ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

18 січня 2024 року 
м. Київ

справа № 804/4734/16
адміністративне провадження № К/9901/58722/18 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Пасічник С.С.,
суддів: Васильєвої І.А.,  Олендера І.Я., 
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Криворізької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Дніпропетровській області на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 25.11.2016 (ухвалену в складі судді Царікової О.В.) та постанови Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 26.06.2018 (ухваленої в складі колегії суддів: головуючого судді Чепурнова Д.В., суддів Сафронової С.В.  Мельника В.В.)  у справі №804/4734/16 за позовом ОСОБА_1 до Криворізької південної об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
В С Т А Н О В И В:
У липні 2016 року ОСОБА_1 (далі - позивач, ОСОБА_1 ) звернувся до суду з позовом до Криворізької південної об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Дніпропетровській області (далі - відповідач, Інспекція, податковий орган), в якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення (форми «Ф») від 06.11.2014 №23603-15, яким позивачу було визначено до сплати суму грошового зобов`язання по земельному податку з фізичних осіб за 2013 рік у розмірі 52 528,75 грн., та від 06.11.2014 №9948-15, яким нараховано грошове зобов`язання з цього ж податку за 2014 рік у сумі 35 322,24 грн.
Обґрунтовуючи позовну заяву, зазначив про відсутність у податкового органу правових підстав для нарахування грошових зобов`язань по земельному податку за періоди з 13.06.2013 по 31.12.2013, з 01.01.2014 по 29.01.2014 з огляду на відсутність даних щодо площі земельної ділянки, що відповідає площі нежитлової нерухомості позивача, а також обставину визнання в судовому порядку нечинним рішення Криворізької міської ради Дніпропетровської області від 14.05.2010 № 3884 «Про затвердження технічної документації з нормативної грошової оцінки земель міста Кривого Рогу», наслідком чого стало припинення дії вказаного рішення на період 2014 року. 
Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 25.11.2016 позов задоволено частково; визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 06.11.2014 № 9948-15 в частині визначення суми податкового зобов`язання за платежем «земельний податок з фізичних осіб» у розмірі 21 193,35 грн.; у задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено.
Приймаючи таке рішення, суд першої інстанції виходив з того, що обов`язок платника податку сплачувати плату за землю виникає у власників та землекористувачів з дня виникнення права власності або користування земельною ділянкою, а тому, набувши право власності на комплекс будівель і споруд, які розташовані на земельній ділянці площею 2,1020 га (кадастровий номер 1211000000:02:210:0003) за адресою: АДРЕСА_1 на підставі договору купівлі-продажу від 13.06.2013 (зареєстрованого в реєстрі за № 1147), позивач у розумінні норм Податкового кодексу України із вказаної дати став суб`єктом сплати земельного податку за дану земельну ділянку. У взаємозв`язку із наведеним висновком Дніпропетровський окружний адміністративний суд визнав правомірними дії відповідача з нарахування позивачу грошових зобов`язань по земельному податку як такі. В той же час, перевіривши правильність проведених податковим органом розрахунків сум податку, виявив, що при визначенні грошового зобов`язання за 2014 рік згідно податкового повідомлення-рішення від 06.11.2014 № 9948-15, останнім було допущено помилку при обчисленні розміру податку внаслідок одночасного застосування значень коефіцієнту диференціації (а саме: « 2,5» згідно статті 275 Податкового кодексу України та « 3», визначеного пунктом 26 рішення Криворізької міської ради від 26.06.2013 № 2088 «Про ставки земельного податку за земельні ділянки на території міста Кривого Рогу»), що призвело до завищення відповідного розміру податку на 21 193,35 грн.
Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд, відмовивши у задоволенні апеляційних скарг сторін, постановою від 26.06.2018 залишив без змін судове рішення суду першої інстанції.
Своє рішення апеляційний суд серед іншого обґрунтував тим, що контролюючий орган має право нараховувати фізичним особам суми земельного податку в межах строку давності, який дорівнює 1095 дням, що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Також, визнавши правильним і обгрунтованим наведений судом першої інстанції розрахунок земельного податку позивача за 2014 рік, відзначив правомірність застосування судом до ставки податку саме коефіцієнт диференціації « 3», передбачений пунктом 26 рішення Криворізької міської ради від 26.06.2013 №2088 «Про ставки податку за земельні ділянки на території м. Кривого Рогу». 
Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій в частині задоволених позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 06.11.2014 №9948-15, відповідач подав до Верховного Суду касаційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування ними норм матеріального права, а також порушення процесуальних норм, просить скасувати судові рішення й ухвалити нове - про відмову у задоволенні позову.
Касаційна скарга мотивована відповідністю зазначеного податкового повідомлення-рішення вимогам чинного податкового законодавства (зокрема, правильністю визначеної в ньому суми податкового зобов`язання по земельному податку за період 2014 рік).
Позивач у відзиві на касаційну скаргу проти доводів та вимог останньої заперечив, вважаючи їх безпідставними, та просив рішення судів першої та апеляційної інстанцій залишити без змін.
Відповідно до пункту 2 розділу II «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України від 15.01.2020 №460-ІХ «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ»  касаційна скарга підлягає розгляду у порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом, тобто до 08.02.2020.
Переглянувши оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги , перевіривши дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд виходить з наступного.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що ОСОБА_1 на підставі нотаріально посвідченого договору купівлі-продажу нерухомості від 13.06.2013, зареєстрованого в реєстрі за №1147, придбав у ОСОБА_2 об`єкт нерухомого майна - комплекс будівель та споруд (склад яких наведений у пункті 1.2 вказаного договору), розташованих за адресою: АДРЕСА_1 . При цьому, згідно з пунктом 1.4 даного договору сторонами визначено, що земельна ділянка, на якій розташована описана вище нерухомість, на момент укладення цього правочину знаходилася у користуванні продавця; відповідно до приписів статті 377 Цивільного кодексу України до покупця (тобто, позивача) переходить право користування земельною ділянкою з наступними ідентифікуючими ознаками: площа 2,1020 га, цільове призначення - для розміщення монтажно-заготівельного заводу, кадастровий номер 1211000000:02:210:0003, на якій знаходиться відповідне нерухоме майно, без зміни її цільового призначення. 
Право власності на зазначену нежитлову нерухомість з певним функціональним призначенням було зареєстроване за позивачем 13.06.2013.
У подальшому, 29.01.2014 ОСОБА_1 (як орендар) уклав з Криворізькою міською радою (орендодавцем) договір оренди, за умовами якого отримав у користування земельну ділянку за адресою: АДРЕСА_1 , площею 2,1020 га, кадастровий номер 1211000000:02:210:0003, цільове призначення - для розміщення та експлуатації основних, підсобних і допоміжних будівель та споруд підприємств переробної, машинобудівної та іншої промисловості. Право користування вказаною земельною ділянкою зареєстровано за позивачем державним реєстратором 30.01.2014, про що зазначено в Інформаційній довідці з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно, Реєстру прав власності на нерухоме майно, Державного реєстру Іпотек, Єдиного реєстру заборон відчуження об`єктів нерухомого майна щодо об`єкта нерухомого майна від 19.07.2016 за № 63819402.
20.02.2014 ОСОБА_1 подав до Інспекції податкову декларацію з плати за землю (орендної плати земельні ділянки державної та комунальної власності) за 2014 рік (реєстраційний номер останньої №1400004162), в якій задекларував податкові зобов`язання з орендної плати за звітний період 2014 рік починаючи з місяця березень цього року.
Разом з тим, 06.11.2014 відповідач, керуючись положеннями підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54, пункту 286.5 статті 286 Податкового кодексу України, прийняв оскаржуване податкове повідомлення-рішення форми «Ф» за №9948-15, згідно якого визначив позивачу до сплати грошове (податкове) зобов`язання по земельному податку з фізичних осіб за 2014 рік (а саме за період з 01.01.2014 по 29.01.2014) в сумі 35  322,24 грн.
За змістом наданого відповідачем до матеріалів справи розрахунку, вказана сума податку була обрахована ним з використанням наступних складових: 21020 кв.м. - площа земельної ділянки кадастровий номер 1211000000:02:210:0003, на якій розташований комплекс будівель і споруд, з урахуванням прибудинкової території;  2,82% - ставка податку (встановлена для земельних ділянок на території міст обласного значення з чисельністю населення від 500 до 1000 тис. осіб відповідно до пункту 275.1 статті 275 ПК України у редакції, чинній упродовж періоду, за який нараховано податок); 2,5 - коефіцієнт, що застосовується до ставки земельного податку у містах обласного значення, відповідно до пункту 275.1 статті 275 ПК України; 3 - коефіцієнт диференціації, що визначений пунктом 26 рішення Криворізької міської ради від 26.06.2013 №2088 «Про ставки земельного податку за земельні ділянки на території міста Кривого Рогу» для усіх земельних ділянок з певним функціональним призначенням, правовстановлюючі документи на які фактичними землекористувачами не оформлені (за винятком тих, на які оформлені попередні договори оренди до укладання основного договору оренди земельної ділянки). 
Крім того, суди з`ясували, що на період 2014 рік нормативна грошова оцінка для земельної ділянки кадастровий номер 1211000000:02:210:0003, затверджена рішенням Криворізької міської ради від 14.05.2010 «Про затвердження технічної документації з нормативної грошової оцінки земель міста Кривий Ріг», не діяла з причини визнання нечинним такого рішення органу місцевого самоврядування у судовому порядку. В той же час згідно інформації з Управління Держгеокадастру у Криворізькому районі Дніпропетровської області (наданої у вигляді листа від 28.01.2016 вих. №9-404-99.17-7320/2-16 на виконання вимог ухвали суду від 18.08.2016) нова нормативна грошова оцінка земель міста Кривий Ріг (в тому числі земельної ділянки за адресою: АДРЕСА_1 ) станом на 01.01.2014 не проводилася.
Розглянувши дану справу по суті, суд першої інстанції з урахуванням норм пункту 287.6 статті 287 Податкового кодексу України, статті 120 Земельного кодексу України та статті 377 Цивільного кодексу України дійшов висновку, що оскільки ОСОБА_1 починаючи з 13.06.2013 став власником комплексу нежитлових будівель і споруд, а з 29.01.2014 - орендарем земельної ділянки з кадастровим номером 1211000000:02:210:0003, на якій такі об`єкти нерухомого майна розташовувані, то в останнього виник обов`язок зі сплати земельного податку за вказану земельну за період з дати придбання нежитлової нерухомості й до дня державної реєстрації права оренди земельної ділянки.
Дослідивши та проаналізувавши наявний у матеріалах справи розрахунок земельного податку у сумі 35  322,24 грн. за період з 01.01.2014 по 29.01.2014, нарахований відповідачем ОСОБА_1 згідно податкового повідомлення-рішення від 06.11.2014 №9948-15, суд дійшов висновку про допущення податковим органом помилки в обрахунку такого розміру податку у зв`язку із одночасним застосуванням двох значень коефіцієнтів диференціації ставки земельного податку, а саме:  «2,5», визначеного згідно  зі статтею 275 ПК України, та « 3», встановленого в пункті 26 рішення Криворізької міської ради від 26.06.2013 №2088 «Про ставки земельного податку за земельні ділянки на території міста Кривого Рогу». На переконання Дніпропетровського окружного адміністративного суду податковий орган мав використати при розрахунку податку саме коефіцієнт диференціації ставки земельного податку, затверджений рішенням Криворізької міської ради від 26.06.2013 №2088.
З наведеними висновками суд апеляційної інстанції погодився повністю.
Відповідно до частин першої та другої  статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України  суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
В даному випадку, як вбачається зі змісту касаційної скарги, перевірці підлягає дотримання судами попередніх інстанцій норм матеріального права до спірних правовідносин при вирішенні питання щодо порядку нарахування земельного податку за земельні ділянки, розташовані в межах населених пунктів, нормативну грошову оцінку яких не проведено, в частині застосування до ставки названого податку коефіцієнту диференціації.
Правовідносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства врегульовані Податковим кодексом України.
Відповідно до підпункту 9.1.10 пункту 9.1 статті 9, пункту 12.1 статті 12 Податкового кодексу України (далі - ПК України; у редакції, чинній на момент спірних правовідносин) плата за землю належить до загальнодержавних податків, встановлення яких з визначенням їх елементів (зокрема, ставки, порядку обчислення) відноситься до повноважень Верховної Ради України.
В розумінні положень підпунктів 14.1.147, 14.1.72 і 14.1.73 пункту 14.1 статті 14 ПК України  визначено, що плата за землю - загальнодержавний податок, який справляється у формі земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності; земельний податок - обов`язковий платіж, що справляється з власників земельних ділянок та земельних часток (паїв), а також постійних землекористувачів (далі - податок для цілей  розділу XII цього Кодексу); землекористувачі - юридичні та фізичні особи (резиденти і нерезиденти), яким відповідно до закону надані у користування земельні ділянки державної та комунальної власності, у тому числі на умовах оренди.
Порядок справляння плати за землю врегульований нормами  розділу ХІІІ ПК України. 
Так, за правилами п.  269.1 ст. 269 ПК України  платниками земельного податку є власники земельних ділянок, земельних часток (паїв); землекористувачі.
Об`єктами оподаткування земельним податком, зокрема, є: земельні ділянки, які перебувають у власності або користуванні.
Згідно зі статтею 271 ПК України базою оподаткування є:
нормативна грошова оцінка земельних ділянок з урахуванням коефіцієнта індексації, визначеного відповідно до порядку, встановленого цим розділом;
площа земельних ділянок, нормативну грошову оцінку яких не проведено.
Підставою для нарахування земельного податку у силу приписів пункту  286.1 статті 286 ПК України є дані державного земельного кадастру. Центральні органи виконавчої влади, що реалізують державну політику у сфері земельних відносин та у сфері державної реєстрації речових прав на нерухоме майно щомісяця, але не пізніше 10 числа наступного місяця, а також за запитом відповідного контролюючого органу за місцезнаходженням земельної ділянки подають інформацію, необхідну для обчислення і справляння плати за землю, у порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України.
Окрім того, нормами статті 275 ПК України встановлені ставки податку за земельні ділянки, розташовані в межах населених пунктів, нормативну грошову оцінку яких не проведено. Так, зокрема пунктом 275.1 цієї статті Кодексу визначено ставку податку для земельних ділянок, розташованих у населених пунктах з чисельністю населення від 500 до 1000 тис. осіб, - у розмірі 2,82%, а також визначено коефіцієнт, що застосовується до цієї ставки у містах обласного значення, - 2,5.
Водночас пунктом 275.3 статті 275 ПК України передбачено, що ставки податку за земельні ділянки (за винятком сільськогосподарських угідь та земель лісогосподарського призначення) диференціюють та затверджують відповідні сільські, селищні, міські ради виходячи із ставок податку, встановлених  пунктом 275.1  цієї статті, функціонального використання та місцезнаходження земельної ділянки, але не більше трикратного розміру цих ставок податку, з урахуванням коефіцієнтів, установлених  пунктом 275.2  цієї статті. Рішення рад щодо затвердження ставок податку за земельні ділянки набирають чинності у строки, встановлені відповідно до  пункту 271.2  статті 271 цього Кодексу.
Згідно ж з пунктом 35  частини першої статті 26 Закону України «Про місцеве самоврядування в Україні» питання щодо затвердження ставок земельного податку відповідно до  Податкового кодексу України відноситься до виключної компетенції сільських, селищних, міських рад.
Системний аналіз вищезазначених положень законодавства, що діяли у період виникнення спірних правовідносин, дає підстави для висновку про те, що земельний податок є загальнодержавним податком, ставки якого, порядок обчислення і сплати, а також внесення змін встановлюються виключно  Податковим кодексом України, в той же час органи місцевого самоврядування наділені повноваженнями з урахуванням функціонального використання та місцезнаходження земельної ділянки диференціювати та затверджувати ставки земельного податку в межах, встановлених вказаним Кодексом.
Відповідно за земельні ділянки, нормативну грошову оцінку яких не проведено, у населених пунктах, у яких сільські, селищні та міські ради скористалися правом, наданим їм пунктом 35 частини першої  статті 26 Закону України «Про місцеве самоврядування в Україні» та пунктом 275.3 статті 275 ПК України щодо встановлення коефіцієнтів диференціації ставок земельного податку, при обрахунку сум такого податку застосовуються коефіцієнти, визначені відповідними радами, а в населених пунктах, у яких місцеві ради не скористалися правом на встановлення продиференційованих ставок земельного податку,  - коефіцієнти, зазначені у пункті 275.1 статті 275 ПК України.
В даному випадку, як було встановлено судами попередніх інстанцій, рішенням Криворізької міської ради від 26.06.2013 №2088 «Про ставки земельного податку за земельні ділянки на території міста Кривого Рогу» (чинним у період виникнення спірних правовідносин), на виконання норм статей 4, 271, 275, 285 і 289 Податкового кодексу України, було вирішено затвердити та ввести в дію з 01.01.2014 ставки податку за земельні ділянки на території міста, визначені відповідно до вимог пункту 275.1 статті 275 ПК України як для міста обласного значення з чисельністю населення від 500 до 1000 тис. осіб; розмір коефіцієнтів диференціації ставки земельного податку за користування земельними ділянками певного функціонального використання та місцезнаходження в межах міста. Зокрема, згідно пункту 26 додатку до цього Рішення визначено, що розміри коефіцієнту диференціації ставки земельного податку за користування земельними ділянками певного функціонального використання, право-встановлюючі документи на які фактичними землекористувачами не оформлені (за винятком тих, на які оформлені попередні договори оренди до укладання основного договору оренди земельної ділянки), становить - « 3». 
Таким чином, суди першої та апеляційної інстанцій дійшли правильного висновку про те, що при розрахунку позивачу суми податкового зобов`язання із земельного податку за період з 01.01.2014 по 29.01.2014 відповідач мав застосувати до ставки податку лише один коефіцієнт диференціації, а саме той, що був визначений рішенням Криворізької міської ради від 26.06.2013 №2088.
Враховуючи викладене, а також зважаючи на положення частини 1 статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, яка передбачає, що суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, Суд погоджується із висновком судів попередніх інстанцій про наявність, в даному випадку, правових підстав для часткового задоволення позовних вимог.
Доводи ж касаційної скарги податкового органу не спростовують мотивів, покладених судами в основу оскаржуваних рішень, й не свідчать про неправильне застосування ними норм матеріального права або ж порушення процесуальних норм.
Відповідно до статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на час вирішення спору в суді першої інстанції) судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, а обґрунтованим, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.
Аналогічні положення закріплені в статті 242 зазначеного Кодексу (в редакції, чинній з 15.12.2017).
Згідно із частиною третьою статті 343 цього Кодексу суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.
Зважаючи на наведене, мотиви касаційної скарги, Суд не вбачає підстав для скасування рішень судів першої та апеляційної інстанцій та задоволення вимог касаційної скарги.
Керуючись статтями 341, 343, 349, 355, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Криворізької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Дніпропетровській області залишити без задоволення, а постанови Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 25.11.2016 та Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 26.06.2018 - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і оскарженню не підлягає.

Судді | С.С. Пасічник І.А. Васильєва   І.Я.Олендер