П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Справа №  560/12727/23 
Головуючий суддя 1-ої інстанції -  Салюк П.І. 
Суддя-доповідач -  Смілянець Е. С.   
16 січня 2024 року 
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Смілянця Е. С. 
суддів:  Полотнянка Ю.П.  Драчук Т. О. , 

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Хмельницькій області на рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 11 вересня 2023 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Либідь-К" до Головного управління ДПС в Хмельницькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, 
В С Т А Н О В И В :
в липні 2023 року позивач, ТОВ "Либідь-К", звернулось в суд з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Хмельницькій області (відповідача), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Хмельницькій області від 13 червня 2023 року №00/6992/0408 про застосування до ТОВ «Либідь-К» штрафних санкцій в розмірі 203259,92 грн.
Хмельницький окружний адміністративний суд рішенням від 11.09.2023 позов задовольнив. Судове рішення мотивоване тим, що на день прийняття рішення щодо застосування штрафних (фінансових) санкцій за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних, з урахуванням триваючого воєнного стану на території України, підлягали застосуванню штрафні санкції у розмірах визначених пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України. Однак, відповідачем сума штрафу за порушення позивачем граничного строку для реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахована згідно положень пункту 120-1.1 статті 120 ПК України, а не згідно п. 11 підрозділу 10 розділу ХІХ "Перехідні положення" ПК України.
Не погоджуючись з рішенням суду, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким у задоволені позовних вимог відмовити.
Аргументами на підтвердження вимог скарги зазначає, що відмовою в реєстрації податкових накладних стала відсутність суми ліміту ПДВ в системі електронного адміністрування податку на додану вартість, на яку позивач мав право зареєструвати податкову накладну. Причиною відсутності ліміту, на думку позивача, є наслідок не відновлення знятої ДПС України суми ліміту ПДВ в розмірі 57069,00 грн., що має негативні наслідки, пов`язані з неможливістю ТОВ “Либідь-К» вчасно реєструвати податкові накладні за наявності недостатнього ліміту ПДВ. Водночас, результатами аналізу даних ІКС Архів електронної звітності встановлено, що ТОВ «Либідь-К» неодноразово було направлено на реєстрацію податкові накладні, але через відсутність реєстраційного ліміту було відмовлено в їх реєстрації. З інформації наведеної в таблиці-розрахунку видно, що відмова в реєстрації податкових накладних, зазначених в акті від 12 травня 2023 року №5294/22-01-04- 08/30247167, пов`язана з від`ємною сумою реєстраційного ліміту або сумою реєстраційного ліміту меншою за суму ПДВ податкової накладної, що подавалась для реєстрації (навіть з врахуванням суми в розмірі 57069,00 грн.), крім ПН №10 від 07.02.2023 на загальну суму 319308 грн. в т.ч. ПДВ 53218 грн., яка вперше відправлена на реєстрацію 02.03.2023, але у реєстрації відмовлено у зв`язку з допущенням помилок при заповнені податкової накладної та вдруге зазначену податкову накладну направлено на реєстрацію 13.03.2023 при граничному терміні реєстрації 05.03.2023 та зареєстровано в ЄРПН. 
Вважає, що податкове повідомлення-рішення форми «П» №00/6992/0408 від 13.06.2023 до акта камеральної перевірки ТОВ "Либідь-К" з питання своєчасності реєстрації податкових накладних в єдиному реєстрі податкових накладних винесено відповідно до вимог чинного законодавства.
Також зазначає, що судом першої інстанції не враховано характер та предмет позову, а саме незначна складність, а тому неправомірно завищено розмір витрат на правову допомогу.
Позивач не скористався правом подання відзиву на апеляційну скаргу відповідно до ст. 304 КАС України.
Згідно з положеннями ч. 3  ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства  України (далі-КАС України), суд апеляційної інстанції досліджує докази, що стосуються фактів, на які учасники справи посилаються в апеляційній скарзі та (або) відзиві на неї.
Виходячи з приписів ст.ст. 311, 263 КАС України, вищезазначена апеляційна скарга розглядається в порядку письмового провадження.
Заслухавши доповідь судді, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на наступне.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджується матеріалами справи, що ТОВ «Либідь-К» зареєстроване в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, є платником податків.
26.10.2017 ТОВ "Либідь-К" подано запит №26307411 на який отримано витяг в розрізі операцій з Системи електронного адміністрування ПДВ №26307411 за 25.10.2017, в якому зазначено, що станом на 25.10.2017 сума перевищення податкових зобов`язань позивача з ПДВ становить 249894,00 грн.
06.11.2017 ТОВ "Либідь-К" звернулося з листами до Старокостянтинівського відділення Красилівської ОДПІ та Державної фіскальної служби України, в яких просило невідкладно розглянути його заяву та відновити безпідставно знятий ліміт з ПДВ на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму 249894,00 грн.
13.12.2017 на виконання Повідомлення - РК, яке подано ТОВ "Либідь-К" до ДФС України, щодо виправлення помилок та збільшення ліміту з ПДВ на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму 249894,00 грн. відповідачем відновлено суму ліміту з ПДВ на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Рішенням Хмельницького окружного адміністративного суду від 17.01.2018, залишеним без змін судом апеляційної інстанції, позов ТОВ «Либідь-К» задоволено частково, зобов`язано Державну фіскальну службу України відновити ТОВ "Либідь-К" в Системі електронного адміністрування ПДВ в графі "Сума перевищення податкових зобов`язань" суму ліміту з податку на додану вартість, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, в розмірі 57069,00 грн.
Позивач в обґрунтування позовних вимог стверджує, що рішення суду і досі залишається не виконаним, що створює перешкоди у здійсненні реєстрації податкових накладних підприємства.
Суд зауважує, що доказів на спростування вказаних обставин відповідач не навів.
Крім того судом встановлено, що ГУДПС у Хмельницькій області провело камеральну перевірку з питання своєчасності реєстрації податкових накладних в єдиному реєстрі податкових накладних позивача, виписаних у березні 2022 року, вересні 2022 року - березені 2023 року по ТОВ "Либідь-К" на підставі пункту 75.1 статті 75 розділу II, пункту 200.10 статті 200 розділу V та в порядку статті 76 розділу II Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (із змінами та доповненнями).
За результатами проведеної камеральної перевірки складено акт камеральної перевірки з питання своєчасності реєстрації податкових накладних в єдиному реєстрі податкових накладних за березень 2022 року, вересень 2022 року - березень 2023 року №5294/22-01-04-08/30247167 від 12.05.2023.
Акт камеральної перевірки направлено рекомендованим листом з повідомленням про вручення 12.05.2023 та вручено платнику 25.05.2023.
За результатами камеральної перевірки встановлено:
- порушення підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Кодексу, а саме: несвоєчасна реєстрація в ЄРПН 1 ПН виписаної у березні 2022 року на суму ПДВ 48985,44 грн.;
- порушення пункту 201.10 статті 201 Кодексу, а саме: несвоєчасна реєстрація в ЄРПН 1 ПН виписаної у вересні 2022 року на суму ПДВ 11462,60 грн., 3 ПН виписаних у жовтні 2022 року на суму ПДВ 84212,40 грн., 6 ПН виписаних у листопаді 2022 року на суму ПДВ 194647,60 грн., 6 ПН виписаних у грудні 2022 року на суму ПДВ 134380,00 грн. та 3 ПН виписаних у січні 2023 року на суму ПДВ 33360,00 грн.;
- порушення пункту 89 підрозділу 2 розділу XX Кодексу, а саме: несвоєчасна реєстрація в ЄРПН 3 ПН виписаних у січні 2023 року на суму ПДВ 146262,00 грн., 5 ПН виписаних у лютому 2023 року на суму ПДВ 95648,00 грн. та 1 ПН виписаної у березні 2023 року на суму ПДВ 66756,00 грн.
На підставі акту камеральної перевірки винесено податкове повідомлення-рішення форми «П» №00/6992/0408 від 13.06.2023, яке направлено рекомендованим листом з повідомленням про вручення 14.06.2023 та вручено платнику 29.06.2023.
Вважаючи вказане податкове повідомлення-рішення винесене контролюючим органом протиправним, ТОВ «Либідь-К» звернулося до суду з цим позовом.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами та висновкам суду першої інстанції, колегія суддів враховує наступне.
Так, спірні правовідносини врегульовано Податковим кодексом України від 02.12.2010 № 2755-VI (далі - ПК України).
За приписами пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи а зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
В силу абзацу 14 пункту 201.10 статті 201 ПК України реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:
- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;
- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;
- для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені;
- для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).
У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.
З аналізу процитованих положень видно, що продавець товарів/послуг зобов`язаний зареєструвати в ЄРПН податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування.
За своєю правовою природою норма, викладена в абзаці 4 пункту 201.10 статті 201 ПК України, є нормою зобов`язального характеру (норма-припис), а отже має існувати норма, яка передбачає відповідальність за невиконання платником податку зобов`язання у вигляді обов`язку реєстрації податкової накладної.
Приписами статті 120-1 ПК України визначена відповідальність платників податків за порушення строків реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та допущення помилок при зазначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної. Тобто, законодавець передбачив для платників податків відповідальність за порушення пункту 201.10 статті 201 ПК України.
Зокрема, згідно пункту 120-1.1 статті 120 ПК України порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами «а» - «г» цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:
- 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;
- 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;
- 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;
- 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;
- 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
Тобто, на платника податків покладено обов`язок щодо реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних у строк, встановлений податковим законодавством, а саме для податкових накладних складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені, а для податкових накладних складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені. Порушення вказаних строків реєстрації податкових накладних свідчить про наявність порушення, за яке передбачена відповідальність у вигляді штрафу в залежності від терміну такого порушення, що передбачено пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України.
Разом із тим, згідно з пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України, за порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за: порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії; відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу; порушення вимог законодавства в частині: обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального, спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального; здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку; порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.
Протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню.
Таким чином, перелік порушень податкового законодавства, за які контролюючим органом нараховуються штрафні санкції в період дії карантину на території України є вичерпним та не включає застосування штрафних санкцій за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних у період з 01 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.
Виходячи з наведених норм у взаємозв`язку з обставинами справи судом першої інстанції встановлено, що позивачем дійсно порушено передбачені пунктом 201.1 статті 201 ПК України граничні терміни реєстрації податкових накладних, що позивач належними та допустимими доказами не спростував.
При цьому, у контексті застосування пункту 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України правове значення має саме факт вчинення відповідного порушення, складом якого, в даному випадку, є порушення строку реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Податкове правопорушення у вигляді несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної.
Таким чином, суд першої інстанції обґрунтовано вважав, що обставини щодо періоду вчинення правопорушення мають значення для визначення розміру нарахованих штрафних санкцій, а не для встановлення застосовності вказаної норми ПК України у правовій кваліфікації такого правопорушення, як триваючого.
Водночас, пункт 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України містить чітку вказівку на темпоральний критерій застосування з 1 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.
Однак, Законом України від 12.05.2022 №2260-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану, який набрав чинності 27.05.2022, внесено зміни до підпункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України, згідно з яким тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року №64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року №2102-IX, установлено особливості для справляння податків і зборів.
Так, відповідно до підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу Перехідні положення ПК України у разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.
Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.
Згідно підпункту 69.1-1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України платники податку на додану вартість зобов`язані забезпечити у строки, встановлені підпунктом 69.1 цього пункту, реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, граничний термін реєстрації яких припадає на періоди, зазначені у підпункті 69.1 цього пункту, та уточнити (привести у відповідність) податковий кредит, задекларований платниками на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, з урахуванням даних податкових накладних та/або розрахунків коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Підпунктом 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України визначено, що у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.
Тобто, Законом №2260-ІХ, який набрав чинності 27.05.2022, поновлено відповідальність платників податків у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок згідно з Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності.
При цьому, підпунктом 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України скасовано дію мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19).
Звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних передбачено лише для платників податків щодо реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24.02.2022 до 27.05.2022 (тобто до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану») за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15.07.2022.
Разом із тим, Законом України від 12.01.2023 № 2876-ІХ «Про внесення змін до розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування", який набрав чинності 08.02.2023, зокрема підрозділ 2 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України доповнено пунктами 89 та 90 такого змісту:
"89. Тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року №64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 18 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).
90. Тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року №64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року №2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого пунктом 89 цього підрозділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі: 2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів";
69.18. Установити, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного, надзвичайного стану на території України, з метою захисту прав платників, збереження та захисту даних надання електронних сервісів та приймання електронних документів від платників податків здійснюються у робочі дні з 8 години до 20 години.
Операційний день для реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, на який припадає граничний строк реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, триває з 0 годин 00 хвилин до 24 години 00 хвилин.
Квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації щодо податкових накладних/розрахунків коригування, поданих для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних протягом операційного дня, на який припадає граничний строк реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, надсилається платнику податку не пізніше наступного операційного дня.
Якщо протягом наступного операційного дня після операційного дня, на який припадає граничний строк реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається не пізніше наступного операційного дня".
Отже, Законом України від 12.01.2023 №2876-ІХ, який набрав чинності 08.02.2023, збільшено тривалість граничного строку реєстрації податкової накладної, залежно від дня її складення та зменшено відсоткові розміри ставок штрафу за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Як встановлено судом першої інстанції з акту камеральної перевірки від 03.03.2023, за результатами проведеної перевірки контролюючим органом виявлено порушення позивачем пункту 201.10 статті 201 ПК в частині граничного терміну реєстрації в ЄРПН податкових накладних, перелік яких наведено в таблиці.
Згідно розрахунку штрафу додатку до податкового повідомлення-рішення, податковим органом розмір штрафу у відсотках визначено згідно з пунктом 201.10 статті 201 ПК.
Відповідно до розрахунку заборгованості за податковим повідомленням-рішенням суму штрафу склали наступні складові:
1. податкова накладна №184, дата складання 15.02.2023, кількість днів пропущення термінів реєстрації – 5, розмір штрафу у відсотках 8;
2. податкова накладна №158, дата складання 09.03.2023, кількість днів пропущення термінів реєстрації - 46, розмір штрафу у відсотках 30;
3 податкова накладна №164, дата складання 10.03.2023, кількість днів пропущення термінів реєстрації - 150, розмір штрафу у відсотках 40;

4. податкова накладна №162, дата складання 09.03.2023, кількість днів пропущення термінів реєстрації - 115, розмір штрафу у відсотках 40;
5. податкова накладна №167, дата складання 10.03.2023, кількість днів пропущення термінів реєстрації - 129, розмір штрафу у відсотках 40;
6. податкова накладна №176, дата складання 10.03.2023, кількість днів пропущення термінів реєстрації - 115, розмір штрафу у відсотках 40;
7. податкова накладна №180, дата складання 10.03.2023, кількість днів пропущення термінів реєстрації - 85, розмір штрафу у відсотках 40;
8. податкова накладна №172, дата складання 10.03.2023, кількість днів пропущення термінів реєстрації - 100, розмір штрафу у відсотках 40;
9. податкова накладна №175, дата складання 13.02.2023, кількість днів пропущення термінів реєстрації - 75, розмір штрафу у відсотках 40;
10. податкова накладна №169, дата складання 10.03.2023, кількість днів пропущення термінів реєстрації - 100, розмір штрафу у відсотках 40;
11. податкова накладна №174, дата складання 10.03.2023, кількість днів пропущення термінів реєстрації - 100, розмір штрафу у відсотках 40;
12. податкова накладна №187, дата складання 10.03.2023, кількість днів пропущення термінів реєстрації - 69, розмір штрафу у відсотках 40;
13. податкова накладна №182, дата складання 10.03.2023, кількість днів пропущення термінів реєстрації - 69, розмір штрафу у відсотках 40;
14. податкова накладна №185, дата складання 10.03.2023, кількість днів пропущення термінів реєстрації - 69, розмір штрафу у відсотках 40;
15. податкова накладна №186, дата складання 13.02.2023 кількість днів пропущення термінів реєстрації - 44, розмір штрафу у відсотках 30;
16. податкова накладна №87, дата складання 09.03.2023, кількість днів пропущення термінів реєстрації - 238, розмір штрафу у відсотках 40;
17. податкова накладна №183, дата складання 13.02.2023, кількість днів пропущення термінів реєстрації - 44, розмір штрафу у відсотках 30;
18. податкова накладна №1, дата складання 15.02.2023, кількість днів пропущення термінів реєстрації - 15, розмір штрафу у відсотках 10;
19. податкова накладна №3, дата складання 15.02.2023, кількість днів пропущення термінів реєстрації - 15, розмір штрафу у відсотках 10;
20. податкова накладна №4, дата складання 20.02.2023, кількість днів пропущення термінів реєстрації - 2, розмір штрафу у відсотках 2;
21. податкова накладна №2, дата складання 20.02.2023, кількість днів пропущення термінів реєстрації - 20, розмір штрафу у відсотках 20;
22. податкова накладна №6, дата складання 13.03.2023, кількість днів пропущення термінів реєстрації - 23, розмір штрафу у відсотках 5;
23. податкова накладна №12, дата складання 09.03.2023, кількість днів пропущення термінів реєстрації - 4, розмір штрафу у відсотках 2;
24. податкова накладна №13, дата складання 13.09.2023, кількість днів пропущення термінів реєстрації - 8, розмір штрафу у відсотках 2;
25. податкова накладна №9, дата складання 09.03.2023, кількість днів пропущення термінів реєстрації - 4, розмір штрафу у відсотках 2;
26. податкова накладна №11, дата складання 09.03.2023, кількість днів пропущення термінів реєстрації - 4, розмір штрафу у відсотках 2;
27 податкова накладна №10, дата складання 13.03.2023, кількість днів пропущення термінів реєстрації - 8, розмір штрафу у відсотках 2;
28. податкова накладна №8, дата складання 13.03.2023, кількість днів пропущення термінів реєстрації - 23, розмір штрафу у відсотках 5;
29. податкова накладна №21, дата складання 14.03.2023, кількість днів пропущення термінів реєстрації - 9, розмір штрафу у відсотках 2.
Водночас встановлено, що на момент винесення спірного податкового повідомлення-рішення 04.04.2023 вже набули чинності зміни внесені Законом України від 12.01.2023 №2876-ІХ до ПК України, в частині доповнення підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України пунктами 89 та 90, які зокрема пом`якшили відповідальність платника на період дії воєнного стану та порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних.
При цьому, згідно з пунктом 11 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за наслідками перевірок, які здійснюються контролюючими органами, застосовуються у розмірах, передбачених законом, чинним на день прийняття рішень щодо застосування таких штрафних (фінансових) санкцій (з урахуванням норм пункту 7 цього підрозділу).
Отже, як вірно зазначено судом першої інстанції, на день прийняття рішення щодо застосування штрафних (фінансових) санкцій за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних, з урахуванням триваючого воєнного стану на території України, підлягали застосуванню штрафні санкції у розмірах визначених пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України.
Натомість, відповідачем сума штрафу за порушення позивачем граничного строку для реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахована згідно положень пункту 120-1.1 статті 120 ПК України, а не згідно п. 11 підрозділу 10 розділу ХІХ "Перехідні положення" ПК України.
Враховуючи те, що в спірному податковому повідомленні-рішенні податковим органом визначена одна єдина сума нарахованої пені, а отже оспорюваний акт не може зберегти свою цілісність і значення у разі визнання судом цього рішення частково протиправним, а тому воно підлягає скасуванню судом повністю.
За встановлених обставин, на основі наданих доказів, колегія суддів вважає обгрунтованим висновок суду першої інстанції, що спірне податкове повідомлення-рішення є протиправним, а тому підлягало скасуванню, що свідчить про обґрунтованість позовних вимог в цій частині.
Перевіряючи законність та обґрунтованість оскаржуваного рішення суду першої інстанції щодо розподілу судових витрат, в частині стягнення з відповідача на користь позивача витрат на професійну правничу допомогу, колегія суддів зазначає наступне.
Так, згідно з частинами 1, 2 статті 134 КАС України витрати, пов`язані з правничою допомогою адвоката, несуть сторони, крім випадків надання правничої допомоги за рахунок держави. За результатами розгляду справи витрати на правничу допомогу адвоката підлягають розподілу між сторонами разом з іншими судовими витратами, за винятком витрат суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката.
За правилами частини 4 статті 134 КАС України для визначення розміру витрат на правничу допомогу та з метою розподілу судових витрат учасник справи подає детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги.
Водночас, згідно з частиною 3 статті 134 КАС України для цілей розподілу судових витрат:
1) розмір витрат на правничу допомогу адвоката, в тому числі гонорару адвоката за представництво в суді та іншу правничу допомогу, пов`язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, а також вартість послуг помічника адвоката визначаються згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою;
2) розмір суми, що підлягає сплаті в порядку компенсації витрат адвоката, необхідних для надання правничої допомоги, встановлюється згідно з умовами договору про надання правничої допомоги на підставі доказів, які підтверджують здійснення відповідних витрат.
З позиції суду розмір витрат на правову допомогу має бути співмірним зі складністю спору та виконаним адвокатом обсягом робіт; витраченим часом, ціною позову, значенням справи для сторони, в тому числі впливом на репутацію позивача, публічним інтересом до справи.
Відповідно до частини 9 статті 139 КАС України при вирішенні питання про розподіл судових витрат суд враховує:
1) чи пов`язані ці витрати з розглядом справи;
2) чи є розмір таких витрат обґрунтованим та пропорційним до предмета спору, значення справи для сторін, в тому числі чи міг результат її вирішення вплинути на репутацію сторони або чи викликала справа публічний інтерес;
3) поведінку сторони під час розгляду справи, що призвела до затягування розгляду справи, зокрема, подання стороною явно необґрунтованих заяв і клопотань, безпідставне твердження або заперечення стороною певних обставин, які мають значення для справи, тощо;
4) дії сторони щодо досудового вирішення спору (у випадках, коли відповідно до закону досудове вирішення спору є обов`язковим) та щодо врегулювання спору мирним шляхом під час розгляду справи, стадію розгляду справи, на якій такі дії вчинялись.
Така позиція викладена Верховним Судом в постанові від 11.05.2018 у справі №910/8443/17.
Разом з тим, при визначенні суми відшкодування суд повинен керуватися критерієм реальності адвокатських витрат (встановлення їхньої дійсності та необхідності), а також критерієм розумності їхнього розміру, виходячи з конкретних обставин справи та суті виконаних послуг, що відповідає позиції Верховного Суду викладеній у постанові від 23.04.2019 у справі №826/9047/16 (касаційне провадження №К/9901/5750/19).
Як встановлено судом першої інстанції, представник позивача на доказ понесених позивачем витрат на професійну правничу допомогу подав до суду документи:
- договір №31/23-ас про надання правової допомоги від 23.06.2023;
- рахунок на оплату №31 від 29.06.2023;
- платіжну інструкцію №6658 від 30.06.2023 на заявлену суму 10000,00 грн.;
- свідоцтво про право на зайняття адвокатською діяльністю серії ХМ №000328;
- ордер на надання правничої (правової допомоги) серії ВХ №1047974.
Також, суд першої інстанції зважав на характер та предмет позову, а саме незначну складність.
Таким чином, з врахуванням принципу співмірності та розумності судових витрат, пропорційності до ціни позову та розміру судового збору, виходячи з конкретних обставин справи та змісту виконаних послуг, розгляд справи у порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) сторін, колегія суддів вважає обґрунтованим висновок суду першої інстанції щодо зменшення розміру судових витрат на професійну правничу допомогу до 5000,00 грн.
Інші доводи апеляційної скарги фактично зводяться до переоцінки доказів та незгодою апелянта з висновками суду першої інстанцій по їх оцінці, тому не можуть бути прийняті апеляційною інстанцією.
Підсумовуючи викладене, колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції при вирішенні даного публічно-правового спору правильно встановив фактичні обставини справи та надав їм належну правову оцінку, а доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають правових підстав для скасування оскаржуваного судового рішення.
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315, 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права. 
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Хмельницькій області залишити без задоволення, а рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 11 вересня 2023 року - без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає. 

Головуючий	 	 	Смілянець Е. С.	
 	 	 	 	
Судді	 	    	Полотнянко Ю.П.    Драчук Т. О.