ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

28 березня 2024 року 
м. Київ

справа № 380/15682/21
касаційне провадження № К/990/10262/23 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гончарової І.А., 
суддів - Васильєвої І.А., Олендера І.Я.,
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області
на постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 15 грудня 2022 року (колегія суддів у складі: головуючий суддя - Довга О.І.; судді - Запотічний І.І., Качмар В.Я.)
у справі № 380/15682/21
за позовом Фермерського господарства «Улар»
до Головного управління ДПС у Львівській області 
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

В С Т А Н О В И В:

У вересні 2021 року Фермерське господарство «Улар» (далі - ФГ «Улар»; позивач; платник) звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Львівській області (далі - ГУ ДПС у Львівській області; відповідач; контролюючий орган) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 20 серпня 2021 року                    № 19726/13-01-07-06.

Львівський окружний адміністративний суд рішенням від 06 липня 2022 року в задоволенні позову відмовив повністю, дійшовши висновку про фіктивний характер оспорюваних господарських операцій. 

Восьмий апеляційний адміністративний суд постановою від 15 грудня 2022 року рішення суду першої інстанції скасував та прийняв нове - про задоволення адміністративного позову, зазначивши, що платником під час розгляду справи надано докази, які в повній мірі підтверджують його доводи щодо товарності спірних поставок, а певні недоліки в оформленні представлених первинних документів не можуть бути підставою для відмови у формуванні податкового кредиту з податку на додану вартість.

ГУ ДПС у Львівській області звернулося до суду касаційної інстанції з касаційною скаргою, в якій просить скасувати постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 15 грудня             2022 року та залишити в силі рішення Львівського окружного адміністративного суду від                    06 липня 2022 року.

В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судом норм матеріального та процесуального права. При цьому наголошує на безтоварному характері господарських операцій платника з Фермерським господарством «Зерносвіт+».

Верховний Суд ухвалою від 08 травня 2023 року відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою ГУ ДПС у Львівській області.

25 травня 2023 року від позивача надійшов відзив на касаційну скаргу, в якому він зазначив, що доводи касаційної скарги не спростовують правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права.

Переглядаючи оскаржуване судове рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судом апеляційної інстанції норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ним норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що контролюючим органом проведено документальну позапланову виїзну перевірку ФГ «Улар» з питань взаємовідносин із Товариством з обмеженою відповідальністю «Агро Захід Львів» за період вересень 2020 року, Товариством з обмеженою відповідальністю «Агроті» за період листопад 2020 року, Фермерським господарством «Зерносвіт+» за період листопад, грудень 2020 року, Товариством з обмеженою відповідальністю «Аквент» за період грудень 2020 року, Товариством з обмеженою відповідальністю «Зернова Група Київ» за період грудень 2020 року та правомірності їх відображення у податковій декларації з податку на додану вартість за період вересень, листопад, грудень 2020 року, лютий 2021 року, за результатами якої складено акт від 27 липня 2021 року № 15295/13-01-07-06/32461669.

Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог пунктів 198.1, 198.2, 198.3 статті 198, пунктів 200.1, 200.2 статті 200 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - ПК України) у зв`язку з неправомірним формуванням податкового кредиту з податку на додану вартість при придбанні кукурудзи у Фермерського господарства «Зерносвіт+» з огляду на удаваний (фіктивний) характер проведених поставок.

Обґрунтовуючи свою позицію, контролюючий орган посилався на: відсутність реального (законного) джерела походження ідентифікованого товару (відсутність дійсного формування цього активу), що унеможливлює його рух за ланцюгом всіх платників, які брали участь у здійсненні взаємопов`язаних нереальних господарських операцій; відсутність виробників (імпортерів) реалізованих товарів по ланцюгам постачання; відсутність усіх необхідних документів та умов, що підтверджують транспортування товару; наявність кримінального провадження від 30 листопада 2020 року № 42020141090000068 за частиною третьою статті 191, частиною другою статті 364 Кримінального кодексу України, відповідно до якого встановлено, що Фермерське господарство «Зерносвіт+» входить до складу «конвертаційного центру», що включає в себе суб`єкти господарювання з ознаками «фіктивності» та «транзитності», які надають суб`єктам підприємницької діяльності реального сектора економіки послуги з мінімізації податкового навантаження.   

На підставі зазначеного акта перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 20 серпня 2021 року № 19726/13-01-07-06, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 2050005,00 грн за основним платежем та 512501,25 грн за штрафними (фінансовими) санкціями.

Надаючи оцінку правомірності прийняття ГУ ДПС у Львівській області названого акта індивідуальної дії, Верховний Суд виходить із такого.

За правилами пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг.

Відповідно до пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Згідно зі статтею 1 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - Закон № 996-XIV) первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. 

Аналіз наведених норм свідчить на користь висновку про те, що господарські операції для визначення податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податку.

При цьому наявність формально оформлених (складених) первинних документів та/або сплати грошових коштів не може слугувати підставою для формування даних податкового обліку за відсутності факту придбання відповідного активу.

Вимоги частини четвертої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України зобов`язують суд до активної ролі в судовому процесі, в тому числі до офіційного з`ясування всіх обставин справи і у відповідних випадках до витребування тих доказів, яких, на думку суду, не вистачає для належного встановлення обставин у справі, що розглядається.

Докази, що можуть використовуватися при аналізі реальності операцій, - дані про існування активу (чи вироблявся/вирощувався, ким і коли), про його рух на шляху до платника-набувача (як транспортувався, де зберігався, ким приймався, у тому числі встановлення посадових осіб постачальника і покупця, задіяних у таких процесах). 

Реальність потребує також з`ясування того факту, чи справді відповідну сільськогосподарську продукцію отримано від указаного в первинних документах контрагента. Для цього варто встановити, за яких обставин і в який спосіб налагоджено господарські зв`язки між позивачем та його задекларованим постачальником, хто персонально брав у цьому участь, допитати відповідних осіб як свідків. Не перевірено судом апеляційної інстанції й фактичний альтернативний рух активу в порівнянні із задекларованим.

Не досліджено судом і технічну можливість контрагента платника виконати спірні поставки з урахуванням його фактичних господарських ресурсів, понесення ним витрат, пов`язаних з реальним здійсненням господарської діяльності (на оренду приміщень, оплату комунальних платежів та електроенергії, виплату заробітної плати тощо).

Відповідно до пункту 1 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази, за умови висновку про обґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1, 2, 3 частини другої статті 328 цього Кодексу.

Таким чином, постановлене у справі судове рішення суду апеляційної інстанції підлягає скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду апеляційної інстанції. 

Під час нового розгляду справи суд на підставі встановлених ним обставин та досліджених доказів, з урахуванням принципу офіційного з`ясування всіх обставин у справі, повинен дійти висновку про обґрунтованість/безпідставність позовних вимог із відповідним застосуванням необхідних матеріально-правових норм.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області задовольнити частково. 

Постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 15 грудня 2022 року скасувати.

Справу направити на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                             І. А. Гончарова

Судді                                                                                                    І. А. Васильєва

    І. Я. Олендер