ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

15 лютого 2024 року 	м. Дніпро	справа № 280/6931/22	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Дурасової Ю.В. (доповідач),
                               суддів:  Божко Л.А., Лукманової О.М.,     
секретар судового засідання Бендес А.Г. 
за участю представника позивача Волошиної Є.В.
                 представника відповідача Лозінської І.А.
                 представника третьої особи Міщенко О.В.
          розглянувши в режимі відеоконференції в м. Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Вінницькій області     
        на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 23.03.2023 року  (головуючий суддя Сіпака А.В.)
        в адміністративній справі №280/6931/22 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Запорізький титано-магнієвий  комбінат" до відповідача  Головного управління ДПС у Вінницькій області,  третя особа,  яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору на стороні відповідача: Головне управління ДПС у Запорізькій області   про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

ВСТАНОВИВ:
Позивач, Товариство з обмеженою відповідальністю "Запорізький титано-магнієвий  комбінат", звернувся 08.12.2022 до Запорізького окружного адміністративного суду з позовом  до відповідача Головного управління ДПС у Вінницькій області, третя особа: Головне управління ДПС у Запорізькій області, в якому просив:
- визнати незаконними та скасувати податкові повідомлення – рішення від 26.08.2022 №0054170703 та №00544180703.
В обґрунтування позовних вимог зазначено, що контролюючим орган має право на проведення документальної позапланової перевірки за умови, що до початку проведення зазначеної перевірки платнику податків вручено у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки. Позивач зазначає, що наказ від 22.07.2022 №1885К про проведення перевірки з 22.07.2022 отримано позивачем в електронному кабінеті 22.07.2022 (п`ятниця) о 18:50, а тому відповідно до чинного законодавства України датою вручення вважається наступний робочий день – 25.07.2022 (понеділок), а отже контролюючий орган втратив право провести перевірку за даним наказом, оскільки він не був вручений до початку проведення перевірки. Зазначив, що на підставі направлення від 06.06.2022 №730 (до прийняття наказу ДПС України від 09.06.2022 №311 «Про внесення змін до наказу ДПС від 28.03.2022 №173») та наказу ГУ ДПС у Запорізькій області від 01.06.2022 №451-п, ГУ ДПС у Запорізькій області було проведено документальну виїзну перевірку ТОВ «ЗТМК» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за січень 2022 року у податковій декларації з податку на додану вартість віл 21.02.2022 №9036825981 від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, з урахуванням періодів декларування від`ємного значення та поданих уточнюючих розрахунків. Позивач вважає, що з урахування зазначеного та з урахуванням прямої заборони передбаченої пунктом 78.2 статті 78 Податкового кодексу України відповідач не мав права проводити повторну документальну позапланову перевірку позивача відповідно до підпункту 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України. 
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 23.03.2023 року  позов задоволено.
Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Вінницькій області від 26.08.2022 року №0054170703 та №00544180703.          Рішення суду першої інстанції мотивоване тим, що позивачу до початку проведення документальної перевірки у встановленому порядку не було вручено наказ та повідомлення про проведення перевірки чим не дотримано вимог податкового законодавства. Зауважив, що відповідачем було направлено позивачу копію наказу та повідомлення про перевірку засобами поштового зв`язку. Разом з тим, абзац 2 пункту 79.2 статті 79 ПК України визначає, що у разі направлення документів засобами поштового зв`язку перевірка розпочинається не раніше 30 календарного дня з дати надсилання такого повідомлення та копії наказу. Зазначених положень Податкового кодексу України контролюючим органом також дотримано не було. Також дійшов висновку, що вирішуючи питання про призначення перевірки ТОВ «ЗТМК» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за січень 2022 року від`ємного значення з податку на додану вартість, відповідачем не дотримано положень п.78.2 ст.78 ПК України. За таких обставин, порушення порядку призначення та проведення документальної перевірки позивача є безумовною підставою для скасування податкових повідомлень – рішень, що прийняті за результатами такої перевірки.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове судове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.
Вказує, що безпосереднього впливу процедурного порушення, допущеного при призначенні та проведенні перевірки (заявленого позивачем) на правильність висновків та відповідно обґрунтованість і законність прийнятого за результатами такої перевірки рішення, на думку ГУ ДПС у Вінницькій області, немає. Зауважив, що порушення процедури прийняття рішення суб`єктом владних повноважень саме по собі може бути підставою для  визнання його протиправним та скасування у разі, коли таке порушення безпосередньо могло вплинути на зміст прийнятого рішення.
Позивач у справі надав відзив на апеляційну скаргу. Просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.
Третя особа у справі також надала відзив на апеляційну скаргу. Просить апеляційну задовольнити, рішення суду першої інстанції скасувати, прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позову.
          В судовому засіданні представники відповідача та третьої особи свою позицію щодо рішення суду першої інстанції підтримали. Просить (кожен окремо) апеляційну задовольнити, рішення суду першої інстанції скасувати, прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позову.
          В судовому засіданні представник позивача проти апеляційної скарги заперечив, просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції – без змін.
          Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів апеляційної інстанції виходить з наступного.
          Судом першої інстанції встановлено, що на підставі висновків Акту перевірки від 29.07.2022 №4496/02-32-07-03/38983006 контролюючим органом прийнято податкові повідомлення-рішення від 26.08.2022:
№0054170703, яким до позивача застосовано штрафні санкції в розмірі 1020грн.;
№0054180703, яким позивачу відмовлено у наданні бюджетного відшкодування на суму 9  296  112грн.
Позивач, вважає протиправними зазначені податкові повідомлення-рішення.
Суд першої інстанції позов задовольнив.
Досліджуючи правильність прийняття судом першої інстанції рішення в межах доводів апеляційної скарги, колегія суддів апеляційної інстанції вважає за необхідне дослідити ряд норм законодавства, що регулюють дані правовідносини та обставини справи. 
Судом апеляційної інстанції встановлено, що до даних правовідносин слід застосовувати норми Конституції України, Податкового кодексу України №2755-VI від 02.12.2010 року.
Так, стаття 19 Конституції України передбачає, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Отже, суб`єкти владних повноважень (до яких відноситься відповідач) мають діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. 
Таким чином межі дій відповідача чітко визначені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає Податковий кодекс України №2755-VI від 02 грудня 2010 року (далі - ПК України).
Право на проведення перевірки, в тому числі фактичної перевірки, визначено положеннями підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 та пункту 75.1. статті 75 ПК України.
Відповідно до пункту 75.1.3. статті 75 ПК України, контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Пунктом 78.4 статті 78 ПК України визначено, що право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків (крім перевірок, передбачених підпунктом 78.1.22 пункту 78.1 цієї статті) надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки.
Згідно п.79.1 ст.79 ПК України, документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності підстав для проведення документальної перевірки, визначених статтями 77 та 78 цього Кодексу. Документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі зазначених у підпункті 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 цього Кодексу документів та даних, наданих платником податків у визначених цим Кодексом випадках, або отриманих в інший спосіб, передбачений законом.
Пунктом 79.2 ст.79 ПК України передбачено, що документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.
У разі надіслання (вручення) відповідно до статті 42 цього Кодексу платнику податків (його представнику) копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення позапланової невиїзної перевірки, шляхом надсилання за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення документальна позапланова невиїзна перевірка (крім перевірки, визначеної статтею 200 цього Кодексу) розпочинається не раніше 30 календарного дня з дати надсилання такого повідомлення та копії наказу.
Виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.
Відповідно до п.42.4 ст.42 ПК України, документ, надісланий контролюючим органом в електронний кабінет, вважається врученим платнику податків, якщо він сформований з дотриманням вимог законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» та є доступним в електронному кабінеті.
Датою вручення платнику податків документа є дата, зазначена у квитанції про доставку у текстовому форматі, що відправляється з електронного кабінету автоматично та свідчить про дату та час доставки документа платнику податків. У разі якщо доставка документа відбулася після 18 години, датою вручення документа платнику податків вважається наступний робочий день. Якщо доставка відбулася у вихідний чи святковий день, датою вручення документа платнику податків вважається перший робочий день, що настає за вихідним або святковим днем.
Матеріалами справи підтверджується, що 22.07.2022, на підставі пп.19-1.1.6 п.19-1.1 ст.19-1, пп.20.1.4 п.20.1 ст.20, пп.75.1.2 п.75.1 ст.75, пп.78.1.8 п.78.1 ст.78, ст.79, п.200.11 ст.200 та пп.69.2 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, ГУ ДПС у Вінницькій області видано наказ №1885К, відповідно до якого наказано провести документальну позапланову невиїзну перевірку ТОВ «ЗТМК» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за січень 2022 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, яке зазначене з урахуванням від`ємного значення з податку на додану вартість, задекларованого у попередніх звітних періодах. Дата початку перевірки: 22.07.2022; тривалість перевірки: 5 робочих днів (а.с. 96 т. 1).
Також, 22 липня 2022 (міститься виправлення з «червня») відповідачем складено повідомлення №488/02-32-07-03 щодо проведення перевірки (а.с. 97 т.1).
У період з 22.07.2022 по 28.07.2022 співробітниками ГУ ДПС у Вінницькій області проведено документальну позапланову невиїзну перевірку ТОВ «ЗТМК» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за січень 2022 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, яке зазначене з урахуванням від`ємного значення з податку на додану вартість, задекларованого у попередніх звітних періодах, за результатами якої складено Акт перевірки від 29.07.2022 №4496/02-32-07-03/38983006 (а.с. 22-34 т. 1).
Згідно висновків зазначеного Акту перевірки встановлено порушення ТОВ «ЗТМК»:
пп.44.1 ст.44, абзацу б) п.200.4, п.200.7, п.200.9 ст.200 Податкового кодексу України та п.5 р.V «Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість», затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 №21, в результаті чого ТОВ «ЗТМК»: 
завищено суму ПДВ, яка підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку (р.20.2 (20.2.1) Декларації) за січень 2022 року на суму 9  296  112 грн.;
занижено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду) (ряд.21 Декларації) за січень 2022 року на суму 9  296  112 грн.;
п.16.1.5, п.16.1.12 ст.16, п.44.1, п.44.6 ст.44, ст.79, п.83.1 ст.83, п.85.2 ст.85 ПК України – підприємством не забезпечено надання до перевірки документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки.
На підставі висновків Акту перевірки від 29.07.2022р. №4496/02-32-07-03/38983006 контролюючим органом прийнято податкові повідомлення-рішення від 26.08.2022:
- №0054170703, яким до позивача застосовано штрафні санкції в розмірі 1020грн. (а.с. 44 т. 1);
- №0054180703, яким позивачу відмовлено у наданні бюджетного відшкодування на суму 9  296  112грн. (а.с. 42 т.1).
Колегія суддів апеляційної інстанції бере до уваги, що матеріали справи містять лист ГУ ДПС у Вінницькій області, до якого долучено наказ про проведення перевірки та повідомлення, надійшов до електронного кабінету платника податків 22.07.2022 о 18 год. 50 хв. (а.с.15 т. 1).
За таких обставин, з огляду на положення п.42.4 ст.42 ПК України, датою вручення позивачу наказу та повідомлення про перевірку слід вважати 25.07.2022, оскільки 23.07.2022 та 24.07.2022 - вихідні дні.
В свою чергу, контролюючим органом розпочато проведення перевірки 22.07.2022, про що безпосередньо зазначено у акті перевірки, який став підставою для прийняття спірних податкових повідомлень-рішень.
Тобто, матеріалами справи підтверджується, що позивачу до початку проведення документальної перевірки у встановленому порядку не було вручено наказ та повідомлення про проведення перевірки чим не дотримано вимог податкового законодавства.
Також, колегія суддів апеляційної інстанції бере до уваги, що відповідачем направлено позивачу копію наказу та повідомлення про перевірку засобами поштового зв`язку.
З приводу цього слід зазначити, що абзац 2 пункту 79.2 статті 79 ПК України визначає, що у разі направлення документів засобами поштового зв`язку перевірка розпочинається не раніше 30 календарного дня з дати надсилання такого повідомлення та копії наказу. 
Зазначених положень Податкового кодексу України контролюючим органом також дотримано не було.
Законодавством встановлений обов`язок контролюючого органу повідомити платника податків про дату початку та місце проведення перевірки, а платнику, в свою чергу, гарантується право оскаржувати рішення контролюючого органу про проведення перевірки стосовно нього. Реалізація такого права за відсутності обов`язку у контролюючого органу повідомляти про перевірку до її проведення була б неможливою. 
Невиконання вимог щодо пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, направлення на проведення перевірки та копії наказу про проведення перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.
Така позиція узгоджується також з висновками, викладеними Верховним Судом України в постанові від 27.01.2015 (справа № 21-425а14) та від 09.02.2016 (справа № 21-5864а15), а також висновками Верховного Суду викладеними в постановах від 09.02.2021 по справі №804/3329/15, від 23.09.2022 по справі №320/3827/19, від 18.10.2022 по справі №804/2982/18.
Водночас, в силу п.78.2 ст.78 ПК України, контролюючим органам забороняється проводити документальні позапланові перевірки, які передбачені підпунктами 78.1.1, 78.1.4, 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу, у разі, якщо питання, що є предметом такої перевірки, були охоплені під час попередніх перевірок платника податків.
Матеріалами справи підтверджується, що перевірка позивача призначена з підстав пп.78.1.8 п.78.1 ст.78 ПК України, а відповідно на проведення таких перевірок розповсюджується заборона їх повторного проведення.
Натомість, з матеріалів справи вбачається, що у період з 06.06.2022 по 23.06.2022 співробітниками ГУ ДПС у Запорізькій області вже було проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «ЗТМК» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за січень 2022 року (вх.№9036825981 від 21.02.2022) від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, з урахуванням періодів декларування від`ємного значення та поданих уточнюючих розрахунків, за результатами якої складено Акт перевірки від 14.07.2022 №2385/08-01-07-01/38983006 (а.с. 9-12 т.1).
Наказом Міністерства фінансів України від 20.08.2015 року №727 затверджено Порядок оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків (Порядок №727).
Відповідно до пункту 2 Порядку №727, акт документальної перевірки - документ, який підтверджує факт проведення документальної перевірки та відображає її результати.
Тобто, акт документальної перевірки є тим документом, що підтверджує факт проведення документальної перевірки.
За таких обставин, перевірка ТОВ «ЗТМК» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за січень 2022 року від`ємного значення з податку на додану вартість вже була проведена співробітниками ГУ ДПС у Запорізькій області.
При цьому, матеріали справи не містять доказів на підтвердження того, що у встановленому поряду були скасовані наказ та повідомлення на перевірку, які видані ГУ ДПС у Запорізькій області, та/або визнано Акт перевірки таким, що втратив чинність.
Зокрема, судом першої інстанції зазначено, що з пояснень представника третьої особи встановлено, що Акт перевірки від 14.07.2022 №2385/08-01-07-01/38983006, разом із проектами податкових повідомлень - рішень, направлялись ГУ ДПС у Запорізькій області на адресу ГУ ДПС у Вінницькій області, проте, відповідач не врахував проведення перевірки позивача та в супереч положень п.78.2 ст.78 ПК України прийняв рішення про призначення фактично повторної перевірки, а за результатами такої перевірки складено Акт висновки якого суперечать висновкам Акту перевірки від 14.07.2022 №2385/08-01-07-01/38983006.
Отже, суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що вирішуючи питання про призначення перевірки ТОВ «ЗТМК» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за січень 2022 року від`ємного значення з податку на додану вартість, відповідачем не дотримано положень п.78.2 ст.78 ПК України.
За таких обставин, колегія суддів апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції, що порушення порядку призначення та проведення документальної перевірки позивача є безумовною підставою для скасування податкових повідомлень-рішень, що прийняті за результатами такої перевірки.           Згідно з частиною 1 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна, довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.              
Частиною 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.
На думку колегії суддів апеляційної інстанції матеріали справи дають підстави для висновку, шо позивачем доведені обставини, на яких ґрунтуються позовні вимоги.
При цьому, відповідачем не доведено обставини, на яких ґрунтуються заперечення проти позовних вимог, не доведено правомірність дій/рішень відповідача як суб`єкта владних повноважень.
          Таким чином, колегія суддів апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про наявність підстав для задоволення позову.
          Доводи апеляційної скарги не спростовують правове обґрунтування, покладеного в основу рішення суду першої інстанції, тому не можуть бути підставою для його скасування.
          Виходячи з результатів апеляційного перегляду не підлягають розподілу витрати у справі.
          Керуючись 241-245, 250, 315, 316, 321, 322, 327, 328, 329 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:
          
          Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Вінницькій області  – залишити без задоволення.
          Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 23.03.2023 року – залишити без змін.
         Постанова набирає законної сили з дня її прийняття 15.02.2024 та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом 30 днів згідно ст. 329 КАС України з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.
          Вступну та резолютивну частини постанови проголошено 15.02.2024.
          В повному обсязі постанова виготовлена 22.02.2024. 
    
Головуючий - суддя                                                                      Ю. В. Дурасова 

                               суддя                                                                      Л.А. Божко 

                               суддя                                                                      О.М. Лукманова