ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

18 січня 2024 року 	м. Дніпро	справа № 280/3447/23	
(суддя Конишева О.В., м. Запоріжжя) 

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Чередниченка В.Є. (доповідач),
                               суддів:  Іванова С.М., Шальєвої В.А.,     
за участю секретаря судового засідання Корсун Ю.В. 
розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за апеляційними скаргами товариства з обмеженою відповідальністю «Параллель - М ЛТД» та Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 14 серпня 2023 року у справі №280/3447/23 за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Параллель - М ЛТД» до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

                                                                   ВСТАНОВИВ: 

Товариство з обмеженою відповідальністю «Параллель - М ЛТД» 29 травня 2023 року звернулось до суду з позовом до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, згідно з яким, просить визнати протиправним та скасувати прийняте відповідачем податкове повідомлення-рішення від 12.05.2023 року №000/401/0401.
В обґрунтування своїх вимог позивач зазначає, що вказане податкове повідомлення-рішення повинно бути скасовано, оскільки акт перевірки №384/32-00-04-04-01-24-24316073 від 20.04.2023 не містять жодних обґрунтувань умисного вчинення позивачем порушень норми а.5 п.50.1 ст.50 Податкового кодексу України  та а.3 пп.69.1 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України.
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 14 серпня 2023 року, з урахуванням ухвали про виправлення описки,  адміністративний позов задоволено частково.
Суд визнав протиправним та скасував податкове повідомлення рішення Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків №000/401/0401 від 12.05.2023 в частині застосування до товариства з обмеженою відповідальністю «Параллель - М ЛТД»  штрафних (фінансових) санкцій у вигляді штрафу в сумі 3843352,50 грн.
У задоволені позову в іншій частині вимог відмовив.
Рішення суду мотивовано тим, що відповідачем не доведено правомірність оскаржуваного   податкового повідомлення-рішення в частині визначення податкових зобов`язань за звітні періоди: лютий, червень, жовтень 2022 року.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, в частині відмови у задоволені адміністративного позову в сумі 904968,50 грн, позивач оскаржив його в апеляційному порядку з підстав порушення судом першої інстанції норм матеріального права. Просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти в цій частині нове рішення.
В апеляційній скарзі посилається на не взяття судом першої інстанції до уваги недоведеності відповідачем повторності правопорушення; відсутності таких обставин в акті перевірки.
Зазначає, що замість п.124.3 ст.124 ПК України, суд застосував з власної ініціативи до спірних правовідносин п.124.1 ст.124 ПК України чим протиправно підмінив державний орган.   
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції в частині задоволених позовних вимог відповідач оскаржив його в апеляційному порядку з підстав порушення судом першої інстанції норм матеріального права, неповного з`ясування судом першої інстанції обставин, що мають значення для справи. Просить скасувати рішення суду першої інстанції в частині задоволених позовних вимог та прийняти нове рішення, яким у задоволені позову відмовити повністю.
В апеляційній скарзі посилається на не взяття судом першої інстанції до уваги обставин того, що нарахування та відповідно погашення нарахувань в Інтегрованій картці платника здійснюється в хронологічному порядку згідно з відповідним порядком. 
Крім того, зазначає про повторність вчинення позивачем правопорушення, враховуючи наявність податкового повідомлення-рішення від 20.12.2021 року № 000/14968/0407.
Стверджує про безпідставність висновків суду першої інстанції щодо відсутності умислу на несвоєчасну сплату узгоджених грошових зобов`язань.  
Згідно з відзивом на апеляційну скаргу, відповідач зазначаючи про її необґрунтованість, просить у задоволені скарги відмовити, а апеляційну скаргу відповідача задовольнити.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представника позивача та представника відповідача, які підтримали доводи своїх апеляційних скарг, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційних скарг, обговоривши доводи апеляційних скарги та відзиву на апеляційну скаргу позивача, дослідивши матеріали справи, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга позивача та відповідача задоволенню не підлягають з наступних підстав.
Судом першої інстанції з`ясовано та знайшло підтвердження під час розгляду апеляційної скарги, що відповідачем на підставі пп.19-1.2. п.19-1 ст.19, пп.20.1.4 п.20.1 ст.20, пп.75.1.1 п.75.1 ст. 75 Податкового кодексу України, у порядку, встановленому ст.76 Податкового кодексу та з урахуванням пп. 69.2 п. 69 підрозділу І0 розділу XX Податкового Кодексу проведено камеральну перевірку TOB "Параллель-М ЛТД" (код ЄДРПОУ 24316073) з питання своєчасності сплати узгоджених грошових зобов`язань по уточнюючих розрахунках податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок за звітні (податкові) періоди: лютий 2022 р (реєстр. №9136485154 від 22.07.2022 р), червень 2022 р (реєстр. № 9136485144 від 22.07.2022 р), жовтень 2022 р (реєстр. №9249683222 від 23.11.2022 р) та по податковому повідомленню-рішенню від 09.11.2022 №317/32-00-04-04-01-29-24316073.
За результатами перевірки було складено акт №384/32-00-04-04-01-24-24316073 від 20.04.2023, який позивачем отриманий 24.04.2023.
Згідно з актом перевірки, при перевірці використано: уточнюючи розрахунки податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок за лютий 2022 (реєстр. №9136485154 від 22.07.2022), червень 2022 (реєстр. № 9136485144 від 22.07.2022), жовтень 2022 (реєстр. №9249683222 від 23.11.2022); податкове повідомлення-рішення від 09.11.2022 №317/32-00-04-04-01-29-24316073; Інформаційну базу даних ДПС України - ІС “Податковий блок”
TOB “Параллель-М ЛТД”” засобами телекомунікаційного зв`язку додано до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з ВПП уточнюючи розрахунки податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок за наступні звітні (податкові) періоди.
1. Лютий 2022 року  (реєстр. №9136485154 від 22.07.2022) яким збільшено позитивне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (ряд. 18 декларації) на 56 264 грн.
Граничний термін сплати, з урахуванням норм абз. 3 пп. 69.1 п. 69 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу - 01.08.2022. Станом на 01.08.2022 по особовому рахунку підприємства по податку на додану вартість (код бюджетної класифікації 30 14060100) переплата відсутня. Сума недоплати станом на 01.08.2022 становила 56 264 грн та погашена 31.08.2022, за рахунок зарахування суми від`ємного значення (ряд. 19) у зменшення суми податкового боргу (ряд.2 3.1) по уточнюючому розрахунку податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок за липень 2022 року (№9172065026 від 31.08.2022), тобто з затримкою на 30 календарних днів.
2.  Червень 2022 року (реєстр. № 9136485144 від 22.07.2022) яким збільшено позитивне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (ряд. 18 декларації) на 9 262 725 грн. Граничний термін сплати - 22.07.2022. Станом на 22.07.2022 по особовому рахунку підприємства по податку на додану вартість (код бюджетної класифікації 3014060100) переплата відсутня.
З урахуванням вищезазначеного, сума недоплати станом на 22.07.2022 становила 9 262 725 грн, яка погашена за рахунок сплати грошовими коштами, згідно з платіжними дорученнями:
№400222472 від 29.07.2022 в сумі 66 372,82 грн, тобто із затримкою на 7 календарних днів;
№405222530 від 15.08.2022 в сумі 400 000,00 грн, тобто із затримкою на 24 календарних дня;
№405186590 від 15.08.2022 в сумі 700 000,00 грн, тобто із затримкою на 24 календарних дня;
№409923194 від 29.088.2022 в сумі 1 000 000,00 грн, тобто із затримкою на 38 календарних днів.
Інша сума недоплати в розмірі 1 096 352,18 грн, була погашена:
29.08.2022 у сумі 6 166 830 грн за рахунок зарахуванню суми від`ємного значення (ряд. 19) у зменшення суми податкового боргу (ряд.20.1) по декларації за липень 2022 року (№9169195642 від 29.08.2022), тобто із затримкою на 38 календарних днів.
31.08.2022 у сумі 3 270 грн за рахунок проведення зменшення нарахувань по уточнюючого розрахунку за лютий 2022 року (реєстр № 9171323365 від 31.08.2022), яким зменшено суму податкового зобов`язання, визначеного до сплати в бюджет на 3 270 грн, тобто з затримкою на 40 календарних днів.
31.08.2022 у сумі 926 252,18 грн за рахунок зарахування суми від`ємного значення (ряд. 19) у зменшення суми податкового боргу (ряд.20.1) по уточнюючому розрахунку податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок за липень 2022 року (№9172065026 від 31.08.2022), тобто з затримкою на 40 календарних днів.
3. Жовтень 2022 року (реєстр. №9249683222 від 23.11.2022) яким збільшено позитивне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (ряд. 18 декларації) на 178 673 грн. Граничний термін сплати - 23.11.2022. Станом на 23.11.2022 по особовому рахунку, підприємства по податку на додану вартість (код бюджетної класифікації 30 14060100) рахувалась переплата в сумі 13 378,82 гривень. 3 урахуванням вищезазначеного, сума недоплати станом на 23.11.2022 становила 177 653 грн, яка погашена за рахунок сплати грошовими коштами, згідно з платіжним дорученням від 24.11.2022 №440331315 у сумі 177 653 грн, тобто з затримкою на 1 календарний день.
За результатами перевірки  встановлено порушення:
1. абз. 5 п. 50.1 ст. 50, Податкового кодексу України та абз. 3 пп. 69.1 п. 69 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України, в частині несвоєчасної, сплати узгоджених сум податкових зобов`язань з податку на додану вартість, визначених згідно уточнюючих декларацій з податку на додану вартість за: лютий 2022 року (реєстр. №9136485154 від 22.07.2022) в сумі 56 264 грн по строку сплати  01.08.2022.; червень 2022 року (реєстр. № 9136485144 від 22.07.2022) в сумі 677 687,18 грн по строку сплати 22.07.2022; жовтень 2022 року (реєстр. №9249683222 від 23.11.2022) в сумі 177 653 грн по строку сплати 23.11.2022.
За результатами перевірки було прийнято податкове повідомлення-рішення №000/401/0401 від 12.05.2023.
19.05.2023 відповідно до поштового відправлення №4903102188416 позивачем було отримано від відповідача податкове повідомлення-рішення №000/401/0401 від 12.05.2023.
Правомірність та обґрунтованість вказаного рішення відповідача є предметом спору переданого на вирішення суду. 
Вирішуючи спірні відносини між сторонами та задовольняючи позов частково, суд першої інстанції дійшов висновку про те, що спірне рішення відповідачем в частині визначення податкових зобов`язань в сумі 3843352,50 грн прийнято не на підставі та не у спосіб, що передбачені Податковим кодексом України.
Колегія суддів, проаналізувавши на підставі фактичних обставин справи застосування судом першої інстанції норм матеріального і процесуального права при ухвалені оскарженого рішення, виходить з наступного.
Відповідно до п. 46.1 ст. 46 Податкового кодексу України (далі – ПК України) податкова декларація, розрахунок - документ, що подається платником податків (у тому числі відокремленим підрозділом у випадках, визначених цим Кодексом) контролюючим органам у строки, встановлені законом, на підставі якого здійснюється нарахування та/або сплата грошового зобов`язання, у тому числі податкового зобов`язання або відображаються обсяги операції (операцій), доходів (прибутків), щодо яких податковим та митним законодавством передбачено звільнення платника податку від обов`язку нарахування і сплати податку і збору.
Згідно зі статтею 36 Податкового кодексу України податковим обов`язком визнається обов`язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені цим Кодексом, законами з питань митної справи. 
Виконанням податкового обов`язку є сплата в повному обсязі платником відповідних сум податкових зобов`язань у встановлений податковим законодавством строк (пункт 38.1 статті 38 ПК України).
Сплата податку та збору здійснюється платником податку безпосередньо, а у випадках, передбачених податковим законодавством, - податковим агентом, або представником платника податку (пункт 38.2 статті 38 ПК України).
Пунктом 50.1 статті 50 Податкового кодексу визначено, що у разі якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 Податкового кодексу) платник податків самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ким податковій декларації (крім обмежень, визначених цією статтею), він зобов`язаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою чинного на час подання уточнюючого розрахунку.
Платник податків, який самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє факт заниження податкового зобов`язанні минулих податкових періодів, зобов`язаний, надіслати уточнюючий розрахунок і сплатити суму недоплати до подання такого уточнюючого розрахунку.
Відповідно до п. 57.3 ст. 57 Податкового кодексу України у разі визначення грошового зобов`язання контролюючим органом за підставами, зазначеними у     підпунктах     54.3.1 - 54.3.6     пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, платник податків зобов`язаний сплатити нараховану суму грошового зобов`язання протягом 10 робочих днів, що настають за днем отримання податкового повідомлення-рішення, крім випадків, коли протягом такого строку такий платник податків розпочинає процедуру оскарження рішення контролюючого органу.
Пунктом 124.1 ст.124 ПК України встановлено, що у разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов`язання (крім грошового зобов`язання у вигляді штрафних (фінансових) санкцій, застосованих до нього на підставі цього Кодексу чи іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, а також пені, застосованої до нього на підставі цього Кодексу чи іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи) протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу в таких розмірах:
при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 5 відсотків погашеної суми податкового боргу;
при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу.
Якщо зарахування коштів з електронного рахунку в системі електронного адміністрування податку на додану вартість в оплату узгодженої суми грошового зобов`язання, визначеного в уточнюючому розрахунку до     податкової декларації, здійснюється на наступний операційний день, штрафи, визначені у цьому пункті, не застосовуються.
Згідно з п.124.2 ст.124 ПК України діяння, передбачені     пунктами 124.1, 124.1-1     цієї статті, вчинені умисно, -
тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків від суми несплаченого (несвоєчасно сплаченого) грошового зобов`язання.
Відповідно до п.124.3 ст.124 ПК України діяння, передбачені пунктом 124.2 цієї статті, вчинені повторно протягом 1095 календарних днів або які призвели до прострочення сплати грошового зобов`язання на строк більше 90 календарних днів, -
тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 50 відсотків від суми несплаченого (несвоєчасно сплаченого) грошового зобов`язання.
Згідно з абз. 3 пп. 69.1 п. 69 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу  платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої     пунктом 46.2     статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності     Законом України     "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану" за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.
Аналіз наведених норм свідчить про те, що платник податків який не сплачує узгоджену суму грошового зобов`язання протягом строків, визначених цим Кодексом, притягується до відповідальності у вигляді штрафу розмір якого залежить від повторності вчинення діяння передбаченого пунктом 124.2 ст. 124 ПК України. 
Довести правомірність своїх дій чи бездіяльності відповідно до принципу офіційності в адміністративному судочинстві зобов`язаний суб`єкт владних повноважень.
Разом з тим відповідно до принципу змагальності суб`єкт господарювання зобов`язаний заперечувати проти доводів суб`єкта владних повноважень. 
Як правильно з`ясовано судом першої інстанції та знайшло підтвердження під час апеляційного розгляду справи, що у звітному періоді лютий 2022 позивачем було сплачено суму узгодженого податкового зобов`язання в розмірі 56264,00 грн граничний термін сплати 01.08.2022, до 31.07.2022 року. Отже він звільняється від відповідальності, і тому в цій частині податкове повідомлення-рішення є протиправним.
Крім того, судом першої інстанції правильно з`ясовано, що у звітних періодах червень 2022 та жовтень 2022 сплата узгоджених податкових зобов`язань відбулася із затримкою платежу в терміни які зазначені в розрахунку штрафних санкцій до оскаржуваного податкового повідомлення-рішення (а.с.14). 
При цьому, судом першої інстанції правильно з`ясовано, що податкове повідомленням-рішенням від 20.12.2021 №000/14968/0407, з наявністю якого відповідач пов`язував повторність правопорушення було прийняте у зв`язку із несвоєчасною сплатою суми узгодженого податкового зобов`язання по орендній платі за землю термін сплати якого був 30.10.2014 року. Крім того строк 1095 днів з моменту вчинення правопорушення яке зазначено в податковому повідомленні- рішенні №000/14968/0407 вже минув.
З огляду на це колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що відповідачем не доведено повторність правопорушення, а відповідно є протиправним застосування п.124.3 ст.124 ПК України, а саме накладення штрафу на позивача  розмірі 50 відсотків від суми несплаченого (несвоєчасно сплаченого) грошового зобов`язання.
Проте, враховуючи, що несвоєчасність сплати узгодженої суми податкових зобов`язань позивачем не спростована, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про правомірність застосування штрафу за звітні періоди червень 2022 та жовтень 2022 у відповідності до п. 124.1 ст.124 ПК України.
Суд апеляційної інстанції вважає безпідставними доводи позивача про неправомірне застосування з власної ініціативи судом першої інстанції до спірних правовідносин замість п.124.3 ст.124 ПК України, п.124.1 ст.124 ПК України, що свідчить про підміну судом державного органу та як наслідок необхідності скасування рішення суду першої інстанції в частині задоволення позову враховуючи наступне.
Так у цьому випадку судом першої інстанції було здійснено уточнення правильної кваліфікації діяння платника податків в межах одного складу податкового правопорушення.
Аналогічна правова позиція була викладена у постанові Верховного Суду від 05.10.2023 року у справі №520/14773/21.
Відповідно до частини 5 статті 242 КАС України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Таким чином, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про те, що податкове повідомлення-рішення №000/401/0401 від 12.05.2023 в частині  застосування до позивача штрафної (фінансової) санкції у вигляді штрафу в сумі 3871484,50 грн є протиправним та підлягає скасуванню. 
На підставі зазначеного, суд апеляційної інстанції вважає, що суд першої інстанції під час розгляду цієї справи об`єктивно, повно та всебічно дослідив обставини, які мають суттєве значення для вирішення справи, дав їм правильну юридичну оцінку і ухвалив законне, обґрунтоване рішення  без порушень норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційних скарг висновків суду не спростовують. 
Керуючись: статтями 241-245, 250, пунктом 1 частини 1 статті 315, статтями 316, 321, 322, 327, 329 КАС України, Третій апеляційний адміністративний суд, -

                                                              ПОСТАНОВИВ:

Апеляційні скарги товариства з обмеженою відповідальністю «Параллель - М ЛТД» та Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків - залишити без задоволення, а рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 14 серпня 2023 року у справі №280/3447/23 - без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду за наявності підстав, передбачених частиною 5 статті 291, пунктом 2 частини 5 статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.
Вступну та резолютивну частини постанови проголошено 18 січня 2024 року.
                    Повне судове рішення складено 23 січня 2024 року.
   
Головуючий - суддя                                                                      В.Є. Чередниченко 

                               суддя                                                                      С.М. Іванов 

                               суддя                                                                      В.А. Шальєва