ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

17 січня 2024 року 	м. Дніпро	справа № П/811/736/17	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Щербака А.А. (доповідач),
                               суддів:  Баранник Н.П., Малиш Н.І.,     
за участю секретаря судового засідання Тарантюк А.Р. 
розглянувши в м. Дніпро у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Кіровоградській області на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 20 вересня 2023 року (суддя Брегей Р.І.) у справі за позовом Приватного малого підприємства НВФ «КІТ» до Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області про визнання протиправними і скасування податкових повідомлень-рішень, -

                                                                 ВСТАНОВИВ:
Приватне мале підприємство НВФ «КІТ» звернулось з позовом до Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області про визнання протиправними і скасування податкових повідомлень-рішень.
Рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 20 вересня 2023 року позов задоволено. 
Суд вирішив визнати протиправним і скасувати податкове повідомлення-рішення  Головного управління Державної фіскальної служби в Кіровоградській області від 12 квітня 2017 року, яким Приватному малому підприємству НВФ «КІТ» збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 1504696 грн і накладено штрафну санкцію в сумі 752348 грн.
Визнати протиправним і скасувати податкове повідомлення-рішення  Головного управління Державної фіскальної служби в Кіровоградській області від 12 квітня 2017 року, яким Приватному малому підприємству НВФ «КІТ» зменшено від`ємне значення суми податку на додану вартість за травень, вересень 2015 року, січень-березень, липень і грудень 2016 року на загальну суму 398984 грн.
Визнати протиправним і скасувати податкове повідомлення-рішення  Головного управління Державної фіскальної служби в Кіровоградській області від 12 квітня 2017 року, яким Приватному малому підприємству НВФ «КІТ» збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток на 2359652 грн і накладено штрафну санкцію в сумі 196070 грн
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної податкової служби в Кіровоградській області на користь Приватного малого підприємства НВФ «КІТ» судові витрати в сумі 78176,25 грн. 
Відповідачем подана апеляційна скарга, просить рішення суду першої інстанції скасувати, у задоволенні позову відмовити. 
Апеляційна скарга обґрунтована тим, що судом першої інстанції порушено норми матеріального та процесуального права, суд першої інстанції не взяв до уваги здійснення позивачем безтоварних операцій з наступними контрагентами: ТОВ «Алекс Групп», ТОВ «Київцентрпостач ЛТД», ТОВ «Трейд-Капітал Інвест Груп», ТОВ «Легалстрой ВВ», ТОВ «Інкоіндустрія», ТОВ «Тріумф Технології», ТОВ «Альмеріс», ТОВ «МКМ Премія», ТОВ «Лайф Дейз», ТОВ «Олімп Трейдінк» та ТОВ «Павлонія Футуре».
Представник відповідача апеляційну скаргу підтримав.
Представник позивача, будучи повідомленим про дату, час, місце розгляду апеляційної скарги до суду не з`явився. 
Колегія суддів доходить висновку, що апеляційна скарга підлягає задоволенню.
Як свідчать матеріали справи, Головним управлінням ДФС у Кіровоградській області  було проведено  документальну планову перевірку Приватного малого підприємства НВФ «КІТ» з питань достовірності, повноти нарахування та своєчасності сплати податків та зборів, а також дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 1 січня 2015 року по 31 грудня 2016 року та з питань правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 1 січня 2015 року по 31 грудня 2016 року, за результатами якої складено акт      від 24 березня 2017 року № 104/11-28-14-04/13748444, згідно з висновками якого Позивачем порушено вимоги:
1) підпункту 134.1.1 пункту 34.8 статті 134 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток всього на суму 2359652,00 грн в тому числі за: за 2015 рік на суму 1576374,00 грн; за 2016 рік на суму 784278,00 грн;
2) пункту 192.1 статті 192, пункту 198.2, пункту 198.3, пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України в результаті чого занижено податок на додану вартість всього на суму 1504696,00 грн, в тому числі: за травень 2015 року на суму 97894,00 грн; за червень 2015 року на суму 194698,00 грн; за липень 2015 року на суму 253421,00 грн; за вересень 2015 року на суму 79393,00 грн; за жовтень 2015 року на суму 124862,00 грн; за листопад 2015 року на суму 40002,00 грн; за січень 2016 року на суму 68170,00 грн; за лютий 2016 року на суму 80906,00 грн; за березень 2016 року на суму 185171,00 грн; за квітень 2016 року на суму 129904,00 грн; за травень 2016 року на суму 27232,00 грн; за липень 2016 року на суму 8991,00 грн; за серпень 2016 року на суму 47009,00 грн; за вересень 2016 року на суму 104704,00 грн; за грудень 2016 року на суму 117140,00 грн;
3) пункту 192.1 статті 192, пункту 198.2, пункту 198.3, пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України від 2 грудня 2010 року № 2755 - VI ( із змінами та доповненнями), в результаті чого завищено від`ємне значення між сумою податкових зобов`язань та податкового кредиту по податку на додану вартість всього на суму 398984,00 грн, в тому числі: за травень 2015 року на суму 101060,00 грн; за вересень 2015 року на суму 82022,00 грн; за січень 2016 року на суму 517310,00 грн; за лютий 2016 року на суму 49062,00 грн; за березень 2016 року на суму 56343,00 грн; за липень 2016 року на суму 8991,00 грн; за грудень 2016 року на суму 11757,00 грн.
В описовій частині акту зазначено, що вказані порушення є наслідком того, що позивач безпідставно включив до складу податкового кредиту суми податку на додану вартість та зменшив оподатковуваний дохід на суми витрат по операціям із      ТОВ «Алекс Групп», ТОВ «Київцентрпостач ЛТД», ТОВ «Трейд-Капітал Інвест Груп», ТОВ «Легалстрой ВВ», ТОВ «Інкоіндустрія», ТОВ «Тріумф Технології», ТОВ «Альмеріс», ТОВ «МКМ Премія», ТОВ «Лайф Дейз», ТОВ «Олімп Трейдінк» та ТОВ «Павлонія Футуре», які мають ознаки фіктивності. 
У акті  перевірки також зазначено про не підтвердження джерела походження придбаних позивачем у вказаних постачальників товарів, а також оформлення первинних документів по вказаних операціях, які не опосередковувались реальним рухом активів між Позивачем та вказаними контрагентами.    
Крім того, порушення постачальниками позивача податкової дисципліни, що виявилось у неподанні податкової звітності, відсутність основних засобів, необхідних виробничих потужностей та трудових ресурсів, а також порушення кримінальних проваджень та судові рішення за фактом кримінальних правопорушень, передбачених      статтею 205 Кримінального кодексу України  (фіктивне підприємництво) щодо посадових осіб контрагентів слугувало підставою для висновків відповідача про нереальність господарських операцій позивача із зазначеними контрагентами-постачальниками.
На підставі акту   перевірки були прийняті податкові повідомлення-рішення від 12 квітня 2017 року:
№0000121404, яким Позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток в сумі 2555722,00 грн, у тому числі за основним платежем 2359652,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями 196070,00 грн;
№0000231404, яким Позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 2257044,00 грн, у тому числі за основним платежем 1504696,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями 752348,00 грн;
№0000141404, яким Позивачу зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість на суму 398984,00 грн.
Позивач звернувся до суду з даним позовом.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції зазначив, що під час перевірки Підприємство надало усі необхідні первинні документи бухгалтерського обліку, які підтверджують отримання товару, оприбуткування, перевезення, сплату коштів і використання в господарській діяльності, від якої отримано дохід, відповідають приписам статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність  в Україні», є підставою для ведення бухгалтерського і податкового обліку, оскільки фіксують факти здійснення господарських операцій.
Також суд першої інстанції зазначив, що він погоджується з правовим висновком Верховного Суду, висловленим у справі №160/3364/19 (постанова від 07 липня 2022 року), та враховує, що кримінальні суди не встановили конкретні обставини щодо дій чи бездіяльності Підприємства. 
За висновками суду першої інстанції відповідач не надав належних доказів недійсності правочинів, які уклало Підприємство з контрагентами. 
Колегія суддів зазначає наступне. 
Як свідчать матеріали справи, протягом 2015 – 2016 років позивачем було укладено договори поставки:
від 12 січня 2015 року № 2, згідно з яким позивач у лютому та березні 2015 року придбав у ТОВ «Алекс Групп» товар (наліпка виробника, кабєль-біндер, защита на корзини (різна), гаманець А5 та меблеве обладнання) на загальну суму 2660347,80 грн, в тому числі ПДВ 443391,30 грн;
від 21 квітня 2015 року № 2, згідно з яким позивач у травні 2015 року придбав у ТОВ «Київцентрпостач ЛТД» товар (наліпка виробника, кабель-біндер, защита на корзини (різна), гаманець А5) на загальну суму 1193526,00 грн, в тому числі ПДВ 198921,00 грн;
від 5 травня 2015 року № 5, згідно з яким позивач в червні 2015 року придбав у ТОВ «Трейд-Капітал Інвест Груп» товар (наліпка виробника, кабель-біндер, гаманець А5) на загальну суму 561828,00 грн, в тому числі ПДВ 93638,00 грн;
від 8 липня 2015 року № 9, згідно з яким позивач у серпні 2015 року придбав у ТОВ «Легалстрой ВВ» товар (наліпка виробника, воблер пластиковий, гаманець А5, тримач з навісним кріпленням, меблеве обладнання) на загальну суму 1280526,00 грн, в тому числі ПДВ 213421,00 грн;
від 25 червня 2015 року № 5 та  від 8 липня 2015 року № 9, згідно з якими позивач у липні та вересні 2015 року придбав у ТОВ «Інкоіндустрія» товар (наліпка виробника, воблер пластиковий, гаманець А5, тримач з навісним кріпленням) на загальну суму 1208486,16 грн, в тому числі ПДВ 201414,36 грн;
від 1 жовтня 2015 року № 7, згідно з яким позивач у жовтні 2015 року придбав у ТОВ «Тріумф Технології» товар (защита акрилова фігурна, гаманець А5) на загальну суму 497049,60 грн, в тому числі ПДВ 82841,60 грн;
від 25 листопада 2015 року № 8, згідно з яким позивач у грудні 2015 року та січні 2016 року придбав у ТОВ «Альмеріс» товар (защита акрилова фігурна, гаманець А5, защита на корзини (різні), кабєль-біндер, меблеве обладнання, тримач з навісним кріпленням) на загальну суму 2069719,50 грн, в тому числі ПДВ 344953,25 грн;
від 25 лютого 2016 року № 15, згідно з яким позивач у лютому - березні 2016 року придбав у ТОВ «МКМ Премія» товар (наліпка виробника водостійка, Гаманець А5, защита на корзині (різні), защита акрилова фігурна, кабєль-біндер, меблеве обладнання, тримач з навісним кріпленням);
від 21 липня 2016 року № 15, згідно з яким позивач у липні 2016 року придбав у ТОВ «Лайф Дейз» товар (наліпка виробника) на загальну суму 336000,00 грн, в тому числі ПДВ 56000,00 грн;
від 3 жовтня 2016 року № 11, згідно з яким позивач у жовтні 2016 року придбав у ТОВ «Олімп Трейдінк» товар (гаманець А5, кабєль-біндер, наліпка виробника) на загальну суму 628224,00 грн, в тому числі ПДВ 104704,00 грн;
від 19 грудня 2016 року № 17, згідно з яким позивач у грудні 2016 року придбав у ТОВ «Павлонія Футуре» товар (гаманець А5, тримач з навісним кріпленням, наліпка виробника водостійка) на загальну суму 444576,00 грн, в тому числі ПДВ 74096,00 грн.
Матеріали справи містять видаткові та податкові накладні, платіжні доручення про оплату товару, товарно-транспортні накладні.  
Транспортування придбаного товару відбувалось відповідно до договорів перевезення вантажу автомобільним транспортом, укладених позивачем з Фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 (договір від 2 січня 2014 року) та Фізичною особою-підприємцем ОСОБА_2 (договір від 2 січня 2014 року та від 4 січня 2016 року), що підтверджується копіями рахунків фактур, актів здачі-прийняття робіт (надання послуг), товарно-транспортних накладних та платіжних доручень.
Придбані у контрагентів-постачальників товари були оприбутковані Позивачем, що підтверджується оборотно-сальдовими відомостями по рахунку 201.
Суми податку на додану вартість за податковими накладними, складеними постачальниками, включені Позивачем до податкового кредиту відповідних періодів, які відповідають даним додатку 5 до податкових декларацій з податку на додану вартість та даним декларацій з податку на додану вартість за звітні періоди. Податкові накладні зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Матеріалами справи містять відомості, що з придбаного товару позивачем виготовлена продукція та реалізована іншим суб`єктам господарювання. 
Згідно з пунктом   44.1   статті  44 ПК України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Згідно із пунктами 5, 6 та 7 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року № 318 та зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 19 січня 2000 року за № 27/4248, витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань. Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені. Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені.
Відповідно до абзацу першого підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.
Відповідно до пункту 135.1 статті 135 ПК України базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.
Згідно з пунктом 137.1 статті 137 ПК України податок нараховується платником самостійно за ставкою, визначеною статтею 136 цього Кодексу, від бази оподаткування, визначеної згідно зі статтею 135 цього Кодексу.
Таким чином, витрати для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток мають бути фактично здійснені і підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.
Згідно з підпунктом «а» пункту  198.1  статті   198 ПК України  право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг або дата отримання платником податку товарів/послуг (пункт 198.2 статті 198 ПК України).
Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з, зокрема, придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Відповідно до пункту 198.6. статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Таким чином, податкові наслідки у вигляді формування витрат та податкового кредиту є правомірними лише у випадку реального виконання господарської операції та її підтвердження належними первинними документами, що відповідають критерію повноти та достовірності інформації про юридичний факт і дозволяють встановити дійсний рух активів у процесі виконання господарської операції.
Податкові наслідки у вигляді формування витрат та податкового кредиту є правомірними лише у випадку реального виконання господарської операції та її підтвердження належними первинними документами, що відповідають критерію повноти та достовірності інформації про юридичний факт і дозволяють встановити дійсний рух активів у процесі виконання господарської операції.
Будь-які документи (у тому числі договори, акти виконаних робіт, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції
Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.
Висновки відповідача про безтоварність задекларованих операцій обґрунтовано порушення постачальниками позивача своїх податкових зобов`язань щодо декларування, інформація щодо економічної та фінансової неспроможності провадження господарської діяльності та наявність порушених кримінальних проваджень за фактом скоєння злочину, передбаченого статтею 205 Кримінального кодексу України. 
Вказані обставини підтверджено  вироком Святошинського районного суду м.Києва у справі №759/557/17 від 05 липня 2017 року та ухвалою  Орджонікідзевського районного суду м.Запоріжжя від 12 січня 2018 року у справі №335/14898/17.
Статус фіктивного підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю, навіть за формального підтвердження її первинними документами, та позбавляє права на врахування в податковому обліку наслідків нереальних господарських операцій. 
Документи, виписані від імені осіб, які заперечують свою участь у створенні та діяльності контрагентів платника податків, зокрема й у підписанні будь-яких первинних документів, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, що виключає можливість формування даних податкового обліку на підставі таких документів.
Колегія суддів також бере до уваги дефектність первинних документів по спірним операціям та їх неузгодженість: не зазначення у товарно-транспортних накладних місця навантаження товару, що не дозволяє встановити місце його зберігання та перевірити складські приміщення; відсутність сертифікатів якості товару при визначенні умовами укладених угод відповідності товару вимогам якості та стандартам країни виробника.
Колегія суддів також враховує доводи  відповідача про відсутність у постачальників основних засобів (нерухомого майна, транспортних засобів), трудових ресурсів та виробничих потужностей, необхідних для провадження господарської діяльності, порушення податкової дисципліни в частині виконання обов`язку декларування та звітування контролюючим органам.
Колегія суддів зазначає, що надані позивачем, з урахуванням викладених обставин, не підтверджують дійсний рух активів у процесі виконання операцій та не дають  можливості встановити зв`язок складених первинних документів з реальними фактами господарської діяльності. 
Позивачем також не було надано доказів на спростування доводів відповідача, що фактична реалізація певного товару позивачу не підтверджена попереднім придбанням такого контрагентами-постачальниками. Постачальники позивача придбавали продукти харчування (ковбаси в асортименті), цитрусові (мандарини, лимони, апельсини, гранат), яйця, молочні продукти, рибу, овочі, соняшник, пшеницю, ячмінь, газ, бензин, а постачали Позивачу наліпки, гаманці А-5, тримачі з навісним кріпленням, кабель-біндери.
Наявність у контрагента відповідного товару, що постачається особі, яка формує витрати для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток та включає суми податку на додану вартість до складу податкового кредиту, є необхідною обставиною для цілей встановлення правомірності формування даних податкового обліку. 
Матеріали справи не підтверджують, що відповідні товарно-матеріальні цінності могли бути  отримані від вказаних у первинних документах постачальників.
Таким чином, рішення суду першої інстанції підлягає скасуванню, у задоволенні позову належить відмовити. 
Керуючись   ст. ст. 315, 317, 321, 322 КАС України, суд, -

                                                  ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Кіровоградській області задовольнити.
Рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 20 вересня 2023 року у справі за позовом Приватного малого підприємства НВФ «КІТ» до Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області про визнання протиправними і скасування податкових повідомлень-рішень скасувати.
У задоволенні позову відмовити.  
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена безпосередньо до суду касаційної інстанції в строк, передбачений ст. 329 КАС України.
Постанова у повному обсязі складена 18 січня 2024 року.
   
Головуючий - суддя                                                                      А.А. Щербак 

                               суддя                                                                      Н.П. Баранник 

                               суддя                                                                      Н.І. Малиш