Головуючий І інстанції: С.О. Удовіченко

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

22 березня 2024 р. 	Справа № 440/14265/23	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді Катунова В.В.,
Суддів: Ральченка І.М. ,  Чалого І.С. ,
розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Державної податкової служби України на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 21.11.2023, вул. Пушкарівська, 9/26, м. Полтава,  36039  по справі № 440/14265/23
за позовом               Товариства з обмеженою відповідальністю "Агрофірма "Труд.Земля.Капітал"  
до               Державної податкової служби України                      
про визнання дій протиправними та зобов`язання вчинити певні дії,
ВСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю " АГРОФІРМА " ТРУД.ЗЕМЛЯ.КАПІТАЛ. " (далі по тексту - ТОВ " АГРОФІРМА " ТРУД.ЗЕМЛЯ.КАПІТАЛ. " / позивач) звернулося до Полтавського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Державної податкової служби України (далі по тексту - ДПС України / відповідач) в якому просить:
- визнати протиправними дії Державної податкової служби України щодо відмови у прийнятті до реєстрації податкових накладних №1 від 18.10.2022 року, №4 від 18.10.2022 року, №7 від 18.10.2022 року, №8 від 18.10.2022 року, №9 від 18.10.2022 року, №10 від 18.10.2022 року, №11 від 18.10.2022 року, №12 від 18.10.2022 року, №13 від 18.10.2022 року, №5 від 18.07.2022 року, №6 від 18.07.2022 року, №7 від 19.07.2022 року, №8 від 19.07.2022 року, №9 від 20.07.2022 року, №10 від 21.07.2022 року в Єдиному реєстрі податкових накладних,
- зобов`язати Державну податкову службу України прийняти на реєстрацію і зареєструвати податкові накладні №1 від 18.10.2022 року, №4 від 18.10.2022 року, №7 від 18.10.2022 року, №8 від 18.10.2022 року, №9 від 18.10.2022 року, №10 від 18.10.2022 року, №11 від 18.10.2022 року, №12 від 18.10.2022 року, №13 від 18.10.2022 року, №5 від 18.07.2022 року, №6 від 18.07.2022 року, №7 від 19.07.2022 року, №8 від 19.07.2022 року, №9 від 20.07.2022 року, №10 від 21.07.2022 року датою її фактичного отримання.
В обґрунтування позовної заяви позивач вказує на протиправність дій відповідача, щодо відмови у прийнятті до реєстрації податкових накладних №1 від 18.10.2022 року, №4 від 18.10.2022 року, №7 від 18.10.2022 року, №8 від 18.10.2022 року, №9 від 18.10.2022 року, №10 від 18.10.2022 року, №11 від 18.10.2022 року, №12 від 18.10.2022 року, №13 від 18.10.2022 року, №5 від 18.07.2022 року, №6 від 18.07.2022 року, №7 від 19.07.2022 року, №8 від 19.07.2022 року, №9 від 20.07.2022 року, №10 від 21.07.2022 року в Єдиному реєстрі податкових накладних. Зазначив, що що відповідачем довільно інтерпретовані умови перевірки при реєстрації податкових накладних, що врегульовані нормами пункту 12 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України №1246 від 29.12.2010, для Автоматизованої системи «Єдине вікно подання електронних документів» та стосуються відповідності електронного підпису. І як наслідок, на думку відповідача, податкова накладна приймається на реєстрацію виключно у випадку, коли підписана кваліфікованим електронним підписом уповноваженої особи, що є чинним як на дату виникнення податкового зобов`язання по ПДВ (податкової накладної) так і на дату реєстрації, що не відповідає діючим нормам Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних та ПК України. Стверджує, що в червні 2023 року відбулася зміна директора ТОВ "АГРОФІРМА "ТРУД.ЗЕМЛЯ.КАПІТАЛ" з ОСОБА_1 на ОСОБА_2 (підстава: протокол №20 загальних зборів учасників ТОВ "АГРОФІРМА "ТРУД.ЗЕМЛЯ.КАПІТАЛ" від 29.06.2023 року), у зв`язку із цим було зареєстровано новий сертифікат (ключ) на ОСОБА_2 . За результатами фінансово-господарської діяльності у позивача виникло податкове зобов`язання по ПДВ та, на вимогу законодавства, ТОВ «АГРОФІРМА «ТРУД.ЗЕМЛЯ.КАПІТАЛ» було складено податкові накладні №1 від 18.10.2022 року, №4 від 18.10.2022 року, №7 від 18.10.2022 року, №8 від 18.10.2022 року, №9 від 18.10.2022 року, №10 від 18.10.2022 року, №11 від 18.10.2022 року, №12 від 18.10.2022 року, №13 від 18.10.2022 року, №5 від 18.07.2022 року, №6 від 18.07.2022 року, №7 від 19.07.2022 року, №8 від 19.07.2022 року, №9 від 20.07.2022 року, №10 від 21.07.2022 року, які відповідно до діючого порядку, через Автоматизовану систему «Єдине вікно подання електронних документів» ДПС України, було направлено для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних новим директором ОСОБА_2 . Тобто, у позивача, як платника податків, момент виникнення обов`язку скласти податкову накладну та її зареєструвати не збігається в часі.
Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 21.11.2023 частково задоволено адміністративний позов.
Визнано протиправними дії Державної податкової служби України щодо відмови у прийнятті до реєстрації податкових накладних Товариства з обмеженою відповідальністю "АГРОФІРМА "ТРУД.ЗЕМЛЯ.КАПІТАЛ." №1 від 18.10.2022, №4 від 18.10.2022, №7 від 18.10.2022, №8 від 18.10.2022, №9 від 18.10.2022, №10 від 18.10.2022, №11 від 18.10.2022, №12 від 18.10.2022, №13 від 18.10.2022, №5 від 18.07.2022, №6 від 18.07.2022, №7 від 19.07.2022, №8 від 19.07.2022, №9 від 20.07.2022, №10 від 21.07.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Зобов`язано Державну податкову службу України прийняти податкові накладні ТОВ «Агрофірма «Труд.Земля.Капітал» №1 від 18.10.2022, №4 від 18.10.2022, №7 від 18.10.2022, №8 від 18.10.2022, №9 від 18.10.2022, №10 від 18.10.2022, №11 від 18.10.2022, №12 від 18.10.2022, №13 від 18.10.2022, №5 від 18.07.2022, №6 від 18.07.2022, №7 від 19.07.2022, №8 від 19.07.2022, №9 від 20.07.2022, №10 від 21.07.2022 для вирішення питання щодо їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
В решті позовних вимог - відмовлено.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "АГРОФІРМА "ТРУД.ЗЕМЛЯ.КАПІТАЛ." витрати по сплаті судового збору у сумі 1342 грн.
Не погодившись з вказаним рішенням, відповідачем подано апеляційну скаргу, в якій, вказуючи на порушення норм матеріального права та невідповідність висновків суду першої інстанції обставинам справи, просив суд апеляційної інстанції скасувати рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 21.11.2023 по справі № 440/14265/23 та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову у повному обсязі.
В обґрунтування апеляційної скарги апелянт зазначив, що ТОВ «Агрофірма «Труд.Земля.Капітал» за період з 18.07.2022 по 18.10.2022 направлено для реєстрації в Єдиному реєстрі податкові накладні. Дані накладні складені за результатами господарської діяльності товариства, та, підписані керівником ТОВ «Агрофірма «Труд.Земля.Капітал» ОСОБА_2 за допомогою кваліфікованого електронного підпису, який займає посаду директора підприємства з 03.07.2023 року. Стверджував, що до 02.08.2023 року посаду директора ТОВ «Агрофірма «Труд.Земля.Капітал» займав ОСОБА_1 . ТОВ «Агрофірма «Труд.Земля.Капітал» набуто статусу суб`єкта електронного документообігу 04.07.2023 відповідно до першого надісланого електронного документа. Податкові накладні надіслані на реєстрацію ТОВ «Агрофірма «Труд.Земля.Капітал», складені за період з 18.07.2022 по 18.10.2022 до набуття права підпису ОСОБА_2 . Так, після надходження податкової накладної до ДПС в автоматизованому режимі проводяться перевірки, у тому числі чинності кваліфікованого електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податків такої податкової накладної (пункт 12 Порядку № 1246). За результатами перевірки, визначених пунктом 12 Порядку № 1246, по спірним податковим накладним, що надійшли на реєстрацію в ЄРПН, сформовано та надіслано відповідні квитанції, в якій зазначено причину неприйняття. Документ не може бути прийнятий - Документ не може бути прийнятий - Відомості про особу, яка склала податкову накладну, не відповідають КЕП особи, що підписала даний документ. Відповідно до статті 6 Закону України «Про електронні документи та електронний документообіг» для ідентифікації автора електронного документа використовується електронний підпис, накладанням якого завершується створення такого електронного документа. Поміж цим, у разі зміни керівника на підприємстві (автора, який набуває статусу СЕД шляхом приєднання до Договору та надає право підпису електронних документів іншим особам, яким делеговано право підпису), електронний документ, який був створений на дату дії повноважень попереднього керівника, але не підписаний чинним КЕП, вважається не завершеним (створеним) згідно вимоги статті 6 Закону України «Про електронні документи та електронний документообіг», якими зазначено, що накладанням електронного підпису завершується створення електронного документа. Отже, новий керівник не може підписати такий документ, оскільки діє в рамках іншого Договору, дата набрання чинності якого відрізняється від дати створення електронного документу. Разом з тим, перед звільненням попереднього директора саме, Товариство не подбало про реєстрацію таким директором податкових накладних які було виписано/складено до дати його звільнення, в той же час як встановлений абзацом 14 статті 201 Податкового кодексу України строк цілком дозволяв вчинити таким директором зазначені дії. Поміж цим, як зазначалось вище, податкова накладна підписується особою, уповноваженою на це установчими документами платника податку, довіреністю; законом або іншими актами цивільного законодавства. У зв`язку з цим, для уникнення спірної ситуації, саме Позивач як Товариство також не був позбавлений права на розширення кола підписантів для реєстрації в ЄРПН податкових накладних / розрахунків коригування, шляхом повідомлення про таку особу орган ДПС за основним місцем обліку відповідно до Порядку № 557.
Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому останній просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
Відповідно до пункту третього частини першої статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України (надалі також КАС України), суд апеляційної інстанції розглядає справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами, фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.
Предметом апеляційного оскарження є судове рішення, яке прийняте судом першої інстанції в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін, у зв`язку з чим колегія суддів вважає за можливе розглянути справу в порядку письмового провадження.
Згідно зі ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Колегія суддів, переглянувши справу за наявними у ній доказами, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на наступне.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено в суді апеляційної інстанції, що ТОВ «Агрофірма «Труд.Земля.Капітал» (код ЄДРПОУ 34630924) зареєстровано як юридична особа 13.10.2006, номер запису 14801020000029768 (а.с. 22-31).
ТОВ «Агрофірма «Труд.Земля.Капітал» складено податкові накладні від 18.10.2022 №1, №4, №7, №8, №9, №10, №11, №12, №13; від 18.07.2022 №5 , №6; від 19.07.2022 №7, №8; від 20.07.2022 року №9, від 21.07.2022 №10 (а.с. 70-71, 73-74, 76-77, 79-80, 82-83, 85-86, 88-89, 91-92, 94-95, 97-98, 100-101, 103-104, 106-107, 109-110, 112-113).
Вищевказані податкові накладні складені уповноваженою особою ОСОБА_3 (згідно відомостей з ЄДРЮОФОПГФ з 02.02.2022 - керівник ТОВ «Агрофірма «Труд.Земля.Капітал») (а.с. 41-42).
29.06.2023 відбулися загальні збори ТОВ «Агрофірма «Труд.Земля.Капітал» на яких вирішено було призначити з 30.06.2023 директором товариства - ОСОБА_2 (а.с. 33-34).
Згідно відомостей з ЄДРЮОФОПГФ з 30.06.2023 керівником ТОВ «Агрофірма «Труд.Земля.Капітал» являється - ОСОБА_2 (а.с. 35-36).
08.09.2023 та 11.09.2023 ТОВ «Агрофірма «Труд.Земля.Капітал» отримано квитанції про реєстрацію податкових накладних / розрахунків коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (а.с. 72, 75, 78, 81, 84, 87, 90, 93, 96, 99, 102, 105, 108, 111, 114).
Згідно вищевказаних квитанцій - податкові накладні від 18.10.2022 №1, №4, №7, №8, №9, №10, №11, №12, №13; від 18.07.2022 №5 , №6; від 19.07.2022 №7, №8; від 20.07.2022 року №9, від 21.07.2022 №10 доставлені до ДПС України, ДОКУМЕНТ НЕ ПРИЙНЯТО, виявлені помилки: Документ не може бути прийнятий - Відомості про особу, яка склала податкову накладну, не відповідають КЕП особи, що підписала даний документ.
З викладеного вище слідує, що податкові накладні складено від імені ТОВ «Агрофірма «Труд.Земля.Капітал» - Д.Шаповалом, а подані на реєстрацію - ОСОБА_2 .
Не погоджуючись із діями ДПС України щодо відмови у прийнятті на реєстрацію податкових накладних №1 від 18.10.2022 року, №4 від 18.10.2022 року, №7 від 18.10.2022 року, №8 від 18.10.2022 року, №9 від 18.10.2022 року, №10 від 18.10.2022 року, №11 від 18.10.2022 року, №12 від 18.10.2022 року, №13 від 18.10.2022 року, №5 від 18.07.2022 року, №6 від 18.07.2022 року, №7 від 19.07.2022 року, №8 від 19.07.2022 року, №9 від 20.07.2022 року, №10 від 21.07.2022 року в Єдиному реєстрі податкових накладних, позивач звернувся до суду.
Ухвалюючи рішення про часткове задоволення позовних вимог, суд першої інстанції дійшов висновку про протиправність дій Державної податкової служби України щодо відмови у прийнятті до реєстрації податкових накладних №1 від 18.10.2022, №4 від 18.10.2022, №7 від 18.10.2022, №8 від 18.10.2022, №9 від 18.10.2022, №10 від 18.10.2022, №11 від 18.10.2022, №12 від 18.10.2022, №13 від 18.10.2022, №5 від 18.07.2022, №6 від 18.07.2022, №7 від 19.07.2022, №8 від 19.07.2022, №9 від 20.07.2022, №10 від 21.07.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Щодо позовної вимоги зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкові накладні №1 від 18.10.2022, №4 від 18.10.2022, №7 від 18.10.2022, №8 від 18.10.2022, №9 від 18.10.2022, №10 від 18.10.2022, №11 від 18.10.2022, №12 від 18.10.2022, №13 від 18.10.2022, №5 від 18.07.2022, №6 від 18.07.2022, №7 від 19.07.2022, №8 від 19.07.2022, №9 від 20.07.2022, №10 від 21.07.2022 датою її фактичного отримання, суд зазначив, що дані вимоги є передчасні, оскільки питання реєстрації податкових накладних буде вирішено після їх прийняття.
У свою чергу, з метою ефективного захисту прав позивача, суд першої інстанції вважав за необхідне зобов`язати Державну податкову службу України прийняти податкові накладні ТОВ «Агрофірма «Труд.Земля.Капітал» №1 від 18.10.2022, №4 від 18.10.2022, №7 від 18.10.2022, №8 від 18.10.2022, №9 від 18.10.2022, №10 від 18.10.2022, №11 від 18.10.2022, №12 від 18.10.2022, №13 від 18.10.2022, №5 від 18.07.2022, №6 від 18.07.2022, №7 від 19.07.2022, №8 від 19.07.2022, №9 від 20.07.2022, №10 від 21.07.2022 для вирішення питання щодо їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Суд апеляційної інстанції звертає увагу на те, що позивачем рішення суду першої інстанції не оскаржується. Отже, в межах розгляду цієї справи судом апеляційної інстанції надається правова оцінка висновкам суду в частині задоволених позовних вимог.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам апеляційної скарги, а також виходячи з меж апеляційного перегляду справи, визначених статтею 308 КАС України, колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства. Цим Кодексом визначаються функції та правові основи діяльності контролюючих органів, визначених пунктом 41.1 статті 41 цього Кодексу, та центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику /пункт 1.1 статті 1 Податкового кодексу України/.
Відповідно до положень пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
За змістом пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису.
Положення статті 201 Податкового кодексу України станом на дату складення ПН визначали, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
У податковій накладній зазначаються в окремих рядках такі обов`язкові реквізити: а) порядковий номер податкової накладної; б) дата складання податкової накладної; в) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - продавця товарів/послуг; г) податковий номер платника податку (продавця та покупця). У разі постачання/придбання філією (структурним підрозділом) товарів/послуг, яка фактично є від імені головного підприємства - платника податку стороною договору, у податковій накладній, крім податкового номера платника податку додатково зазначається числовий номер такої філії (структурного підрозділу); д) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - покупця (отримувача) товарів/послуг; е) опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг; є) ціна постачання без урахування податку; ж) ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні; з) загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку; і) код товару згідно з УКТ ЗЕД, для послуг - код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг; платники податків, крім випадків постачання підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України, мають право зазначати код товару згідно з УКТ ЗЕД або код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг неповністю, але не менше ніж чотири перших цифри відповідного коду, й) індивідуальний податковий номер.
Відповідно до пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Відповідно до пункту 5 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних (далі Порядок № 1246), затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 "Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних", податкова накладна та/або розрахунок коригування приймаються до Реєстру у разі дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192, пунктами 200-1.3, 200-1.9 статті 200-1 та пунктами 201.1, 201.10 і 201.16 статті 201 Кодексу, а також з урахуванням Законів України Про електронні довірчі послуги, Про електронні документи та електронний документообіг та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку. Реєстрації підлягають податкові накладні та/або розрахунки коригування (у тому числі ті, що не надаються отримувачу (покупцю) товарів/послуг, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, складені за операціями з постачання послуг нерезидентом) незалежно від суми податку на додану вартість в одній податковій накладній/розрахунку коригування.
Згідно з пунктом 12 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки:
відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту);
чинності кваліфікованого електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування;
реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування;
дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу;
наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу;
наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.);
наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується;
факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами;
наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування;
дотримання вимог Законів України "Про електронні довірчі послуги", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Тобто, причинами відмови у прийнятті податкової накладної та/або розрахунку коригування до реєстрації є: невідповідність податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); нечинність електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; відсутність реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; недотримання вимог, установлених п.192.1 ст.192 та п. 201.10 ст. 201 ПК України; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до п. 201.1 ст. 201 ПК України; відсутності суми податку на додану вартість відповідно до п. 200-1.3 і 200-1.9 ст. 200-1 ПК України (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 p.); відсутності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; наявності факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; недотримання вимог Законів України "Про електронний цифровий підпис", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Як вбачається з матеріалів справи, підставою для неприйняття податковим органом для реєстрації податкових накладних ТОВ «Агрофірма «Труд.Земля.Капітал» №1 від 18.10.2022, №4 від 18.10.2022, №7 від 18.10.2022, №8 від 18.10.2022, №9 від 18.10.2022, №10 від 18.10.2022, №11 від 18.10.2022, №12 від 18.10.2022, №13 від 18.10.2022, №5 від 18.07.2022, №6 від 18.07.2022, №7 від 19.07.2022, №8 від 19.07.2022, №9 від 20.07.2022, №10 від 21.07.2022 (доставлених до ДПС України для реєстрації 08.09.2019 та 11.09.2023) є те, що відомості про особу, яка склала податкову накладну, не відповідають КЕП особи, що підписала вказаний документ.
Відповідно до статті 6 Закону України "Про електронні документи та електронний документообіг" для ідентифікації автора електронного документа може використовуватися електронний підпис. Накладанням електронного підпису завершується створення електронного документа. Відносини, пов`язані з використанням удосконалених та кваліфікованих електронних підписів, регулюються Законом України "Про електронні довірчі послуги". Використання інших видів електронних підписів в електронному документообігу здійснюється суб`єктами електронного документообігу на договірних засадах.
Як встановлено судом та підтверджено матеріалами справи податкові накладні №1 від 18.10.2022, №4 від 18.10.2022, №7 від 18.10.2022, №8 від 18.10.2022, №9 від 18.10.2022, №10 від 18.10.2022, №11 від 18.10.2022, №12 від 18.10.2022, №13 від 18.10.2022, №5 від 18.07.2022, №6 від 18.07.2022, №7 від 19.07.2022, №8 від 19.07.2022, №9 від 20.07.2022, №10 від 21.07.2022 складені уповноваженою особою ОСОБА_3 (згідно відомостей з ЄДРЮОФОПГФ з 02.02.2022 - керівник ТОВ «Агрофірма «Труд.Земля.Капітал»).
У свою чергу, 29.06.2023 відбулися загальні збори ТОВ «Агрофірма «Труд.Земля.Капітал» на яких вирішено було призначити з 30.06.2023 директором товариства - ОСОБА_2 (а.с. 33-34).
У зв`язку зі зміною керівника ТОВ «Агрофірма «Труд.Земля.Капітал» було внесено зміни до відомостей, що містяться в ЄДРЮОФОПГФ, а саме 30.06.2023 запис №1009571070027010969 внесено відомості щодо зміни керівника або відомостей про юридичну особу.
Згідно відомостей з ЄДРЮОФОПГФ з 30.06.2023 керівником ТОВ «Агрофірма «Труд.Земля.Капітал» є - ОСОБА_2 .
Згідно вимог частини першої статті 10 Закону України "Про державну реєстрацію юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань" якщо документи та відомості, що підлягають внесенню до Єдиного державного реєстру, внесені до нього, такі документи та відомості вважаються достовірними і можуть бути використані у спорі з третьою особою.
Відповідно до наказу ТОВ «Агрофірма «Труд.Земля.Капітал» від 30.06.2023 № 3006/1-К ОСОБА_2 приступив до обов`язків директора товариства з 30.06.2023 (а.с. 32).
В контексті спірних правовідносин суд зауважує, що правові та організаційні засади надання електронних довірчих послуг, у тому числі транскордонних, права та обов`язки суб`єктів правових відносин у сфері електронних довірчих послуг, порядок здійснення державного нагляду (контролю) за дотриманням вимог законодавства у сфері електронних довірчих послуг, а також правові та організаційні засади здійснення електронної ідентифікації врегульовані Законом України "Про електронні довірчі послуги".
Відповідно до пунктів 12, 23 частини першої статті 1 Закону України "Про електронні довірчі послуги", який набрав чинності 07.11.2018, електронний підпис - це електронні дані, які додаються підписувачем до інших електронних даних або логічно з ними пов`язуються і використовуються ним як підпис; кваліфікований електронний підпис - це удосконалений електронний підпис, який створюється з використанням засобу кваліфікованого електронного підпису і базується на кваліфікованому сертифікаті відкритого ключа.
У частині другій статті 17 Закону України "Про електронні довірчі послуги" законодавцем передбачено, що електронна взаємодія фізичних та юридичних осіб, яка потребує відправлення, отримання, використання та постійного зберігання за участю третіх осіб електронних даних, аналоги яких на паперових носіях повинні містити власноручний підпис відповідно до законодавства, а також автентифікація в складових частинах інформаційних систем, в яких здійснюється обробка таких електронних даних та володільцями інформації в яких є органи державної влади, органи місцевого самоврядування, підприємства, установи та організації державної форми власності, повинні здійснюватися з використанням кваліфікованих електронних довірчих послуг.
Разом з тим, пунктами 5, 6 Прикінцевих та перехідних положень Закону України "Про електронні довірчі послуги" передбачено, що електронний цифровий підпис та посилений сертифікат відкритого ключа, що його підтверджує, видані відповідно до вимог Закону України "Про електронний цифровий підпис" до набрання чинності цим Законом, використовуються користувачами електронних довірчих послуг, кваліфікованими надавачами електронних довірчих послуг, які продовжують їх обслуговувати, відповідно як кваліфікований електронний підпис та кваліфікований сертифікат електронного підпису до закінчення строку дії посиленого сертифіката відкритого ключа, але не пізніше двох років з дня набрання чинності цим Законом. Електронні дані з накладеним електронним цифровим підписом, який підтверджено з використанням посиленого сертифіката відкритого ключа, визнаються після набрання чинності Законом України "Про електронні довірчі послуги" електронними даними із створеним кваліфікованим електронним підписом, але не пізніше двох років з дня набрання чинності цим Законом.
Таким чином з наведеного вбачається, що Закон України "Про електронні довірчі послуги" (частина 2 статті 17) вимагає від суб`єктів господарювання використовувати лише кваліфіковані електронні довірчі послуги при здійсненні електронної взаємодії, яка потребує відправлення, отримання, використання та постійного зберігання за участю третіх осіб електронних даних, аналоги яких на паперових носіях повинні містити власноручний підпис.
Порядок обміну електронними документами з контролюючими органами затверджений наказом Міністерства фінансів України № 557 від 06.06.2017 (далі - Порядок № 557).
Пунктом 2 Розділу І Порядку № 557 визначено, що:
електронний документообіг - це сукупність процесів створення, подання, приймання, електронної ідентифікації, оброблення, зберігання, використання електронних документів, які виконуються із застосуванням перевірки цілісності та (у разі необхідності) з підтвердженням факту одержання таких документів;
електронні документи - це документи (у тому числі податкова звітність, фінансова та статистична звітність, податкові та акцизні накладні, розрахунки коригування до податкових та акцизних накладних, заяви, довідки, сервісні запити, витяги, повідомлення, рішення, інші документи), які створені в електронній формі з дотриманням вимог законодавства щодо електронного документообігу та електронних довірчих послуг, складення, та/або подання, та/або надіслання яких передбачається Податковим кодексом України, іншими нормативно-правовими актами, прийнятими на підставі та на виконання цього Кодексу, та/або пов`язане з реалізацією прав та обов`язків платника та/або контролюючих органів згідно із нормами цього Кодексу, та подаються у форматі (стандарті), затвердженому в установленому законодавством порядку.
Пунктом 2 Розділу II Порядку № 557 встановлено, що автор створює електронні документи у строки та відповідно до порядку, що визначені законодавством для відповідних документів в електронній та паперовій формі, із зазначенням усіх обов`язкових реквізитів та з використанням засобу кваліфікованого електронного підпису та печатки (за наявності), керуючись цим Порядком.
Згідно із пунктами 5-7 Розділу II Порядку № 557 у разі якщо адресатом є контролюючий орган, після надходження електронного документа здійснюється його автоматизована перевірка. Автоматизована перевірка здійснюється у день надходження або не пізніше наступного робочого дня, якщо електронний документ надійшов після закінчення операційного дня.
Автоматизована перевірка електронного документа включає:
- перевірку правового статусу кваліфікованого електронного підпису чи печатки відповідно до частини другої статті 18 Закону України "Про електронні довірчі послуги";
- перевірку обов`язковості та послідовності накладання на електронний документ кваліфікованого електронного підпису чи печатки підписувачів у встановленому порядку;
- перевірку відповідності електронного документа затвердженому формату (стандарту);
- перевірку наявності обов`язкових реквізитів;
- перевірку права підпису електронного документа підписувачем.
Перша квитанція надсилається автору електронного документа протягом двох годин з часу його отримання контролюючим органом, в іншому разі - протягом перших двох годин наступного операційного дня. У першій квитанції, що формується за результатами автоматизованої перевірки, зазначеної у пункті 7 цього розділу, повідомляється про результати такої перевірки. У разі негативних результатів автоматизованої перевірки у першій квитанції повідомляється про неприйняття електронного документа із зазначенням причин, у такому випадку друга квитанція не формується. На першу квитанцію накладається кваліфікована електронна печатка контролюючого органу, здійснюється її шифрування та надсилання автору електронного документа. Другий примірник першої квитанції в електронному вигляді зберігається в контролюючому органі (пункт 8 Розділу II Порядку № 557).
Відповідно до пункту 9 Розділу II Порядку № 557 не пізніше наступного робочого дня з моменту формування першої квитанції, якщо інше не встановлено нормативно-правовими актами та цим Порядком, формується друга квитанція.
Друга квитанція є підтвердженням про прийняття (реєстрацію) або повідомленням про неприйняття в контролюючому органі електронного документа. В другій квитанції зазначаються реквізити прийнятого (зареєстрованого) або неприйнятого (із зазначенням причини) електронного документа, результати обробки в контролюючому органі (дата та час прийняття (реєстрації) або неприйняття, реєстраційний номер, дані про автора та підписувача (підписувачів) електронного документа та автора квитанції).
В силу положень статті 6 Закону України "Про електронні документи та електронний документообіг" для ідентифікації автора електронного документа може використовуватися електронний підпис. Накладанням електронного підпису завершується створення електронного документа. Відносини, пов`язані з використанням удосконалених та кваліфікованих електронних підписів, регулюються Законом України "Про електронні довірчі послуги". Використання інших видів електронних підписів в електронному документообігу здійснюється суб`єктами електронного документообігу на договірних засадах.
З матеріалів справи вбачається, що ТОВ «Агрофірма «Труд.Земля.Капітал» подано на реєстрацію у ЄРПН податкові накладні №1 від 18.10.2022, №4 від 18.10.2022, №7 від 18.10.2022, №8 від 18.10.2022, №9 від 18.10.2022, №10 від 18.10.2022, №11 від 18.10.2022, №12 від 18.10.2022, №13 від 18.10.2022, №5 від 18.07.2022, №6 від 18.07.2022, №7 від 19.07.2022, №8 від 19.07.2022, №9 від 20.07.2022, №10 від 21.07.2022 в яких в якості особи повноважної на складення таких накладних вказано ОСОБА_4 .
Згідно квитанцій про реєстрацію податкових накладних / розрахунків коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних - податкові накладні від 18.10.2022 №1, №4, №7, №8, №9, №10, №11, №12, №13; від 18.07.2022 №5 , №6; від 19.07.2022 №7, №8; від 20.07.2022 року №9, від 21.07.2022 №10 доставлені до ДПС України, ДОКУМЕНТ НЕ ПРИЙНЯТО, виявлені помилки: Документ не може бути прийнятий - Відомості про особу, яка склала податкову накладну, не відповідають КЕП особи, що підписала даний документ.
Колегія суддів звертає увагу на ту обставину, що положеннями статей 192 та 201 Податкового кодексу України не передбачено імперативної заборони щодо підписання податкової накладної одним керівником товариства та її надіслання у подальшому новим керівником юридичної особи, яким набуто повноважень у законний спосіб після попередника.
Разом з тим, як слідує зі змісту порядку реєстрації податкових накладних, безпосереднім обов`язком контролюючого є перевірка повноважень особи, яка підписує податкову накладну та надсилає її для реєстрації в ЄРПН.
Колегія суддів вважає неприйнятними доводи відповідача щодо обов`язку делегувати право підпису податкових накладних іншій уповноваженій особі, крім керівника, оскільки податковим законодавством передбачено таке право платника податків, яким він може скористатися у разі необхідності, а не обов`язок.
Суд зауважує, що податковим законодавством не встановлено прямої заборони щодо неможливості складення податкових накладних в один день, а подачу на реєстрацію їх в інший із застосуванням чинного електронного цифрового підпису нового керівника.
Відповідно до пункту 56.21 статті 56 ПК України, у разі коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.
Сама юридична конструкція вказаної норми дає підстави стверджувати, що презумпція застосовна не лише у ситуації прямої суперечності норм, але й у будь-якій іншій ситуації невизначеності в процесі правозастосування. Для її застосування необхідно і достатньо виявлення двох або більше альтернативних варіантів правомірної поведінки, обравши найвигідніший для себе з яких платник має почуватися захищеним від можливих негативних наслідків як з боку контролюючого органу, так і суду. Більше того, наведеною нормою охоплюються не лише очікування платника, запровадженням у податковому законодавстві цієї презумпції як принципу (основної засади) накладається відповідний таким очікуванням обов`язок вибору визначеного нею варіанту поведінки і контролюючим органом, і судом. При цьому тягар доведення хибності (відсутності правових підстав) обраного платником варіанту поведінки покладається законом на контролюючий орган.
При цьому, недосконалість законодавства та програмного забезпечення (телекомунікаційної системи) не може бути причиною неприйняття податкової накладної, враховуючи, що накладення кваліфікованого електронного підпису діючого керівника не завадить ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов`язань. До того ж, діючий порядок не передбачає такої підстави для відхилення реєстрації податкової накладної як зміна посадової особи, що склала податкову накладну та посадової особи, що подала її для реєстрації.
Враховуючи викладене вище, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про протиправність дій Державної податкової служби України щодо відмови у прийнятті до реєстрації податкових накладних №1 від 18.10.2022, №4 від 18.10.2022, №7 від 18.10.2022, №8 від 18.10.2022, №9 від 18.10.2022, №10 від 18.10.2022, №11 від 18.10.2022, №12 від 18.10.2022, №13 від 18.10.2022, №5 від 18.07.2022, №6 від 18.07.2022, №7 від 19.07.2022, №8 від 19.07.2022, №9 від 20.07.2022, №10 від 21.07.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних та зобов`язання Державної податкової служби України прийняти податкові накладні ТОВ «Агрофірма «Труд.Земля.Капітал» №1 від 18.10.2022, №4 від 18.10.2022, №7 від 18.10.2022, №8 від 18.10.2022, №9 від 18.10.2022, №10 від 18.10.2022, №11 від 18.10.2022, №12 від 18.10.2022, №13 від 18.10.2022, №5 від 18.07.2022, №6 від 18.07.2022, №7 від 19.07.2022, №8 від 19.07.2022, №9 від 20.07.2022, №10 від 21.07.2022 для вирішення питання щодо їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Таким чином, суд, переглянувши, у межах апеляційної скарги, рішення суду першої інстанції, вважає, що суд першої інстанції правильно встановив фактичні обставини справи, ретельно дослідив наявні докази, дав їм належну оцінку та прийняв законне та обґрунтоване рішення відповідно до вимог матеріального та процесуального права.
Відповідно до ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.
Відповідно до п. 2 ч. 1 ст. 315 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.
Згідно ч. 1 ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
З огляду на викладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції вірно встановив фактичні обставини справи, дослідив наявні докази, надав їм належну оцінку та прийняв законне і обґрунтоване рішення, з дотриманням норм матеріального і процесуального права.
Доводи апеляційної скарги, з наведених вище підстав, висновків суду першої інстанції не спростовують, а тому підстав для його скасування не вбачається.
Керуючись ст. ст. 243, 250, 311, 315, 316, 321 Кодексу адміністративного судочинства України, суд 
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Державної податкової служби України - залишити без задоволення.
Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 21.11.2023 по справі № 440/14265/23 -  залишити без змін. 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України. 

Суддя-доповідач 		В.В. Катунов 	
Судді	   	І.М. Ральченко    І.С. Чалий