ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

22 січня 2024 року	Львів	Справа № 140/8213/23 пров. № А/857/16401/23	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді                                                                                                    Іщук Л.П.
суддів                                                                                                                                             Обрізка І.М., Шинкар Т.І.,

розглянувши в порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 02 серпня 2023 року (ухвалене головуючим суддею Валюхом В.М. у м. Луцьку) у справі № 140/8213/23 за адміністративним позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Волинській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення та зобов`язання вчинити дії,

В С Т А Н О В И В :

ФОП ОСОБА_1 звернувся в суд з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Волинській області ( далі – ГУ ДПС у Волинській області), Державної податкової служби України (далі – ДПС України), в якому просив визнати протиправним та скасувати рішення ГУ ДПС у Волинській області від 29.06.2022 №6979033/2906504032, №6979034/2906504032, від 05.08.2022 № 7168508/2906504032, № 7168505/2906504032, № 7168503/2906504032; зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних ( далі – ЄРПН) подані ФОП ОСОБА_1 податкові накладні  від 02.06.2022 № 1, від 09.06.2022 № 8, від 28.06.2022 № 39, від 29.06.2022 № 41, від 30.06.2022 № 43 днем їх фактичного подання на реєстрацію.
На обгрунтування позовних вимог зазначає, що позивачем виписані податкові накладні (далі – ПН) за червень 2022 року та подані на реєстрацію до Єдиного державного реєстру податкових накладних (далі – ЄРПН) від 02.06.2022 № 1, від 09.06.2022 № 8, від 28.06.2022 № 39, від 29.06.2022 № 41, від 30.06.2022 № 43 на виконання вимог пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України (далі – ПК України) за результатами наданих транспортно-експедиційних послуг по перевезенню вантажів автомобільним транспортом згідно укладених договорів. Проте, відповідно до квитанцій від 17.06.2022, 22.06.2022, 15.07.2022 реєстрація вказаних ПН була зупинена. Зазначає, що подав до контролюючого органу повідомлення із документами (договори, рахунки, акти надання послуг, платіжні доручення, ТТН, технічні паспорти), що підтверджують надання послуг. Проте, рішенням Комісії ГУ ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 29.06.2022 № 6979033/2906504032, № 6979034/2906504032, від 05.08.2022 № 7168508/2906504032, № 7168505/2906504032, № 7168503/2906504032 відмовлено у реєстрації вищезазначених ПН у зв`язку із тим, що не надано рахунків та товаро-супроводжуючі документи оформлені неналежним чином (в частині ТТН відсутні підписи водіїв). Позивач не погоджується із рішеннями Комісії ГУ ДПС у Волинській області, зокрема, з тих підстав, що у квитанції про зупинення реєстрації спірних ПН відсутній конкретний перелік необхідних документів, які мають бути надані платником для прийняття рішення про реєстрацію ПН, що свідчить про невідповідність сформованої квитанції встановленим вимогам. Зазначає, що надав контролюючому органу усі документи, які підтверджують господарські операції щодо перевезення автомобільним транспортом вантажів.
Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 02 серпня 2023 року позов задоволено. 
Стягнуто з ГУ ДПС у Волинській області за рахунок бюджетних асигнувань на користь ФОП ОСОБА_1 судовий збір в розмірі 13420 грн.
Не погодившись з таким рішенням суду першої інстанції, ГУ ДПС у Волинській області оскаржило його в апеляційному порядку, вважає, що судом першої інстанції порушені норми матеріального та процесуального права, у зв`язку з чим просить скасувати рішення суду першої інстанції, та ухвалити нове, яким у задоволенні позову відмовити.
В обґрунтування апеляційних вимог зазначає, що подати контролюючому органу документи, достатні для реєстрації податкової накладної, є обов`язком платника податку. Обсяг поданих контролюючому органу документів та їх зміст не дозволяв однозначно з`ясувати фактичні обставини надання послуг. Апелянт вважає обгрунтованим висновок комісії, що надані позивачем документи були недостатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних. Вказує, що при вирішенні вимог про зобов`язання контролюючого органу зареєструвати податкові накладні мають бути встановленими обставини достатності документів для їх реєстрації,  тобто позивач має довести, що ним було подано вичерпний перелік документів, достатніх для реєстрації податкових накладних. Також апелянт зазначає, що реєстрація в ЄРПН податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є дискреційними повноваженнями та виключною компетенцією ДПС України.
Відповідач звертає увагу і на те, що адміністративні суди наділені правом надавати оцінку актам суб`єктів владних повноважень. У той же час позовна вимога про зобов`язання зареєструвати податкові накладні в ЄРПН, є неправомірна, так як суд в даному випадку перебирає функцію органу ДПС щодо зібрання, опрацювання та контролю за своєчасністю та достовірністю сплатою коштів до бюджету.
Позивачем поданий відзив на апеляційну скаргу, вважає рішення суду законним та обґрунтованим. Просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду - без змін.
Апеляційний розгляд справи здійснюється у порядку письмового провадження на підставі п. 3 ч. 1 ст. 311 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).
Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши обставини справи та доводи апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про те, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджується матеріалами справи, що ФОП ОСОБА_1 складено та подано до реєстрації в ЄРПН такі ПН:
№ 1 від 02.06.2022 (покупець - ТзОВ «Татрафан», послуга - «транспортні послуги по маршруту м. Луцьк – с. Радісне – м. Одеса а/м ДАФ НОМЕР_1 », кількість 1 шт, обсяг постачання 24166,67 грн, сума ПДВ 4833,334 грн);
№ 8 від 09.06.2022 (покупець - ТзОВ «Татрафан», послуга - «транспортні послуги по маршруту м. Луцьк – м. Одеса а/м ДАФ НОМЕР_2 », кількість 1 шт, обсяг постачання 28333,33 грн, сума ПДВ 5666,66 грн);
№ 39 від 28.06.2022 (покупець - ТзОВ «Татрафан», послуга «транспортні послуги по маршруту м. Луцьк – с. Рославичі (Київська область) а/м ДАФ НОМЕР_1 », кількість 1 шт, обсяг постачання 13333,33 грн, сума ПДВ 2666,66 грн);
№ 41 від 29.06.2022 (покупець - ТзОВ «Татрафан», послуга «транспортні послуги по маршруту м. Луцьк – м. Київ (2) а/м   Мерседес НОМЕР_3 / НОМЕР_4 », кількість 1 шт, обсяг постачання 20000,00 грн, сума ПДВ 4000,00 грн);
№ 43 від 30.06.2022 (покупець - ТзОВ «Татрафан», послуга «транспортні послуги по маршруту м. Луцьк – м. Одеса а/м ДАФ НОМЕР_5 », кількість 1 шт, обсяг постачання 28333,33 грн, сума ПДВ 5666,66 грн).
Згідно із квитанціями від 17.06.2022, 22.06.2022 та 15.07.2022 реєстрація вищезазначених ПН була зупинена з одних і тих же підстав: коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 49.41.19 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання про прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН.
ФОП ОСОБА_1 подав повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, а саме:
№ 2 від 24.06.2022 по ПН від 02.06.2022 № 1, кількість додатків 6, з поясненнями такого змісту: «транспортні послуги по маршруту: м. Луцьк –с. Радісне – м. Одеса а/м ДАФ НОМЕР_1 »;
№ 4 від 24.06.2022 по ПН від 09.06.2022 № 8, кількість додатків 5, з поясненнями такого змісту: «транспортні послуги по маршруту: м. Луцьк – м. Одеса а/м ДАФ НОМЕР_2 »;
№ 4 від 02.08.2022 по ПН від 28.06.2022 № 39, кількість додатків 4, з поясненнями такого змісту: «транспортні послуги по маршруту: м. Луцьк – с. Рославичі (Київська область) а/м ДАФ НОМЕР_1 »;
№ 5 від 02.08.2022 по ПН від 29.06.2022 № 41, кількість додатків 6, з поясненнями такого змісту: «транспортні послуги по маршруту: м. Луцьк – м. Київ (2) а/м Мерседес НОМЕР_3 / НОМЕР_4 »;
№ 6 від 02.08.2022 по ПН від 30.06.2022 № 43, кількість додатків 4, з поясненнями такого змісту: «транспортні послуги по маршруту: м. Луцьк – м. Одеса а/м ДАФ Ас4140СА».
Комісія ГУ ДПС у Волинській області прийняла такі рішення про відмову у реєстрації вказаних ПН в ЄРПН, а саме:
№ 6979033/2906504032 від 29.06.2022 - про відмову в реєстрації ПН № 1 від 02.06.2022;
№ 6979034/2906504032 від 29.06.2022 - про відмову в реєстрації ПН № 8 від 09.06.2022;
№ 7168508/2906504032 від 05.08.2022 - про відмову в реєстрації ПН № 39 від 28.06.2022;
№ 7168505/2906504032 від 05.08.2022 - про відмову в реєстрації ПН № 41 від 29.06.2022;
№ 7168503/2906504032 від 05.08.2022 - про відмову в реєстрації ПН № 43 від 30.06.2022.
Усі вказані вище рішення, як вбачається із їх змісту, прийняті у зв`язку із тим, що платником податку не надано копій документів, а саме первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних, а у графі «додаткова інформація» зазначено:
«відсутні рахунки» (рішення №6979033/2906504032 від 29.06.2022 - про відмову в реєстрації ПН № 1 від 02.06.2022; рішення 6979034/2906504032 від 29.06.2022 - про відмову в реєстрації ПН № 8 від 09.06.2022);
«відсутні рахунки згідно яких здійснювалась оплата; відсутні технічні паспорти на транспортні засоби, якими здійснюється перевезення; товаро-супроводжуючі документи оформлені неналежним чином (в частині ТТН відсутні підписи); відсутні відомості про трудові відносини з водіями» (рішення 7168508/2906504032 від 05.08.2022 - про відмову в реєстрації ПН № 39 від 28.06.2022, рішення № 7168505/2906504032 від 05.08.2022 - про відмову в реєстрації ПН № 41 від 29.06.2022, рішення № 7168503/2906504032 від 05.08.2022 - про відмову в реєстрації ПН № 43 від 30.06.2022).
Рішеннями Комісії ДПС України з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних скарги платника ФОП ОСОБА_1 залишено без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня - без змін. 
Не погодившись з рішеннями про відмову у реєстрації податкових накладних, позивач звернувся з позовом до суду.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що квитанції від 17.06.2022, 22.06.2022, 15.07.2022 про зупинення реєстрації ПН від 02.06.2022 №1, від 09.06.2022 №8, від 28.06.2022 №39, від 29.06.2022 №41, від 30.06.2022 №43 не містять конкретного переліку документів, які платник податків повинен був додатково подати до Комісії ГУ ДПС у Волинській області для реєстрації в ЄРПН зазначеної ПН. При вирішенні спору суд врахував висновки щодо застосування норм права, викладені у постанові Верховного Суду від 10.06.2021 у справі №822/1886/18, відповідно до яких у випадку неконкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації ПН платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації ПН. Суд зазначив, що  незазначення у квитанціях від 17.06.2022, 22.06.2022, 15.07.2022 про зупинення реєстрації ПН від 02.06.2022 №1, від 09.06.2022 №8, від 28.06.2022 №39, від 29.06.2022 №41, від 30.06.2022 №43 чіткого та конкретного переліку документів фактично позбавило позивача можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів для реєстрації спірних ПН.
З урахуванням встановлених обставин справи та наведених норм чинного законодавства України, суд першої інстанції дійшов висновку про те, що оскаржувані рішення Комісії ГУ ДПС у Волинській області від 29.06.2022 №  6979033/2906504032, №  6979034/2906504032, від 05.08.2022 №  7168508/2906504032, №  7168505/2906504032, №  7168503/2906504032 прийняті без наявності правових та фактичних підстав, позаяк платник надав первинні документи щодо господарських операцій, за якими складені спірні ПН від 02.06.2022 №1, від 09.06.2022 №8, від 28.06.2022 №39, від 29.06.2022 №41, від 30.06.2022 №43, та поданих після зупинення реєстрації ПН позивачем вказаних вище первинних документів є достатньо для прийняття рішення про реєстрацію ПН в ЄРПН. Вказані первинні документи відповідають встановленим вимогам щодо форми та змісту, узгоджуються між собою, у суду відсутні підстави ставити під сумнів достовірність відображених у цих документах даних про господарську операцію. Передбачених законом підстав для позбавлення права позивача на реєстрацію спірних ПН в ЄРПН судом під час розгляду цієї справи не встановлено.
Апеляційний суд погоджується з висновками суду першої інстанції, вважає їх вірними та такими, що відповідають нормам матеріального права та обставинам справи з огляду на наступне.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулює Податковий кодекс України №2755-VI від 02.12.2010 року (далі ПК України).
Пунктом 201.10 ст.201 ПК України встановлено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) та надати покупцю за його вимогою.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Пунктом 201.16 статті 201 Податкового кодексу України встановлено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
На виконання цієї норми постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок № 1165).
Згідно з п.5 Порядку №1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2). Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється (п.7 Порядку №1165).
Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Згідно з пунктами 10, 11 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 13.12.2019 за №1245/34216, затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №520), який визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до пунктів 2-4 Порядку №520 прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.
Пунктом 5 Порядку № 520 встановлено, що перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «;Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку (пункт 7 Порядку № 520).
Суд апеляційної інстанції звертає увагу, що пункт 5 Порядку № 520 визначає перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, однак, такий перелік не є вичерпним.
Відповідно до пункту 44 Порядку № 1165 комісія контролюючого органу перевіряє подані платником податку копії документів щодо їх достовірності шляхом звірки даних, які містяться в таких копіях документів, з даними, що надходять або можуть бути отримані з інших джерел інформації (реєстри, що ведуться державними органами, документи, зокрема електронні).
Пунктом 11 Порядку № 520 передбачено, що Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Як встановлено з матеріалів справи, позивачем подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні від 02.06.2022 №1, від 09.06.2022 №8, від 28.06.2022 №39, від 29.06.2022 №41, від 30.06.2022 №43.
Згідно із квитанціями від 17.06.2022, 22.06.2022, 15.07.2022 реєстрація податкових накладних була зупинена виключно з такої підстави: коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 49.41.19 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Разом з тим, аналіз пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій свідчить про те, що для того, аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку, чого вимагає пункт 11 Порядку №1165.
Дослідивши зміст квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної, судом встановлено, що платнику податків запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
На виконання вимог квитанції позивачем подано до контролюючого органу письмові пояснення та копії первинних документів, які він вважав необхідними для здійснення реєстрації зазначених податкових накладних.
Також до матеріалів позовної заяви позивачем подано всю основну первинну документацію, яка надавалась до ГУ ДПС у Волинській області, на підтвердження господарської операції в межах вказаних спірних податкових накладних.
Колегія суддів наголошує, що предметом доказування при вирішенні питання про скасування рішень комісії про відмову в реєстрації податкових накладних, є обставини щодо подання платником достатнього обсягу документів, які в подальшому свідчать про можливість зареєструвати податкові накладні. Тобто, позивач має довести, що ним було подано документи, які в повній мірі підтверджують зміст і обставини господарської операції, на підставі яких податкові накладні подавались на реєстрацію.
Апеляційний суд зазначає, що подані позивачем пояснення та копії документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, а саме: № 2 від 24.06.2022 по ПН від 02.06.2022 № 1, кількість додатків 6, з поясненнями такого змісту: «транспортні послуги по маршруту: м. Луцьк –с. Радісне – м. Одеса а/м   ДАФ НОМЕР_1 »; № 4 від 24.06.2022 по ПН від 09.06.2022 № 8, кількість додатків 5, з поясненнями такого змісту: «транспортні послуги по маршруту: м. Луцьк – м. Одеса а/м   ДАФ НОМЕР_2 »; № 4 від 02.08.2022 по ПН від 28.06.2022 № 39, кількість додатків 4, з поясненнями такого змісту: «транспортні послуги по маршруту: м. Луцьк – с. Рославичі (Київська область) а/м   ДАФ НОМЕР_1 »; № 5 від 02.08.2022 по ПН від 29.06.2022 № 41, кількість додатків 6, з поясненнями такого змісту: «транспортні послуги по маршруту: м. Луцьк – м. Київ (2) а/м   Мерседес НОМЕР_3 / НОМЕР_4 »; № 6 від 02.08.2022 по ПН від 30.06.2022 № 43, кількість додатків 4, з поясненнями такого змісту: «транспортні послуги по маршруту: м. Луцьк – м. Одеса а/м   ДАФ Ас4140СА» підтверджують зміст та обставини господарських операцій, на які виписані спірні податкові накладні. 
Разом з тим, після подання позивачем копій документів та письмових пояснень, що стосуються складення податкових накладних, контролюючий орган такі документи не врахував, прийнявши оскаржувані рішення про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних з підстав ненадання платником податку копій документів. 
Відтак, вказані обставини є свідченням невідповідності рішення контролюючого органу про зупинення реєстрації податкових накладних вимозі правової визначеності, оскільки можливість виконання платником податків обов`язку надати документи, необхідні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом переліку цих документів.
Натомість, платником податків надано до контролюючого органу та до суду першої інстанції належні первинні документи на підтвердження реальності господарських операцій, із здійснення яких було виписано відповідні податкові накладні.
Відповідно до правової позиції Верховного Суду, висловленої, зокрема, у постанові від 23.10.2018 у справі № 822/1817/18, прийнятий суб`єктом владних повноважень акт індивідуальної дії, як акт правозастосування, повинен бути обґрунтованим та вмотивованим, що передбачає наведення в даному випадку податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 04.12.2018 у справі № 821/1173/17.
В свою чергу, покликання контролюючого органу на ненадання позивачем розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків як підставу в обґрунтування прийняття рішень про відмову в реєстрації податкових накладних, а також в подальшому, за результатами розгляду скарг, на ненадання платником податку первинних документів за відсутності встановленого законодавством вичерпного переліку документів та за умови ненаведення комісією доказів того, що документи, подані позивачем, є недостатніми чи такими, що у своїй сукупності викликають сумнів у достовірності наданої інформації, вказує на протиправність рішень про відмову в реєстрації податкової накладної та наявність підстав для його скасування.
Також апеляційний суд вказує і на те, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операції позивача на предмет її реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України. У свою чергу, при реєстрації податкової накладної фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями.
Така правова позиція вже неодноразово викладалась Верховним Судом, зокрема у постановах від 28.11.2019 у справі №1640/2650/18, від 23.10.2018 у справі №822/1817/18, від 21.05.2019 у справі №0940/1240/18.
Згідно з приписами пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
Отже, реєстрація в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням Державної податкової служби України.
Проте, обставин, які б унеможливлювали реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, судом не встановлено.
Таким чином, оскільки суд дійшов висновку про наявність підстав для скасування оскаржуваного рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, ознак порушення позивачем вимог законодавства щодо складення податкової накладної немає, відтак, є достатні підстави для прийняття рішення про реєстрацію такої.
Як визначено частинами першою, другою статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
При обгрунтуванні цієї постанови суд апеляційної інстанції також враховує положення Висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів щодо якості судових рішень (пункти 32-41), в якому, серед іншого, звертається увага на те, що усі судові рішення повинні бути обґрунтованими, зрозумілими, викладеними чіткою і простою мовою і це є необхідною передумовою розуміння рішення сторонами та громадськістю; у викладі підстав для прийняття рішення необхідно дати відповідь на доречні аргументи та доводи сторін, здатні вплинути на вирішення спору; виклад підстав для прийняття рішення не повинен неодмінно бути довгим, оскільки необхідно знайти належний баланс між стислістю та правильним розумінням ухваленого рішення; обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент заявника на підтримку кожної підстави захисту; обсяг цього обов`язку суду може змінюватися залежно від характеру рішення. При цьому, зазначений Висновок, крім іншого, акцентує увагу на тому, що згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.
Згідно позиції Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформованої, зокрема у справах «Салов проти України» (заява № 65518/01; пункт 89), «Проніна проти України» (заява № 63566/00; пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (заява № 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі «РуїсТоріха проти Іспанії» (RuizTorija v. Spain) серія A. 303-A; пункт 29).
Враховуючи вищевикладене, беручи до уваги докази, наявні в матеріалах справи, колегія суддів прийшла до висновку, що доводи апеляційної скарги, наведені на спростування висновків суду першої інстанції, не містять належного обґрунтування чи нових переконливих доказів, які б були безпідставно залишені без уваги судом першої інстанції.
Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Щодо розподілу судових витрат, то такий відповідно до ст. 139 КАС України не здійснюється.
Керуючись ст. 310, ст. 315, ст. 316, ст. 321, ст. 325, ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційний суд

П О С Т А Н О   В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області залишити без задоволення, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 02 серпня 2023 року у справі № 140/8213/23 - без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України.

Головуючий суддя	 	Л. П. Іщук 	
судді	 	І. М. Обрізко 	
 	 	Т. І. Шинкар