ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 320/18987/23                                            Головуючий у І інстанції - Перепелиця А.М.
                                                                                                   Суддя-доповідач - Мельничук В.П.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  22 лютого 2024 року                                                                                            м. Київ
          
Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:

                Головуючого-судді:                  Мельничука В.П.        
                                                 суддів:                  Костюк Л.О., Оксененка О.М.,   

                           при секретарі:                 Руденко Д.М.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі суду апеляційну скаргу Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Київського окружного адміністративного суду від 06 листопада 2023 року у справі за адміністративним позовом Підприємства з іноземними інвестиціями «Вайтерра Україна» до Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И Л А:

Підприємство з іноземними інвестиціями «Вайтерра Україна» звернулося до Київського окружного адміністративного суду з позовом до Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Відповідача від 14 березня 2023 року № 4034000702.
Обґрунтовуючи позовні вимоги Позивач вказав на те, що викладені в акті перевірки висновки контролюючого органу про безтоварність фінансово-господарських операцій з контрагентами є необґрунтованими, а прийняте за результатами розгляду акта перевірки податкове повідомлення-рішення таким, що підлягає скасуванню.
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 06 листопада 2023 року адміністративний позов задоволено.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 14 березня 2023 року № 4034000702, прийняте Південним міжрегіональним управління ДПС по роботі великими платниками податків.
Не погоджуючись з таким судовим рішенням Південне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків подало апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове судове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити.
В апеляційній скарзі Південне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків посилається на порушення судом першої інстанції норми матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи по суті.
Апеляційна скарга мотивована тим, що порушення податкового законодавства які стали підставою для прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення викладені службовими особами податкової служби в акті перевірки та підтверджуються відповідними доказами.
Крім того, Відповідач звернув увагу, що враховуючи обсяг реалізованої сільськогосподарської продукції, середню врожайність зернових культур на території Миколаївської області та кількість земельних ділянок, ПП «Перемога Народу» не мало фізичної можливості виростити сільськогосподарські культури та, відповідно, бути виробником продукції, документально оформленої у перевіряємому періоді на Підприємство з іноземними інвестиціями «Вайтерра Україна».
На підставі наведеного Відповідач вказав про відповідність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення вимогам чинного законодавства, підтримавши висновки акта перевірки.
Позивачем подано відзив на апеляційну скаргу Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, в якому просить відмовити в задоволенні апеляційної скарги, а рішення суду першої інстанції залишити без змін з посиланням на те, що оскаржуване судове рішення відповідає нормам чинного законодавства.
Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Заслухавши суддю-доповідача, представників Сторін, дослідивши доводи апеляційної скарги та, перевіривши матеріали справи, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга є необґрунтованою та не підлягає задоволенню, з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджується матеріалами справи, що Південним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків проведено документальну позапланову невиїзну перевірку Підприємства з іноземними інвестиціями «Вайтерра Україна» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за жовтень 2022 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, за результатами якої складено акт від 09.02.2023 № 37/34-00-07-02/23393195, в якому вказано про наступні порушення вимог податкового законодавства з боку Підприємства з іноземними інвестиціями «Вайтерра Україна» п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, ст. 198, п. 200.1, п. 200.4 ст. 200 Податкового Кодексу України, в результаті чого завищено від`ємне значення з ПДВ, що зараховується до складу наступного звітного періоду, на суму 2 407 121 грн (рядок 21 Декларації з ПДВ за жовтень 2022 року).
На підставі викладеного, Південним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків прийнято податкове повідомлення-рішення від 14 березня 2023 року № 4034000702, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за жовтень 2022 року на суму 2 407 121,00 грн.
Вважаючи вказане податкове повідомлення-рішення протиправним, Позивач звернувся до адміністративного суду з даним адміністративним позовом. 
Задовольняючи адміністративний позов суд першої інстанції виходив з того, що Відповідачем, як суб`єктом владних повноважень, не надано суду належних та допустимих доказів, що фінансово-господарські операції між Позивачем та контрагентами не були спрямовані на настання реальних наслідків фінансово-господарської діяльності.
Колегія суддів погоджується з таким висновком суду першої інстанції та вважає його обґрунтованим з огляду на наступне.
Відповідно до частини 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються   Податковим кодексом України від 02.12.2010 р. № 2755-VI (далі - ПК України).
Як визначено пп. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 ПК України господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Відповідно до вимог пп. 14.1.181 п. 14.1 ст. 14 ПК України, податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду.
Згідно з п. 44.1 ст. 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Відповідно до пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України об`єктом оподаткування є   прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень ПКУ.
Згідно з п.   135.1   ст.   135 ПК України, базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із ст. 134 ПК України з урахуванням положень цього   Кодексу.
У відповідності до вимог п. 198.1 ст. 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
Відповідно до вимог п.   198.2   ст.   198 ПК України, датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Згідно з вимогами п.   198.3   ст. 198 ПК України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п.   193.1   ст.   193 ПК України, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Пунктом   198.6   ст.   198 ПК України   передбачено,   що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11   статті 201 цього Кодексу.
Статтею 2 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-ХІV (далі - Закон № 996-ХІV) визначено, що його дія поширюється на всіх юридичних осіб створених відповідно до законодавства України, незалежно від їх організаційно - правових форм власності.
Виходячи з вимог п. 2 ст. 3 Закону № 996-ХІV, бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
Статтею 9 Закону № 996-ХІV встановлено вимоги до первинних документів, які є підставою для бухгалтерського та податкового обліку.
Згідно з даною нормою, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій.
Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.
Такі первинні документи повинні мати обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документи; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
У відповідності до ст. 1 Закону № 996-XIV господарська операція це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкових вигод.
Недоведеність наявності вказаних умов позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкових вигод, а покупця - права на їх формування та відображення у бухгалтерському та податковому обліку.
Наведені вище норми вказують на те, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат та податкового кредиту з податку на додану вартість наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
При цьому фінансовий результат до оподаткування визначається платником податку на прибуток у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності з урахуванням відповідних коригувань.
Отже, якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.
Аналіз вказаних положень свідчить про те, що правові наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування відповідних сум податкових вигод (витрат та податкового кредиту) виникають за наявності сукупності таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій та їх документального підтвердження сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності та належним чином складеної податкової накладної; ділової мети, розумних економічних причин для здійснення операції й подальшого використання придбаного товару (робіт, послуг) у межах господарської діяльності платника.
Водночас наведені вище норми податкового законодавства у взаємозв`язку з приписами законодавства з питань бухгалтерського обліку та звітності визначають окремі випадки, за яких неможливе формування витрат та податкового кредиту, зокрема, це: непов`язаність здійсненої операції (понесених витрат) з господарською діяльністю покупця (придбання товарів/послуг без мети їх використання у господарській діяльності); фіктивність операцій/нездійснення оподатковуваних операцій; видача податкової накладної особою, яка не є платником податку на додану вартість; відсутність у платника податків юридично значимих первинних документів.
Наслідки в податковому обліку платника створюють лише реально вчинені господарські операції, тобто такі, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають змісту, відображеному в укладених платником податку договорах.
Необґрунтована податкова вигода характеризується відсутністю фактичного виконання господарських операцій, здійсненням операцій без ділової мети та обліком операцій безвідносно до їх реального економічного змісту, узгодженістю дій покупця та постачальника для штучного створення умов бюджетного відшкодування.
Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються, тощо.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності на підставі даних, не підтверджених документами. При цьому для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції. У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податкові зобов`язання, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи.
Судом першої інстанції вірно встановлено та підтверджується матеріалами справи, що відповідно до відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, Позивач здійснює такі види діяльності: код КВЕД 46.21 Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин (основний); код КВЕД 10.41 Виробництво олії та тваринних жирів; код КВЕД 46.19 Діяльність посередників у торгівлі товарами широкого асортименту; код КВЕД 46.33 Оптова торгівля молочними продуктами, яйцями, харчовими оліями та жирами; код КВЕД 82.99 Надання інших допоміжних комерційних послуг, н.в.і.у.
Між Позивачем (Постачальник) та компанією Viterra B.V. (Покупець) укладено Форвардні контракти від 09 вересня 2022 року № Р400942, від 20 жовтня 2022 року                    № Р400974, від 01 грудня 2022 року № Р400995 (т. 2 а.с. 147-152, 159-164, 207-211), за умовами яких Постачальник постачає, а Покупець купує наступний товар: м`яка пшениця           2-го та/або 3-го класу, врожаю 2021 та/або 2022 року, нормальної товарної якості.
Між Позивачем (Покупець) та Приватним підприємством «Перемога Народу» (Продавець) укладено договір поставки від 30 вересня 2022 року № OF-01208 (т. 2 а.с. 34-40), за умовами якого Продавець зобов`язується поставити і передати у власність Покупця, а Покупець - прийняти і оплатити Товар, що визначений у Специфікації (надалі - Товар), яка є невід`ємною частиною цього Договору.
Згідно Специфікацій до вищевказаного договору поставки Позивачем придбавалась сільськогосподарська продукція у ПП «Перемога Народу» за наступним базисом  поставки - EXW «Франко-елеватор» (у редакції Інкотермс 2020) - ПрАТ «Любащівський елеватор» (66502, Одеська область, смт. Любашівка, вулиця Спортивна, будинок № 4A).
Колегія суддів звертає увагу, що умови поставки на базисі EXW (Інкотермс 2020) передбачають, що Продавець (ПП «Перемога Народу») має передати у власність Покупця (ПІІ «Вайтерра Україна») товар, що знаходиться на зберіганні професійного зернового складу - ПрАТ «Любашівський елеватор».
Після здійснення поставки сільськогосподарських товарів на базисі EXW «Франко-елеватор» (у редакції Інкотермс 2020) - ПрАТ «Любашівський елеватор» видало на ім?я Позивача складські квитанції відповідно до вимог Закону України «Про зерно та ринок зерна», а Позивач набув статусу поклажодавця щодо такого товару.
Вказані обставини підтверджуються наступними доказами: специфікаціями № ОР-31288 від 03.10.2022, № ОР-31431 від 14.10.2022 до Договору поставки № OF-01208 від 30.09.2022 (т. 2, а.с. 34-46, 56-61); видатковими накладними до вказаних вище Специфікацій (т. 2, а.с. 46, 59); договором складського зберігання зерна № 002-П/3Б/2021 від 01.07.2021 з додатковими угодами та додатками (т. 2, а.с. 71-92); актом виконання робіт (надання послуг) № 1609 від 31.10.2021, рахунком до Договору складського зберігання зерна № 002-П/ЗБ/2021 від 01.07.2021 (т. 2, а.с. 93-94); трьохстронніми актами приймання-передач зерна № 3161 від 03.10.2022, № 3180 від 14.10.2022, складеними за участі Продавця, Покупця та Зернового складу (т. 2, а.с. 51, 66); складськими квитанціями № 41340 (БВ № 103434) від 03.10.2022,            № 41469 (БВ № 103562) від 14.10.2022 (т. 2, а.с. 47, 62); витягами з Реєстру складських документів на зерно (т. 2, а.с. 49-50; 64-65); карточками аналізу зерна (т. 2, а.с. 52, 67).
Поставлений ПП «Перемога Народу» товар був оплачений Позивачем, що підтверджується рахунками на оплату (т. 2, а.с. 43, 58); платіжними дорученнями (т. 2,              а.с. 44, 45, 60, 61).
За наслідками господарських операцій ПП «Перемога Народу» було видано податкові накладні, які були зареєстровані податковим органом (т. 2, а.с. 53-55; 68-70).
В подальшому, придбану у ПП «Перемога Народу» пшеницю Позивач за власний рахунок транспортував залізницею на спеціалізований перевантажувальний морський термінал в порту Чорноморський, для експорту. 
Згідно укладених Форвардних контрактів Позивач взяв на себе зобов`язання поставляти товари на користь Viterra B.V. на наступних умовах поставки, а саме, DPU (в редакції Інкотермс 2020) у порту Чорноморськ м. Чорноморськ, (поставка на умовах DPU передбачає обов`язок продавця доставити товар у пункт, зазначений після терміну DPU).
Транспортування пшениці залізницею здійснювалося експедитором ТОВ «Грейнсвард» за договором на транспортно-експедиційне обслуговування від 26.07.2022          № ТЕП - 3 (т. 2, а.с. 97-104).
На підтвердження факту прийняття товару, поставленого залізничним транспортом Позивачем було надано наступні документи: реєстри накладних на прийняте зерно з визначенням якості по середньодобовому зразку (за формою № ЗХС) № 7439, 7408, 7526, 7562 (т. 2, а.с. 129-134), якими підтверджується, що весь товар підлягав якісному аналізу, що здійснювався лабораторією ТОВ «ІЗТ».
В реєстрах зазначається номери вагонів, відповідно до яких було прийнято товар, а також загальна остаточна фактична вага товару та його якісних характеристик, зокрема: вологість, сміттєва домішка, зернова (олійна) домішка, кількість пошкодженого зерна, колір, запах, зараженість; погашені складські квитанції (погашені після відвантаження товару з терміналів для його навантаження на судна), в яких зазначаються якісні характеристики прийнятого зерна, зокрема: вологість, зернова домішка, сміттєва домішка, зараженість та посилання на номер реєстру за формою ЗХС-4 (т. 2, а.с. 48, 63).
Вищезазначені документи містять дані щодо того, коли завозився товар на зерновий термінал, якими транспортними засобами, в якій вазі та із якими якісними характеристиками.
В реєстрі № ЗXC-4 зазначені номери вагонів, які супроводжували партії товару, показники якості яких визначались та фіксувались в реєстрах за формою № 3ХС-4; номер та дата бланку складської квитанції, яка видавалась для підтвердження прийняття товару. Складська квитанція видавалась на весь обсяг товару, що був прийнятий на зерновий термінал за певний день від всіх відправників товару.
Після доставлення Товари до спеціалізованого перевантажувального морського терміналу в порту Чорноморський зобов`язання Позивача по Форвардним контрактам перед Viterra B.V. щодо поставки товару були виконані.
Крім того, на підтвердження навантаження на судна придбаних товарів та здійснення контролю якості щодо товару під час навантаження на судна, Позивачем було надано наступні документи: доручення на навантаження судна; сертифікати походження товару (certificate of origin) (свідчать про країну походження товару); акт обліку часу стоянки (Standard Statement of Facts), яким фіксується весь процес навантаження на судно; розписка капітану про прийняття вантажу (документ, що посвідчує прийняття на судно відповідних партій зернових); ваговий та якісний сертифікат, видані компанією сюрвеєром; сертифікати відсутності радіологічного забруднення (Non Radiation Certificate) (підтверджує відповідність експортованого товару нормам, встановленими органами Європейської Економічної Спільноти щодо рівню радіологічного забруднення вантажу). Фактичний експорт товару підтверджується електронними вантажно-митними деклараціями (т. 2, а.с. 153-156, 165-168, 212-215).
Щодо доводів Відповідача, викладених в апеляційній скарзі про відсутність земельних ділянок, на яких вирощується с/г продукція, колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до Перехідних положень Закону України «Про оренду землі»  громадяни - власники сертифікатів на право на земельну частку (пай) до виділення їм у натурі (на місцевості) земельних ділянок мають право укладати договори оренди земель сільськогосподарського призначення, місце розташування яких визначається з урахуванням вимог раціональної організації території і компактності землекористування, відповідно до цих сертифікатів з дотриманням вимог цього Закону.
Наказом Держкомзему України від 17.01.2000 № 5 затверджено Типову форму договору оренди земельної частки (паю).
Відповідно до п. 2, 4 Порядку реєстрації договорів оренди земельної частки (паю), затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 24.01.2000 № 119 реєстрація договорів оренди проводиться виконавчим комітетом сільської селищної, міської ради за місцем розташування земельної частки (паю); договір оренди реєструється у Книзі записів реєстрації договорів оренди земельних часток (паїв), що ведеться за формою згідно з додатком.
Отже, єдиним офіційним джерелом фіксації оренди земельних часток (паїв), у формі реєстрації договорів, є книги записів реєстрації договорів оренди земельних часток (паїв), що ведуться виконавчими комітетами місцевих рад.
Чинна на даний час система реєстрації речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень діє з 01.01.2013 року у відповідності до Закону України «Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень».
До 01.01.2013 року речові права на землю реєструвалися територіальними органами Держкомзему України у складі Державного реєстру земель.
Автоматичне перенесення записів про право власності або права користування (оренда, постійне користування) на землю з Державного реєстру земель (що діяв до 01.01.2013) до Державного реєстру речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень (що почав діяти з 01.01.2013) - не передбачено законодавством.
Таким чином, будь-яку інформацію з публічних джерел: про оренду сільськогосподарським товаровиробником земельних часток (паїв), про площу такої орендованої землі, про земельні ділянки, право оренди на які контрагенти набули до 01.01.2013, та інформацію про які не було перенесено до Державного реєстру речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень, що почав діяти з 01.01.2013, достовірно встановити неможливо.
Як вбачається з акта перевірки, Відповідачем не визнається реальність операцій по придбанню Позивачем пшениці, врожаю 2021 року, відповідно до Специфікацій до Договору № OP-31288 від 03.10.2022 (об`єм поставленого товару - 1 029,819 тонн); № OP-31431 від 14.10.2022 (об`єм поставленого товару - 1 678,217 тонн).
ПП «Перемога Народу» Позивачу були надані форми 4-сг та 29-сг за 2021 рік з квитанціями про їхню подачу. Вказані документи підтверджують, що в 2021 році                      ПП «Перемога Народу» на земельних ділянках, які знаходились в його користуванні, виростило 8 451,36 тони пшениці, що перевищує весь об`єм пшениці, який був поставлений ПП «Перемога Народу» всім покупцям, зокрема і Позивачу.
Крім того, можливість поставки сільськогосподарської продукції як Позивачу, так і всім іншим покупцям також підтверджується листом ПП «Перемога Народу» вих. № 5 від 23.02.2023 (т. 2, а.с. 31).
Відповідач для обрахунку необхідної кількості земельних угідь взяв до уваги дані щодо середньої врожайності та розрахував її для вирощення подібного товару, проте колегія суддів звертає увагу, що інформацію про середню урожайність не можна застосовувати для визначення необхідної кількості земельних ділянок, оскільки родючість землі є індивідуальною, а показник урожайності розраховується шляхом ділення показників з найкращою та найгіршою урожайністю, що дає велику похибку в розрахунках.
Також, на збільшення або зменшення врожайності впливає багато факторів, зокрема використання підприємством гібридів та елітних сортів зернових культур, які адаптовані до географічних умов, стійкі до природних явищ та хвороб і мають високу врожайність, а відтак, цей показник може різнитися по кожному господарству у два, три рази.
Аналогічні правові висновки викладено Верховним Судом у постанові від 12 жовтня 2020 року у справі № 815/7529/16.
Колегія суддів дослідивши матеріали справи та встановлені судом першої інстанції відомості щодо операцій Позивача з його контрагентом, погоджується з висновками суду першої інстанції, та приходить до переконання щодо належного відображення останнім спірних операцій в бухгалтерському та податковому обліку.
Крім того, Відповідачем не надано ні суду першої інстанції, ні суду апеляційної інстанції доказів невідповідності господарських операцій цілям та завданням статутної діяльності Позивача, їх збитковості тощо, які б окремо або в сукупності свідчили, що вчинення таких операцій не було обумовлено розумними економічними причинами (цілями ділового характеру).
З огляду на викладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що Позивачем доведено реальність здійснення господарських операцій з                        ПП «Перемога Народу» та що підтверджується наявними у матеріалах справи доказами.
Відповідачем не надано ні до суду першої інстанції, ні до апеляційного суду будь-яких інших належних доказів нереальності спірних господарських операцій.
Крім того, під час апеляційного розгляду справи колегія суддів вказує на недопустимості притягнення до відповідальності платника податків з огляду на наявність сумнівів щодо фіктивності контрагента такого платника.
Щодо посилання Відповідача в апеляційній скарзі на відсутність трудових ресурсів, власних та залучених основних засобів колегія суддів зазначає наступне.
Як зазначено Великою Палатою Верховного Суду в постанові від 07 липня 2022 року у справі № 160/3364/19 доводи Відповідача щодо відсутності в контрагентів Позивача трудових та матеріальних ресурсів для здійснення господарської діяльності, не виключають можливість виконання господарської операції, не спростовують обставин поставки товару, адже така діяльність може здійснюватися не лише за рахунок власних ресурсів, але й за рахунок ресурсів, що належать іншим особам (найманих ресурсів). Разом із цим Відповідач не обґрунтував, який обсяг трудових та матеріальних ресурсів необхідно мати підприємству для здійснення такої господарської діяльності та чим це підтверджується.
Велика Палата Верховного Суду у вказаній постанові зазначила, що контролюючий орган на порушення вимог статті 77 КАС України не довів та не надав належних, достатніх та допустимих доказів, які б свідчили, що наявні в контрагентів по ланцюгу постачання трудові ресурси та матеріально-технічне забезпечення тощо були недостатніми для проведення господарської діяльності з поставки товару, обумовленого укладеними договорами з Позивачем. Відповідач також не довів та не надав належні докази, які б свідчили про наявність фактів протиправної поведінки Позивача та про обізнаність платника податків щодо протиправної поведінки його контрагентів і злагодженості дій між ними.
Висновки про відсутність у контрагентів трудових та матеріальних ресурсів зроблено контролюючим органом на підставі аналізу зібраної та опрацьованої узагальненої податкової інформації, однак така податкова інформація носить виключно інформативний характер. Посилання контролюючого органу на таку інформацію, як критерій оцінки реальності господарських операцій, є безпідставними, оскільки фактично надані до перевірки первинні документи не були проаналізовані в акті перевірки, а тому така інформація не відповідає критерію юридичної значимості та не є допустимим і достовірним доказом у розумінні процесуального закону. Така інформація сама собою не доводить та не може свідчити про наявність податкових правопорушень, на які посилається Відповідач.
З огляду на викладене Велика Палата Верховного Суду дійшла висновку, що Відповідач обов`язку, визначеного частиною другою статті 77 КАС України, не виконав, безтоварність спірних господарських операцій та, як наслідок, правомірність оскаржених податкових повідомлень-рішень не довів.
На підставі наведеного, колегія суддів зазначає, що норми податкового законодавства не визначають певний обсяг матеріальних чи трудових ресурсів у платника податків при здійсненні господарської діяльності як критерій правового статусу платника податків щодо отримання податкової преференції у формі податкового кредиту чи наміру платника отримати певний результат від здійснення господарської операції.
Позивач як платник податків самостійно несе відповідальність за достовірність і своєчасність обчислення та сплату лише ним самим податку до бюджету відповідно до законодавства України. Він не може нести відповідальність за порушення контрагентами правил здійснення господарської діяльності та/або податкової дисципліни, як і не може нести відповідальність за неподання контрагентом первинних документів. У разі якщо контрагентом були допущені порушення норм податкового або іншого законодавства, це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо цього контрагента, а не сумлінного платника податків.
Беручи до уваги індивідуальний характер юридичної відповідальності особи, у разі порушення контрагентом платника податків чинного законодавства, відповідальність та негативні наслідки настають саме щодо цієї особи, у зв`язку з чим право платника податків, тобто Позивача, на формування податкового кредиту не може ставитись у пряму залежність від додержання податкової дисципліни третьою особою.
Аналогічна правова позиція викладена Верховним Судом у постановах від 24 січня 2018 року у справі № 824/942/13, від 14 березня 2018 року у справі № 803/1198/16 та від         05 жовтня 2022 року у справі № 826/9671/18, від 09 серпня 2023 року у справі                          № 640/2168/20.
Колегія суддів при розгляді апеляційної скарги вказує на імперативні приписи ч. 5          ст. 242 КАС України, якими передбачено, що при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Відповідачем в доводах апеляційної скарги належно не обґрунтовано наявність підстав для відступу від вищевказаних правових позицій Великої Палати Верховного Суду та Верховного Суду, які правомірно враховано на виконання ч. 5 ст. 242 КАС України.
У взаємозв`язку з вищенаведеним, колегія суддів зазначає, що відповідно до ст. 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на Відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.
У свою чергу, податковий орган не подав доказів, які однозначно свідчили б про неправдивість одержаних від платника документів, підтверджували б фіктивний характер спірних операцій та недобросовісність Позивача як платника податків.
При цьому, колегія суддів вважає за потрібне наголосити на необхідності дотримуватися позиції, вказаної у рішенні Європейського суду з прав людини, яку він висловив у пункті 53 рішення у справі «Федорченко та Лозенко проти України», відповідно до якої суд при оцінці доказів керується критерієм доведення «поза розумними сумнівом». Так, наведені Відповідачем аргументи не є достатньо вагомими, чіткими та узгодженими доказами, що спростовують реальність господарських операцій між Позивачем та контрагентом, факт чого підтверджується належними та допустимими доказами в розумінні положень ст.ст. 73 - 76 КАС України.
Такий підхід узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини. Так, у пункті 110 рішення від 23 липня 2002 року у справі «Компанія «Вестберґа таксі Актіеболаґ» та Вуліч проти Швеції» Суд визначив, що «…адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління.».
Враховуючи вищенаведене та перевіривши всі фактичні обставини справи, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про наявність підстав для скасування оскаржуваного податкового повідомлення-рішення та задоволення позовних вимог.
Оцінюючи інші доводи апеляційної скарги, колегія суддів зазначає, що згідно пункту 29 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Ruiz Torija v. Spain» від 09 грудня 1994 року, статтю 6 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов`язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи.
При цьому, згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини, очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Положеннями ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Згідно з п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Розглянувши доводи Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, викладені в апеляційній скарзі, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм законодавства України, колегія суддів вважає, що судове рішення постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права, підстав для його скасування не вбачається, а тому апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
Керуючись ст. ст. 241, 242, 243, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329, 331 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -

П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційну скаргу Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків залишити без задоволення, а рішення Київського окружного адміністративного суду від 06 листопада 2023 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий-суддя:                                                                     В.П. Мельничук

                     Судді:                                                                      Л.О. Костюк 

                                                                                                                  О.М. Оксененко

Повний текст складено 27.02.2024 року.