ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

23 січня 2024 року 	м. Дніпро	справа № 280/2658/23	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Прокопчук Т.С. (доповідач),
                               суддів:  Малиш Н.І., Баранник Н.П.,     
розглянувши у письмовому провадженні в місті Дніпрі  апеляційну скаргу  Головного управління ДПС у Запорізькій області
на рішення Запорізького окружного адміністративного суду  від 15 серпня 2023 року (головуючий суддя: Мінаєва К.В.) по адміністративній справі №    280/2658/23, розглянутої в порядку спрощеного позовного провадження 
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ПОЧИН» до Головного управління ДПС у Запорізькій області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії, 

ВСТАНОВИВ:

Позивач Товариство з обмеженою відповідальністю «ПОЧИН»  (далі ТОВ «ПОЧИН») 28.04.2023 року звернулося до суду з позовом до відповідачів Головного управління ДПС у Запорізькій області (далі ГУ ДПС у Запорізькій області), Державної податкової служби України (далі ДПС України), в якому  просить визнати протиправними та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі ЄРПН)  ГУ ДПС у Запорізькій області  № 2814816/32097986 від 30.06.2021 року про відмову в реєстрації податкової накладної № 7 від 30.06.2020 року, рішення № 2923968/32097986  від 30.07.2021 року про відмову в реєстрації податкової накладної № 6 від 31.07.2020 року, зобов`язати ДПС України зареєструвати в ЄРПН ці податкові накладні.  
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що оскаржувані рішення про відмову у реєстрації податкових накладних прийняті ГУ ДПС у Запорізькій області  протиправно з порушенням норм чинного законодавства. Позивачем на вимогу контролюючого органу після зупинення  податкових накладних надані усі належні документи та пояснення, які протиправно не взято до уваги, та відмовлено у реєстрації податкових накладних у зв`язку з ненаданням позивачем копій документів. Зазначені дії контролюючого органу є протиправними, а прийняті рішення підлягають скасуванню.
У відзивах на позов відповідачі ГУ ДПС у Запорізькій області, та ДПС України  заперечили проти задоволення заявлених ТОВ «ПОЧИН» позовних вимог, просять в позові відмовити з підстав правомірності оскарженого рішення.
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду  від 15.08.2023 року позов задоволено, на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань  ГУ ДПС у Запорізькій області  стягнуті витрати по оплаті судового збору в сумі 5 368,00 грн.  
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідачем ГУ ДПС у Запорізькій області подана апеляційна скарга, в якій апелянт просить  рішення скасувати та відмовити в задоволенні позову з підстав порушення судом норм матеріального права.  
Відзив на апеляційну скаргу від позивача не надійшов. 
Справа судом апеляційної інстанції  розглянута  в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами на підставі п. 1 ч. 1  ст. 311 КАС України  у зв`язку з відсутністю клопотань від усіх учасників справи про розгляд справи за їх участю.
При виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Перевіривши матеріали справи, законність і обґрунтованість рішення суду у відповідності до  ст. 308 КАС України в межах доводів апеляційної скарги, а також правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права та правової оцінки обставин у справі колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на наступне.
Із матеріалів справи вбачається, що ГУ ДПС у Запорізькій області прийняті рішення № 2814816/32097986 від 30.06.2021 року,  № 2923968/32097986  від 30.07.2021 року,  якими відповідно до п. 1 Критеріїв ризиковості платника податку позивачу відмовлено у реєстрації податкових накладних № 7 від 30.06.2020 року,  № 6 від 31.07.2020 року в ЄРПН з мотивів не  надання платником податку первинних документів щодо зберігання продукції, складських документів(інвентаризаційні описи), актів приймання передавання товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки,
 Не погодившись з правомірністю прийняття оскаржуваних рішень, позивач звернувся зі скаргою на ці рішення в порядку адміністративного оскарження, а після відмови в задоволенні скарги звернувся з позовом до суду. 
Суд апеляційної інстанції при перегляді справи в апеляційному порядку виходить з наступного. 
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються Податковим кодексом України (далі - ПК України), який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників по-датків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Відповідно до абз.1 п. 201.1 ст. 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно з положеннями п. 201.10 ст. 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в ЄРПН та надати покупцю за його вимогою.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до ЄРПН є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених п. 201.1 цієї статті та/або п. 192.1 ст. 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до п. 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.
Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в ЄРПН.
Порядок ведення ЄРПН встановлюється Кабінетом Міністрів України. Покупець має право звіряти дані отриманої податкової накладної на відповідність із даними ЄРПН.
Відповідно до п. 2 Порядку ведення ЄРПН, затвердженого постановою КМ України від 2.12.2010 року №1246 (далі - Порядок №1246), податкова накладна- електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі - платник податку) відповідно до вимог ПК України в електронній формі у затвердженому в установленому поряд-ку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Згідно п. 12 Порядку №1246, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених п. 192.1 ст. 192 та п. 201.10 ст. 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до п. 201.1 ст. 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до п. 200-1.3, 200-1.9 ст. 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 01.07.2015 року); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до п. 201.16 ст. 201 Кодексу; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до п. 13 Порядку №1246, за результатами перевірок, визначених п.12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі квитанція).
Згідно з положеннями пп.201.16.1 п. 201.16 ст.201 ПК України, реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН може бути зупинена у порядку, визначеному КМ України.
Постановою КМ України від 11.12.2019 року №1165, затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, який визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів (далі - Порядок №1165).
Відповідно до п.5 Порядку №1165, платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в ЄРПН податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак без-умовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Згідно п.7 Порядку №1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який від-повідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Відповідно до п.10 Порядку №1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, не-обхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації (пункт 11 Порядку №1165). 
Відповідно до отриманих платником податків квитанції № 9166584465 від 14.07.2020 року та № 9201537632 від 14.08.2020 року, реєстрація поданих ТОВ «ПОЧИН» спірних податкових накладних в ЄРПН зупинена   з підстав, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 41.00   відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуг обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій та запропоновано надати пояснення та копії документів, щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН.
Позивачем   направлено на адресу податкового органу пояснення та копії документів за податковою накладною № 7 (вих.№03/06-2021 від 21.06.2021 року) та податковою накладною № 6 (вих.№05/07-2021 від 27.07.2021 року), реєстрацію яких зупинено. 
Рішеннями комісії ГУ ДПС у Запорізькій області № 2814816/32097986 від 30.06.2021 року,  № 2923968/32097986  від 30.07.2021 року  відмовлено в реєстрації податкових накладних № 7 від 30.06.2020 року,  № 6 від 31.07.2020 року в ЄРПН у зв`язку із їх відповідністю   п. 1 Критеріїв ризиковості платника податку з мотивів не  надання платником податку первинних документів щодо зберігання продукції, складських документів(інвентаризаційні описи), актів приймання передавання товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки.
Відповідно до п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, одним із критеріїв ризиковості операції є відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в ЄРПН, у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в ЄРПН, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 01.01.2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у ЄРПН, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 01.07.2017 року у ЄРПН, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС. 
          Відповідно до п. 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в ЄРПН, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 року №520 (далі - Порядок №520), перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН, може включати:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, по-слуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Відповідно до п. 11 Порядку №520, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в ЄРПН в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до п. 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства. 
Згідно правових позицій, викладених Верховним Судом у справах  № 0940/1240/18 від 21.05.2019 року, №819/330/18 від 10.04.2020 року, № 824/245/19-а від 18.06.2020 року, №140/4162/21 від 20.01.2022 року, №500/2237 від 07.12.2022 року, № 380/7648/22 від 16.02.2023 року які застосовані судом першої інстанції згідно приписів п.5 ст.242 КАС України при розгляді справи, зазначено, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Контролюючий орган має конкретизувати перелік документів, необхідних для виконання покладених на нього функцій, для того, щоб платник податку чітко розумів адресовану йому вимогу. При цьому, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.
Вживання податковим органом загального посилання на Порядок, без наведення відповідного підпункту, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком необхідного для податкового органу, а не будь-яких на власний розсуд. Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії призводить до його протиправності.  
Здійснивши аналіз доказів у справі, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що на запит податкового органу позивачем для реєстрації спірної податкової накладної подані первинні бухгалтерські документи, що  підтверджують зазначені у них дані та є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних № 7 від 30.06.2020року  та № 6 від 31.07.2020 року в ЄРПН .
В той же час відповідач ГУ ДПС у Запорізькій області  як суб`єкт владних повноважень не навів обґрунтованих мотивів прийняття оскаржуваних рішень, не зазначив які саме документи, що були надані платником податків, складені з порушенням законодавства, та які саме норми законодавства ним порушені, яким чином це унеможливило реєстрацію податкових накладних в ЄРПН, що свідчить про не надання комісією належної оцінки поданих ТОВ «ПОЧИН» документів. 
Викладене свідчить про відсутність підстав для застосування відповідачем до позивача п. 1 Критеріїв ризиковості платників податку,  протиправність рішень комісії ГУ ДПС у Запорізькій області  № 2814816/32097986 від 30.06.2021 року та № 2923968/32097986  від 30.07.2021 року про відмову в реєстрації   податкових накладних № 7 від 30.06.2020 та № 6 від 31.07.2020, та правомірність скасування рішень відповідача судом першої інстанції
Згідно правових позицій Верховного Суду у справах №360/2460/20 від 03.11.2021 року, №360/3253/20 від 27.10.2022 року, №320/3484/21 від 25.11.2022 року по подібним обставинам, зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН подані позивачем податкові накладні є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, та належним способом захисту порушеного права .
В силу викладеного суд першої інстанції правомірно зобов`язав ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкові накладні № 7 від 30.06.2020 та № 6 від 31.07.2020 датою направлення на реєстрацію.
Відповідно до ч.5 ст.242 КАС України застосуванню судами підлягають лише правові позиції Верховного Суду по справам з подібними обставинами, а тому судова практика   судів апеляційної інстанції по переліченим відповідачем справам не може бути врахована при розгляді справи по суті позовних вимог.   
Суд першої інстанції у відповідності до приписів ч.1 ст.139 КАС України правомірно стягнув на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідача ГУ ДПС у Запорізькій області   підтверджені документально витрати на оплату судового збору у сумі 5 368 грн.     
Доводи апеляційної скарги зазначених вище висновків суду першої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.
Викладене свідчить, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи, надав належну оцінку дослідженим доказам та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, а тому підстави для скасування судового рішення від-сутні.
Керуючись ст. 315, 316, 321, 322, 325 КАС України, суд,- 
                                                   
ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу   Головного управління ДПС у Запорізькій області – залишити без задоволення.
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду  від 15 серпня 2023 року м  по адміністративній справі №    280/2658/23  – залишити без змін.
          Постанова суду  набирає законної сили з дати прийняття, та не підлягає касаційному оскарженню згідно п.2 ч.5 ст.328 КАС України.    

Головуючий - суддя                                                                      Т.С. Прокопчук 

                               суддя                                                                      Н.І. Малиш 

                               суддя                                                                      Н.П. Баранник