ПЕРШИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ 
19 березня 2024 року           справа №200/2413/23 

м. Дніпро

Перший апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: судді-доповідача Геращенка І.В., суддів Блохіна А.А., Казначеєва Е.Г., розглянув у письмовому провадженні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Донецькій області на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 25 серпня 2023 року у справі № 200/2413/23 (головуючий І інстанції Тарасенко І.М.) за позовом Фермерського господарства «Аграрада» до Головного управління ДПС у Донецькій області,  Державної податкової служби України про визнання протиправним та зобов`язання вчинити певні дії,-

                                                       В С Т А Н О В И В :

Фермерське господарство «Аграрада»   (далі - ФГ «Аграрада», позивач) звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Донецькій області (далі - ГУДПС у Донецькій області, відповідач 1), Державної податкової служби України (далі - ДПС України, відповідач 2), в якому просило:
- визнати протиправними та скасувати рішення комісії Головного управління Державної податкової служби України у Донецькій області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 7697605/41629509 від 23.11.2022 року про відмову в реєстрації податкової накладної Фермерського господарства «Аграрада» № 7 від 19.10.2022 року; 
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Фермерського господарства «Аграрада» № 7 від 19.10.2022 року датою її подання на реєстрацію; 
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління Державної податкової служби України у Донецькій області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 7697604/41629509 від 23.11.2022 року про відмову в реєстрації податкової накладної Фермерського господарства «Аграрада» № 8 від 19.10.2022 року; 
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Фермерського господарства «Аграрада» № 8 від 19.10.2022 року датою її подання на реєстрацію.
Рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 25.08.2023 року позов задоволений: 
- визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління Державної податкової служби України у Донецькій області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 7697605/41629509 від 23.11.2022 року про відмову в реєстрації податкової накладної Фермерського господарства «Аграрада» № 7 від 19.10.2022 року;
- зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Фермерського господарства «Аграрада» № 7 від 19.10.2022 року датою її подання на реєстрацію;
- визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління Державної податкової служби України у Донецькій області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 7697604/41629509 від 23.11.2022 року про відмову в реєстрації податкової накладної Фермерського господарства «Аграрада» № 8 від 19.10.2022 року;
- зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Фермерського господарства «Аграрада» № 8 від 19.10.2022 року датою її подання на реєстрацію;
- стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України   на користь ФГ «Аграрада» понесені судові витрати зі сплати судового збору та сплати послуг за правничу допомогу у розмірі 5434 грн.;
- стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Донецькій області на користь ФГ «Аграрада» понесені судові витрати зі сплати судового збору та сплати послуг за правничу допомогу у розмірі 5434 грн.
Відповідач 1 не погодився з рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій просив скасувати рішення суду першої інстанції та відмовити у задоволенні  позову, через неповне з`ясування обставин, що мають значення для справи, порушення норм матеріального права. Вважає правомірними спірні рішення про відмову в реєстрації податкових накладних, оскільки позивачем не надано документи, визначенні п. 5 Порядку № 520.
Також, відповідачем 1 подано додаткові пояснення, в яких зазначив, що суд першої інстанції в порушення вимог процесуального закону - ст. 48 КАС України, вирішуючи спір не з`ясував належність відповідача у справі та не вирішив питання про залучення до участі у справі належного відповідача чи співвідповідача.
Судом не було з`ясовано всіх обставин, що мають значення у справі, зокрема щодо наявності повноважень у відповідного територіального органу ДПС України щодо реєстрації/відмови в реєстрації ПН/РК в ЄРПН; не було з`ясовано комісією регіонального рівня якого територіального органу ДПС України були прийняті оскаржені рішення.
Наказом ДПС України від 28.03.2022 № 173 «Про забезпечення безперебійної роботи територіальних органів ДПС»(додається), у зв`язку з введенням в Україні воєнного стану відповідно до Указу Президента України від 24 лютого 2022 року № 64/2022 «Про введення воєнного стану в Україні», від 14 березня 2022 року № 133/2022 «Про продовження строку дії воєнного стану в Україні» з метою забезпечення безперебійної роботи територіальних органів ДПС в умовах дії правового режиму воєнного стану, окремі повноваження ГУ ДПС у Донецькій області, зокрема щодо проведення аналізу та здійснення управління ризиками з метою визначення форм і обсягів податкового контролю, у частині організації роботи територіальних органів
ДПС щодо здійснення моніторингу фінансово-господарських операцій платників податків на наявність податкових ризиків та організації роботи з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних були закріплені за Головним управлінням ДПС у Львівській області.
Відповідно до наказу ДПС України від 19.09.2022 № 645 «Про внесення змін до наказу ДПС від 28.03.2022 № 173» (додається), виконання повноважень Головного управління ДПС у Донецькій області закріплено за Головним управлінням ДПС у Вінницькій області.
Відповідні повноваження щодо організації роботи з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головному управлінню ДПС у Донецькій області були повернуті лише 21.06.2023 року відповідно до Наказу ДПС від 15.06.2023 р. №468 (додається).
Отже, станом на дату прийняття податковим органом рішень № 7697605/41629509 від 23.11.2022 року про відмову в реєстрації податкової накладної Фермерського господарства «Аграрада» № 7 від 19.10.2022 року та № 7697604/41629509 від 23.11.2022 року про відмову в реєстрації податкової накладної Фермерського господарства «Аграрада» № 8 від 19.10.2022 року ГУ ДПС у Донецькій області фактично не було уповноважене на прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, в свою чергу такими повноваженнями було наділено ГУ ДПС у Вінницькій області.
Відтак оскаржуване рішення було прийнято Головним управлінням ДПС у Вінницькій області за підписом голови комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
З аналізу статті 48 КАС України слідує, що заміна первинного позивача або відповідача належним позивачем або відповідачем належить до повноважень суду першої інстанції. Проте, внаслідок порушення норм процесуального права, судом першої інстанції не залучено до участі у справі Головне управління ДПС у Вінницькій області.
Відповідно до ст. 311 КАС України справу розглянуто в порядку письмового првадження.
Суд апеляційної інстанції заслухав доповідь судді-доповідача, вивчив доводи апеляційної скарги, перевірив їх за матеріалами справи і дійшов висновку про наявність підстав для скасування рішення, виходячи з наступного.
Позивач - Фермерське господарство «Аграрада» є юридичною особою, зареєстроване як юридична особи та є включеним до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань (код ЄДРПОУ 41629509, місцезнаходження: 85301, Донецька область, м. Покровськ, вул. Чайковського, 36а). Позивач є фермерським підприємством, основним видом діяльності якого за КВЕД є: 01.11 Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур, іншими видами діяльності позивача за КВЕД є: 46.21 Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин; 01.63 Післяурожайна діяльність; 01.61 Допоміжна діяльність у рослинництві; 01.50 Змішане сільське господарство; 01.25 Вирощування ягід, горіхів, інших плодових дерев і чагарників; 01.13 Вирощування овочів і баштанних культур, коренеплодів і бульбоплодів. Позивач перебуває на обліку у ГУ ДПС у Донецькій області, з 01.02.2018 року є платником податку на додану вартість.
13 жовтня 2022 року між ФГ «Аграрада» (постачальник) та ТОВ «Опітмусагро-Трейд» (покупець) укладено договір поставки товару № 64771, згідно з умовами якого позивач зобов`язаний в строк до 21.10.2022 року поставити на склад Слов`янська дільниця Межевського виробничо-структурного підрозділу ТОВ «Оптімусагро Трейд» соняшник в загальній кількості 40,958 тон (+/- 5%) ; ціна – 11403,51 грн. за 1 тону, ПДВ – 1596,49 грн. за 1 тону; всього з ПДВ – 13000 грн. за 1 метричну тону; загальна сума договору – 532454,05 грн. +/- 5%, у тому числі ПДВ – 65389,09 грн. (+\- 5%) (а.с. 142-143).
На виконання умов вказаного договору була виписана видаткова накладна № 7 від 19.10.2022 року із зазначенням найменування товару – соняшник, у кількості 40,958 тон, вартість – 11403,51 грн., на загальну суму 532454,05 грн. та підписано Акт приймання – передавання зерна № 571 від 19.10.2022 року.
Позивачем сформовано та направлено на реєстрацію на реєстрацію податкову накладну № 7 від 19.10.2022 року на суму ПДВ 72968,89 грн., обсяг постачання 521206,35 грн., реалізація товару (соняшник) код УКТЗЕД 120600, обсяг 45,285 тон за ціною 11509,47 грн. без ПДВ. Податкову накладну № 7 від 19.10.2022 року ФГ «Аграрада» надіслано до ГУ ДПС у Донецькій області засобами електронного зв`язку для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Через автоматизовану систему «Єдине вікно подання електронних документів» ДПС України – ФГ «Аграрада» отримало квитанцію J1201013, реєстрацій номер 9241295336, відповідно до якої податкову накладну № 7 від 19.10.2022 року прийнято, але реєстрацію в ЄРПН зупинено відповідно до п. 201.16 ст. 201 ПК України; коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1206, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
ФГ «Агрорада» запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
16 листопада 2022 року ФГ «Агрорада» на підтвердження реальності здійснення операцій по відмовленій податковій накладній № 7 від 19.10.2022 року надано до податкового органу копії первинних документів та пояснення з прикладами доказів щодо наявності та достатності обсягу постачання товару.
23 листопада 2022 року, комісією регіонального рівня Державної податкової служби, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації прийнято рішення № 7697605/41629509 про відмову в реєстрації податкової накладної № 7 від 19.10.2022 року, у зв`язку із: «ненадання платником податку ФГ «Аграрада» первинних документів щодо постачання/придбання товарів, послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних».
13 жовтня 2022 року між ФГ «Аграрада» (постачальник) та ТОВ «Оптімусагро-Трейд» (покупець) було укладено договір поставки товару № 64772 з додатковими угодами від 17.10.2022 року та 19.10.2022 року, згідно з умовами якого ФГ «Аграрада» зобов`язаний на зерновий склад Слов`янської дільниці Мехівського виробничо-структурно підрозділу ТОВ «Оптімусагро-Трейд» соняшник в загальній кількості 45,285 тон (+/- 5%) в строк до 21.10.2022 року, ціна товару 11509,47 грн. за 1 тону, ПДВ – 1611,33 грн. за 1 тону, всього з ПДВ – 13120,80 грн. за одну метричну тону, загальна сума договору 1182880,30 грн. +\- 5%, у тому числі ПДВ 72968,89 грн. (+/- 5%). 
На виконання умов вказаного договору була виписана видаткова накладна № 6 від 19.10.2022 року із зазначенням найменування товару – соняшник, кількість – 45,285 тон, вартість – 11509,47 грн. на загальну суму – 529175,24 грн., у тому числі ПДВ 521206,35 грн. та підписано Акт приймання-передавання зерна № 567 від 19.10.2022 року.
ФГ «Аграрада» сформовано та направлено на реєстрацію податкову накладну № 8 від 19.10.2022 року на суму ПДВ 65389,09 грн., обсяг постачання 467064,96 грн, реалізація товару (соняшник) код УКТЗЕД 120600, обсяг 40,958 тон за ціною 11403, 51 грн. без ПДВ.
Вказану податкову накладну позивач надіслав до податкового органу засобами електронного зв`язку для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Через автоматизовану систему «Єдине вікно подання електронних документів» ДПС України – ФГ «Агрорада» отримало квитанцію J1201013, реєстраційний номер 9241298564, відповідно до якої податкову накладну № 8 від 19.10.2022 року прийнято, але реєстрація в ЄРПН зупинена відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України; коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послу 1206, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, при цьому ФГ «Аграрада» запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
16 листопада 2022 року ФГ «Аграрада» на підтвердження реальності здійснення операцій по податковій накладній № 8 від 19.10.2022 року надано податковому органу копії первинних документів та пояснення з прикладанням доказів щодо наявності та достатності обсягу постачання товару, документи, на підтвердження того, що ФГ «Аграрада» виробник сільськогосподарської продукції, має в суборенді земельні ділянки площею 632,37 гектара, власну та орендовану техніку, 5 осіб персоналу, своєчасно та в повному обсязі сплачує податки.
23 листопада 2022 року комісією регіонального рівня Державної податкової служби, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації прийнято рішення № 7697604/41629509 про відмову в реєстрації податкової накладної № 8 від 19.10.2022 року із зв`язку із: «ненадання платником податку ФГ «Аграрада» первинних документів щодо постачання/придбання товарів, послуг зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних».
За п. 201.16 ст. 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Кабінетом Міністрів України була прийнята 
Згідно п. 7 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою КМУ від 11.12.2019 року № 1165 (далі - Порядок № 1165), у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
За п. 10 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Згідно п. 11 Порядку № 1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 року № 520 затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 520).
За п. 11 Порядку № 520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
За п. 13 Порядку № 520 рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.
Ухвалою апеляційного суду від 28 лютого 2024 року зобов`язано Головне управління ДПС у Донецькій області,  Державну податкову службу України надати суду до 15.03.2024 року належні докази в підтвердження комісією регіонального рівня якого територіального органу ДПС України прийняті спірні рішення, оскільки в матеріалах справи наявні спірні рішення за підписом голови комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Олега Мартинюка № 7697605/41629509 від 23.11.2022 року про відмову в реєстрації податкової накладної Фермерського господарства «Аграрада» № 7 від 19.10.2022 року, № 7697604/41629509 від 23.11.2022 року про відмову в реєстрації податкової накладної Фермерського господарства «Аграрада» № 8 від 19.10.2022 року, за змістом яких неможливо достеменно встановити комісією регіонального рівня якого територіального органу ДПС України вони прийняті, тому суд дійшов висновку про необхідність відкладення розгляду справи та витребування додаткових доказів щодо належного підтвердження комісією регіонального рівня якого територіального органу ДПС України прийняті спірні рішення.
На виконання вимог ухвали суду від 28.02.2024 року ГУ ДПС у Донецькій області надано відповідні докази на підтвердження того, що спірні рішення прийняті Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН Головного управління ДПС у Вінницькій області, а саме - наказ № 620 від 19.10.2022 року «Про затвердження Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/рохрахунку коригування в Єдиному реєстрі подактових накладних, яким затверджено склад відповідної комісії, головою якої є Олег Мартинюк.
На виконання вимог ухвали суду від 28.02.2024 року ДПС України повідомлено, що наказом ДПС України від 28.03.2022 року № 173 «Про забезпечення безперебійної роботи територіальних органів ДПС» (додається до заяви), у зв`язку з введенням в Україні воєнного стану відповідно до Указу Президента України від 24 лютого 2022 року № 64/2022 «Про введення воєнного стану в Україні», від 14 березня 2022 року № 133/2022 «Про продовження строку дії воєнного стану в Україні» з метою забезпечення безперебійної роботи територіальних органів ДПС в умовах дії правового режиму воєнного стану, окремі повноваження ГУ ДПС у Донецькій області, зокрема щодо проведення аналізу та здійснення управління ризиками з метою визначення форм і обсягів податкового контролю, у частині організації роботи територіальних органів ДПС щодо здійснення моніторингу фінансово-господарських операцій платників податків на наявність податкових ризиків та організації роботи з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних були закріплені за Головним управлінням ДПС у Львівській області.
Відповідно до наказу ДПС України від 19.09.2022 року № 645 «Про внесення змін до наказу ДПС від 28.03.2022 № 173» (додається), виконання повноважень Головного управління ДПС у Донецькій області закріплено за Головним управлінням ДПС у Вінницькій області.
Відповіді повноваження щодо організації роботи з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головному управлінню ДПС у Донецькій області повернуті лише 21.06.2023 року відповідно до наказу ДПС від 15.06.2023 року № 468 (додається).
Крім того, ДПС України надано відповідні докази на підтвердження того, що спірні рішення прийняті Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН Головного управління ДПС у Вінницькій області, а саме - наказ № 620 від 19.10.2022 року «Про затвердження Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/рохрахунку коригування в Єдиному реєстрі подактових накладних», яким затверджено склад відповідної комісії, головою якої є Олег Мартинюк.
За матеріалами справи рішення № 7697605/41629509 від 23.11.2022 року про відмову в реєстрації податкової накладної Фермерського господарства «Аграрада» № 7 від 19.10.2022 року та № 7697604/41629509 від 23.11.2022 року про відмову в реєстрації податкової накладної Фермерського господарства «Аграрада» № 8 від 19.10.2022 року підписані головою комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН Олегом Мартинюком.
Апеляційним судом встановлено, що позов у цій справі пред`явлено до неналежного відповідача - ГУ ДПС в Донецькій області, який не приймав рішень про відмову в реєстрації податкових накладних Фермерського господарства «Аграрада» №№ 7, 8 від 19.10.2022 року за результатами поданих позивачем податкових накладних.
Належним відповідачем у цій справі є ГУ ДПС у Вінницькій області, який на підставі наказу ДПС України від 19.09.2022 року № 645 «Про внесення змін до наказу ДПС від 28.03.2022 № 173», виконував відповідні повноваження ГУ ДПС у Донецькій області у спірний період та прийняв спірні рішення про відмову в реєстрації податкових накладних Фермерського господарства «Аграрада» №№ 7, 8 від 19.10.2022 року.
При цьому, судом першої інстанції не залучено до участі у розгляді справи в якості відповідача - ГУ ДПС у Вінницькій області.
Згідно ст. 48 КАС України суд першої інстанції, встановивши, що з позовом звернулася не та особа, якій належить право вимоги, може за згодою позивача та особи, якій належить право вимоги, допустити заміну первинного позивача належним позивачем, якщо це не потягне за собою зміни підсудності адміністративної справи.
Якщо позивач не згоден на його заміну іншою особою, то ця особа може вступити у справу як третя особа, яка заявляє самостійні вимоги щодо предмета спору, про що суд повідомляє третю особу. Якщо позивач згоден на його заміну іншою особою, але така особа не згодна на участь у справі, суд залишає позовну заяву без розгляду, про що постановляється відповідна ухвала.
Якщо позов подано не до тієї особи, яка повинна відповідати за позовом, суд до ухвалення рішення у справі за згодою позивача замінює первісного відповідача належним відповідачем, не закриваючи провадження у справі, якщо це не потягне за собою зміни підсудності адміністративної справи. Суд має право за клопотанням позивача до ухвалення рішення у справі залучити до участі у ній співвідповідача.
Якщо позивач не згоден на заміну відповідача іншою особою, суд може залучити цю особу як другого відповідача. У разі відмови у задоволенні позову до такого відповідача понесені позивачем витрати відносяться на рахунок держави.
Під час вирішення питання про залучення співвідповідача чи заміну належного відповідача суд враховує, зокрема, чи знав або чи міг знати позивач до подання позову у справі про підставу для залучення такого співвідповідача чи заміну неналежного відповідача.
Заміна позивача допускається до початку судового розгляду справи по суті. Заміна відповідача допускається до ухвалення рішення судом першої інстанції.
Таким чином, судом першої інстанції порушено вимоги ст. 48 КАС України.
За п. 4 ч. 3 ст. 317 КАС України порушення норм процесуального права є обов`язковою підставою для скасування судового рішення та ухвалення нового рішення суду, якщо суд прийняв рішення про права, свободи, інтереси та (або) обов`язки осіб, які не були залучені до участі у справі.
Оскільки за вимогами ч. 7 ст. 48 КАС України заміна відповідача допускається до ухвалення рішення судом першої інстанції, на стадії апеляційного перегляду така заміна, відповідно, не передбачена.
Враховуючи, що позов подано до неналежного відповідача, заміна якого неможлива на стадії апеляційного перегляду, апеляційний суд дійшов висновку про відмову задоволенні позову до ГУДПС у Донецькій області про:
- визнання протиправними та скасування рішення комісії Головного управління Державної податкової служби України у Донецькій області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 7697605/41629509 від 23.11.2022 року про відмову в реєстрації податкової накладної Фермерського господарства «Аграрада» № 7 від 19.10.2022 року;  
- визнання протиправним та скасування рішення комісії Головного управління Державної податкової служби України у Донецькій області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 7697604/41629509 від 23.11.2022 року про відмову в реєстрації податкової накладної Фермерського господарства «Аграрада» № 8 від 19.10.2022 року.
Крім того, враховуючи відмову у задоволенні позову до відповідача 1, не підлягають задоволенню похідні вимоги до ДПС України про зобов`язання зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні Фермерського господарства «Аграрада» №№ 7, 8 від 19.10.2022 року датою її подання на реєстрацію. 
Отже, суд першої інстанції неправильно вирішив справу що суті спору через порушення норм процесуального права, внаслідок чого рішення суду підлягає скасуванню, з прийняттям нової постанови в про відмову у задоволенні позову.
Щодо розподілу судових витрат витрат.
За ч.ч. 1-3 ст. 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
При задоволенні позову суб`єкта владних повноважень з відповідача стягуються виключно судові витрати суб`єкта владних повноважень, пов`язані із залученням свідків та проведенням експертиз.
При частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору.
Отже, правовою підставою для відшкодування судових витрат позивачу (судовий збір, правнича допомога), який не є суб`єктом владних повноважень, є задоволення позову (часткове задоволення).
В даному випадку у задоволені позову відмовлено, тому відсутні правові підстави для розподілу судових витрат у цій справі щодо позивача.
Також, не підлягають відшкодуванню судові витрати зі сплати судового збору на користь ГУДПС у Донецькій області, оскільки КАС України передбачено тільки відшкодування судових витрат суб`єкта владних повноважень, пов`язаних із залученням свідків та проведенням експертиз.
Керуючись ст.ст. 250, 311, 315, 317, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

                                           П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Донецькій області - задовольнити.
Рішення Донецького окружного адміністративного суду від 25 серпня 2023 року у справі № 200/2413/23 за позовом Фермерського господарства «Аграрада» до Головного управління ДПС у Донецькій області,  Державної податкової служби України про визнання протиправним та зобов`язання вчинити певні дії - скасувати.
Прийняти нову постанову.
У задоволені позову Фермерського господарства «Аграрада» до Головного управління ДПС у Донецькій області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та зобов`язання вчинити певні дії - відмовити.
Повний текст постанови складений 19 березня 2024 року.
Постанова суду апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду набирає законної сили з дати прийняття та відповідно до ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України може бути оскаржена до Верхового Суду  протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий                                                                             І.В. Геращенко

            Судді:                                                                           А.А. Блохін

                                                                                                  Е.Г. Казначеєв