ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

28 лютого 2024 року 	м. Дніпро	справа № 280/7116/23	

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого - судді  Малиш Н.І. (доповідач), суддів:  Баранник Н.П., Щербака А.А.,     
розглянувши в порядку письмового провадження в залі судового засідання Третього апеляційного адміністративного суду в м. Дніпрі апеляційні скарги Товариства з обмеженою відповідальністю “ФЕМ-Запоріжжя”, Головного управління ДПС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 13 листопада 2023 року (суддя 1-ї інстанції Новікова І.В.) в адміністративній справі №280/7116/23 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю “ФЕМ-Запоріжжя” до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення,- 
ВСТАНОВИВ:

05 вересня 2023  Товариство з обмеженою відповідальністю “ФЕМ-Запоріжжя” звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення – рішення від 14.08.2023 №0033840407.
В обґрунтування позовних вимог зазначає про незгоду з оскарженим рішенням, оскільки на момент складання акту камеральної перевірки та винесення спірного рішення набули чинності зміни внесені Законом України від 12.01.2023 №2876-ІХ до ПК України, в частині доповнення підрозділу 2 розділу ХХ “Перехідні положення” Податкового кодексу України пунктами 89 та 90, які зокрема пом`якшили відповідальність платника податків на період дії воєнного стану, який введений в Україні з 24.02.2022. Позивач вважає, що виходячи з приписів п.11 підрозділу 10 розділу ХХ “Перехідні положення” ПК України, відповідач при визначенні розміру штрафу повинен був керуватися саме нормами Закону №2876-ІХ. 
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 13 листопада 2023 року позов задоволено частково.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення Головного управління ДПС у Запорізькій області від 14.08.2023 №0033840407 в частині застосування до Товариства з обмеженою відповідальністю “ФЕМ-Запоріжжя” штрафу в розмірі 21282,56 грн. 
В задоволенні решти позовних вимог  відмовлено. Здійснено розподіл судових витрат.
Позивачем та відповідачем на вказане рішення суду подано апеляційні скарги.
Позивач в апеляційній скарзі зазначає на порушення судом першої інстанції норм  процесуального права під час надання оцінки поданих доказів на підтвердження витрат на правничу допомогу, просить рішення суду  змінити та стягнути витрати на професійну правничу допомогу у розмірі 6750.00грн.
Відповідачем в апеляційній скарзі зазначено на порушення судом першої інстанції норм матеріального права, та  просить скасувати рішення суду та прийняти  нове, яким відмовити у задоволення позову.
Апеляційна скарга обґрунтована тим, що судом першої інстанції не надано належної оцінки нормам матеріального права, що підлягають застосуванню до даних правовідносин. 
Учасниками справи подано відзиви на апеляційні скарги.
Позивачем додатково подано заперечення щодо врахування постанови Верховного Суду від 30.01.2024 у справі №280/4484/23, оскільки підставою позову не були приписи п.11 підрозділу 10 розділу ХХ “Перехідні положення” ПК України.
Розгляд справи здійснено в порядку письмового провадження у відповідності до приписів п.3 ч. 1 ст.  311 КАС України.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів доходить до наступного висновку.
Судом встановлено, що 21.07.2023 співробітниками ГУ ДПС у Запорізькій області проведено камеральну перевірку щодо дотримання порядку реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до таких накладних з податку на додану вартість в Єдиному реєстрі податкових накладних, за результатами якої складено Акт перевірки №3824/08-01-04-07/35979484.
Відповідно до висновків Акту перевірки контролюючим органом встановлено порушення вимог п.201.10 ст.201, п.89 підрозділу 2 розділу ХХ, пп.69.1 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України щодо несвоєчасної реєстрації виписаних податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.
На підставі висновків Акту перевірки контролюючим органом прийнято податкове повідомлення – рішення №0033840407 від 14.08.2023, яким до позивача застосовано штрафні санкції в розмірі 27618,82 грн.
Не погоджуючись з правомірністю прийнятого відповідачем рішенням, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Суд першої інстанції задовольняючи позов частково дійшов висновку, що оскаржене податкове повідомлення-рішення прийнято без врахування приписів пунктів 89, 90 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" ПК України та п.11 підрозділу 10 розділу ХХ “Перехідні положення” ПК України.
Колегія суддів не погоджується  висновками суду першої інстанції, вважає їх помилковими, з наступних підстав.
Пунктом 201.1 статті 201 ПК України визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку – продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені. У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом (п. 201.10 ст. 201 ПК України).
Пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України встановлено, що порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:
10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;
20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;
30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;
40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;
50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
Наведені норми ПК України свідчать, що податкове правопорушення за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної є вчиненим із моменту закінчення граничного терміну реєстрації податкової накладної, передбаченої пунктом 201.10 статті 201 ПК України. Строк затримки реєстрації має правове значення для визначення розміру штрафної санкції, а не для його кваліфікації.
Пункт 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ “Перехідні положення” ПК України містив чітку вказівку на незастосування штрафних санкцій за вчиненні відповідні порушення: з 1 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.
27 травня 2022 року припинили застосовуватися положення законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, які поширювалися на правовідносини, що врегульовувались пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX “Перехідні положення” ПК України. (Закон № 2260-IX)
З огляду на наведені норми законодавства, колегія суддів суду апеляційної інстанції зазначає, що платник податків звільняється від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в період дії мораторію, запровадженого пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX “Перехідні положення” ПК України, а саме з 01 березня 2020 року по 26 травня 2022 року. 
Оскільки податкове правопорушення щодо несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної в ЄРПН, то у випадку коли податкова накладна/розрахунок коригування складена(ий) в період дії мораторію, а зареєстрована(ий) в ЄРПН після скасування дії мораторію (тобто після 26 травня 2022 року), відповідальність за порушення строків реєстрації податкових накладних застосовується за період у якому підстави для звільнення від відповідальності перестали існувати.
В той же час, пунктом 69.1 підрозділу 10 розділу XX “Перехідні положення” ПК України (з урахуванням змін, внесених Законом України від 13 грудня 2022 року № 2836-IX) установлено, що платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо: реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року.
Отже, якщо податкові накладні/розрахунки коригування складені платником в період з 01 лютого по 31 травня 2022 року, а зареєстровані в ЄРПН з порушенням строку після 15 липня 2022 року, у контролюючого органу є підстави для застосування штрафних (фінансових) санкцій відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України.
В період дії воєнного стану правовідносини щодо реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН регулюються нормами ПК України з урахуванням особливостей, визначених у пункті 69 підрозділу 10 розділу XX “Перехідні положення” цього кодексу.
Згідно пп.69.1 п.69 підрозділу 10 розділу XX ПК України, платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо:
реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року;
реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 20 липня 2022 року;
подання звітності, у тому числі передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, за звітні (податкові) періоди - 2021 рік (для звітності, що подається за річний звітний (податковий) період), граничний термін подання якої припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до 1 червня 2022 року, I квартал 2022 року (для звітності, що подається за квартальний звітний (податковий) період) та звітності за лютий - травень 2022 року (для звітності, що подається за місячний звітний (податковий) період), за умови подання такої звітності до контролюючого органу не пізніше 20 липня 2022 року;
строків сплати податків та зборів за звітні (податкові) періоди - 2021 рік (для річного звітного (податкового) періоду), I квартал 2022 року (для квартального звітного (податкового) періоду), січень - травень 2022 року (для місячного звітного (податкового) періоду), за умови їх сплати не пізніше 1 серпня 2022 року (для сплати податку на доходи фізичних осіб та/або військового збору - не пізніше 31 грудня 2022 року);
строків сплати грошових зобов`язань, визначених контролюючими органами, граничний строк сплати яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до 1 червня 2022 року, за умови їх сплати не пізніше 1 серпня 2022 року.
Законом України від 12 січня 2023 року № 2876-IX “Про внесення змін до розділу XX “Прикінцеві положення” Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування” (набрав чинності 08 лютого 2023 року) підрозділ 2 розділу XX “Перехідні положення” ПК України доповнений пунктами 89 та 90, якими на період дії воєнного стану збільшені строки реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування та зменшені розміри штрафних санкцій за їх порушення.
Відповідно до пункту 89 підрозділу 2 розділу XX ПК України, тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.
Відповідно до пункту 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі: 2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
Конституційний Суд України у рішенні від 13 травня 1997 року № 1-зп/1997, зазначив, що стаття 58 Конституції України 1996 року закріплює один з найважливіших загальновизнаних принципів сучасного права – закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі. Це означає, що вони поширюють свою дію тільки на ті відносини, які виникли після набуття законами чи іншими нормативно-правовими актами чинності. Закріплення названого принципу на конституційному рівні є гарантією стабільності суспільних відносин, у тому числі відносин між державою і громадянами, породжуючи у громадян впевненість у тому, що їхнє існуюче становище не буде погіршене прийняттям більш пізнього закону чи іншого нормативно-правового акта.
Закон № 2876-IX не містить прямої вказівки про надання його нормам зворотної дії в часі, а отже його дія не розповсюджується на період до набрання ним чинності. Крім того, відповідальність, встановлена пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України, застосовується за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу, тобто прямо пов`язана зі збільшеними строками реєстрації податкових накладних. 
Податкове правопорушення у вигляді несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної.
Враховуючи зазначене, розповсюджувати дію пунктів 89, 90 на правовідносини, які були припинені (тобто податкові накладні складені та зареєстровані з порушенням строку, який визначений пунктом 201.1 статті 201 ПК України, до внесення змін Законом № 2876-IX) є неможливим.
Відтак зменшений розмір штрафних санкцій може бути застосований лише щодо податкових накладних, складених та зареєстрованих несвоєчасно після набрання чинності Законом №2876-IX або до накладних, строк реєстрації яких не скінчився станом на день набрання чинності цим Законом (08 лютого 2023 року).
Як свідчать встановлені обставини справи, під час проведення камеральної перевірки контролюючим органом встановлено порушення позивачем строків реєстрації ПН/РК в ЄРПН, а саме:
№9 від 02.08.2022 зареєстровано в ЄРПН 05.09.2022, граничний термін реєстрації – 31.08.2022;
№8 від 02.08.2022 зареєстровано в ЄРПН 01.09.2022, граничний термін реєстрації – 31.08.2022;
№10 від 02.08.2022 зареєстровано в ЄРПН 08.09.2022, граничний термін реєстрації – 31.08.2022;
№11 від 02.08.2022 зареєстровано в ЄРПН 08.09.2022, граничний термін реєстрації – 31.08.2022;
№18 від 01.07.2022 зареєстровано в ЄРПН 26.08.2022, граничний термін реєстрації – 31.07.2022;
№2 від 03.10.2022 зареєстровано в ЄРПН 14.11.2022, граничний термін реєстрації – 31.10.2022;
№3 від 03.10.2022 зареєстровано в ЄРПН 14.11.2022, граничний термін реєстрації – 31.10.2022;
№14 від 30.09.2022 зареєстровано в ЄРПН 19.10.2022, граничний термін реєстрації – 15.10.2022;
№15 від 30.09.2022 зареєстровано в ЄРПН 19.10.2022, граничний термін реєстрації – 15.10.2022;
№19 від 09.12.2022 зареєстровано в ЄРПН 02.01.2023, граничний термін реєстрації – 31.12.2022;
№23 від 09.12.2022 зареєстровано в ЄРПН 02.01.2023, граничний термін реєстрації – 31.12.2022;
№22 від 09.12.2022 зареєстровано в ЄРПН 02.01.2023, граничний термін реєстрації – 31.12.2022;
№20 від 09.12.2022 зареєстровано в ЄРПН 02.01.2023, граничний термін реєстрації – 31.12.2022;
№21 від 09.12.2022 зареєстровано в ЄРПН 02.01.2023, граничний термін реєстрації – 31.12.2022;
№18 від 09.12.2022 зареєстровано в ЄРПН 02.01.2023, граничний термін реєстрації – 31.12.2022;
№2 від 28.02.2023 зареєстровано в ЄРПН 29.03.2023, граничний термін реєстрації – 18.03.2023;
№1 від 28.02.2023 зареєстровано в ЄРПН 29.03.2023, граничний термін реєстрації – 18.03.2023;
№9 від 09.05.2023 зареєстровано в ЄРПН 06.06.2023, граничний термін реєстрації – 05.06.2023;
№8 від 05.05.2023 зареєстровано в ЄРПН 15.06.2023, граничний термін реєстрації – 05.06.2023;
№4 від 02.05.2023 зареєстровано в ЄРПН 18.06.2023, граничний термін реєстрації – 05.06.2023.
Враховуючи вищезазначені норми законодавства, до набрання чинності Закону №2876-IX складені та зареєстровані з порушенням строку визначеного нормами ПК України наступні  податкові накладні: №9 від 02.08.2022 зареєстровано в ЄРПН 05.09.2022, граничний термін реєстрації – 31.08.2022; №8 від 02.08.2022 зареєстровано в ЄРПН 01.09.2022, граничний термін реєстрації – 31.08.2022; №10 від 02.08.2022 зареєстровано в ЄРПН 08.09.2022, граничний термін реєстрації – 31.08.2022; №11 від 02.08.2022 зареєстровано в ЄРПН 08.09.2022, граничний термін реєстрації – 31.08.2022; №18 від 01.07.2022 зареєстровано в ЄРПН 26.08.2022, граничний термін реєстрації – 31.07.2022; №2 від 03.10.2022 зареєстровано в ЄРПН 14.11.2022, граничний термін реєстрації – 31.10.2022; №3 від 03.10.2022 зареєстровано в ЄРПН 14.11.2022, граничний термін реєстрації – 31.10.2022; №14 від 30.09.2022 зареєстровано в ЄРПН 19.10.2022, граничний термін реєстрації – 15.10.2022; №15 від 30.09.2022 зареєстровано в ЄРПН 19.10.2022, граничний термін реєстрації – 15.10.2022; №19 від 09.12.2022 зареєстровано в ЄРПН 02.01.2023, граничний термін реєстрації – 31.12.2022; №23 від 09.12.2022 зареєстровано в ЄРПН 02.01.2023, граничний термін реєстрації – 31.12.2022; №22 від 09.12.2022 зареєстровано в ЄРПН 02.01.2023, граничний термін реєстрації – 31.12.2022; №20 від 09.12.2022 зареєстровано в ЄРПН 02.01.2023, граничний термін реєстрації – 31.12.2022; №21 від 09.12.2022 зареєстровано в ЄРПН 02.01.2023, граничний термін реєстрації – 31.12.2022; №18 від 09.12.2022 зареєстровано в ЄРПН 02.01.2023, граничний термін реєстрації – 31.12.2022, а отже контролюючий орган правомірно застосував штрафні (фінансові) санкції, щодо зазначених податкових накладних, відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України.
Щодо податкових накладних: №2 від 28.02.2023 зареєстровано в ЄРПН 29.03.2023, граничний термін реєстрації – 18.03.2023; №1 від 28.02.2023 зареєстровано в ЄРПН 29.03.2023, граничний термін реєстрації – 18.03.2023; №9 від 09.05.2023 зареєстровано в ЄРПН 06.06.2023, граничний термін реєстрації – 05.06.2023; №8 від 05.05.2023 зареєстровано в ЄРПН 15.06.2023, граничний термін реєстрації – 05.06.2023; №4 від 02.05.2023 зареєстровано в ЄРПН 18.06.2023, граничний термін реєстрації – 05.06.2023, які зареєстровані з порушенням строків визначених нормами ПК України, строк реєстрації яких не скінчився станом на день набрання чинності цим Законом №2876-IX (08 лютого 2023 року), відповідач застосував штрафні санкції у розмірі 2%, відповідно до приписів п. 89, п. 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України.
Враховуючи зазначене, суд першої інстанції  при ухваленні судового рішення про часткове задоволення позову дійшов помилкових висновків, а отже апеляційна скарга підлягає задоволенню, рішення суду скасуванню з прийняттям нового судового рішення про відмову у задоволенні позову.
Суд першої інстанції помилково також застосував конституційний принцип  визначений приписами ч. 1 ст.  58 Конституції України, оскільки він стосується  фізичних осіб і не поширюється на юридичних осіб, що і виснував Конституційний Суд України у рішенні від 09.02.1999 №1-рп/1999.
Враховуючи вищезазначене, позовні вимоги є такими, що не підлягають задоволенню.
З цих підстав не підлягає задоволення апеляційна скарга позивача щодо розподілу судових витрат на правничу допомогу.
Враховуючи зазначене, суд першої інстанції  при ухваленні судового рішення про задоволення позову дійшов помилкових висновків, а отже апеляційна скарга податкового органу підлягає задоволенню, рішення суду скасуванню з прийняттям нового судового рішення про відмову у задоволенні позову.
Вищезазначені висновки суду апеляційної інстанції відповідають правовій позиції Верховного Суду викладеній у постанові від 30.01.2024 справа №280/4484/23.
Доводи позивача про відсутність аналізу застосування приписів п.11 підрозділу 10 розділу ХХ “Перехідні положення” ПК України у постанові Верховного Суду від 30.01.2024 у справі №280/4484/23, є помилковими, враховуючи підстави задоволення позовних вимог у цій справі судами першої і апеляційної інстанцій.
Крім того, слід зазначити, що норми пункту 11 підрозділу 10 розділу ХХ розділу XX "Перехідні положення" ПК України не впливають на викладений висновок щодо правозастосування пунктів 89-90 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" ПК України в часі. 
Суд апеляційної інстанції звертає увагу, що пункт 11 підрозділу 10 розділу ХХ розділу XX "Перехідні положення" ПК України носить загальний характер і стосується нарахування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) за наслідками будь-яких перевірок, які здійснюються контролюючими органами, тоді як Закон України від 12.01.2023 № 2876-ІХ має тимчасовий характер, чинність якого обмежена певним строком початку та закінчення застосування.
Разом з цим, варто зауважити, що норми статті 120-1 ПК України також є чинними, а тому мають застосовуватися до правовідносин, які не охоплюються періодом застосування Закону України від 12.01.2023 № 2876-ІХ.
Відповідно до вимог частини четвертої статті 317 Кодексу адміністративного судочинства України, підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення, є, зокрема, неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Розподіл судових витрат не здійснюється у відповідності до норм ст. 139 КАС України.
Керуючись ст. ст. 308, 311, 315, 317, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю “ФЕМ-Запоріжжя” залишити без задоволення.
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області задовольнити.
Рішення  Запорізького окружного адміністративного суду від 13 листопада 2023 року в адміністративній справі №280/7116/23  – скасувати та прийняти у справі нове судове рішення.
У задоволенні позову відмовити.
Постанова  набирає законної сили з дати її прийняття  та може бути оскаржена в касаційному порядку у випадках та строки визначені ст.ст. 328, 329 КАС України.
   
Головуючий - суддя                                                                      Н.І. Малиш 

                               суддя                                                                      Н.П. Баранник 

                               суддя                                                                      А.А. Щербак