ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

18 січня 2024 р.	Справа № 520/21921/21	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Чалого І.С.,
Суддів: Катунова В.В. ,  Ральченка І.М. ,
                                        за участю секретаря судового засідання Веліток Н.С.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційними скаргами  Головного управління ДПС у Харківській області, утворене на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, Державного підприємства "Завод імені В.О.Малишева"    на    рішення Харківського окружного адміністративного суду від 18.05.2023, суддя    Зінченко А.В., повний текст складено 29.05.2023 по справі № 520/21921/21 за позовом     Державного підприємства "Завод імені В.О.Малишева" до     Головного управління ДПС у Харківській області, утворене на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, третя особа:   АТ "Українська оборонна промисловість" про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
ВСТАНОВИВ:
До Харківського окружного адміністративного суду звернулось Державне підприємство "Завод імені В.О.Малишева" з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Харківській області, утворене на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, в якому, після уточнення позовних вимог, просило суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у Харківській області №№ 00150940702, 00150960702, 00150970710,00151020702, 00151050702 від 28.07.2021 та податкове повідомлення-рішення від 27.10.2021 №00232180702; стягнути з Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України (вул. Пушкінська, 46, м. Харків, 61057, код ЄДРПОУ (ВП) 43983495) за рахунок бюджетних асигнувань на користь Державного підприємства "Завод імені В.О. Малишева" (код СДРПОУ 14315629, вул. Плеханівська, 126, м. Харків, 61001, ІВАN №UА133223130000026006000033829, м. Київ, АТ «Укрексімбанк», Україна, свідоцтво про реєстрацію платника ПДВ № 200115228) витрати зі сплати судового збору у сумі 22 700,00 грн.
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 18.05.2023 позовні вимоги Державного підприємства "Завод імені В.О.Малишева" задоволено частково.
Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення рішення від 27.10.2021 року №00232180702, від 28.07.2021 року №00150960702, №00151020702 в частині зменшення розміру від`ємного значення в сумі 5718813 грн., №00151050702 в частині зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування в сумі 30564806 грн.
В іншій частині позовних вимог відмовлено.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Харківській області (вул. Пушкінська, буд. 46,м. Харків,61057, код ЄДРПОУ 43983495) на користь Державного підприємства "Завод імені В.О.Малишева" (вул. Плеханівська, буд. 126,м. Харків,61037, код ЄДРПОУ 14315629) сплачений судовий збір в сумі 10215 (десять тисяч двісті п`ятнадцять) 00 коп.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, позивач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить скасувати оскаржуване рішення в частині відмови в задоволенні позову та прийняти нову постанову, якою задовольнити  позовні вимоги в повному обсязі.
На обґрунтування вимог апеляційної скарги вказав, що діяльність позивача відповідає визначенню поняття "зберігання пального", яка підпадає під вимоги ліцензування в розумінні Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального", відповідно, позивач не мав обов`язку отримувати ліцензію для здійснення такої діяльності. Щодо простроченої кредиторської заборгованості (ппр №00151050702 від 28.07.2021, ппр № 00151020702 від 27.07.2021) зазначає, що судом першої інстанції не досліджено питання необхідності списання позивачем коштів по договорам з БТЗ ДП "Харківський", ТОВ "Геосат плюс", ТОВ "Євромет "Торговий Дім", Ізюмський приладобудівний з-д ДП, Кароліна ПП НВФ, ЛОРТА ДП ЛДЗ, Комсерв Україна ТОВ, УКРШМАШ ДП ДГЗІФ, Холодний Віталій Валерійович, строк позовної давності якої, на думку відповідача, сплинув. Стверджує, що  станом на момент проведення ГУ ДПС в Харківській області перевірки строк позовної даності по договорам та контрагентам, зазначеними перевіряючим органом, не сплинув, а тому підстав для списання кредиторської заборгованості не було.  Вказує, що обов`язок з нарахування податкових зобов`язань з ПДВ по забракованих в процесі господарської діяльності виробів, деталей, незавершеного виробництва, вузлів, які мають певні відхилення від нормативів чи стандартів готової продукції, у підприємства відсутній, оскільки ТМЦ в подальшому використовувались саме у процесі господарської діяльності підприємства. Крім того, так як обов`язок з нарахування податкових зобов`язань під час за бракування товару у підприємства відсутній, підприємством не занижено податкові заобов`язання з ПДВ на списання браку. Таким чином, вважає, що ппр № 00151020702 від 28.07.2021 в зазначеній частині також підлягає скасуванню.   Зазначає, що суд першої інстанції не дослідив та не дав оцінку доводам позивача стосовно відсутності в нього обов`язку включати до складу доходів дисконтування довгострокової заборгованості. 
Також до суду апеляційної інстанції надійшли додаткові пояснення, в яких позивач акцентував увагу на тому, що  всі оскаржувані податкові повідомлення-рішення складені на підставі акту перевірки № 11042/20-40-07-02- 08/14315629 від 25.06.2021. Перевірка проводилась у період з 27.04.2021 по 11.06.2021. Однак, зазначена перевірка проводилась з порушенням мораторію, встановленого пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідних положень" ПК України. Посилався на позицію Верховного Суду, викладену  у постанові від 06.07.2022 у справі № 360/1182/21, в якій суд касаційної інстанції зазначив, що пункт 52-2 підрозділу 10 розділу XX ПК України є нормою вищої юридичної сили, ніж постанова Кабінету Міністрів України № 89 від 3 лютого 2021 року, тому, за загальним правилом вирішення колізій суд застосовує правовий акт, який має вищу юридичну силу, або положення відповідного міжнародного договору України, а тому в цьому випадку підлягають застосуванню саме норми Податкового кодексу України. Наголосив на протиправності оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, які складені на підставі акту перевірки № 11042/20-40-07-02- 08/14315629 від 25.06.2021, що була проведена незаконно.
Також не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить скасувати оскаржуване рішення в частині задоволення вимог позову та прийняти нову постанову, якою відмовити в задоволенні позовних вимог у повному обсязі.
На обґрунтування вимог апеляційної скарги вказав, що під час проведення перевірки представлених ДП "Завод імені В.О. Малишева" первинних документів, бухгалтерського та податкового обліку, аналізу укладених правочинів, які висвітлюють взаємовідносини ДП "Завод імені В.О. Малишева" з контрагентами-постачальниками ТОВ "СТАНКІНГІРОМ", ТОВ "ФІРМА "КЛИЧ", ТОВ "АЙ-ВЕГА", ТОВ "Електротех Плюс" на предмет відповідності господарських операцій діючому законодавству, встановлено відсутність факту реального здійснення господарських операцій з придбання підприємством ДП "ЗАВОД ІМЕНІ В.О. МАЛИШЕВА" товарно-матеріальних цінностей. Таким чином, задекларовані господарські операції із придбання товарів не відбувалися у дійсності. Рух активів від контрагента-постачальника ТОВ "Станкінпром", ТОВ "Фірма "Клич", ТОВ "АЙ-ВЕГА", ТОВ "Електротех Плюс" ДП "Завод" в дійсності не відбувся. Надані ДП "Завод імені В.О. Малишева" первинні документи, не опосередковувалися реальним рухом активів між ДП "Завод імені В. О. Малишева" контрагентом - постачальником ТОВ "Станкінпром", ТОВ "Фірма "Клич", ТОВ "АЙ-ВЕГА", ТОВ "Електротех Плюс". Укладені між ДП "Завод" та контрагентом-постачальником ТОВ "Станкінпром", ТОВ "Фірма "Клич", ТОВ "АЙ-ВЕГА", ТОВ "Електротех Плюс" договори не опосередковувався реальним виконанням операцій, які становлять їх предмет. Таким чином, внаслідок формування активу за рахунок надходження товарів (запасів) з джерела невідомого походження з його легалізацією за рахунок використання документів "контрагента", що фактично не міг і не здійснював постачання, підприємством ДП "Завод" но взаємовідносинам з ТОВ "Станкіннром", ТОВ "Фірма "Клич", ТОВ "АЙ-ВЕГА", ТОВ "Елекгротех Плюс" неправомірно здійснено бухгалтерські проводки з придбання ТМЦ Дт 20 Кт 631 на суму 33 236576 гривень. Внаслідок вищевказаного, податковим органом правомірно встановлено порушення вимог пп. 134.1.1 и. 134.1 ст. 134, п. 198.1, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України, що призвело до заниження інших доходів (р.2120 "Інші операційні доходи" звітів про фінансові результати (форма №2)) на суму 33236576 грн та завищення суми податкового з ПДВ на загальну суму 5 718815 гривень
Представник відповідача в судовому засіданні суду апеляційної інстанції підтримав доводи апеляційної скарги, просив скаргу задовольнити, проти вимог та доводів апеляційної скарги позивача заперечував, просив відмовити в її задоволенні.
Представник позивача в судовому засіданні суду апеляційної інстанції підтримав доводи апеляційної скарги, просив скаргу задовольнити, проти вимог та доводів апеляційної скарги відповідача заперечував, просив відмовити в її задоволенні.
Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, пояснення учасників справи,   переглянувши справу за наявними у ній доказами та    перевіривши законність і обґрунтованість  рішення суду першої інстанції в межах  доводів та вимог апеляційних скарг, вважає, що апеляційна скарга позивача підлягає задоволенню з огляду на таке.
Судом першої інстанції встановлено, учасниками справи не оспорюється  та підтверджено в суді апеляційної інстанції, що  ГУ ДПС у Харківській області проведено документальну планову виїзну перевірку підприємства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2017 по 31.12.2020, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2017 по 31.12.2020, за результатом якої складено акт від 25.06.2021 №11042/20-40-07-02-08/14315629 (далі - акт перевірки).
Перевіркою, з урахуванням відповіді на заперечення, встановлено порушення підприємством вимог:
пп. 134.1.1 п. 134.1 ст.134 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 480 919 грн.;
пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Кодексу в результаті чого завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на загальну суму 58 867 886 грн.;
п. 198.1, п. 198.3, п. 198.5, п. 198.6 ст.198 Кодексу в результаті чого завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду всього у сумі 23 842 644 грн., у тому числі за грудень 2020;
п.1 Порядку відрахування до державного бюджету частини чистого прибутку (доходу) державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 23.02.2011 № 138 в результаті чого занижено частина чистого прибутку (доходу), що підлягає сплаті до державного бюджету державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями всього у сумі 657 256 грн.;
п. 201.1, п. 201.10. ст. 201 Кодексу встановлено несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму 33 746,06 грн. та не реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригувань в ЄРПН на загальну суму 92 184 484,97 грн.;
пп.271.1.2 п.271.1 ст.271 Кодексу в результаті чого занижено податок на землю в періоді, що перевірявся, на загальну суму 233 883 906,50 грн.;
ст. 15 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального" від 19.12.1995 №481/95-ВР, а саме під час отримання зазначених партій пального не мало ліцензій на право зберігання.
За результатами акта перевірки, з урахуванням висновку про результати розгляду заперечень підприємства, ГУ ДПС у Харківській області прийняті ППР від 28.07.2021, а саме:
№ 00150940702 (форма "ПС") про застосування штрафних санкцій з податку на додану вартість на загальну суму 69 378,85 грн.;
№ 00150960702 (форма "Р") про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем частини чистого прибутку (доходу), що підлягає сплаті до державного бюджету державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями всього у сумі 657 256 грн.;
№ 00150970710 (форма «С») про застосування штрафних санкцій у сфері зовнішньоекономічної діяльності на загальну суму 500 000 грн.;
№ 00151000702 (форма «Р») про збільшення грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств, організацій, що перебувають у державній власності на загальну суму 601 148,75 грн., у т. ч. основний платіж - 480 919,0 грн., штрафних санкцій - 120 229,75 грн.;
№ 00151020702 (форма В4») про зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду на суму 23 842 644 грн.;
№ 00151050702 (форма «П») про зменшення суми від`ємного значення з податку на прибуток на суму 58 867 886,0 грн.;
№ 00151060702 (форма «Р») про збільшення грошового зобов`язання із земельного податку з юридичних осіб на загальну суму-257 693 333,38 грн., у т. ч. основний платіж - 233 883 906,5 грн., штрафна санкція - 23 809 426,88 грн. (скасовано ДПС України).
Позивач 19.08.2021 звернувся до Державної податкової служби України зі скаргою про скасування зазначених податкових повідомлень-рішень.
Рішенням від 13.10.2021 №23335/6/99-00-06.01.01.06 про результати розгляду скарги  податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у Харківській області від 28.07.2021 №00151060702 скасовано, ППР ГУ ДПС у Харківській області від 28.07.2021 № 00151000702 в частині застосування штрафної санкції у розмірі 72 137,85 грн скасовано. Решту  податкових повідомлень-рішень ГУ ДПС у Харківській області залишено без змін.
01.11.2021 на адресу підприємства надійшло податкове повідомлення-рішення від 27.10.2021 № 00232180702, яким за результатами розгляду ДПС України скарги ДП «Завод імені В.О. Малишева», ГУ ДПС у Харківській області збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток підприємств і організацій, що перебувають у державній власності на суму 529010,90 грн., з яких сума заниженого податкового зобов`язання 480 919,00 грн., сума штрафної санкції 48091,90 грн.
Не погодившись із вказаними  податковими повідомленнями-рішеннями, позивач звернувся до суду.
Відмовляючи в задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції дійшов висновку, шо  про порушення п. 201.1, п. 201.10. ст. 201 Податкового кодексу України в частині несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму 33 746,06 грн. та не реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригувань в ЄРПН на загальну суму 92 184 484,97 грн, що мало наслідком правомірне застосування штрафної санкції в розмірі 69378,85 грн. Також суд першої інстанції дійшов висновку, що до позивача правомірно застосовано фінансові санкції у вигляді штрафів у разі оптової торгівлі пальним або зберігання пального без наявності ліцензії - 500 000, 00 гривень.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції  відхилив доводи відповідача відповідача про нереальність здійснення позивачем господарських операцій з ТОВ "Електротех плюс", ТОВ "Ай-Вега", ТОВ "Фірма "Клич", ТОВ "Станкінпром".
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи, колегія суддів вважає за необхідне зазначити таке.
Частиною 2 ст. 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, порядок їх адміністрування, права та обов`язки платників податків, контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, відповідальність за порушення податкового законодавства, функції та правові основи діяльності контролюючих органів та центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику врегульовані Податковим Кодексом України (далі ПК України).
Відповідно до пп. 20.1.4. п. 20.1 ст. 20 ПК України органи державної податкової служби мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Положеннями пп. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75 ПК України передбачено, що документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, а також отриманих в установленому законодавством порядку органом державної податкової служби документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Згідно з пунктом 77.4 статті 77 ПК України про проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом. Право на проведення документальної планової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому (його представнику) не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки надіслано (вручено) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної планової перевірки та письмове повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки.
За змістом пунктів 77.6-77.9 статті 77 ПК України допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення документальної планової виїзної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу. Документальна планова невиїзна перевірка здійснюється у порядку, передбаченому статтею 79 цього Кодексу. Строки проведення документальної планової перевірки встановлені статтею 82 цього Кодексу. Перелік матеріалів, які можуть бути підставою для висновків під час проведення документальної планової перевірки, та порядок надання платниками податків документів для такої перевірки встановлено статтями 83, 85 цього Кодексу. Порядок оформлення результатів документальної планової перевірки встановлено статтею 86 цього Кодексу.
Судом встановлено, що на підставі наказу від 16.03.2021 № 1724-п ГУ ДПС у Харківській області проведено документальну планову виїзну перевірку Державного підприємства "Завод імені В.О.Малишева"  з 27.04.2021 по 11.06.2021 та за наслідками її проведення прийнято спірні податкові повідомлення-рішення.
Так, згідно з п. 52-2 підрозділу 10 розділу XX ПК України (в редакції на момент винесення наказу) установлено мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), крім: документальних позапланових перевірок, що проводяться на звернення платника податків; документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.7 та 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу; фактичних перевірок в частині порушення вимог законодавства в частині: обліку, ліцензування, виробництва, зберігання, транспортування та обігу пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального та спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, з підстав, визначених підпунктами 80.2.2, 80.2.3 та 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 цього Кодексу.
Тобто, вимоги пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України пов`язані та прямо відсилають до актів Кабінету Міністрів України, на підставі яких завершується дія карантину з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19).
Постановою Кабінету Міністрів України "Про встановлення карантину та запровадження обмежувальних протиепідемічних заходів з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2" від 09 грудня 2020 року №1236 установлено з 19 грудня 2020 року на території України карантин, який діє на теперішній час.
Факт призначення та проведення перевірки під час дії мораторію сторонами не спростовується.
Натомість, Кабінетом Міністрів України на момент прийняття спірного наказу не приймалося рішення про завершення дії карантину з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), а відтак діяв мораторій на проведення, зокрема, документальних планових перевірок платників податків.
Аргументи відповдіача зводяться до того, що перевірка ним проведена на підставі постанови Кабінету Міністрів України № 89 від 3 листопада 2021 року "Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірки".
З цього приводу колегія суддів зазначає таке.
Відповідно до пункту 4 розділу II Закону України від 17 вересня 2020 року №909-ІХ «Про внесення змін до Закону України "Про Державний бюджет України на 2020 рік" на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, надано право Кабінету Міністрів України скорочувати строк дії обмежень, заборон, пільг та гарантій, встановлених відповідними законами України, прийнятими з метою запобігання виникненню і поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, крім випадків, коли зазначене може призвести до обмеження конституційних прав чи свобод особи.
На підставі цієї норми Кабінет Міністрів України прийняв Постанову № 89 від 3 листопада 2021 року "Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірки" якою було скорочено строк дії обмежень, встановлених пунктом 52-2 підрозділ 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши проведення таких видів перевірок юридичних осіб:
- тимчасово зупинених документальних та фактичних перевірок, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними;
- документальних перевірок, право на проведення яких надається з дотриманням вимог пункту 77.4 статті 77 Кодексу;
- документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.1 та/або 78.1.4 пункту 78.1 статті 78 Кодексу, суб`єктів господарювання реального сектору економіки, які сформували податковий кредит за рахунок оформлення ризикових операцій з придбання товарів/послуг (із переліку ризикових платників податків, визначених у межах роботи Тимчасової слідчої комісії Верховної Ради України з питань розслідування оприлюднених у засобах масової інформації фактів можливих корупційних дій посадових осіб органів державної влади, які призвели до значних втрат дохідної частини Державного бюджету України, утвореної відповідно до Постанови Верховної Ради України від 24 квітня 2020 року №568-ІХ);
- документальних позапланових перевірок платників податків, за якими отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником валютного законодавства в частині дотримання граничних строків надходження товарів за імпортними операціями та/або валютної виручки за експортними операціями;
- документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.12, 78.1.14, 78.1.15, 78.1.16 пункту 78.1 статті 78 Кодексу.
Отже, постановою КМУ № 89 розширено перелік підстав, з яких може бути проведено документальну планову перевірку, ніж зазначений у Податковому Кодексі України.
Водночас, мораторій на проведення податкових перевірок на період карантину прямо закріплений пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень ПК України та вказана норма в частині обмежень на проведення планових перевірок була чинною, її дія не зупинялася.
Відповідно до пункту 2.1 статті 2 ПК України, зміна положень цього Кодексу може здійснюватися виключно шляхом внесення змін до цього Кодексу.
Тобто, зміна приписів ПК України здійснюється виключно законами про внесення змін до Кодексу, відповідно зміна строків дії мораторію може бути здійснена виключно шляхом прямого внесення змін до ПК України.
Згідно з пунктом 5.2 статті 5 ПК України, у разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням цього Кодексу, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення цього Кодексу.
За загальним правилом вирішення колізій, передбаченим ч. 3 ст. 7 КАС України, у разі невідповідності правового акта Конституції України, закону України, міжнародному договору, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, або іншому правовому акту суд застосовує правовий акт, який має вищу юридичну силу, або положення відповідного міжнародного договору України.
Відповідно, за наявності суперечливих правил і положень щодо дії мораторію на проведення перевірок, які містяться у ПК України, з одного боку, і в постанові Кабінету Міністрів України, з іншого боку, - застосуванню підлягають положення і правила саме ПК України.
Такої правової позиції дотримується Верховний Суд у постановах від 22.02.2022 (справа № 420/12859/21), від 15.04.2022 (справа № 160/5267/21), від 06.07.2022 (справа № 360/1182/21), від 01.09.2022 (справа № 640/16093/21), від 12.10.2022 (справа № 160/24072/21), від 07.12.2022 (справа № 640/16523/21), від 28.12.2022 (справа № 540/5445/21).
Виходячи із системного аналізу вищевказаних норм права та встановлених судом обставин справи, суд апеляційної  інстанції дійшов висновку, що контролюючий орган при прийнятті спірного наказу та проведенні перевірки діяв всупереч та не у відповідності до вимог чинного податкового законодавства, оскільки у відповідача не було права на проведення документальної планової виїзної перевірки в період дії мораторію на проведення перевірок з урахуванням вимог пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.
Доводи відповідача про те, що постанова Кабінету Міністрів України № 89 від 03.02.2021 "Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок" на час прийняття спірного наказу була чинною та підлягала виконанню колегія суддів відхиляє з огляду на таке.
Так, за наявності суперечливих правил і положень щодо дії мораторію на проведення перевірок, які містяться у Податковому кодексу України, з одного боку і в постанові Кабінету Міністрів України з іншого боку - застосуванню підлягають положення і правила саме Податкового кодексу України.
Беручи до уваги той факт, що пункт 52-2 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України є нормою вищої юридичної сили, ніж Постанова Кабінету Міністрів України № 89 від 3 лютого 2021 року, тому застосуванню підлягають саме норми Податкового кодексу України.
Щодо аргументів відповідача, висловлених в судовому засіданні, з приводу того, що працівників податкової служби було фактично допущено до проведення перевірки та позивач не скористався своїм правом недопуску до перевірки, якщо вважав, що перевірка проводиться незаконно,  колегія суддів зазначає таке.
У цій справі, застосовними є висновки Верховного Суду, викладені у постанові від 22 вересня 2020 року у справі № 520/8836/18, відповідно до яких контролюючі органи та їх посадові особи при виконанні владних повноважень, у тому числі при прийнятті наказів та проведенні перевірок, зобов`язані діяти на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачений Податковим кодексом України, та не допускати згідно зі статтею 21 ПК України порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій.
Перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України. Невиконання вимог закону щодо підстави для проведення перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 КАС України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом.
Таким чином, податкове повідомлення-рішення, прийняте за наслідками перевірки та на підставі акта перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню.
У розвиток зазначеного правового підходу до оцінки виявленого порушення щодо підстави для проведення перевірки Верховний Суд висловив позицію, що перевірка під час дії мораторію, встановленого пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, є такою, що не породжує правових наслідків, оскільки така перевірка не повинна була відбутися в силу закону.
Отже, у разі недотримання вимог проведення податкової перевірки у контролюючого органу відсутні підстави на прийняття рішення за результатами виявлених порушень і порушення процедури проведення перевірки нівелюють її наслідки.
За встановлених обставин, колегія суддів вважає, що оскільки встановлений у пункті 52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України мораторій на проведення планових виїзних перевірок імперативно забороняє контролюючому органу її проводити, вказані обставини є самостійним наслідком визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.
Згідно з ч. 1 ст. 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Відповідно до ч. 2 ст. 77 КАС України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Разом з тим відповідачем, як суб`єктом владних повноважень, до суду апеляційної інстанції не надано належних та допустимих доказів, які б підтверджували наявність у контролюючого органу підстав для проведення документальної планової виїзної перевірки ДП "Завод ім. В.О. Малигева" в період дії мораторію.
Таким чином, оскільки допущені контролюючим органом порушення вимог закону щодо призначення перевірки позивача призводять до відсутності правових наслідків такої, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга позивача належить до завдоволення, рішення суду першої інстанції в частині відмови в задоволенні позовних вимог підлягає скасуванню з ухваленням нового судового рішення про визнання протиправними  та скасування податкових повідомлень - рішень ГУ ДПС у Харківській області від 28.07.2021    № 00150940702, від 28.07.2021    № 00150970710, від 28.07.2021 № 00151020702 в частині зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість у сумі 18123831 грн,    від 28.07.2021 № 00151050702 в частині зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у сумі 28303080 грн.
Відповідно до ст. 317 КАС України, підставами для скасування судового рішення першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення, є, зокрема, неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Згідно з ч. 2ст. 317 КАС Українинеправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосуваннязакону, який не підлягає застосуванню, або незастосуваннязакону, який підлягав застосуванню.
Отже, враховуючи те, що судом першої інстанції неповно з`ясовано всі обставини, що мають значення для справи, та не враховано приписи пункті 52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України, які мають бути застосовані до спірних правовідносин, колегія суддів дійшла висновку про скасування рішення суду першої інстанції в частині відмови в задоволенні вимог з прийняттям нової про задоволенні позову в цій частині.
З урахуванням викладеного вище колегія судддів відхиляє доводи відповідача в апеляційній скарзі, оскільки  такі доводи спростовуються з`ясованим в судовому засіданні обставинами того, що відповдіач взагалі не мав права проводити перевірки.  
Отже рішення суду першої інстанції в частині задоволення позовних вимог в частині визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 27.10.2021   №00232180702, від 28.07.2021 № 00150960702, № 00151020702 в частині зменшення розміру від`ємного значення в сумі 5718813 грн, № 00151050702 в частині зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування в сумі 30564806 грн та в частині розподілу судових витрат  належить залишити без змін, апеляційну скаргу відповідача без задоволення, але з урахуванням тих мотивів, які наведені судом апеляційної інстанції.  
Відповідно до ч. 6 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України (надалі - КАС України) якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.
Частиною 1 статті 132 КАС України визначено, що судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов`язаних з розглядом справи.
Відповідно до частини 1 статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Апеляційний суд встановив те, що позивач сплатив   судовий збір за подання позовної заяви в сумі 22700 (а.с. 53 т. 1) та 34050  грн судового збору за подання апеляційної скарги на рішення суду   (а.с. 22 т. 10).
Враховуючи те, що судом першої інстанції частково стягнуто судовий збір в сумі 10215 грн та в цій частині  рішення суду першої інстанції залишено без змін, а також те, що за результатами апеляційного розгляду справи задоволено апеляційну скаргу позивача, відповідач повинен за рахунок бюджетних асигнувань відшкодувати позивачу судові витрати  в частині судового збору за подання позовної заяви в сумі 12   485 грн та витрати зі сплати судового збору за подання апеляційної скарги в сумі 34050 грн.
Керуючись ст. ст. 242, 243, 250, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

                                                            ПОСТАНОВИВ:
          Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області, утворене на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України - залишити без задоволення.
          Апеляційну скаргу Державного підприємства "Завод імені В.О.Малишева" задовольнити.
          Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 18.05.2023 по справі № 520/21921/21    скасувати в частині відмови в задоволенні позовних вимог.
          Прийняти в цій частині нову постанову, якою позов Державного підприємства "Завод імені В.О.Малишева" задовольнити.
          Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення - рішення ГУ ДПС у Харківській області від 28.07.2021    № 00150940702, від 28.07.2021    № 00150970710, від 28.07.2021 № 00151020702 в частині зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість у сумі 18123831 грн,    від 28.07.2021 № 00151050702 в частині зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у сумі 28303080 грн.    
          В іншій частині рішення Харківського окружного адміністративного суду від 18.05.2023 у справі № 520/21921/21 залишити без змін.
          Стягнути з Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України (вул. Пушкінська, 46, м. Харків, 61057, код ЄДРПОУ (ВП) 43983495) за рахунок бюджетних асигнувань на користь Державного підприємства "Завод імені В.О. Малишева" (код ЄДРПОУ 14315629, вул. Плеханівська, 126, м. Харків, 61001) витрати зі сплати судового збору за подання позовної заяви в сумі 12   485 грн та витрати зі сплати судового збору за подання апеляційної скарги в сумі 34050 грн.
          Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя 		І.С. Чалий	
Судді	   	В.В. Катунов    І.М. Ральченко   	
Повний текст постанови складено  29.01.2024