ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

28 лютого 2024 року	Львів	Справа № 380/9067/23 пров. № А/857/23354/23	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:
головуючого-судді                                     Курильця А.Р., 
суддів                                                           Мікули О.І., Пліша М.А.,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Державної податкової служби України на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 03 листопада 2023 року в справі №380/9067/23 за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «КМЦ Гідравлік» до Головного управління ДПС у Львівській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,-

суддя в 1-й інстанції – Москаль Р.М.,
час ухвалення рішення – 03.11.2023 року,
місце ухвалення рішення – м.Львів,
дата складання повного тексту рішення – не зазначено,

                                                              ВСТАНОВИВ:

У квітні 2023 року товариство з обмеженою відповідальністю «КМЦ Гідравлік»  (далі – позивач) звернулось в суд з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Львівській області (далі – ГУ ДПС у Львівській області, відповідач-1), Державної податкової служби України (далі – ДПС України, відповідач-2), в якому просило:
1) визнати протиправним та скасувати Рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №8265591/44823587 від 14.02.2023, прийняте Комісією Головного управління ДПС у Львівській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних;
2) зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну № 12 від 22.12.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних датою подання їх на реєстрацію.
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 03 листопада 2023 року адміністративний позов задоволено повністю.
Не погоджуючись з таким рішенням, відповідач -ДПС України, подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення норм процесуального права та неправильне застосуванням норм матеріального права, просить скасувати оскаржуване рішення та прийняти нове про відмову в задоволенні позову.
Вимоги апеляційної скарги обґрунтовує тим, що причиною для відмови в реєстрації податкових накладних було ненадання платником податків документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних, тому в комісії ГУ ДПС у Львівській області були законні підстави для прийняття рішення про відмову в реєстрації податкової накладної № 12 від 22.12.2022. Твердить про те, що на момент винесення оскаржуваного рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН, позивач не виконав вимоги Податкового кодексу України та Порядку № 520 щодо підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної, і саме з цих підстав контролюючий орган відмовив в реєстрації податкової накладної. Також наголошує про дискреційність повноважень та виключну компетенцію ДПС України як уповноваженого органу щодо реєстрації податкових накладних в ЄРПН.
Позивач подав до суду відзив на апеляційну скаргу відповідача, у якому висловив незгоду з її доводами, вважає оскаржуване рішення суду обґрунтованим та законним.  Просить оскаржене відповідачем рішення суду залишити без змін, а апеляційну скаргу - без задоволення.
Колегія суддів вважає можливим розглянути дану справу в порядку письмового провадження відповідно до п.3 ч.1 ст. 311 КАС України.
Як встановлено судом та підтверджується матеріалами справи, товариство з обмеженою відповідальністю «КМЦ Гідравлік» зареєстроване як юридична особа 31.05.2022, ідентифікаційний код 44823587. Основним видом діяльності підприємства є механічне оброблення металевих виробів (КВЕД 25.62); серед інших видів господарської діяльності є виробництво інших готових металевих виробів, н.в.і.у (КВЕД 25.99); виробництво гідравлічного та пневматичного устаткування (КВЕД 28.12); оптова торгівля верстатами (КВЕД 46.62); оптова торгівля іншими машинами й устаткуванням (КВЕД 46.69) та ін.
Позивач пояснює, що специфіка його діяльності полягає в тому, що для виробництва продукції закуповує відповідні матеріали, пристрої (труби та ін.) та за необхідності відповідні послуги (транспортні послуги, послуги порізки та ін.) у контрагентів, зокрема у ТОВ «Гідравлік Партнер» (Договір оренди рухомого майна № 01-09 від 01.08.2022 з додатками, актами та випискою по рахунку (а.с. 56-61); Договір купівлі-продажу обладнання № 01/2022 від 01.07.2022, платіжна інструкція та видаткові накладні додаються (а.с. 61-65); Договір поставки № 11/2022 від 01.08.2022, Додаток А від 01.08.2022 банківська виписка та видаткові накладні додаються) (а.с. 99-101); у ТОВ «Геннліх Україна» (Договір поставки № Г03082022-001 від 27.07.2022, видаткові накладні та банківська виписка додаються) (а.с. 65-71); у ФОП ОСОБА_1 (Договір поставки № 20220912/01 від 12.09.2022, видаткова накладна та банківська виписка додаються) (а.с. 71-73); у ФОП ОСОБА_2 (Договір поставки № 5 від 08.08.2022, видаткова накладна та банківська виписка додаються) (а.с. 74-77); у ТОВ «Генпостач» (Договір поставки № 0001416 від 26 липня 2022, видаткові накладні та банківська виписка додається) (а.с. 77-81); у ТОВ «Гідравлік Експрес» (Договір № 11/2022 від 01.08.2022, додаток, видаткові накладні та банківська виписка додається) (а.с. 81-98).
Так, 03.11.2022 ТОВ «КМЦ Гідравлік» (Постачальник) та ТОВ «АГРОКУБ» (Покупець) уклали договір поставки № 01/0311, за умовами якого Постачальник приймає на себе зобов`язання систематично поставляти і передавати у власність Покупця товари виробничо-технічного призначення за ціною, якістю, кількістю та у строки, узгоджені Сторонами у Додатках, які є невід`ємними частинами Договору, а Покупець зобов`язується приймати та оплачувати Товар в порядку та на умовах, визначених Договором. Під Товаром розуміється – гідроциліндри. (а.с. 11-14).
Позивач виставив рахунок на оплату № 63 від 03.11.2022 для Покупця (а.с. 14). 21.11.2022 Покупець здійснив часткову оплату, а саме 300000 грн. з ПДВ, що підтверджується платіжним дорученням № 743 від 21.11.2022, банківською випискою за 21.11.2022 та банківською випискою за 01.10.2022 - 10.01.2023 та оборотно-сальдовою відомістю по рахунку 6811 за 21.11.2022 – 03.01.2023. (а.с. 15-16, 102-103). Оскільки це перша подія, то за цією операцією було складено податкову накладну № 13 від 21.11.2022. Після цього Позивач розпочав процес виготовлення гідроциліндрів, що підтверджується видатковими накладними на покупку матеріалів у контрагентів, вимогами-накладними (а.с.16-18). Відвантаження Товару відбувалось частинами за видатковими накладними. Частина Товару була відвантажена 22.12.2022 що підтверджує видаткова накладна №75 від 22.12.2022 (а.с. 19). За фактом відвантаження товару позивач склав податкову накладну № 12 від 22.12.2022 (а.с. 19) та скерував таку на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних. Оскільки до відвантаження продукції була відправлена на реєстрацію податкова накладна № 13 від 21.11.2022 на суму 300000 грн, то в день відвантаження Позивач зареєстрував податкову накладну на різницю між вартістю товару, що вказано у видатковій накладній № 75 від 22.12.2022 та вже оплаченою попередньо сумою (платіжне доручення №743 від 21.11.2022). Документообіг між платником податків та контролюючим органом щодо реєстрації податкових накладних відбувається в електронному вигляді, як це передбачено Порядком ведення Єдиного реєстру податкових накладних.
Платник податку отримав квитанцію про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідно до тексту якого документ (податкову накладну) прийнято, однак реєстрація зазначеної податкової накладної зупинена (а. с. 25). В квитанції зазначено, що реєстрація зазначеної податкової накладної зупинена, оскільки:
- коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 8412 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються/виготовляються,
- їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає вимогам п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Платнику податків запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової/розрахунку коригування в ЄРПН.
Позивач скерував до комісії ДПС у Львівській області повідомлення № 1 від 07.02.2023 про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено з письмовими поясненнями. В письмових поясненнях щодо заблокованої податкової накладної позивач пояснив, що проводить свою господарську діяльність з 2022 року за видом: механічне оброблення металевих виробів (КВЕД 25.62); серед інших видів господарської діяльності є виробництво інших готових металевих виробів, н.в.і.у (КВЕД 25.99); виробництво гідравлічного та пневматичного устаткування (КВЕД 28.12); оптова торгівля верстатами (КВЕД 46.62); оптова торгівля іншими машинами й устаткуванням (КВЕД 46.69) та ін. Для здійснення господарської діяльності закуповує відповідні матеріали, пристрої (труби та ін.) та за необхідності відповідні послуги (транспортні послуги, послуги порізки та ін.) у контрагентів; має необхідне устаткування та обладнання, що підтверджується оборотно-сальдовою відомістю 104 рах. за листопад 2022 р. - грудень 2022 р. та договором купівлі-продажу обладнання № 01/2022 від 01.07.2022р., договором оренди рухомого майна № 01-09 від 01.08.2022 разом з видатковими накладними (а.с. 34, 56-61, 61-65); орендує склад, виробниче приміщення та нежитлове приміщення (а.с. 45-56). 03.11.2022 між ТОВ «КМЦ Гідравлік», як Постачальником, та ТОВ «АГРОКУБ» як Покупцем було укладено договір поставки № 01/0311. За фактом відвантаження товарів, платник податків склав податкову накладну № 12 від 14.10.2022. На підтвердження та реальності операції за податковою накладною № 22 від 22.12.2022 позивач надав комісії відповідача копії документів в кількості 96 додатків: договір поставки № 01/0311 від 03.11.2022, рахунок на оплату № 63 від 03 листопада 2022 року, банківська виписка за 21.11.2022, за 01.08.2022 - 30.01.2023, ОСВ по рахунку 6811 за 21.11.2022 - 03.01.2023, вимоги-накладні № 159 від 16.12.2022, № 160 від 16.12.2022, № 161 від 16.12.2022, накладні на передачу готової продукції № 67 від 22.12.2022, № 69 від 21.12.2022, видаткова накладна № 75 від 22.12.2022, ТТН № Р1 від 03.01.2023, № P75 від 22.12.2022, а № Р72 від 26.12.2022, договори оренди № 57-22 від 01.10.2022, № 42-22 від 01.07.2022, № 01-09 від 01.08.2022, акти здачі-прийняття робіт, договір купівлі-продажу обладнання № 01/2022 від 01.07.2022, договори поставки № Г03082022-001 від 27.07.2022, № 20220912/01 від 12.09.2022, № 5 від 08.09.2022, № 0001416 від 26.07.2022, № 01/1307 від 13.07.2022, № 11/2022 від 01.08.2022, видаткові накладні № 1813 від 26.07.2022, № 3 від 16.08.2022, № 7199 від 19.10.2022, № 7418 від 28.10.2022, № 8381 від 02.12.2022, № 8382 від 02.12.2022, № 8481 від 08.12.2022, № 6349 від 20.09.2022, № 10/62 від 26.10.2022, № 57 від 21.11.2022, № 58 від 26.11.2022, № 6338 від 01.12.2022, № 4992 від 22.09.2022, № 2784 від 20.10.2022, № 3021 від 17.11.2022, № 3110 від 05.12.2022, № 3169 від 16.12.2022, № 3181 від 15.12.2022, № 2587 від 30.09.2022, № 1886 від 02.08.2022, № 1932 від 04.08.2022, № 2164 від 24.08.2022, № 2237 від 31.08.2022 та ін.
Комісія ГУ ДПС у Львівській області за наслідками розгляду наданих платником податків пояснень та документів прийняла рішення № 8265591/44823587 від 14.02.2023 про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 12 від 22.12.2022 (а. с. 25-26). Рішення обґрунтоване тим, що платник податків не надав копій документів, а саме: - договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них; - первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), в т.ч. рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; - розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.
ТОВ «КМЦ Гідравлік», вважаючи згадане рішення комісії ДПС у Львівській області протиправним, подало скаргу до комісії ДПС України, долучивши до скарги копії підтверджуючих документів (а. с. 27).
Комісія ДПС України прийняла рішення № 20235/44823587/2 від 28.02.2023 (а. с. 28), відповідно до якого залишила скаргу ТОВ «КМЦ Гідравлік» без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін. Як підставу відмови задовольнити скарги платника податків Комісія зазначила таке: «ненаданням платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки накладних».
Вважаючи протиправними такі дії відповідача щодо відмови в реєстрації спірної податкової накладної, позивач звернувся з цим позовом до суду.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги в їх сукупності, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення з таких підстав.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України (далі – ПК України).
Відповідно до пп. «а», «б» пункту 185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування податком є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.
Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг згідно з пунктом 187.1 статті 187 ПК України вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Відповідно до пункту 201.1. статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Пунктом 201.10 статті 201 ПК України визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до Єдиного реєстру податкових накладних визначає Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 (у редакції постанови КМ України від 26.04.2017 № 341, далі – Порядок № 1246).
Пунктом 2 цього Порядку податкова накладна - це електронний документ, який складається платником податку на додану вартість відповідно до вимог Податкового кодексу України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Після накладення кваліфікованого електронного підпису платник податку здійснює шифрування податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі та надсилає їх ДПС за допомогою засобів інформаційних, телекомунікаційних, інформаційно-телекомунікаційних систем з урахуванням вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку. Примірник податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі зберігається у платника податку (пункт 11 Порядку № 1246).
Після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки за критеріями визначеними в пункті 12 Порядку № 1246.
За результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (пункт 13 Порядку № 1246).
Квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДПС (пункт 14 Порядку № 1246).
У разі зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування формується квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Така квитанція одночасно надсилається постачальнику (продавцю) та отримувачу (покупцю) - платнику податку (пункт 17 Порядку № 1246).
Відповідно до пункту 201.16. статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України Кабінет Міністрів України прийняв постанову «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» № 1165 від 11.12.2019 , відповідно до якої затвердив:
- Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 1165);
- Порядок розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності таким ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі - ознаки безумовної реєстрації) зазначеним в пункті 3 Порядку № 1165.
Відповідно до пунктів 7,8 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації (пункт 10 Порядку № 1165).
Пунктом 11 Порядку № 1165 визначено, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Додатком № 3 до Порядку № 1165 затверджені Критерії ризикованості здійснення операцій. Так, пунктом 1 зазначених Критеріїв визначено обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі.
Відповідно до норм Порядку № 1165:
12. Платник податку має право подати до ДПС таблицю даних платника податку за встановленою формою (додаток 5). 14. Таблиця даних платника податку подається з поясненням, в якому зазначається вид діяльності, з посиланням на податкову та іншу звітність платника податку. 15. Таблиця даних платника податку з поясненнями розглядається комісією регіонального рівня протягом п`яти робочих днів після її отримання. 16. Комісія регіонального рівня приймає рішення про врахування або неврахування таблиці даних платника податку, яке надсилається платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу (додаток 6).
Механізм розгляду скарги щодо рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - скарга) визначає Порядок розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – Порядок розгляду скарг).
Відповідно до пункту 1 цього Порядку розгляд скарги здійснюється комісією центрального рівня за участю уповноваженої особи Мінфіну.
Відповідно до пункту 3 скарга подається платником податку на додану вартість (далі - платник податку) у строки, визначені статтею 56 Податкового кодексу України, з наступного дня після набрання чинності рішенням комісії регіонального рівня.
Відповідно до пункту 11 Порядку розгляду скарг платник податку має право додавати до скарги пояснення та копії документів, які підтверджують інформацію, зазначену в податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена.
Згідно з пунктом 12 Порядку розгляду скарг за результатами розгляду скарги комісія центрального рівня у строк, визначений пунктом 56.23 статті 56 Кодексу, приймає одне з таких рішень:
- задовольняє скаргу та скасовує рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі;
- залишає скаргу без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі без змін.
Пунктами 14,15 Порядку розгляду скарг визначено, що за результатами розгляду скарги комісія центрального рівня у строк, визначений пунктом 56.23 статті 56 Кодексу, у порядку, визначеному статтею 42 Кодексу, надсилає платнику податку відповідне рішення (додаток 3). Рішення за результатами розгляду скарги набирає чинності з дня його прийняття.
Судовим розглядом встановлено, що товариство з обмеженою відповідальністю «КМЦ Гідравлік» зареєстроване як юридична особа 31.05.2022, ідентифікаційний код 44823587. Основним видом діяльності підприємства є механічне оброблення металевих виробів (КВЕД 25.62); серед інших видів господарської діяльності є виробництво інших готових металевих виробів, н.в.і.у (КВЕД 25.99); виробництво гідравлічного та пневматичного устаткування (КВЕД 28.12); оптова торгівля верстатами (КВЕД 46.62); оптова торгівля іншими машинами й устаткуванням (КВЕД 46.69) та ін. Підприємство відповідно до укладених договорів із контрагентами закупило матеріали, пристрої та послуги, які у подальшому були використані при виготовленні та поставці товарів за договором поставки із ТОВ «АГРОКУБ» № 01/0311 від 03.11.2022.
ТОВ «КМЦ Гідравлік» по факту відвантаження/поставки товару склало податкову накладну на згаданого покупця № 12 від 22.12.2022 (а. с. 19) та скерувало таку на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних. Реєстрація податкової накладної була зупинена контролюючим органом шляхом надіслання квитанції з пропозицією надати пояснення та копії документів щодо підтвердження зазначеної в податковій накладній інформації з мотивів відповідності господарських операцій позивача вимогам п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, а саме:
- відсутність кодів УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 8412 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються/виготовляються;
- їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає вимогам п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Матеріали справи не містять доказів того, що станом на дату надіслання контролюючим органом на адресу ТОВ «КМЦ Гідравлік» згаданої квитанції в платника податків була зареєстрована контролюючим органом Таблиця даних платника податку на додану вартість (за кодом УКТЗЕД/ДКПП товару 8412). Таким чином, контролюючий орган не мав підстав зупиняти реєстрацію податкової накладної № 12 від 22.12.2022 з обґрунтуванням щодо наявності чи відсутності кодів УКТЗЕД в таблиці, оскільки така не була зареєстрована в ДПС.
Суд також звертає увагу на те, що в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної контролюючий орган не навів навіть приблизного переліку документів, які слід подати платнику податків для реєстрації цієї податкової накладної, тому платник в цій ситуації змушений був діяти на власний розсуд.
На виконання пропозиції подати додаткові документи з метою реєстрації податкової накладної № 12 від 22.12.2022 ТОВ «КМЦ Гідравлік» скерувало контролюючому органу повідомлення № 1 від 07.02.2023 з письмовим поясненням щодо здійснення господарської операції за цією податковою накладною, платник податків долучив копії первинних документів в кількості 96 додатків: договір поставки № 01/0311 від 03.11.2022, рахунок на оплату № 63 від 03 листопада 2022 року, банківська виписка за 21.11.2022, за 01.08.2022 - 30.01.2023, ОСВ по рахунку 6811 за 21.11.2022 - 03.01.2023, вимоги-накладні № 159 від 16.12.2022, № 160 від 16.12.2022, № 161 від 16.12.2022, накладні на передачу готової продукції № 67 від 22.12.2022, № 69 від 21.12.2022, видаткова накладна № 75 від 22.12.2022, ТТН № Р1 від 03.01.2023, № P75 від 22.12.2022, а № Р72 від 26.12.2022, договори оренди № 57-22 від 01.10.2022, № 42-22 від 01.07.2022, № 01-09 від 01.08.2022, акти здачі-прийняття робіт, договір купівлі-продажу обладнання № 01/2022 від 01.07.2022, договори поставки № Г03082022-001 від 27.07.2022, № 20220912/01 від 12.09.2022, № 5 від 08.09.2022, № 0001416 від 26.07.2022, № 01/1307 від 13.07.2022, № 11/2022 від 01.08.2022, видаткові накладні № 1813 від 26.07.2022, № 3 від 16.08.2022, № 7199 від 19.10.2022, № 7418 від 28.10.2022, № 8381 від 02.12.2022, № 8382 від 02.12.2022, № 8481 від 08.12.2022, № 6349 від 20.09.2022, № 10/62 від 26.10.2022, № 57 від 21.11.2022, № 58 від 26.11.2022, № 6338 від 01.12.2022, № 4992 від 22.09.2022, № 2784 від 20.10.2022, № 3021 від 17.11.2022, № 3110 від 05.12.2022, № 3169 від 16.12.2022, № 3181 від 15.12.2022, № 2587 від 30.09.2022, № 1886 від 02.08.2022, № 1932 від 04.08.2022, № 2164 від 24.08.2022, № 2237 від 31.08.2022 та ін в підтвердження погодження поставленого товару (гідроциліндрів).
Рішення контролюючого органу про відмову у реєстрації податкової накладної № 12 від 22.12.2022 обґрунтоване тим, що платник податків не надав копій таких документів: - договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них; - первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), в т.ч. рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; - розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.
Далі в тексті шаблону рішення про відмову у реєстрації податкової накладної вказано, що при прийнятті цього рішення комісії слід підкреслити ті документи з наведеного примірного переліку, котрі не надано платником податків в конкретній справі. Суд констатує, що відповідач-1 жоден документ в оскарженому рішенні не підкреслив, тому для суду залишається неочевидним, відсутність котрого документа(ів) із наведеного орієнтовного переліку в типовій формі рішення зумовило висновок комісії про відмову в реєстрації податкової накладної ТОВ «КМЦ Гідравлік».
Оцінюючи вищенаведені підстави для прийняття спірного рішення, суд першої інстанції вважав, що таке є необґрунтоване та не відповідає Порядку №1165, оскільки відповідач:
- не вказав конкретних документів (шляхом підкреслення у наведеному в шаблоні рішення типовому переліку конкретних документів, відсутність котрих була підставою для відмови в реєстрації податкових накладних);
- навів у рішенні інформацію, що не відповідає дійсності, оскільки отримав від платника копії документів, що були достатніми для підтвердження викладених в поясненнях обставин.
Оцінюючи надані платником податків на розгляд комісії ГУ ДПС у Львівській області пояснення та первинні документи, суд першої інстанції дійшов висновку з яким погоджується колегія суддів про те, що такі узгоджуються між собою за змістом, обсягами та числовими значеннями зафіксованих в них господарських операцій, а також є достатніми для підтвердження здійснення підприємством зареєстрованих в ЄДР видів діяльності.
Судова колегія також враховує, що платник податків повторно скерував первинні документи щодо здійснення господарської діяльності та поясненням щодо господарських відносин з ТОВ «АГРОКУБ» разом із скаргою на рішення ГУ ДПС у Львівській області про відмову в реєстрації податкової накладної № 12 від 22.12.2022 до ДПС України. Комісія ДПС України, отримавши документи платника податку, залишила скаргу ТОВ «КМЦ Гідравлік» без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня без змін; це рішення комісії відповідача-1 аргументувала «ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки накладних». Для суду залишається неочевидним, чому комісія проігнорувала надані платником податків документи. Наведені обставини свідчать про надуманий та свавільний характер рішень обох комісій ДПС щодо реєстрації податкових накладних позивача.
На переконання колегії суддів надані платником податків документи були достатніми для підтвердження викладених в повідомленні № 1 від 07.02.2023 пояснень позивача щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, а отже достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної № 12 від 22.12.2022.
Здійснення контролюючим органом моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення документальних податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу. Така правова позиція вже неодноразово висловлювалась Верховним Судом, зокрема у постановах від 23 жовтня 2018 року по справі № 822/1817/18, від 21 травня 2019 року по справі № 0940/1240/18, від 10 квітня 2020 року по справі № 819/330/18.
Підсумовуючи свої висновки суд дійшов попередньої інстанції дійшов правильного висновку, що рішення від 14.02.2023 №8265591/44823587 про відмову в реєстрації податкової накладної № 12 від 22.12.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних є таким, що не відповідає встановленим у частині другій статті 2 КАС України критеріям правомірності, обґрунтованості, добросовісності та розсудливості, а тому таке підлягає скасуванню.
Колегія суддів суду апеляційної інстанції звертає увагу, що спосіб захисту має враховувати суть порушення, допущеного суб`єктом владних повноважень - відповідачем, а тому суд має обрати спосіб захисту права, який би гарантував дотримання і захист прав, свобод, інтересів від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
При цьому, судова колегія зазначає, що задоволення вимог позивача про зобов`язання відповідача як суб`єкта владних повноважень вчинити певні дії є можливим в разі встановлення судом необхідності спонукати (заставляти) рішенням суду такого відповідача до вчинення дій, які він повинен (зобов`язаний) вчинити у відповідності до вимог чинного законодавства.
Колегія суддів також зазначає, що згідно Рекомендації Комітету Міністрів Ради Європи № R(80)2 стосовно здійснення адміністративними органами влади дискреційних повноважень, прийнятої Комітетом Міністрів 11.03.1980 року на 316-й нараді, під дискреційним повноваженням слід розуміти повноваження, яке адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду - тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин. 
Здійснюючи судочинство Європейський суд неодноразово аналізував наявність, межі, спосіб та законність застосування дискреційних повноважень національними органами, їх посадовими особами. 
У рішенні Європейського суду з прав людини від 17.12.2004 року у справі «Педерсен і Бодсгор проти Данії» зазначено, що здійснюючи наглядову юрисдикцію, суд, не ставлячи своїм завданням підміняти компетентні національні органи, перевіряє, чи відповідають рішення національних держаних органів, які їх винесли з використанням свого дискреційного права, положенням Конвенції та Протоколів до неї. Суд є правозастосовчим органом та не може підміняти державний орган, рішення якого оскаржується, приймати замість нього рішення, яке визнається протиправним, інше рішення, яке б відповідало закону, та давати вказівки, які б свідчили про вирішення питань, які належать до компетенції такого суб`єкта владних повноважень. 
Зміст компетенції органу виконавчої влади складають його повноваження - певні права та обов`язки органу діяти, вирішуючи коло справ, визначених цією компетенцією. В одних випадках це зміст прав та обов`язків (право діяти чи утримуватися від певних дій). В інших випадках органу виконавчої влади надається свобода діяти на свій розсуд, тобто оцінюючи ситуацію, вибирати один із кількох варіантів дій (або утримуватися від дій) чи один з варіантів можливих рішень. 
Тобто, дискреційним є право суб`єкта владних повноважень обирати у конкретній ситуації можливу поведінку (дії, бездіяльність) між альтернативами варіантами, кожна з яких є правомірною. Прикладом такого права є повноваження, які закріплені у законодавстві із застосуванням слова «може». 
Водночас, суб`єкт владних повноважень за даних, конкретних фактичних обставин не наділений повноваженнями діяти не за законом, а на власний розсуд. 
Крім цього, спосіб відновлення порушеного права має бути ефективним і таким, який виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення. 
Згідно з приписами пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. 
У разі надходження рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду. 
Отже, реєстрація в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням Державної податкової служби України. 
Проте, обставин, які б унеможливлювали реєстрацію спірної податкової накладної складеної товариством з обмеженою відповідальністю «КМЦ Гідравлік», в Єдиному реєстрі податкових накладних, судом не встановлено. 
Таким чином, оскільки суд дійшов висновку про протиправність спірного рішення про відмову в реєстрації в ЄРПН податкової накладної № 12 від 22.12.2022, ознак щодо порушення позивачем вимог законодавства щодо складення такої накладної немає, відтак є достатні підстави для прийняття рішення про її реєстрацію.
Решта доводів та заперечень учасників справи, висновків суду по суті позовних вимог не спростовують. Згідно з усталеною практикою Європейського суду з прав людини, зокрема у рішенні у справі "Серявін та інші проти України" від 10 лютого 2010 року, заява 4909/04, відображено принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" від 9 грудня 1994 року, серія A, № 303-A, п.29).
Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає скаргу без задоволення, а рішення суду -  без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
З огляду на викладене колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції правильно встановив фактичні обставини справи та надав їм належну правову оцінку, доводами апеляційної скарги висновки, викладені в судовому рішенні не спростовуються і підстав для його скасування немає.
Враховуючи наведене вище, апеляційну скаргу Державної податкової служби України слід залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції – без змін.
Керуючись ст.ст.308,315,316,321,322,325,328,329 КАС України, суд, -

                                                   ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Державної податкової служби України залишити без задоволення, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 03 листопада 2023 року в справі №380/9067/23 – без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду лише з підстав, визначених ст. 328 КАС України, протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення. 

Головуючий суддя	 	А. Р. Курилець 	
судді	 	О. І. Мікула 	
 	 	М. А. Пліш  	
Повне судове рішення складено 28 лютого 2024 року.