ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

31 січня 2024 року	Львів	Справа № 140/19939/23 пров. № А/857/24682/23	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючої судді                                                             Хобор Р.Б.,
суддів                                                                                  Бруновської Н.В., Шавеля Р.М. 

розглянувши в порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 15 листопада 2023 року, ухвалене суддею Смокович В.І. у м. Львові за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін у справі № 140/19939/23 за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Львівській області про скасування рішення, 

                                                         В С Т А Н О В И В:

Позивач звернувся в суд з позовом до відповідача у якому просить суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 07.04.2023 року № 004171/03-20-24-06. 
15 листопада 2023 року Волинський окружний адміністративний суд прийняв рішення, яким позов задовольнив.
Визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Волинській області від 07 квітня 2023 року № 004171/03-20-24-06.
Стягнув за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Волинській області на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 судові витрати зі сплати судового збору в сумі 2684 гривні 00 копійок та витрати на професійну правничу допомогу у сумі 2400 гривень 00 копійок.
Приймаючи рішення у цій справі, суд першої інстанції виходив з того, що позивач не порушив граничних строків реєстрації податкових накладних № 160 від 20.07.2022, № 169 від 20.07.2022, № 78 від 12.07.2022, № 58 від 08.07.2022, № 72 від 12.07.2022, № 59 від 08.07.2022, № 64 від 08.07.2022, № 61 від 08.07.2022, № 60 від 08.07.2022 та № 62 від 08.07.2022, а отже, застосування штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію вказаних податкових накладних, є неправомірним та таким, що порушує права позивача.
Також суд дійшов висновку, що позивач порушив граничні строки реєстрації податкових накладних № 86 від 13.07.2022, № 92 від 13.07.2022, № 96 від 13.07.2022, № 84 від 13.07.2022, № 98 від 13.07.2022, № 90 від 13.07.2022, № 93 від 13.07.2022, № 94 від 13.07.2022, № 91 від 13.07.2022 та № 87 від 13.07.2022 року терміном 15 днів, а, відтак, застосування штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію вказаних податкових накладних в розмірі 20% податку на додану вартість, є неправомірним та таким, що порушує права позивача. При цьому, суд зазначив, що на день прийняття рішення щодо застосування штрафних (фінансових) санкцій за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних, з урахуванням триваючого воєнного стану на території України, підлягали застосуванню штрафні санкції у розмірах, визначених пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України, а не пунктом 120-1.1 статті 120 ПК України.
Не погодившись із цим рішенням суду, його оскаржив відповідач, подавши апеляційну скаргу, в якій просить рішення суду першої інстанції скасувати та постановити нове рішення, яким  в задоволенні позову відмовити. 
Таку позицію відповідач пояснює тим, що штрафні санкції у розмірах, визначених пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України, застосовуються до податкових накладних з датою складання не пізніше 15 січня 2023 року, оскільки норма пункту 90 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України, набрала чинності 08.02.2023 року. Водночас, податкові накладні № 86 від 13.07.2022, № 92 від 13.07.2022, № 96 від 13.07.2022, № 84 від 13.07.2022, № 98 від 13.07.2022, № 90 від 13.07.2022, № 93 від 13.07.2022, № 94 від 13.07.2022, № 91 від 13.07.2022 та № 87 від 13.07.2022 року складені до цієї дати, а тому за порушення строків реєстрації цих податкових накладних застосовуються штрафні санкції передбачені пунктом 120-1.1 статті 120 ПК України, а не пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України. 
Заслухавши суддю – доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, апеляційний суд при розгляді цієї справи виходить з наступних міркувань.
Суд першої інстанції встановив те, що відповідач провів камеральну перевірку щодо недотримання граничних строків реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних ФОП ОСОБА_1 , за результатами якої склав акт камеральної перевірки від 01.03.2023 року № 2740/03-20-24-06/ НОМЕР_1 .
У акті перевірки контролюючий орган вказав на порушення позивачем п. 201.10 ст. 201 ПК України та абзацу 3 п.п. 69.1 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень ПК України, в частині несвоєчасної реєстрації податкових накладних.
На підставі акта перевірки, відповідач 07.04.2023 року прийняв податкове повідомлення-рішення № 004171/03-20-24-06, яким застосував до позивача штраф в сумі 10033,79 грн. 
Згідно із розрахунком штрафу до податкового повідомлення-рішення № 004171/03-20-24-06, відповідач застосував до позивача штраф за порушення  термінів реєстрації в ЄРПН 96 податкових накладних. Термін затримки реєстрації вказаних накладних становить від 1 до 16 календарних днів.
Надаючи правову оцінку правильності вирішення судом першої інстанції даного публічно – правового спору, суд апеляційної інстанції виходить із такого. 
Апеляційний суд встановив, що спір у цій справі стосується застосування штрафу за порушення термінів реєстрації податкових накладних: № 160 від 20.07.2022, № 169 від 20.07.2022, № 78 від 12.07.2022, № 58 від 08.07.2022, № 72 від 12.07.2022, № 59 від 08.07.2022, № 64 від 08.07.2022, № 61 від 08.07.2022, № 60 від 08.07.2022 та № 62 від 08.07.2022 (порушення терміну реєстрації на 1 день) та  № 86 від 13.07.2022, № 92 від 13.07.2022, № 96 від 13.07.2022, № 84 від 13.07.2022, № 98 від 13.07.2022, № 90 від 13.07.2022, № 93 від 13.07.2022, № 94 від 13.07.2022, № 91 від 13.07.2022 та № 87 від 13.07.2022 (порушення терміну реєстрації на 15 днів).
Згідно з п. 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, за порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за: порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії; відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу; порушення вимог законодавства в частині: обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального, спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального; здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку; порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.
Таким чином, перелік порушень податкового законодавства, за які контролюючим органом нараховуються штрафні санкції в період дії карантину на території України є вичерпним та не включає застосування штрафних санкцій за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних у період з 01 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.
Однак, Законом України від 12.05.2022 року № 2260-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану», який набрав чинності 27.05.2022 року, внесено зміни до підп. 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, згідно з яким, тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, установлено особливості для справляння податків і зборів.
Так, відповідно до підп. 69.1 п 69 підрозділу 10 розділу «Перехідні положення» ПК України, який застосовується з 27.05.2022 року, у разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.
Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.
Підпунктом 69.2 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України передбачено, що граничними термінами реєстрації податкових накладних в ЄРПН є:
- за податковими накладними складеними після 24.02.2022 року і до 27.05.2022 року до 15.07.2022 року;
- за податковими накладними складеними після 27.05.2022 року за загальним правилом, передбаченим до п. 201.10 ст. 201 ПК України, тобто для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.
Апеляційний суд встановив, що податкові накладні, щодо яких виник спір в частині порушення термінів реєстрації в ЄРПН, складені у липні 2022 року.
Отже, реєстрація вказаних податкових накладних в ЄРПН здійснюється за загальними правилами, передбаченими п. 201.10 ст. 201 ПК України. 
Згідно з абзацом 14 п. 201.10 ст. 201 ПК України, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:
- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;
- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;
- для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені;
- для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).
Статтею 120-1 ПК України визначена відповідальність платників податків за порушення строків реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та допущення помилок при зазначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної.
Згідно правовою нормою вказаної статті, платники податку на додану вартість за порушення граничного строку реєстрації податкової накладної, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, несуть відповідальність у вигляді штрафу в розмірі:
- 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;
- 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;
- 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;
- 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;
- 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
Суд першої інстанції встановив, що податкові накладні № 78 від 12.07.2022, № 58 від 08.07.2022, № 72 від 12.07.2022, № 59 від 08.07.2022, № 64 від 08.07.2022, № 61 від 08.07.2022, № 60 від 08.07.2022 та № 62 від 08.07.2022 з граничним терміном реєстрації 31.07.2022 подані на реєстрацію 29.07.2022 о 17:47, 17:46, 17:56, податкові накладні № 160 від 20.07.2022, № 169 від 20.07.2022 з граничним терміном реєстрації 15.08.2022 подані на реєстрацію 15.08.2022 о 17:37.
Механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до ЄРПН визначений Порядком ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246.
Відповідно до положень пунктів 2, 3 Порядку № 1246 операційний день - частина дня, протягом якої здійснюються прийняття від платників податку податкових накладних та/або розрахунків коригування та реєстрація або зупинення реєстрації. Операційний день триває в робочі дні з 8 години 00 хвилин до 20 години 00 хвилин. Технічне обслуговування та регламентні роботи, що потребують зупинки Реєстру, не проводяться протягом операційного дня, крім аварійних випадків. Якщо граничні строки реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування припадають на вихідний, святковий або неробочий день, такий день вважається операційним днем.
Згідно з пунктами 12-15 вказаного Порядку № 1246, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності кваліфікованого електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України Про електронні довірчі послуги, Про електронні документи та електронний документообіг та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
За результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДПС.
У квитанції зазначаються дата та час її формування, реквізити податкової накладної та/або розрахунку коригування та результат перевірки. Якщо у податковій накладній та/або розрахунку коригування за результатами проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), виявлено порушення, платнику податку надсилається квитанція про неприйняття податкової накладної та/або розрахунку коригування із зазначенням причини такого неприйняття.
З аналізу наведених норм видно, що прийняття чи неприйняття податкових накладних, надісланих засобами електронного зв`язку, відбувається на автоматичному рівні з урахуванням особливостей електронного документообігу у межах операційного дня, який, відповідно до Порядку № 1246, триває у робочі дні з 8 години 00 хвилин до 20 години 00 хвилин. Податковий орган, в будь-якому випадку, зобов`язаний протягом операційного дня надіслати платнику податку одну з квитанцій: або про прийняття податкової накладної, або про її неприйняття із зазначенням відповідних причин, або зупинення реєстрації податкової накладної.
В процедурі внесення інформації (відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування) до ЄРПН є дві окремі стадії: 1) надання платником податку на додану вартість податкової накладної (розрахунку коригування); 2) прийняття/неприйняття податкової накладної (розрахунку коригування) та внесення відомостей щодо неї (нього) безпосередньо до ЄРПН. Перша із цих стадій залежить від платника податку на додану вартість і є результатом його дій, тоді як друга - це результат виконання роботи програмного забезпечення, що контролюється ДПС, та/або безпосередніх дій працівників ДПС, на яку (які) платник податку не має впливу.
На думку апеляційного суду, встановлена нормою пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України відповідальність платника податку на додану вартість за порушення граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в ЄРПН, у вигляді накладення штрафу може застосовуватися в разі якщо платник податку не надав (не надіслав) податкову накладну (розрахунок коригування) у строк, встановлений статтею 201 цього Кодексу.
Аналогічну правову позицію висловив Верховний Суд у постанові від 28 вересня 2022 року у справі № 200/4176/20.
Отже, позивач, надіславши 29.07.2022 року о 17 год 47 хв., 17 год. 46 хв., 17 год. 56 хв. податкові накладні № 78 від 12.07.2022, № 58 від 08.07.2022, № 72 від 12.07.2022, № 59 від 08.07.2022, № 64 від 08.07.2022, № 61 від 08.07.2022, № 60 від 08.07.2022 та № 62 від 08.07.2022 з граничним терміном реєстрації 31.07.2022 та 15.08.2022 о 17 год. 37 хв. податкові накладні № 160 від 20.07.2022, № 169 від 20.07.2022 з граничним терміном реєстрації 15.08.2022, на думку апеляційного суду, виконав визначений статтею 201 ПК України обов`язок щодо реєстрації податкових накладних, незважаючи на те, що квитанції про реєстрацію податкових накладних № 78 від 12.07.2022, № 58 від 08.07.2022, № 72 від 12.07.2022, № 59 від 08.07.2022, № 64 від 08.07.2022, № 61 від 08.07.2022, № 60 від 08.07.2022 та № 62 від 08.07.2022 надійшли позивачу 01.08.2022 року, а податкових накладних № 160 від 20.07.2022, № 169 від 20.07.2022 -  16.08.2022 року.
Крім того, суд першої інстанції встановив, що податкові накладні № 86 від 13.07.2022, № 92 від 13.07.2022, № 96 від 13.07.2022, № 84 від 13.07.2022, № 98 від 13.07.2022, № 90 від 13.07.2022, № 93 від 13.07.2022, № 94 від 13.07.2022, № 91 від 123.07.2022 та № 87 від 13.07.2022 з граничним терміном реєстрації 31.07.2022 були подані на реєстрацію 15.08.2022 о 17 год. 37 хв., що свідчить про порушення граничних строків їх реєстрації строком 15 днів., а не 16, як вказав відповідач.
Відповідач за порушення строків реєстрації вищевказаних податкових накладних застосував до позивача штраф в сумі 20% від суми вказаної у податкових накладних, що подані на реєстрацію із порушенням встановлених строків.
Апеляційний суд погоджується із висновком суду першої інстанції, що позивач порушив строк реєстрації податкових накладних № 86 від 13.07.2022, № 92 від 13.07.2022, № 96 від 13.07.2022, № 84 від 13.07.2022, № 98 від 13.07.2022, № 90 від 13.07.2022, № 93 від 13.07.2022, № 94 від 13.07.2022, № 91 від 123.07.2022 та № 87 від 13.07.2022 на 15 днів, а не 16, відповідно, штраф за таке порушення становить не 20 %, а 10 %.
Разом з тим, Законом України «Про внесення змін до розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування від 12.01.2023 № 2876-IX (який набрав законної сили 08.02.2023) внесено зміни до розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України такі зміни: а саме підрозділ 2 доповнено пунктами 89 та 90.
Відповідно до п. 89 підрозділ 2 розділу XX "Перехідні положення" ПК України, визначено, що тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;
Згідно з п. 90 даного розділу тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого пунктом 89 цього підрозділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі: - 2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів.
Тобто, Законом України від 12.01.2023 № 2876-ІХ, який набрав чинності 08.02.2023, збільшено тривалість граничного строку реєстрації податкової накладної, залежно від дня її складення та зменшено відсоткові розміри ставок штрафу за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Суд першої інстанції вважає, що до спірних правовідносин за порушення строків реєстрації податкових накладних № 86 від 13.07.2022, № 92 від 13.07.2022, № 96 від 13.07.2022, № 84 від 13.07.2022, № 98 від 13.07.2022, № 90 від 13.07.2022, № 93 від 13.07.2022, № 94 від 13.07.2022, № 91 від 123.07.2022 та № 87 від 13.07.2022 на 15 днів відповідач мав би застосувати вищевказані норми права та застосувати до позивача штраф 2 відсотки.
Однак, апеляційний суд не погоджується із такою думкою суду першої інстанції, оскільки, як зазначено у пункті 90 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" ПК України, штраф передбачений у цьому пункті застосовується за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку реєстрації податкових накладних, що передбачений пунктом 89 цього підрозділу, а не абзацом 14 п. 201.10 ст. 201 ПК України.
На думку апеляційного суду, штрафи передбачені у пункті 90 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" ПК України мають застосовуватися до порушення строків реєстрації податкових накладних за новими правилами, тобто тими які передбачені у пункті 89 підрозділ 2 розділу XX "Перехідні положення" ПК України і введені в дію з 08.02.2023.  
Отже, за порушення строків реєстрації податкових накладних № 86 від 13.07.2022, № 92 від 13.07.2022, № 96 від 13.07.2022, № 84 від 13.07.2022, № 98 від 13.07.2022, № 90 від 13.07.2022, № 93 від 13.07.2022, № 94 від 13.07.2022, № 91 від 123.07.2022 та № 87 від 13.07.2022 на 15 днів відповідачу необхідно застосувати штраф 10 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних, а не 2 %, як уважав суд першої інстанції.
Водночас, апеляційний суд звертає увагу на те, що суд першої інстанції зробив вірний висновок по суті спору, однак виходив з помилкових мотивів задоволення позову в частині розміру штрафу, який має бути застосований за порушення строків реєстрації вищевказаних податкових накладних.
Відповідно до частини 1 статті 317 КАС України, підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є:
1) неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи;
2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими;
3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи;
4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
З огляду на викладене, апеляційний суд дійшов до переконання в тому, що суд першої інстанції виходив з помилкових мотивів при ухваленні рішення про задоволення позову, тому рішення суду необхідно змінити в частині мотивів задоволенні позову.
Отже, апеляційну скаргу відповідача необхідно задовольнити частково.
Керуючись ст.ст. 308, 311, 315, 317, 321, 325, 328, 329, 331 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

                                                П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області задовольнити частково.
Рішення Волинського окружного адміністративного суду від 15 листопада 2023 року в справі № 140/19939/23, змінити в частині мотивів задоволення позову.
Визнати протиправною та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Волинській області від 07 квітня 2023 року № 004171/03-20-24-06 з мотивів, які наведені у мотивувальній частині постанови. 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених статтею 328 КАС України, за наявності яких постанова може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту постанови, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуюча суддя	 	Р. Б. Хобор 	
судді	 	Н. В. Бруновська 	
 	 	Р. М. Шавель  	
Постанова складена 31.01.2024 року