ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Головуючий суддя у першій інстанції: Лунь З.І.

24 січня 2024 року	Львів	Справа № 380/16113/23 пров. № А/857/23358/23	
Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:                                         Бруновської Н.В.
суддів:                                                             Хобор Р.Б., Шавеля Р.М.
розглянувши у письмовому провадженні в м.Львові апеляційну скаргу Державної податкової служби України на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 06 листопада 2023 року у справі № 380/16113/23 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "АЛЬТЕНЕРГОТЕХ" до Державної податкової служби України про визнання протиправними дій, зобов`язання вчинити дії, -
ВСТАНОВИВ:
13.07.2023р. позивач, Товариство з обмеженою відповідальністю "АЛЬТЕНЕРГОТЕХ" (далі – ТзОВ «АЛЬТЕНЕРГОТЕХ») звернувся з позовом до Державної податкової служби України у якому просив суд:
- визнати протиправними відмови від 17.01.2023р. та 26.01.2023р. у прийнятті до реєстрації податкових накладних, надісланих 13.01.2023р. та 25.01.2023р.;
- зобов`язати зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних, податкові накладні №350 від 30.12.2022, №351 від 16.12.2022, №352 від 19.12.2022, №353 від 19.12.2022, №354 від 19.12.2022, №357 від 20.12.2022, № 360 від 22.12.2022, №362 від 23.12.2022, №365 від 28.12.2022, №368 від 29.12.2022, №369 від 30.12.2022, №378 від 30.12.2022, №381 від 30.12.2022, №382 від 30.12.2022, №383 від 30.12.2022, №3 від 10.01.2023, № 8 від 11.01.2023, №10 від 11.01.2023. 
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 06.11.2023р. позов задоволено частково.
Суд визнав протиправними дії Державної податкової служби України щодо неприйняття до реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, податкові накладні ТзОВ «Альтенерготех»   №350 від 30.12.2022, №351 від 16.12.2022, №352 від 19.12.2022, №353 від 19.12.2022, №354 від 19.12.2022, №357 від 20.12.2022, № 360 від 22.12.2022, №362 від 23.12.2022, №365 від 28.12.2022, №368 від 29.12.2022, №369 від 30.12.2022, №378 від 30.12.2022, №381 від 30.12.2022, №382 від 30.12.2022, №383 від 30.12.2022, №3 від 10.01.2023, № 8 від 11.01.2023, №10 від 11.01.2023.
Крім того, суд зобов`язав Державну податкову службу України прийняти податкові накладні ТзОВ «Альтенерготех» №350 від 30.12.2022, №351 від 16.12.2022, №352 від 19.12.2022, №353 від 19.12.2022, №354 від 19.12.2022, №357 від 20.12.2022, № 360 від 22.12.2022, №362 від 23.12.2022, №365 від 28.12.2022, №368 від 29.12.2022, №369 від 30.12.2022, №378 від 30.12.2022, №381 від 30.12.2022, №382 від 30.12.2022, №383 від 30.12.2022, №3 від 10.01.2023, № 8 від 11.01.2023, №10 від 11.01.2023 для вирішення питання щодо їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
В решті позовних вимог суд відмовив.
Не погоджуючись із даним рішенням, апелянт Державна податкова служба України подав апеляційну скаргу, в якій зазначає, що судом порушено норми матеріального та процесуального права.
Апелянт просить суд, рішення Львівського окружного адміністративного суду від 06.11.2023р. скасувати та прийняти нове рішення, яким в позові відмовити повністю.
Відповідно до п.3 ч.1 ст.311 КАС України, суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі: подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи, перевіривши доводи скарги, законність і обґрунтованість рішення суду, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає до задоволення виходячи з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено, що з 23.11.2010р. ТзОВ “Альтенерготех” зареєстроване, як юридична особа, що знаходиться за адресою: 82400, Львівська область, м.Стрий,  вул.Матійціва, будинок 4, корпус “А”, код ЄДРПОУ 37225679, знаходиться на обліку в Головному управлінні ДПС у Львівській області.
Із змісту Витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань видно, що основні види діяльності ТзОВ “Альтенерготех” є: торгівля електроенергією; електромонтажні роботи; інші будівельно-монтажні роботи; обслуговування систем безпеки; надання в оренду та експлуатацію власного чи орендованого майна; надання в оренду автомобілів і легкових автотранспортних засобів; надання в оренду вантажних автомобілів; ремонт і технічне обслуговування машин та устаткування промислового призначення; ремонт і технічне обслуговування електроустаткування; установка і монтаж машин і устаткування; виробництво електроенергії; передача електроенергії; розподіл електроенергії; будівництво споруд електропостачання та телекомунікацій.
01.10.2012р. податковий орган видав свідоцтво про реєстрацію ТзОВ «АЛЬТЕНЕРГОТЕХ» платником податку на додану вартість.
Згідно виписки з ЄДР, в ЄДРПОУ 02.12.2022р. внесено запис про призначення керівником ТзОВ “Альтенерготех” ОСОБА_1 .
Рішенням загальних зборів учасників ТзОВ “Альтенерготех” від 26.12.2022р., вирішено звільнити ОСОБА_1 з посади директора з 09.01.2023р., та з 10.01.2023р. призначити на посаду керівника ТзОВ “Альтенерготех” ОСОБА_2 
09.01.2023р. на виконання рішення зборів від 26.12.2022р., ОСОБА_1 склав повноваження директора ТзОВ “Альтенерготех” (звільнився), про що видано відповідний наказ № 1к від 09.01.2023р.
10.01.2023р. згідно з наказу №4к, до виконання обов`язків керівника ТзОВ “Альтенерготех” приступив ОСОБА_2 
11.01.2023р. ТзОВ “Альтенерготех” звернувся до державного реєстратора з заявою для проведення державної реєстрації ОСОБА_2 керівником ТзОВ “Альтенерготех”.
12.01.2023р. до ЄДРПОУ внесено запис про реєстрацію керівником ТзОВ “Альтенерготех” ОСОБА_2 
12.01.2023р. ТзОВ “Альтенерготех” звернувся до ТзОВ “Центр сертифікації ключів “Україна” з клопотанням про виготовлення кваліфікованого електронного підпису, що посвідчується копією рахунка-фактури від 12.01.2023р. та актом приймання-передачі.
13.01.2023р. кваліфікований електронний підпис згенеровано ТзОВ “Центр сертифікації ключів “Україна”, про що видано кваліфікаційний сертифікат відкритого ключа.
13.01.2023р. ТзОВ “Альтенерготех” після накладення кваліфікованого електронного підпису здійснено шифрування податкових накладних за №350 від 30.12.2022, №351 від 16.12.2022, №352 від 19.12.2022, №353 від 19.12.2022, №354 від 19.12.2022,  №357 від 20.12.2022, №360 від 22.12.2022, №362 від 23.12.2022, №365 від 28.12.2022, №368 від 29.12.2022, №369 від 30.12.2022, №378 від 30.12.2022, №381 від 30.12.2022, 3№82 від 30.12.2022, №383 від 30. 12.2022 в електронній формі та надіслано їх в ДПС України за допомогою засобів інформаційних, телекомунікаційних, інформаційно-телекомунікаційних систем з урахуванням вимог Законів України “Про електронні довірчі послуги”, “Про електронні документи та електронний документообіг” та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
17.01.2023р. ТзОВ “Альтенерготех” отримав квитанції про неприйняття податкових накладних за №350 від 30.12.2022, №351 від 16.12.2022, №352 від 19.12.2022, №353 від 19.12.2022, №354 від 19.12.2022,  №357 від 20.12.2022, №360 від 22.12.2022, №362 від 23.12.2022, №365 від 28.12.2022, №368 від 29.12.2022, №369 від 30.12.2022, №378 від 30.12.2022, №381 від 30.12.2022, 3№82 від 30.12.2022, №383 від 30. 12.2022, що були надіслані 13.01.2023, з вказанням причини: ДОКУМЕНТ НЕ МОЖЕ БУТИ ПРИЙНЯТИЙ, порушено вимоги ст.6 Закону України “Про електронні документи та електронний документообіг” - відсутня інформація про право підпису на дату складання документу особи, що засвідчила податкову накладну.
ч.2 ст.19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно ч.2 ст.2 КАС України визначено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо, з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів осіб і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Отже, під час розгляду спорів щодо оскарження рішень, дій та бездіяльності суб`єктів владних повноважень, суд зобов`язаний незалежно від підстав, наведених у позові, перевіряти оскаржувані рішення, дії та бездіяльність на їх відповідність усім зазначеним вимогам.
Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Цим Кодексом визначаються функції та правові основи діяльності контролюючих органів, визначених п. 41.1 ст. 41цьогоКодексу, та центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Відповідно до п.187.1 ст. 187 Податкового кодексу України (далі за текстом -ПК України) датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису.
В п.201.1 ст.201 ПК України видно, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно п.201.10. ст.201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених п.201.1 цієї статті та/або п.192.1 ст.192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до п.201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України. Покупець має право звіряти дані отриманої податкової накладної на відповідність із даними Єдиного реєстру податкових накладних.
Реєстрація податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється відповідно до вимог ПК України та Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010р.  № 1246 (надалі - Порядок № 1246).
Податкові накладні приймаються до Єдиного реєстру податкових накладних у разі дотримання вимог п.192.1 ст.192, п.200-1.3, 200-1.9 ст.200-1та п.201.1,201.10і 201.16 ст.201 ПК України, а також з урахуванням Закону України «Про електронні довірчі послуги», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 06.06.2017р. № 557, зареєстрований в Міністерстві Юстиції України від 3.08.2017р.  № 959/30827 (зі змінами).
За правилами ст.201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Положеннями п.2 Порядку № 1246 встановлено, зокрема, що податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість відповідно до вимог ПК України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
В п.20 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015р. № 1307, усі податкові накладні скріплюються електронними цифровими підписами посадових осіб платника податку та електронним цифровим підписом (за наявності), що є аналогом відбитка печатки постачальника (продавця). Податкова накладна не скріплюється електронними цифровими підписами (печаткою) отримувача (покупця) товарів/послуг.
Накладання електронних цифрових підписів посадових осіб (печаток) платника податку здійснюється у порядку, визначеному законодавством.
До Єдиного реєстру податкових накладних приймаються податкова накладна та/або розрахунок коригування, складені в електронній формі з накладенням:
- кваліфікованого електронного підпису головного бухгалтера (бухгалтера) або кваліфікованого електронного підпису керівника (у разі відсутності у постачальника (продавця) посади бухгалтера) та кваліфікованої електронної печатки (у разі наявності) постачальника (продавця), що є юридичною особою;
- кваліфікованого електронного підпису постачальника (продавця), що є фізичною особою - підприємцем (п.10 Порядку №1246).
Приписами п.12 Порядку №1246 (зі змінами та доповненнями) визначено, що після надходження податкової накладної до ДПС в автоматизованому режимі проводяться перевірки, у тому числі чинності кваліфікованого електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податків такої податкової накладної та/або розрахунку коригування на дату податкової накладної, дотримання вимог Закону України «Про електронні довірчі послуги», Закону України «Про електронні документи та електронний документообіг».
За результатами перевірок, визначених п.12 Порядку №1246, платнику податку формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі квитанція).
У квитанції зазначаються дата та час її формування, реквізити податкової накладної та результат перевірки. Якщо у податковій накладній за результатами проведення перевірок, визначених п.12 Порядку №1246 (крім абзацу десятого), виявлено порушення, платнику податку надсилається квитанція про неприйняття податкової накладної із зазначенням підстав та причин такого неприйняття.
Підставою для неприйняття податковим органом до реєстрації наданих позивачем податкових накладних є порушення вимог ст.6 Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" - відсутня інформація про право підпису на дату складання документу особи, що засвідчила податкову накладну.
Відповідно до ст.6 Закону України «Про електронні документи та електронний документообіг» для ідентифікації автора електронного документа використовується електронний підпис, накладанням якого завершується створення такого електронного документа.
З метою нормативно-правового врегулювання обміну електронними документами з контролюючими органами відповідно до вимог законів щодо електронного документообігу та електронного цифрового підпису та згідно Положення про Міністерство фінансів України, затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 20 серпня 2014 року, № 375 Наказом Міністерства фінансів України від 06 червня 2017 року, № 557 (у редакції Наказу Міністерства фінансів України від 01 червня 2020 року, № 261), затверджено Порядок № 557.
В п.п. 1-7 розділу ІІ Порядку №557 видно, що суб`єкти електронного документообігу, які здійснюють його на договірних засадах, самостійно визначають режим доступу до електронних документів, що містять конфіденційну інформацію, та встановлюють для них систему (способи) захисту. В інформаційних, телекомунікаційних, інформаційно-телекомунікаційних системах, які забезпечують обмін електронними документами, що містять державні інформаційні ресурси або інформацію з обмеженим доступом, повинен забезпечуватися рівень захисту цієї інформації, який відповідно до законодавства має відповідати ступеню обмеження доступу до неї.
Автор створює електронні документи у строки та відповідно до порядку, що визначені законодавством для відповідних документів в електронному та паперовому вигляді, із зазначенням всіх обов`язкових реквізитів та з використанням засобу кваліфікованого електронного підпису чи печатки, керуючись цим Порядком, а також Договором (крім фізичних осіб, які не є самозайнятими особами).
Створення електронного документа завершується накладанням на нього кваліфікованого електронного підпису підписувача (підписувачів) та печатки (за наявності).
Автор має право отримати кваліфіковану електронну довірчу послугу у будь-якого кваліфікованого надавача електронних довірчих послуг.
Після накладання кваліфікованого електронного підпису автор здійснює шифрування електронного документа з дотриманням вимог до форматів криптографічних повідомлень, затверджених в установленому законодавством порядку, та надсилає його у форматі (стандарті) з використанням телекомунікаційних мереж до адресата протягом операційного дня.
Електронні форми документів у форматі за стандартом на основі специфікації eXtensibleMarkupLanguage (XML) оприлюднюються на офіційному вебпорталі ДПС.
У разі якщо адресатом є контролюючий орган, після надходження електронного документа здійснюється його автоматизована перевірка.
Автоматизована перевірка здійснюється у день надходження або не пізніше наступного робочого дня, якщо електронний документ надійшов після закінчення операційного дня.
Автоматизована перевірка електронного документа включає:
- перевірку правового статусу кваліфікованого електронного підпису чи печатки відповідно до частини другої статті 18 Закону України «Про електронні довірчі послуги»;
- перевірку обов`язковості та послідовності накладання на електронний документ кваліфікованого електронного підпису чи печатки підписувачів у встановленому порядку;
- перевірку відповідності електронного документа затвердженому формату (стандарту);
- перевірку наявності обов`язкових реквізитів;
- перевірку права підпису електронного документа підписувачем.
         п.8 розділу ІІ Порядку № 557 визначено, що перша квитанція надсилається автору електронного документа протягом двох годин з часу його отримання контролюючим органом, в іншому разі - протягом перших двох годин наступного операційного дня.
У першій квитанції, що формується за результатами автоматизованої перевірки, зазначеної у п.7 цього розділу, повідомляється про результати такої перевірки. У разі негативних результатів автоматизованої перевірки у першій квитанції повідомляється про неприйняття електронного документа із зазначенням причин, у такому випадку друга квитанція не формується. На першу квитанцію накладається печатка контролюючого органу, здійснюється її шифрування та надсилання автору електронного документа. Другий примірник першої квитанції в електронному вигляді зберігається в контролюючому органі.
Якщо автору протягом встановленого строку після відправки електронного документа не надійшла перша квитанція, електронний документ вважається не одержаним адресатом.
Зважаючи на викладене, колегія суддів зазначає, що за вимогами Порядку № 1246 кваліфікований електронний підпис накладається лише під час реєстрації податкової накладної, а не при її складанні.
Відповідно до ст.64, 66 ПК України взяття на облік та внесення змін у дані про юридичних осіб як платників податків у контролюючих органах здійснюється лише на підставі відомостей з Єдиного державного реєстру, отриманих згідно із Законом у результаті інформаційної взаємодії між Єдиним державним реєстром та інформаційними системами ДПС.
Так, відповідно до вимог ч.1 ст.7 Закону України «Про державну реєстрацію юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань» від 15.06.2003р. № 755-IV із змінами (надалі -Закон № 775), Єдиний державний реєстр створений з метою забезпечення державних органів та органів місцевого самоврядування, а також учасників цивільного обороту достовірною інформацією про юридичних осіб, громадські формування, що не мають статусу юридичної особи, та фізичних осіб - підприємців з Єдиного державного реєстру.
Згідно п.13 ч.2 ст.9 Закону № 755 в Єдиному державному реєстрі містяться такі відомості про юридичну особу, крім державних органів і органів місцевого самоврядування як юридичних осіб, зокрема про керівника юридичної особи та про інших осіб (за наявності), які можуть вчиняти дії від імені юридичної особи, у тому числі підписувати договори, подавати документи для державної реєстрації тощо: прізвище, ім`я, по батькові, дата народження, реєстраційний номер облікової картки платника податків або серія та номер паспорта (для фізичних осіб, які мають відмітку в паспорті про право здійснювати платежі за серією та номером паспорта), дані щодо наявності обмежень щодо представництва юридичної особи.
Разом з цим,  ч.1 ст.10 Закону № 755, встановлено, що якщо документи, що підлягають внесенню до Єдиного державного реєстру, внесені в нього, такі документи та відомості вважаються достовірними і можуть бути використанні у спорі з третьою особою.
Однак, якщо відомості, що підлягають внесенню до Єдиного державного реєстру, не внесені до нього, вони не можуть бути використані у спорі з третьою особою, крім випадків, коли третя особа знала або могла знати ці відомості.
Як видно з матеріалів справи, 13.01.2023р. та 25.01.2023р. (дата направлення вказаних накладних) на реєстрацію до ЄРПН, директором ТзОВ «АЛЬТЕНЕРГОТЕХ» був ОСОБА_2 , оскільки 12.01.2023р. до ЄДРПОУ внесено запис про реєстрацію керівником ТзОВ “Альтенерготех” ОСОБА_2 
ТзОВ «АЛЬТЕНЕРГОТЕХ» за наявності нового керівника набуто статусу електронного документообігу 13.01.2023р. відповідно до першого надісланого електронного документа.
Суд апеляційної інстанції звертає увагу  на те, що на дату подачі до реєстрації вказаних податкових накладних (13.01.2023р. та 25.01.2023р.) керівником ТзОВ «АЛЬТЕНЕРГОТЕХ» був саме ОСОБА_2 . Тобто, подача до реєстрації спірних податкових накладних мала місце після підтвердження в Єдиному державному реєстрі повноважень Годзінець В.М. на здійснення юридично значимих дій від імені Товариства, що не спростував апелянт.
Крім того, суд апеляційної інстанції зауважує, що момент виникнення обов`язку скласти податкову накладну та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних/розрахунків коригування не збігається в часі. Перший виникає за датою настання першої події відповідно до ст.187 ПК України, а другий - протягом часу, зазначеного в абз. 14 - 18 п.201.10 ст.201 ПК України, якими встановлено граничні строки для подання податкових накладних на реєстрацію.
Колегія суддів зазначає, що протягом проміжку часу між указаними подіями можуть відбуватися зміни як в структурі організації роботи платника податку, так і в особі, яка є керівником платника податку. Однак, такі зміни не можуть звільняти або позбавляти платника податку обов`язку та права зареєструвати податкову накладну у встановленому законом порядку.
Водночас суд апеляційної інстанції зауважує, що датою виникнення податкового зобов`язання є або дата відвантаження товарів (для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку) або дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, що в свою чергу зумовлює необхідність складення податкової накладної відповідно до п.187.1 ст.187 ПК України за правилом "першої події".
Отже, податкова накладна, складена іншою датою, ніж дата виникнення "першої події" у розумінні ст.187 ПК України, є помилково складеною податковою накладною.
В п.201.1 ст. 201 ПК України встановлено, що саме на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін, що також визначено положеннями п.201.10 ст.201 ПК України. Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження. Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Як видно з матеріалів справи, спірні податкові накладні направив позивач для реєстрації у Єдиному реєстрі податкових накладних у межах встановленого ПК України строку для реєстрації.
Крім того, колегія суддів зазначає, що у п.201.1. ст.201 ПК України закріплені обов`язкові реквізити, які мають бути зазначені в податковій накладній, до яких належать: а) порядковий номер податкової накладної; б) дата складання податкової накладної; в) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - продавця товарів/послуг; г) податковий номер платника податку (продавця та покупця). У разі постачання/придбання філією (структурним підрозділом) товарів/послуг, яка фактично є від імені головного підприємства - платника податку стороною договору, у податковій накладній, крім податкового номера платника податку додатково зазначається числовий номер такої філії (структурного підрозділу); д) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - покупця (отримувача) товарів/послуг; е) опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг; є) ціна постачання без урахування податку; ж) ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні; з) загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку; і) код товару згідно з УКТ ЗЕД, для послуг - код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг; платники податків, крім випадків постачання підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України, мають право зазначати код товару згідно з УКТ ЗЕД або код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг неповністю, але не менше ніж чотири перших цифри відповідного коду; й) індивідуальний податковий номер.
Тобто, податковим законодавством визначено перелік обов`язкових реквізитів, зазначивши які, платник податку вважає податкову накладну складеною. Водночас, серед вищенаведених реквізитів, відсутня вказівка на обов`язковість наявності в податковій накладній підпису уповноваженої особи: особи, яка склала податкову накладну.
Разом з тим, з положень ч.2 ст.6 Закону України «Про електронні документи та електронний документообіг» видно, що електронний документ вважається створеним з моменту накладання електронного підпису його автором.
Однак, дату (час) накладення підпису можливо встановити безпосередньо з електронного документа, оскільки в електронному підписі та документі має бути використана кваліфікована електронна позначка часу. (ст.26 Закону України "Про електронні довірчі послуги").
Таким чином, електронний документ уважається створеним з моменту (часу) накладання підпису автором документа (тобто стороною, що створила, цей документ) і цей факт фіксується в електронному підписі, як реквізит "Час підпису".
Вказане дає підстави для висновків, що створення електронного документа податкової накладної не є тотожним її оформленню платником податків на виконання вимог ст.201 ПК України.
Суд апеляційної інстанції зазначає, що у спірних правовідносинах склалася ситуація, коли між обов`язком скласти податкову накладну та подати її на реєстрацію у ТзОВ “Альтенерготех” змінився керівник, та відповідно змінено і кваліфікований електронний підпис директора.
При цьому, матеріалів справи видно, що позивач як платник податків здійснив усі необхідні та належні заходи з метою реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкової накладної. Ці обставини апелянт в ході судового розгляду цієї справи не спростував, як і не заперечив, що на час направлення податкових накладних для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (тобто, станом 13.01.2023р. та 25.01.2023р.) новий директор ТзОВ “Альтенерготех Годзінець В.М. мав чинний кваліфікований електронний підпис.
Зважаючи на вищевикладене, а також те, що апелянт не надав доказів нечинності кваліфікованого електронного підпису керівника ТзОВ “Альтенерготех” Годзінець В.М., а також того, що ДПС України у ході судового розгляду справи не доведено наявності достатніх підстав для відмови у прийнятті до реєстрації спірних податкових накладним, складених позивачем, у ЄРПН, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що відповідач протиправно не прийняв податкові накладні 
ч.1 ст.308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
З роз`яснень, які наведені в п.13.1 Постанови Пленуму ВАС України № 7 від 20.05.2013р. «Про судове рішення в адміністративній справі», видно, що у разі часткового оскарження судового рішення суд апеляційної інстанції в описовій частині свого рішення повинен зазначити, в якій частині рішення суду першої інстанції не оскаржується, і при цьому не має права робити правові висновки щодо неоскарженої частини судового рішення.
Рішення суду першої інстанції в частині, що не оскаржена особою, яка подала апеляційну скаргу, не може бути скасовано або змінено апеляційним судом (п.13.2 цієї постанови).
Враховуючи, що рішення суду першої інстанції не оскаржується в частині незадоволених (відмовлених) позовних вимог, тому в цій частині судове рішення не переглядається судом апеляційної інстанції.
За таких обставин, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов вірних висновків про наявність підстав для часткового задоволення позову, оскільки суб`єкт владних повноважень в особі Державної податкової служби України діяв не у спосіб визначений законом та Конституцією України.
Інші доводи апеляційної скарги фактично зводяться до переоцінки доказів та незгодою апелянта з висновками суду першої інстанцій по їх оцінці, тому не можуть бути прийняті апеляційною інстанцією.
Колегія суддів також враховує позицію ЄСПЛ (в аспекті оцінки аргументів апелянта), сформовану у справі Серявін та інші проти України (№ 4909/04): згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча п.1 ст.6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі Руїс Торіха проти Іспанії (RuizTorijav. Spain) № 303-A, пункт 29).
Також згідно  п.41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
В ст.242 КАС України видно, що рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.
ст.316 КАС України передбачено, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Із врахуванням викладеного, колегія суддів вважає, що рішення суду першої інстанції є законним, доводи апеляційної скарги зроблених судом першої інстанції висновків не спростовують і при ухваленні оскарженого судового рішення порушень норм матеріального та процесуального права ним допущено не було, тому, відсутні підстави для скасування чи зміни рішення суду першої інстанції.
Керуючись ст.ст.229,308,310,315,316,321,322,325,329 КАС України, суд,-
П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Державної податкової служби України – залишити без задоволення, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 06 листопада 2023 року у справі № 380/16113/23 – без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку, виключно у випадках передбачених ч.4 ст.328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя	 	Н. В. Бруновська 	
судді	 	Р. Б. Хобор 	
 	 	Р. М. Шавель  	
Повне судове рішення складено 24.01.2024р.