П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Справа №  240/24221/23 
Головуючий суддя 1-ої інстанції - Панкеєва В.А. 
Суддя-доповідач -  Смілянець Е. С.   
18 березня 2024 року 
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Смілянця Е. С. 
суддів:  Драчук Т. О.  Полотнянка Ю.П. , 

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області на рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 28 листопада 2023 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Смерека-Плюс" до Головного управління ДПС у Житомирській області, Державної податкової  служби України про визнання дій протиправними, скасування рішення, зобов`язання вчинити дії, 
В С Т А Н О В И В :
в серпні 2023 року позивач, Товариство з обмеженою відповідальністю "Смерека-Плюс" звернулось в суд із позовом, в якому просило:
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління Державної податкової служби у Житомирській області Державної податкової служби України з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку корегування в Єдиному реєстрі податкових накладних №9133291/37546783 та №9133566/37546783 від 05.07.2023 про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку корегування в Єдиному реєстрі податкових накладних;
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні №57 від 20.10.2022 на загальну суму 424628,40 грн, в т.ч. ПДВ 70771,40 грн та №114 від 07.12.2022 на загальну суму 50999,95 грн, в т.ч. ПДВ 8499,99 грн, датою їх подання на реєстрацію.
Рішенням Житомирського окружного адміністративного суду від 28 листопада 2023 року адміністративний позов задоволено. Судове рішення мотивовано тим, що позивачем надано передбачені законодавством документи, у контролюючого органу були наявні достатні документи для спростування сумнівів щодо ризиковості здійснення операції, а наданих контролюючому органу документів та письмових пояснень було достатньо для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних.
Не погоджуючись з рішенням суду, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким у задоволені позовних вимог відмовити.
Аргументами на підтвердження вимог скарги зазначає, що платником податків не надано разом з повідомленням всіх необхідних документів, які підтверджують здійснення господарської операції та є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію ПН. Повторно зазначає, що позивач на розгляд комісії не подав форму 20 ОПП. Також, звертає увагу, що документи подані мовою окупанта.
Вважає, що позовна вимога в частині зобов`язання ДПС України зареєструвати податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних в обхід формальної перевірки Головного управління ДПС у Житомирській області документів для такої реєстрації є порушенням дискреційних повноважень Головного управління ДПС у Житомирській області в частині подання висновку щодо реєстрації податкових накладних.
Позивач не скористався правом подання відзиву на апеляційну скаргу відповідно до ст. 304 КАС України.
Згідно з положеннями ч. 3 ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства України (далі-КАС України), суд апеляційної інстанції досліджує докази, що стосуються фактів, на які учасники справи посилаються в апеляційній скарзі та (або) відзиві на неї.
Виходячи з приписів ст.ст. 311, 263 КАС України, вищезазначена апеляційна скарга розглядається в порядку письмового провадження.
Заслухавши доповідь судді, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на наступне.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджується матеріалами справи, що товариство з обмеженою відповідальністю "Смерека-Плюс" зареєстроване в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань одним з видів діяльності позивача є КВЕД 32.99 Виробництво іншої продукції, н.в.і.у. (основний).
12 лютого 2012 року між товариством з обмеженою відповідальністю "Смерека-Плюс" та товариством з обмеженою відповідальністю "МАГ-2000" було укладено договір поставки №3/12 (а.с.28-31), відповідно до п.2.1. якого:
- позивач зобов`язується передавати у власність покупця продукцію та повністю оплачувати її ціну (вартість);
- поставка (передача у власність) продукції у рамках і на підставі цього договору здійснюється окремими партіями, відповідно до накладних, оформлених на підставі поданих покупцем заявок;
- умови про кількість, асортимент, ціну (вартість) та умови поставки окремої партії продукції узгоджуються сторонами шляхом укладання (підписання) накладних по кожній окремій товарній поставці (товарній партії) продукції;
- зобов`язання сторін по поставці (передачі у власність) відповідної партії продукції в рамках цього договору виникають лише після подання замовником письмової заявки.
Згідно п.п.3.2. п.3 Договору №3/12 від 12.02.2012, доставка (транспортування) продукції здійснюється транспортом постачальника.
Відповідно до п.п.5.7 Договору загальна сума цього Договору (тобто загальна вартість (ціна) усієї поставленої продукції) сторонами не обмежується і визначається на підставі фактично поставленої продукції та узгодженої на неї ціни;
Розмір загальної суми договору підлягає кінцевому уточненню сторонами шляхом складення та підписання сторонами акту взаємозвірки, виходячи з фактично поставленої покупцю кількості продукції, вартість (ціна) якої відображається в актах прийому-передачі продукції та/або накладних, що складаються сторонами по кожному факту поставки партії продукції (п.п.5.8 п.5 Договору).
Договір діє до моменту повного та належного виконання сторонами своїх зобов`язань за цим договором (п.п.9.1 п.9 Договору).
02 липня 2018 року між позивачем та ТОВ "МАГ-2000" підписано додаток №1 до договору №3/12 від 12.02.2012, відповідно до якого п.5.3 домовлено викласти в такій редакції: розрахунки за поставлений позивачем товар здійснюються протягом 30 календарних днів з моменту поставки товару або у інший строк, попередньо домовлений між сторонами (а.с.32).
В рамках вищевказаного договору поставки продукції №3/12 від 12.02.2012 ТОВ "Смерека-Плюс" регулярно постачало, а ТОВ "МАГ-2000" отримувало та оплачувало продукцію - штучну хвою та супутні вироби.
Позивачем на виконання умов договору поставки №3/12 від 12.02.2012 здійснено поставку товару згідно видаткової накладної №С-00000052 від 20.10.2022 (а.с.36), який було доставлено у відповідності до товарно-транспортної накладної на перевезення товару №С-00000052 від 20.10.2022 (а.с.37).
На підставі вказаного, позивачем було сформовано податкову накладну №57 від 20.10.2022, яку було направлено для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (а.с.45).
На підставі рахунка-фактури №С-00000095 від 07.12.2022 (а.с.68) та видаткової накладної №С-00000103 від 07.12.2022 (а.с.69) ТОВ "Смерека-Плюс" поставило (продало), а фізична особа-підприємець ОСОБА_1 отримав та оплатив продукцію на загальну суму 50999,95 грн, що підтверджується випискою за період з 07.12.2022 по 07.12.2022 (а.с.70).
На підставі вказаного, позивачем було сформовано податкову накладну №114 від 07.12.2022, яку було направлено для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (а.с.71).
Вказані податкові накладні доставлено до ДПС України, документ прийнято, однак реєстрацію зупинено, що підтверджено квитанціями. Підставою зупинення реєстрації визначено:
відповідно до п.201.16. ст.201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. У кожній квитанції запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Позивачем направлено на адресу Головного управління ДПС у Житомирській області, пояснення до розблокування податкових накладних №57 від 20.12.2023, №114 від 07.12.2022 з копіями документів, що підтверджують здійснення господарської операції.
05 липня 2023 року Комісією ГУ ДПС у Житомирській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, прийнято рішення про відмову в реєстрації податкових накладних №57 від 20.12.2023, №114 від 07.12.2022 у зв`язку з наданням платником податків копій документів, складених з порушенням законодавства. У розділі додаткова інформація у кожному рішенні зазначено: надано копії документів, які складені з порушенням правил організації діловодства.
Не погоджуючись з таким рішенням товариством з обмеженою відповідальністю "Смерека-Плюс" було подано скарги на всі вказані рішення про відмову в реєстрації податкових накладних до яких також було надано пояснення та документи.
24 липня 2023 року за результатами розгляду скарг винесено рішення про залишення скарг без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкових накладних без змін.
Позивач, не погоджуючись із рішеннями про відмову у реєстрації податкових накладних, вважаючи їх необґрунтованими та такими, що не відповідають вимогам чинного законодавства, звернувся до суду з цим позовом.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами та висновкам суду першої інстанції, колегія суддів враховує наступне.
Так, спеціальним законом з питань оподаткування, який установлює порядок погашення зобов`язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов`язкових платежів), нарахування і сплату пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків і визначає заходи, які вживаються контролюючим органом з метою погашення платниками податків податкового боргу є Податковий кодекс України від 02.12.2010 № 2755-VI (далі - ПК України).
При цьому, спірні правовідносини врегульовано нормами Податкового кодексу України, Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246 «Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних» (далі - Порядок № 1246), Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» (надалі - Порядок № 1165), та Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13 грудня 2019 року за № 1245/34216 (далі - Порядок № 520).
Пунктами 201.1, 201.4 ст.201 Податкового кодексу України визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи, та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних. При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою (п.201.10 ст.201 ПК України).
Механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до Єдиного реєстру податкових накладних визначений Порядком ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246 (у редакції постанови Кабінету Міністрів України від 26 квітня 2017 року №341) (далі - Порядок №1246).
Відповідно до пункту 12 Порядку №1246, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, зокрема, наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.
Пунктами 13, 15 Порядку №1246 передбачено, що за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
У квитанції зазначаються дата та час її формування, реквізити податкової накладної та/або розрахунку коригування та результат перевірки. Якщо у податковій накладній та/або розрахунку коригування за результатами проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), виявлено порушення, платнику податку надсилається квитанція про неприйняття податкової накладної та/або розрахунку коригування із зазначенням причини такого неприйняття.
Згідно з пунктом 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
На виконання зазначеної норми Кабінетом Міністрів України прийнято постанову від 11 грудня 2019 року №1165 (набрала чинності 01 лютого 2020 року), якою серед іншого затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 1165).
Відповідно до пункту 4 вказаного Порядку, у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.
За приписами пункту 5 Порядку № 1165, платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку. Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.
Згідно з пунктом 6 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня. У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Пунктом 7 Порядку №1165 передбачено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Відповідно до пункту 10 Порядку №1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації (пункт 11 Порядку № 1165).
Відповідно до пункту 25 Порядку №1165, комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Водночас, механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520, яким затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 520).
Пунктом другим Порядку №520 визначено, що прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.
Відповідно до пунктів 3, 4 Порядку № 520, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
Разом із тим, пунктом 5 Порядку № 520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.
При цьому, письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Закону України "Про електронні документи та електронний документообіг", Закону України "Про електронні довірчі послуги" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку (пункти 6, 7 Порядку № 520).
Згідно з вимогами пунктів 9, 10 та 11 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів. Комісія регіонального рівня приймає рішення про: реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Підставами для прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, підставою для зупинення реєстрації податкових накладних №57 від 20.10.2022 та №114 від 07.12.2022 слугувало те, що вони відповідають вимогам пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
При цьому, у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган має витребувати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітити платнику податків у своїх поясненнях.
Натомість, надіслана позивачу квитанція містить вимогу щодо надання пояснень та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.
Отже, відсутність у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної зазначення конкретного критерію ризиковості здійснення операцій, про які йдеться у пункті 1 додатку 3 до Порядку № 1165, із розрахованим показником за відповідним критерієм, якому відповідає платник податку, свідчить про необґрунтованість віднесення господарської операції до відповідного критерію, що визначений пунктом 1 Критеріїв ризиковості господарських операцій.
Загальне посилання контролюючого органу на правомірність зупинення реєстрації податкової накладної на підставі Критеріїв ризиковості господарських операцій, є протиправним та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, а не будь-яких на власний розсуд.
Не зважаючи на наведене, позивачем з метою підтвердження реальності операцій по податкових накладних №57 від 20.10.2022 та №114 від 07.12.2022 разом з поясненнями надано контролюючому органу копії наступних документів:
- щодо податкової накладної №57 від 20.10.2022: повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію якої зупинено №6 від 28.06.2023; штатний розпис на 2023; договір поставки продукції від 12.02.2012 з додатком №1, договір поставки від 01.01.2014, договір поставки від 28.07.2021, договір поставки від 27.02.2020, видаткові накладні від 21.02.2022, від 08.08.2022, від 25.10.2022, від 02.11.2021, від 20.10.2022, товарно-транспортні накладні від 20.10.2022, від 25.10.2022, техпаспорт на авто Mercedes-Benz, договір позички транспорту від 20.12.2021 з актом приймання-передачі транспортного засобу, договір на транспортне обслуговування від 26.01.2021, акт зведення взаєморозрахунків з 01.01.2022 по 31.12.2022, договір про постачання електричної енергії від 01.01.2021, договір безплатного користування майном (позички) від 26.05.2020, висновок державної санітарно-епідеміологічної експертизи від 26.04.2011, від 13.04.2011, ОСВ по рахунку 10 за 2022 рік та інші.
- щодо податкової накладної №114 від 07.12.2022: повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено від №7 28.06.2023, рахунок фактура від 07.12.2022, від 03.02.2021, видаткові накладні від 07.12.2022, від 21.02.2022, від 08.08.2022, від 25.10.2022, від 02.11.2021, від 09.12.2022, від 17.01.2017, виписка від 07.12.2022, акт зведення взаєморозрахунків з 01.01.2022 по 31.12.2022, висновок державної санітарно-епідеміологічної експертизи від 26.04.2011, від 13.04.2011, договір безплатного користування майном (позички ) від 26.05.2020, договір поставки від 01.01.2014, договір поставки від 28.07.2021, договір поставки від 27.02.2020, товарно-транспортну накладну від 25.10.2022, договір про постачання електричної енергії від 01.01.2021, договір на транспортне обслуговування від 26.01.2021, штатний розпис від 01.01.2023, ОСВ по рахунку 10 за 2022 рік та інші.
Водночас, матеріалами справи не підтверджено факт виявлення під час моніторингу об`єктивних ознак неможливості здійснення позивачем господарської операції, дані про яку зазначено у податкових накладних, та/або ймовірності уникнення позивачем виконання свого податкового обов`язку, які б свідчили про ризик порушення ним норм податкового законодавства. Натомість містять докази, які були надані контролюючому органу для розблокування реєстрації податкових накладних, які підтверджуються факт поставки товару та проведення оплати за нього.
Поряд з цим, зі змісту спірних рішень, якими відмовлено у реєстрації податкових накладних, підставою для їх прийняття зазначено, що платником податку надано копії документів, складені із порушенням законодавства. У додатковій інформації цих рішень зазначено: надано копії документів, які складені з порушенням правил організації діловодства.
Крім того, відповідачі у відзиві на позовну заяву стверджують, що позивач на розгляд комісії не подав форму 20 ОПП. Також, звертає увагу, що документи подані мовою окупанта. При цьому, жодних доказів в підтвердження вищенаведеного контролюючим органом не надано.
Суд першої інстанції обґрунтовано зауважує, що зазначені у рішенні комісії підстави відмови в реєстрації податкових накладних №57 від 20.10.2022 та №114 від 07.12.2022, жодним чином не впливають на правомірність складення платником податків податкових накладних, реєстрація яких була зупинена, оскільки не підтверджують та не спростовують першої події, з існуванням якої приписи Податкового кодексу України пов`язують виникнення у платника обов`язку скласти та зареєструвати податкову накладну.
Звернає увагу на те, що у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних конкретні документи не вимагалися, а запропоновано тільки надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних.
При цьому, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного критерію оцінки ступеня ризиків, а також зазначення у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних чіткого переліку документів, чого зроблено не було.
Як свідчать матеріали справи, позивачем було надано перелік документів, які в повному обсязі надають підстави для реєстрації податкових накладних і це відповідачами під час розгляду справи не спростовано. В наданих поясненнях позивачем детально розписано господарські операції.
Також позивачем надано документи, які підтверджують реальну можливість здійснення господарських операцій, за наслідками яких складено податкові накладні.
Однак, відповідачами не наведено доказів того, що подані позивачем документи є недостатніми чи такими, що у своїй сукупності викликають сумнів у достовірності наданої інформації.
Водночас, як вірно зазначає суд першої інстанції, зупинення реєстрації податкових накладних без переліку документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, не дало позивачу можливості надати достатній обсяг підтверджуючих документів, а тому, враховуючи норми статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, позивач скористався наданим йому правом довести належними і допустимими доказам заявлені ним позовні вимоги у суді. Вказана правова позиція зазначена у постанові Верховного Суду від 25.06.2019 у справі №1940/1950/18.
Разом з тим, приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операції позивача на предмет її реальності. При реєстрації податкових накладних фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому і суд за результати розгляду цієї справи не робить висновків щодо реальності господарської операції за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкових накладних.
При цьому, усі сумніви контролюючого органу щодо дотримання позивачем вимог податкового законодавства України під час здійснення господарської діяльності повинні досліджуватися шляхом проведення відповідних перевірок такого платника податків, за умови наявності підстав для її проведення визначених нормами ПК України, а не шляхом блокування реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Також слід зазначити, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. При цьому здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Аналогічна правова позиція неодноразово висловлювалась Верховним Судом, зокрема, у постановах від 23 жовтня 2018 року по справі №822/1817/18, від 21 травня 2019 року по справі №0940/1240/18.
Колегія суддів вважає, що про дотримання податковим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акта індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації податкової накладної, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини обґрунтовані, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення.
І навпаки, не наведення мотивів прийнятих рішень суб`єктивізує акт державного органу і не дає змоги суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган дійшов саме таких висновків, надати їм правову оцінку, та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.
Враховуючи вищенаведене, колегія суддів вважає обґрунтованим висновок суду першої інстанції в частині визнання протиправними та скасування рішень комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління Державної податкової служби у Житомирській області №9133291/37546783 та №9133566/37546783 від 05.07.2023, якими відмовлено у реєстрації податкових накладних №57 від 20.10.2022 та №114 від 07.12.2022.
При цьому, судом першої інстанції було вірно встановлено, що належним способом відновлення порушеного права платника податку є зобов`язання ДПС України провести реєстрацію спірних податкових накладних датою їх подання на реєстрацію, що узгоджується як з положеннями Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246.
Крім того, покладання на Державну податкову службу України обов`язку зареєструвати податкові накладні не вважатиметься втручанням у її дискреційні повноваження.
При цьому, обставин, які б унеможливлювали реєстрацію податкових накладних №57 від 20.10.2022 та №114 від 07.12.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних, судом не встановлено.
Інші доводи апеляційної скарги фактично зводяться до переоцінки доказів та незгодою апелянта з висновками суду першої інстанцій по їх оцінці, тому не можуть бути прийняті апеляційною інстанцією.
Підсумовуючи викладене, колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції при вирішенні даного публічно-правового спору правильно встановив фактичні обставини справи та надав їм належну правову оцінку, а доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають правових підстав для скасування оскаржуваного судового рішення.
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315, 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права. 
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області залишити без задоволення, а рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 28 листопада 2023 року - без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає. 

Головуючий	 	 	Смілянець Е. С.	
 	 	 	 	
Судді	 	    	Драчук Т. О.    Полотнянко Ю.П.