ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 620/15319/23                                                                  Суддя (судді) першої інстанції: Бородавкіна С.В.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  27 березня 2024 року                                                                                            м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

Судді-доповідача:                                                                                                                           Кузьмишиної О.М.,
суддів:                                                                                                                                                                    Кобаля М.І., Костюк Л.О.,  
розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «ІНЕЙТС» на рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 22 грудня 2023 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ІНЕЙТС» до Головного управління Державної податкової служби у місті Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю «ІНЕЙТС» звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у м. Києві, в якому просить:
- визнати незаконним та скасувати наказ відповідача від 31.08.2023 №4287-п «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «ІНЕЙТС»;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення відповідача від 27.09.2023 №60316/0902, як наслідку проведеної на підставі незаконного наказу перевірки.
В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що відповідачем при проведенні перевірки не дотримано вимог чинного законодавства щодо правильності проведення документальної позапланової перевірки та допущено порушення діючого податкового законодавства при складанні наказу №4287-п від 31.08.2023 року, який слугував підставою для проведення позапланової виїзної перевірки та який фактично використано для винесення оскаржуваного податкового повідомлення-рішення та застосування штрафних санкцій.
Рішенням Чернігівського окружного адміністративного суду від 22 грудня 2023 року у задоволенні адміністративного позову відмовлено.
Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, ТОВ «ІНЕЙТС» подано апеляційну скаргу, в якій останній просить його скасувати та ухвалити нове, яким позовні вимоги задовольнити повністю.
Апеляційна скарга мотивована тим, що судом першої інстанції прийнято рішення з неправильним застосуванням норм матеріального права.  
Зокрема, в апеляційній скарзі зазначається, що Головне управління ДПС у м. Києві ні у грудні 2020 року, ні при розгляді справи судом не надало доказів правомірності винесення податкового повідомлення-рішення. Звертає увагу, що відповідач у встановлені законодавством строки не скористався правом щодо прийняття податкового повідомлення-рішення, чим порушив вимоги статті 86 Податкового кодексу України.
Посилаючись на такі та інші аргументи, ТОВ «ІНЕЙТС» просить задовольнити апеляційну скаргу.
Ухвалами Шостого апеляційного адміністративного суду від 30.01.2024 та від 20.02.2024 відкрито апеляційне провадження та призначено справу до судового розгляду в порядку письмового провадження.
Від Головного управління ДПС у м. Києві 15.02.2024 року надійшов письмовий відзив на апеляційну скаргу, в якому останній зазначає, що висновки податкового органу, які викладені в матеріалах справи відповідають фактичним обставинам справи та не суперечать нормам матеріального та процесуального права, а тому просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.
Перевіривши повноту встановлення окружним адміністративним судом фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, Шостий апеляційний адміністративний суд дійшов до наступного висновку.
Як встановлено судом першої інстанції та вбачається із матеріалів справи, ТОВ «ІНЕЙТС» зареєстроване як юридична особа, про що до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань внесено відповідний запис.
У період з 04.11.2020 по 13.11.2020 Головним управлінням ДПС у м. Києві проведено фактичну перевірку ТОВ «ІНЕЙТС». За результатами фактичної перевірки встановлено:  
- порушення п.85.2 статті 85 Податкового кодексу України;  
- зберігання пального без наявності ліцензії на право зберігання пального (виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки), чим порушено вимоги статті 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального».
Відповідно до п.86.7 статті 86 Податкового кодексу України директором ТОВ «ІНЕЙТС» 11.12.2020 року подано до Головного управління ДПС у м. Києві заперечення до акту фактичної перевірки з наданням додаткових документів.
Листом Головного управління ДПС у м. Києві від 22.12.2020 №3711/1/23-15-09-02-19 ТОВ «ІНЕЙТС» повідомлено, що відповідь на заперечення буде надано після проведення документальної позапланової виїзної перевірки відповідно до вимог п.п.78.1.5 п.78.1 статті 78 Податкового кодексу України.
З 08.09.2023 року на підставі наказу від 31.08.2023 №4287-п податковим органом розпочато проведення позапланової виїзної перевірки ТОВ «ІНЕЙТС».
Згідно наказу від 31.08.2023 року №4287-п «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки» на підставі п.п.78.1.5 п.78.1 статті 78 Податкового кодексу України, у зв`язку із змінами у п.п.69.2 п.69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу, внесеними Законом України від 30.06.2023 року №3219-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей оподаткування у період дії воєнного стану» та незгодою ТОВ «ІНЕЙТС» з висновками акта перевірки від 16.11.2020 №2403/26-15-09-02/42799488 з питань дотримання вимог чинного законодавства, яке регулює придбання, зберігання та реалізацію пального та поданням заперечення від 10.12.2022 №10-12/20 разом з додатковими документами, податковим органом проведено перевірку в період з 07.09.2023 по 13.09.2023.
За результатами перевірки складено акт від 20.09.2023 №60576/26-15-07-02-05-03/42799488, у якому зазначено, що «під час перевірки, враховуючи викладену інформацію та надані ТОВ «ІНЕЙТС» письмові пояснення та їх документальне підтвердження (щодо обставин, що стосуються події правопорушення, зазначеного в акті перевірки від 16.11.2020 №2403/26-15-09-02/42799488), не вбачається наявності обставин відсутності вини, наявності пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють товариство від фінансової відповідальності, передбаченої  Законом №481».  
Також 20.09.2023 року ГУ ДПС у м. Києві надіслано позивачу лист «Про розгляд заперечень ТОВ «ІНЕЙТС» від 11.12.2020 №130603/10», який є невід`ємною частиною акта перевірки.
На підставі викладених в акті перевірки висновків, 27.09.2023 ГУ ДПС у м. Києві винесено податкове повідомлення-рішення №60316/0902, яким до товариства застосовано штрафні санкції за порушення статті 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» в сумі 500 000,00 грн.
Вважаючи вказані податкові повідомлення-рішення протиправними, позивач звернувся із даним позовом до суду.
Приймаючи рішення про відмову у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що відповідач у межах встановлених строків перевірив надані товариством заперечення та повідомив позивача про необхідність проведення документальної позапланової виїзної перевірки для складення відповідного висновку про підтвердження/непідтвердження виявлених у ході фактичної перевірки порушень.
Суд зазначив, що позивач не спростовував наявність порушення вимог статті 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального», виявленого під час фактичної перевірки, проведеної у 2020 році, та підтвердженого під час виїзної позапланової перевірки у 2023 році. Також судом перевірено дотримання відповідачем процесуального законодавства при проведенні документальної позапланової виїзної перевірки та не виявлено його порушень.
Переглядаючи рішення суду першої інстанції та оцінюючи відповідні висновки, викладені у рішенні, колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до положень частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України (тут і надалі в редакції, чинній на момент проведення перевірки у 2020 році) встановлено, що контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Відповідно до статті 86.1 Податкового кодексу України результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.
Положеннями пункту 86.7 статті 86 Податкового кодексу України передбачено, що у разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки, вони мають право подати свої заперечення та/або додаткові документи в порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводив перевірку платника податків, протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки). Такі заперечення та/або додаткові документи розглядаються контролюючим органом протягом семи робочих днів, що настають за днем їх отримання (днем завершення перевірки, проведеної у зв`язку з необхідністю з`ясування обставин, що не були досліджені під час перевірки та зазначені у зауваженнях), та платнику податків надсилається відповідь у порядку, визначеному статтею 58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень. Платник податків (його уповноважена особа та/або представник) має право брати участь у розгляді заперечень та/або додаткових документів, про що такий платник податків зазначає у запереченнях та/або листі про надання додаткових документів в порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу.
Рішення про визначення грошових зобов`язань приймається керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу з урахуванням результатів розгляду заперечень платника податків (у разі їх наявності). Платник податків або його законний представник може бути присутнім під час прийняття такого рішення.
Наказом Міністерства фінансів України від 20.08.2015 №727, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 26.10.2015 за №1300/27745, затверджено Порядок оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами (далі - Порядок, у редакції, чинній на момент проведення перевірки у 2020 році).
Пунктом 6 розділу V Порядку встановлено, що у разі незгоди платника податків (керівника платника податків або уповноваженої ним особи) з висновками документальної перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) документальної перевірки, вони мають право подати свої заперечення та/або додаткові документи в порядку, визначеному Податковим кодексом та Митним кодексом, до контролюючого органу, який проводив перевірку протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання (при проведенні документальної перевірки дотримання законодавства з питань державної митної справи - протягом 5 робочих днів з дня отримання) акта (довідки) документальної перевірки, які у разі їх подання стануть невід`ємною частиною (додатком) до акта (довідки) документальної перевірки.
Такі заперечення та/або додаткові документи розглядаються контролюючим органом протягом 7 робочих днів (для перевірок дотримання законодавства з питань державної митної справи - протягом п`яти робочих днів), що настають за днем їх отримання (днем завершення документальної перевірки, проведеної у зв`язку з необхідністю з`ясування обставин, що не були досліджені під час перевірки та зазначені у запереченнях та/або додаткових документах), та платнику податків надсилається відповідь у порядку, визначеному  статтею 58  глави 4 розділу ІІ Податкового кодексу для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень. Заперечення та/або додаткові документи можуть бути винесені на розгляд передбачених пунктом 1 розділу V цього Порядку постійних комісій при відповідних контролюючих органах.
За результатами розгляду заперечень та/або додаткових документів складається висновок, у якому зазначаються наведені в акті (довідці) документальної перевірки висновки, факти та дані, щодо яких надано заперечення та/або додаткові документи платником податків, короткий зміст заперечень, перелік документів та їх зміст наводиться обґрунтування позиції контролюючого органу стосовно кожного питання, порушеного в запереченнях та/або додаткових документах, та підбиваються підсумки щодо обґрунтованості заперечень та/або можливості врахування додаткових документів.
Висновок підписується посадовими особами контролюючих органів, що проводили перевірку, їх безпосередніми керівниками, а також іншими посадовими особами контролюючих органів, які були залучені до розгляду заперечень та/або додаткових документів, та затверджується керівником контролюючого органу (його заступником або уповноваженою особою).
Висновок у день його затвердження реєструється в журналі реєстрації висновків, складених за результатами розгляду заперечень та/або додаткових документів платника податків до акта (довідки) документальної перевірки (далі - Журнал реєстрації висновків) контролюючого органу, що ведеться структурним підрозділом, до функцій якого належить реєстрація вхідної та вихідної кореспонденції контролюючого органу. Номер висновку складається з порядкового номера у Журналі реєстрації висновків, номера акта (довідки) документальної перевірки та коду структурного підрозділу, відповідального за розгляд заперечень.
Зазначений висновок є складовою частиною (додатком) матеріалів документальної перевірки, які залишаються в контролюючому органі, та враховується керівником контролюючого органу (його заступником або уповноваженою особою), при їх розгляді і прийнятті податкового повідомлення-рішення.
На підставі висновку складається обґрунтована письмова відповідь щодо результатів розгляду заперечень та/або додаткових документів, яка підписується керівником контролюючого органу (його заступником або уповноваженою особою), та надсилається платнику податків у порядку, встановленому абзацом другим цього пункту.
Як вбачається із матеріалів справи, директор ТОВ «ІНЕЙТС» ОСОБА_1 керуючись нормами п.86.7 статті 86 Податкового кодексу України 11.12.2020 року подав заперечення на акт фактичної перевірки   з наданням додаткових матеріалів до Головного управління ДПС у м. Києві у строк, що визначений нормами цієї статті.
Однак, відповідач листом від 22.12.2020 року повідомив позивача, що відповідь на заперечення буде надано після проведення документальної позапланової виїзної перевірки відповідно до вимог п.п.78.1.5 п.78.1 статті 78 Податкового кодексу України.
Колегія суддів звертає увагу, що в матеріалах справи відсутня відповідь податкового органу, яка відповідно до вимог п.86.7 статті 86 Податкового кодексу України повинна бути надана на заперечення позивача щодо акту проведеної фактичної перевірки в період з 04.11.2020 по 13.11.2020.  
Відповідачем під час розгляду справи ні до суду першої та апеляційної інстанції не надано доказів розгляду заперечення та надання відповіді на заперечення позивача на акт перевірки від 16.11.2020 року, що свідчить про порушення відповідачем вимог статті 86 Податкового кодексу України.
У відзивах на позовну заяву та апеляційну скаргу відповідач лише описує фактичні обставини проведення перевірок та цитує положення, які викладені в акті перевірки від 20.09.2023 №60576/26-15-07-02-05-03/42799488. Будь-яких інших доказів, які б спростували доводи позивача, що зазначені в апеляційній скарзі Головним управлінням ДПС у м. Києві не надано.
Відповідачем лише 20.09.2023 року надано відповідь позивачу про розгляд заперечення на акт перевірки після проведення документальної позапланової виїзної перевірки, яка міститься в матеріалах справи.  
З цього приводу, колегія суддів зазначає, що податковим органом порушено норми податкового законодавства, а саме: не дотримано вимог чинного законодавства щодо строків розгляду заперечення товариства на акт перевірки і як наслідок проведення перевірки із порушенням строку та прийняття за її результатом оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.
Таким чином, на думку колегії суддів, у позивача, в даному випадку виникла правова невизначеність, оскільки відповідачем у строк, який встановлений статтею 86 Податкового кодексу України відповіді на заперечення щодо акту перевірки не надано, однак листом повідомлено про те, що така відповідь буде надана лише після проведення документальної   позапланової виїзної перевірки.  
Суд апеляційної інстанції не погоджується із висновком суду першої інстанції, що в такий спосіб відповідачем здійснено відкладення розгляду заперечень, які подані директором товариства.
В чинному законодавстві відсутня норма, яка б передбачала можливість податкового органу здійснити відкладення розгляду заперечень. Незаконні дії відповідача призвели до порушення процедури проведення документальної позапланової виїзної перевірки в період з 07.09.2023 по 13.09.2023, оскільки остання відбулася через два роки і дев`ять місяців від дати подання позивачем заперечень на акт фактичної перевірки від 16.11.2020 року, що свідчить про не дотримання принципу розгляду у розумний строк.
Окрім цього, суд апеляційної інстанції звертає увагу, що згідно п. 86.8. статті Податкового кодексу України податкове повідомлення-рішення приймається керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки у порядку, передбаченому  статтею 58  цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень, а за наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки та/або додаткових документів, поданих у порядку, визначеному  пунктом 44.7  статті 44 цього Кодексу, приймається з урахуванням висновку про результати розгляду заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів - протягом трьох робочих днів, наступних за днем розгляду заперечень та/або додаткових документів і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків.
Однак, всупереч зазначеним нормам, відповідач у встановленні законодавством строки не повідомив позивача про розгляд його заперечення та не прийняв податкове повідомлення-рішення, що свідчить про не дотримання податковим органом норм чинного законодавства.
Відповідно до частини першої, другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Пунктом 10 частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони своєчасно, тобто протягом розумного строку.  
Відповідно до  статті 6 Кодексу адміністративного судочинства України  суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого, зокрема, людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави. Суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.  
Статтею 13 (право на ефективний засіб юридичного захисту) Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод від 04.11.1950 передбачено, що кожен, чиї права та свободи, визнані в цій Конвенції, було порушено, має право на ефективний засіб юридичного захисту в національному органі, навіть якщо таке порушення було вчинене особами, які здійснювали свої офіційні повноваження.
Правосуддя за своєю суттю визнається таким лише за умови, що воно відповідає вимогам справедливості і забезпечує ефективне поновлення в правах (абзац 10 пункту 9 Рішення Конституційного Суду України від 30.01.2003 №3-рп/2003).
У сукупності колегія суддів приходить до висновку про обґрунтованість вимог позивача та наявність підстав для задоволення даного адміністративного позову.
Таким чином, враховуючи викладене, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що судом першої інстанції при прийнятті оскаржуваного рішення не здійснено повної та всебічної перевірки обставин справи, не досліджено всі обставини, що стосуються обсягу та змісту спірних правовідносин і охоплюються предметом доказування, не надано оцінку аргументам позивача.
Доводи апелянта в апеляційній скарзі спростовують правові висновки суду першої інстанції, викладені в оскаржуваному рішенні.
Разом з тим, згідно з частиною шостою статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України, якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат. Частиною 1 цієї статті передбачено, що при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього              Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Як вбачається з матеріалів справи, позивачем сплачено судовий збір за подання адміністративного позову у сумі 7 500,00 грн згідно квитанції до платіжної інструкції №42784711 від 20.10.2023 року та судовий збір при поданні апеляційної скарги у розмірі 11 250, 00 грн згідно платіжної інструкції №37 від 17.
Виходячи із зазначеного, колегія суддів вважає за необхідне стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної податкової служби у м. Києві на користь позивача понесені ним судові витрати по сплаті судового збору в розмірі 18  750,00 грн.
Відповідно до пункту 2 частини першої статті 315 Кодексу адміністративного судочинства України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.
Згідно зі статтею 317 Кодексу адміністративного судочинства України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є, зокрема, неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Керуючись статтями 243, 250, 308, 310, 315, 317, 321, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «ІНЕЙТС» задовольнити.
Рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 22 грудня 2023 року у справі №620/15319/23 скасувати та ухвалити нове судове рішення.
Адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «ІНЕЙТС» задовольнити.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві від 27.09.2023 №60316/0902.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у місті Києві (04116, м. Київ, вул. Шолуденка, 33/19, код ЄДРПОУ 44116011) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «ІНЕЙТС» (17500, Чернігівська область, Прилуцький район, м. Прилуки, вул. Сагайдачного Гетьмана, буд 128/1, код ЄДРПОУ 42799488) судові витрати по сплаті судового збору за подання позовної заяви та апеляційної скарги у розмірі 18 750 (вісімнадцять тисяч сімсот п`ятдесят) грн 00 коп.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та подальшому оскарженню не підлягає, відповідно до п.2 ч.1 ст.263 , п.2 ч.5 ст.328 КАС України.

Суддя - доповідач                                                                                                                                                 О.М. Кузьмишина

Судді                                                                                                                                                                                           М.І. Кобаль

                                                                                                         Л.О. Костюк