ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

06 лютого 2024 року 
м. Київ

справа № 822/807/18
адміністративне провадження № К/9901/5823/19  
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Пасічник С.С.,
суддів: Гончарової І.А.,  Васильєвої І.А., 
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДФС у Хмельницькій області на постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 29.01.2019 (головуючий суддя - Мацький Є.М., судді Охрімчук І.Г., Капустинський М.М.) у справі за позовом Житлово-будівельного кооперативу "Набережний квартал Чернівці 1" до Головного управління ДФС у Хмельницькій області про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення та податкової вимоги,

В С Т А Н О В И В:

Житлово-будівельний кооператив Набережний квартал Чернівці 1" (далі - позивач, Кооператив) звернувся до суду з позовом до Головного управління ДФС у Хмельницькій області (далі - відповідач, Управління), в якому просив визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення від 18.08.2017 №0006231209, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на 549002,00 грн., та податкову вимогу форми "Ю" від 25.10.2017 №2287-17 на суму 816712,35 грн.

Обґрунтовуючи позовні вимоги, зокрема зазначав про безпідставність тверджень Управління про порушення Кооперативом вимог підпункту 133.4.3 пункту 133.4 статті 133 Податкового кодексу України (далі - ПК України) щодо нецільового використання доходів (активів) при фінансуванні будівництва житла, адже відповідні кошти були перераховані Товариству з обмеженою відповідальністю "Валіо Груп" (далі - ТОВ "Валіо Груп") як оплата за будівельно-монтажні роботи, що відповідає досягненню цілей, завдань та напрямів діяльності позивача; вважає, що висновки акту перевірки від 09.08.2017 №1552/22-01-14-06/39448953 про нереальність господарських взаємовідносин з ТОВ "Валіо Груп" зроблені без надання належної оцінки первинним документам, на підставі яких формувались показники бухгалтерського і податкового обліку, й які, у свою чергу, підтверджують рух активів внаслідок господарських операцій, що відбулися у відносинах з вказаним контрагентом.

Рішенням Хмельницького окружного адміністративного суду від 09.11.2018 у задоволенні позову відмовлено.

Суд першої інстанції, приймаючи вказане рішення, окрім іншого, виходив з відсутності фактичного здійснення фінансово - господарських операцій між позивачем та ТОВ "Валіо Груп", з огляду на підписання документів, складених за ними, особою, яка заперечує свою участь у створенні та діяльності такого товариства, дефектність наданої документації, а також непредставлення первинних документів, які мали бути складені відповідно до умов договору, укладеного з ТОВ "Валіо Груп"; відтак вказав, що кошти були перераховані Кооперативом виключно з метою переведення їх в готівку, що є нецільовим для неприбуткової організації їх використанням, тому відповідно до вимог підпункту 133.4.3 пункту 133.4 статті 133 ПК України (в редакції, чинній з 13.08.2015) позивач був зобов`язаний до 20.09.2015 подати податковий звіт про використання коштів неприбуткових установ та організацій за період з початку 2015 року по 31.08.2015 та визначити суму самостійно нарахованого податкового зобов`язання з податку на прибуток. 

В подальшому рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 09.11.2018 було оскаржено в апеляційному порядку в частині відмови у задоволенні позову щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення від 18.08.2017 №0006231209.

Постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 29.01.2019 скасовано рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 09.11.2018 в оскаржуваній частині та прийнято нову постанову, якою визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 18.08.2017 №0006231209.

Задовольняючи позовні вимоги, суд апеляційної інстанції виходив з недоведеності відповідачем порушення Кооперативом вимог підпункту 133.4.3 пункту 133.4 статті 133 ПК України та нецільового використання доходів (активів), адже матеріали справи містять документи, які є достатніми для визначення реальності господарських відносин із ТОВ "Валіо Груп", а контролюючий орган не надав суду доказів на підтвердження документування безтоварних операцій. При цьому визнав посилання відповідача на наявність кримінальних проваджень стосовно ТОВ "Валіо Груп" та отримані свідчення (пояснення) його посадових осіб про непричетність до господарської діяльності підприємства безпідставним, вказавши, що дані, отримані на стадії досудового слідства, можуть бути визнані як докази лише в разі їх відображення під час розгляду кримінальної справи в суді. 

Рішення суду першої інстанції в частині позовних вимог щодо визнання протиправною та скасування податкової вимоги, у задоволенні яких було відмовлено, апеляційним судом не переглядалося з огляду на неоскарження його позивачем.

Не погодившись із рішенням суду апеляційної інстанцій, Управління подало до Верховного Суду касаційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування апеляційним судом норм матеріального права й порушення процесуальних норм - неповне з`ясування усіх обставин справи, просило його скасувати та залишити в силі рішення суду першої інстанції.

В обґрунтування вимог касаційної скарги відповідач вказує на невідповідність висновків апеляційного суду фактичним обставинам справи. Насамперед йдеться про нереальність господарських операцій між позивачем та ТОВ "Валіо Груп", а також про непідтвердження платником податку їх здійснення належними і допустимими доказами, які б свідчили про фактичне виконання контрагентом своїх зобов`язань, наявність ознак фіктивності господарської діяльності ТОВ "Валіо Груп", відсутність у нього відповідних ресурсів і умов, необхідних для виконання спірних операцій, тощо. Вважає, що позивач провів оплату за роботи, які фактично не виконувались, чим допустив нецільове використання коштів неприбуткової організації та занизив податкове зобов`язання з податку на прибуток. 

Позивач у відзиві на касаційну скаргу проти доводів та вимог останньої заперечив, вважаючи їх безпідставними, а рішення суду апеляційної інстанції, яке просить залишити без змін, - обґрунтованим та законним.

Переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права і дотримання процесуальних норм, Верховний Суд виходить з наступного.

Суди встановили, що відповідно до наказу від 04.08.2017 №2235 Управлінням проведена документальна позапланова невиїзна перевірка Кооперативу з питань дотримання вимог податкового законодавства по взаємовідносинах із ТОВ "Валіо Груп" за період з 01.01.2015 по 31.12.2015, за результатами якої складено акт від 09.08.2017 №1552/22-01-14-06/39448953, яким встановлено порушення позивачем вимог підпункту 133.4.3 пункту 133.4 статті 133 ПК України, що призвело до заниження податку на прибуток за 2015 рік в сумі 549002,00 грн., в тому числі: в серпні 2015 року на 190252,00 грн.; за ІІІ квартал 2015 року на 208727,00 грн.; за IV квартал 2015 на 150023,00 грн.

Вказаним актом констатовано, що позивачем в період з серпня по жовтень 2015 року грошові кошти в сумі 3050006,00 грн. перераховано ТОВ "Валіо Груп" виключно з метою їх переведення у готівкові, а не в рахунок оплати будівельних робіт, що суперечить його статусу, з огляду на наступне.

Згідно зі статутом Кооператив є неприбутковою організацією та не має на меті одержання прибутку; предметом його діяльності є забезпечення житлом та/або житловими приміщеннями членів (учасників) та асоційованих членів кооперативу і членів їх сімей шляхом сприяння будівництву багатоквартирних житлових будинків за власні кошти Кооперативу, а також наступної експлуатації та управління цими будинками.

За договором підряду від 04.05.2015 №4/05-1п позивачем на користь ТОВ "Валіо Груп" перераховано грошові кошти, водночас акти приймання виконаних будівельних робіт та довідки, складені за вказаним договором, містять дефекти форми; згідно баз даних ДФС України у ТОВ "Валіо Груп" відсутні трудові ресурси та основні засоби для здійснення господарської діяльності; податкові розрахунки сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платника податків, і сум утриманого з них податку (форма №1ДФ) у 2015 році вказаним товариством не подавались; за даними Єдиного реєстру податкових накладних ТОВ "Валіо Груп" будівельні роботи та будівельні матеріали не придбавало, а податковий кредит за період з 01.01.2015 по 31.12.2015 сформувало за рахунок придбання іншої номенклатури товарів; крім того створення (придбання) ТОВ "Валіо Груп" з метою прикриття незаконної діяльності реального сектору економіки та пособництва в ухиленні від сплати податків встановлено в ході досудових розслідувань, здійснених в рамках кримінальних проваджень, внесених до Єдиного реєстру досудових розслідувань (№32015100070000064 від 12.06.2015 та №32017100070000002 від 05.01.2017 за фактом вчинення кримінальних правопорушень, передбачених частиною 1 статті 205, частиною 1 статті 212, частиною 5 статті 27, частиною 3 статті 212 Кримінального кодексу України (далі - КК України); №32015100020000162 від 08.12.2015 за ознаками складу злочину, передбаченого частиною 5 статті 27, частиною 3 статті 212, частиною 2 статті 200, частиною 1 статті 205 КК України; №22016000000000092 за ознаками злочину, передбаченого частиною 5 статті 191, частиною 2 статті 205 КК України).

За наведеного Управління дійшло висновку про фактичне нездійснення фінансово - господарських операцій між позивачем та ТОВ "Валіо Груп", а тому вважало, що Кооператив був зобов`язаний подати, але не подав податковому органу податкову декларацію з податку на прибуток за III та IV квартали 2015 року, в якій відобразити об`єкт оподаткування податком на прибуток та нарахувати податкове зобов`язання виходячи із суми операції нецільового використання коштів.

На підставі акту відповідачем винесено податкове повідомлення - рішення від 18.08.2017 №0006231209, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств за основним платежем на 549002,00 грн.

25.10.2017 Управлінням виставлено Кооперативу податкову вимогу форми "Ю" №2277-17 на суму 816712,35 грн. за платежем - податок на прибуток приватних підприємств.

В аспекті заявлених вимог, з огляду на фактичні обставини Верховний Суд дійшов висновку про таке.

Конституційний правовий порядок у сфері оподаткування ґрунтується на положеннях частини першої статті 67, пункту 1 частини другої статті 92 Конституції України, згідно з якими кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори, що встановлюються виключно законами України, у порядку і розмірах, передбачених ними.

Так, згідно пункту 133.4 статті 133 ПК України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин) не є платниками податку неприбуткові підприємства, установи та організації у порядку та на умовах, встановлених цим пунктом.

Відповідно до підпункту 133.4.1 пункту 133.4 статті 133 ПК України неприбутковим підприємством, установою та організацією є підприємство, установа та організація, що одночасно відповідає таким вимогам: утворена та зареєстрована в порядку, визначеному законом, що регулює діяльність відповідної неприбуткової організації; установчі документи якої містять заборону розподілу отриманих доходів (прибутків) або їх частини серед засновників (учасників), членів такої організації, працівників (крім оплати їхньої праці, нарахування єдиного соціального внеску), членів органів управління та інших пов`язаних з ними осіб; установчі документи якої передбачають передачу активів одній або кільком неприбутковим організаціям відповідного виду або зарахування до доходу бюджету у разі припинення юридичної особи (у результаті її ліквідації, злиття, поділу, приєднання або перетворення); внесена контролюючим органом до Реєстру неприбуткових установ та організацій.

Обов`язковою умовою для неприбуткових організацій, відповідно до підпункту 133.4.2 пункту 133.4 статті 133 ПК України, є те, що доходи (прибутки) неприбуткової організації використовуються виключно для фінансування видатків на утримання такої неприбуткової організації, реалізації мети (цілей, завдань) та напрямів діяльності, визначених її установчими документами.

За правилами підпункту 133.4.3 пункту 133.4 статті 133 ПК України у разі недотримання неприбутковою організацією вимог, визначених цим пунктом, така неприбуткова організація зобов`язана подати у термін, визначений для місячного податкового (звітного) періоду,  звіт про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації  за період з початку року по останній день місяця, в якому вчинено таке порушення, та зазначити суму самостійно нарахованого податкового зобов`язання з податку на прибуток. Податкове зобов`язання розраховується, виходячи із суми операції нецільового використання коштів. Така неприбуткова організація виключається контролюючим органом з Реєстру неприбуткових установ та організацій.

З першого дня місяця, наступного за місяцем, у якому вчинено таке порушення, до 31 грудня податкового (звітного) року неприбуткова організація зобов`язана щоквартально подавати до контролюючого органу квартальну фінансову і податкову звітність (з наростаючим підсумком) з податку на прибуток та сплачувати податок у термін, визначений для квартального періоду.

З наступного податкового (звітного) року така неприбуткова організація подає фінансову і податкову звітність та сплачує податок на прибуток у порядку, встановленому статтею 57 цього Кодексу для неприбуткових організацій - платників податку на прибуток.

Згідно пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

За визначенням статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року №996-XIV (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин; далі - Закон №996-XIV) первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Як визначено підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України, господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

У відповідності до статті 1 Закону №996-XIV господарська операція це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Зміст наведених положень у їх системному зв`язку свідчить про те, що визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника та бути відображеною у належним чином оформлених первинних документах, які зазвичай супроводжують операцію певного виду. Для підтвердження даних податкового обліку можуть враховуватися лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.

Згідно з частиною другою статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Разом з тим, за змістом статті 9 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюється на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

У справі, яка розглядається, судами встановлено, що згідно статуту позивач є неприбутковою організацією та не має на меті одержання прибутку. Предметом діяльності Кооперативу є забезпечення житлом та/або житловими приміщеннями членів (учасників) та асоційованих членів кооперативу і членів їх сімей шляхом сприяння будівництву багатоквартирних житлових будинків за власні кошти Кооперативу, а також наступної експлуатації та управління цими будинками.

04.05.2015 між позивачем як замовником та ТОВ "Валіо Груп" як підрядником було укладено договір підряду №4/05-1п, за умовами якого підрядник за дорученням замовника зобов`язується на власний ризик виконати певну роботу, а замовник - прийняти та оплатити її.

Згідно договору: роботи передбачені кошторисною документацією й виконуються підрядником на будівельному майданчику Кооперативу; якість повинна відповідати вимогам законодавства, державних будівельних норм та умовам договору; роботи виконуються із матеріалів замовника, за винятком тих, які за умовами договору надав підрядник; підрядник зобов`язується розпочати роботи протягом 5 днів з моменту надання матеріалів, інструменту та необхідної документації; підрядник зобов`язується виконати роботу до 31.12.2015 з правом дострокового виконання; вартість та витрати по виконанню робіт визначаються згідно з кошторисом (додаток №1 до договору); витрати підрядника відшкодовуються із винагороди, що виплачуються замовником; термін оплати протягом 3 днів з моменту підписання договору - аванс у розмірі 100% вартості виконання робіт, розрахунки проводяться у безготівковій формі.

Як стверджував позивач, з доводами якого погодився й суд апеляційної інстанції, у ході перевірки та розгляду справи подана вся необхідна первинна документація та інші докази на підтвердження реальності господарських операцій із контрагентом, а також того, що укладена угода мала на меті настання дійсних правових наслідків, що обумовлені нею.

Суд касаційної інстанції зазначає, що складені за результатами господарських операцій первинні документи повинні підтверджувати і розкривати суть, внутрішню сторону господарських операцій, їх справжність, економічну вигоду (виправданість, ризик) і ділову мету. Щоб так кваліфікувати природу господарських операцій, необхідно послатися на допустимі та належні докази, якими засвідчується стан (якість) таких операцій.

Предмет доказування у справі, що розглядається, становлять обставини, що підтверджують або спростовують реальність здійснення самої господарської операції, а відтак і дотримання Кооперативом порядку використання доходів (прибутків) як неприбутковою організацією.

Вирішуючи спір та визнаючи законним оскаржуване податкове повідомлення-рішення про збільшення позивачу грошових зобов`язань, суд першої інстанції виходив з того, що документи, які містяться в матеріалах справи, не підтверджують фактичне здійснення фінансово - господарських операцій між позивачем та ТОВ "Валіо Груп" за договором підряду від 04.05.2015 №4/05-1п. Такого висновку суд дійшов з огляду на дефектність наданої документації (зміст договору не розкриває конкретний вид і вартість підрядних робіт, акти приймання виконаних будівельних робіт та довідки про їх вартість не містять печатки підрядника та дати складення, у них не ідентифіковано осіб, які їх підписали), непредставлення первинних документів, які мали бути складені відповідно до умов договору (відсутні додаток №1 до договору (кошторис), проектна документація, інші необхідні документи для виконання будь-якого виду будівельних робіт), встановлені обставини відсутності у контрагента трудових та інших матеріальних ресурсів, об`єктивно необхідних для виконання спірних робіт, виходячи з їх характеру та обсягу, а також беручи до уваги загальний обсяг задекларованих операцій, анулювання свідоцтва платника ПДВ ТОВ "Валіо Груп". Не встановив суд й обставин залучення контрагентом інших осіб для забезпечення виконання взятих на себе зобов`язань.

Також суд врахував наявність кримінальних проваджень та отримані в межах таких свідчення (пояснення) посадових осіб ТОВ "Валіо Груп" про непричетність до господарської діяльності підприємства, тобто обставини існування ознак фіктивності контрагента.

При цьому з метою повного та всебічного з`ясування всіх обставин у справі та перевірки здійснення господарських операцій між позивачем та згаданим вище контрагентом судом першої інстанції постановлялися ухвали, у відповідності до яких доручалося Львівському окружному адміністративному суду та Харківському окружному адміністративному суду допитати як свідків засновника ТОВ "Валіо Груп" ОСОБА_1 та засновника і одночасно його директора ОСОБА_2 , однак судові доручення повернуті судами у зв`язку із неможливістю їх виконання з об`єктивних причин (через неявку відповідних осіб до судів, які виконували доручення), що позбавило суд можливості додатково перевірити та оцінити фактичне здійснення господарських операцій; до того ж Кооператив не сприяв у встановленні судом дійсних обставин справи та не забезпечив явку засновників (директора) або інших посадових осіб ТОВ "Валіо Груп", які безпосередньо приймали участь у вчиненні розглядуваних господарських операцій і могли б підтвердити це.

Дійсно законодавством не встановлено конкретного переліку первинних документів, складенням яких мають опосередковуватись господарські операції. Однак критерієм можливості відображення операцій у податковому обліку є забезпечення підтвердження фактичного їх здійснення на підставі наявних документів.

Умовою належного документального підтвердження операцій є можливість зробити обґрунтований висновок про те, що витрати фактично понесені, а роботи чи послуги виконані (надані). З цією метою первинні документи мають містити достатній обсяг інформації щодо змісту та суті наданих послуг, розкривати їх господарську доцільність та спрямованість на досягнення економічного ефекту споживачем.

Такий же підхід застосовано Верховним Судом у постановах від 21 лютого 2023 року по справі №820/4281/18 та від 12 квітня 2023 року по справі №807/2118/16.

Слід зазначити, що з огляду на специфіку та особливості обумовлених операцій, їх обсяг останні у будь-якому випадку вимагали наявності у відповідного суб`єкта господарювання (виконавця, підрядника) власного або орендованого (залученого) технічного персоналу з відповідною кваліфікацією та дозволом (ліцензією, допуском) на виконання робіт, виробничих активів, складських приміщень, транспортних та інших засобів (техніки, обладнання, інструменту тощо).

Натомість суд апеляційної інстанції, скасовуючи постанову суду першої інстанції та задовольняючи позовні вимоги, обмежився лише загальним посиланням на документальне підтвердження здійснення розглядуваних операцій, однак не навів обґрунтованих мотивів, із вказівкою на підтверджені належними доказами обставини, які б спростовували висновки суду першої інстанції й свідчили про реальне (фактичне) виконання контрагентом своїх зобов`язань.

Визнаючи доводи контролюючого органу та суду першої інстанції такими, що не свідчать беззаперечно про нездійснення операцій, так як підрядник не позбавлений права залучати для виконання договірних зобов`язань третіх осіб, апеляційний суд, однак, не встановив, чи скористався контрагент позивача таким правом, як власне і не перевірив чи складені за результатом цих відносин документи підтверджують їх справжність та свідчать про участь саме працівників контрагента чи залучених ним осіб при виконанні зобов`язань, не з`ясував осіб та їх кількості, які виконували роботи, сам вид таких робіт, обставин передачі ТОВ "Валіо Груп" (підряднику) будь-якої проектної, відповідної дозвільної та погоджувальної документації, розробки контрагентом організаційно-технічної документації; замовлення та подачі ТОВ "Валіо Груп" до робочого місця на будівельний майданчик матеріальних ресурсів та будівельних матеріалів; перевезення персоналу до місць виконання робіт; вивезення після закінчення робіт техніки, інвентарю, відходів, допоміжних споруд; доказів наявності у контрагента дозволів (ліцензій, допусків) на право здійснення такого роду робіт (послуг), у тому числі на об`єктах підвищеної небезпеки, тощо.

На підтвердження своєї позиції суду апеляційної інстанції необхідно також додатково було й пересвідчитися у наявності оформлення перепусток на територію відповідних об`єктів для працівників контрагента чи залучених ним осіб, передачі підряднику об`єктів робіт (площадки, обладнання та ін.) з оформленням нарядів-допусків, ознайомлення працівників із правилами техніки безпеки та пожежної безпеки тощо; яким чином укладалася наведена вище угода із ТОВ "Валіо Груп", виконувалась та контролювалася позивачем, враховуючи те, що обізнаність замовника відносно таких обставин обумовлюється звичайною діловою практикою, характером та специфікою угоди (обумовлених операцій). Однак таких обставин апеляційним судом встановлено не було.

У зв`язку із наведеним слід зазначити, що Велика Палата Верховного Суду в постанові від 07.07.2022 у справі №160/3364/19 дійшла висновку, зокрема, що платник податків не може бути обмежений у використанні первинного документа для цілей податкового обліку в тому разі, якщо безпосередньо він не вносив до такого документа неправдиві (недостовірні) відомості. Всі негативні наслідки, пов`язані з недостовірністю даних, зазначених у первинному документі, мають покладатися виключно на ту особу, яка їх внесла. Якщо іншою особою були внесені до документа відомості щодо учасника господарської операції, який має дефекти правового статусу, то добросовісний платник податків, який скористався відповідним документом для підтвердження даних свого податкового обліку, не може зазнавати жодних негативних наслідків у тому разі, якщо інші обставини, зазначені в первинному документі, зокрема рух відповідних активів, мали місце. При цьому має враховуватися реальна можливість платника податків пересвідчитися у тому, чи були достовірними відомості, що внесені до первинного документа його контрагентом.

У згаданій постанові Велика Палата вказала й на те, що до постановлення вироку в межах кримінального провадження протокол допиту під час досудового розслідування не може вважатися належним доказом в адміністративному судочинстві. Частиною четвертою статті 95 Кримінального процесуального кодексу України передбачено, що суд може обґрунтувати свої висновки лише на показаннях, які він безпосередньо сприймав під час судового засідання або отриманих у порядку, передбаченому статтею 255 цього Кодексу; суд не вправі обґрунтовувати судові рішення показаннями, наданими слідчому, прокурору, або посилатися на них.

В той же час Верховний Суд неодноразово акцентував увагу на тому, що надання судом оцінки всім важливим аргументам, які були передумовою прийняття суб`єктом владних повноважень відповідного індивідуального акта, який є предметом судового контролю, є визначеною процесуальним законом гарантією справедливого судового розгляду, одним із елементів якого є мотивована оцінка кожного аргументу, наведеного учасниками справи, щодо наявності чи відсутності підстав для задоволення позову.

Проте у цій справі, визнавши необґрунтованими твердження контролюючого органу про ознаки фіктивності ТОВ "Валіо Груп" та застосувавши принцип індивідуальної відповідальності платника податку, суд апеляційної інстанції продемонстрував формальний підхід до з`ясування фактичних обставин щодо виконання підрядних робіт за господарським договором, укладеним позивачем із контрагентом, та, як наслідок, не перевірив наявності руху активів на шляху до позивача у справі, участь ТОВ "Валіо Груп" у такому ланцюгу та її дійсний вплив на правові наслідки спірних операцій, чи викликали згадані господарські операції зміни в структурі активів та зобов`язань Кооперативу, його власному капіталі та чи спричинили вони реальні зміни майнового стану цього платника податків.

З огляду на це, висновки суду апеляційної інстанції не можна визнати повними, всебічними та обґрунтованими. Усунення таких недоліків можливе лише у разі повторного перегляду судового рішення суду першої інстанції в апеляційному порядку.

Посилання ж позивача на постанови Верховного Суду від 19.03.2021 у справі №822/1713/18, від 13.05.2021 у справі №822/3618/17, у яких, як вказує Кооператив, суд касаційної інстанції визнав дотримання житлово-будівельними кооперативами вимог підпункту 133.4.3 пункту 133.4 статті 133 ПК України при взаємовідносинах із ТОВ "Валіо Груп", є безпідставними, адже відсутнє необхідне обґрунтування на підтвердження того, що в основі правозастосування судів лежать тотожні між собою фактичні обставини, які зумовили відповідне трактування правових норм і ухвалення судових рішень. До того ж позивач не був учасником згаданих справ.

Пунктом другим частини першої статті 349 КАС України передбачено, що суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і передати справу повністю або частково на новий розгляд.

Враховуючи, що в силу вимог процесуального закону допущені порушення не можуть бути усунуті судом касаційної інстанції, рішення апеляційного суду на підставі статті 353 КАС України підлягає скасуванню, а справа - направленню до цього суду на новий розгляд.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 359 КАС України, Суд

П О С Т А Н О В И В :

Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Хмельницькій області задовольнити частково.

Постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 29.01.2019 скасувати, а справу направити до суду апеляційної інстанції на новий розгляд.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і оскарженню не підлягає.

Судді	С.С. Пасічник І.А. Гончарова   І.А. Васильєва