ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Головуючий суддя у першій інстанції: Мартиць О.І.

28 лютого 2024 року	Львів	Справа № 500/4665/23 пров. № А/857/24928/23	
Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії:

головуючого судді:                                                  Бруновської Н.В.
суддів:                                                                      Хобор Р.Б., Шавеля Р.М.
за участю секретаря судового засідання:                    Юник А.А.
представника апелянта:                                        Стрілкової М.С.
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 15 листопада 2023 року   у справі № 500/4665/23 за адміністративним позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до   Головного управління ДПС у Тернопільській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, - 
ВСТАНОВИВ:
18.07.2023р. Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернулася з позовом Головного управління ДПС у Тернопільській області, у якому просила суд:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 12.12.2022р. №00046152405.
Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 15 листопада 2023 року позов задоволено.
Не погоджуючись із даним рішенням суду першої інстанції, апелянт Головне управління ДПС у Тернопільській області подав апеляційну скаргу, в якій зазначає, що судом першої інстанції порушено норми матеріального та процесуального права. Просить суд, рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 15 листопада 2023 року скасувати та прийняти нову постанову якою у задоволенні позову відмовити.
В судовому засіданні представник апелянта  Стрілкова М.С. підтримала апеляційну скаргу з підстав в ній зазначених.
Інші особи в судове засідання не з`явились з невідомих суду причин, хоча належним чином були повідомлені про час та місце розгляду справи, що не перешкоджає розгляду справи у їх відсутності.
Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи, перевіривши доводи скарги, законність і обґрунтованість рішення суду, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає до задоволення виходячи з наступних підстав.
15.07.2019р. ФОП ОСОБА_1 - ( Продавець), та NOVATECH RE-EVOLUTION SRL, в особі директора Zampella Pasquale -  (Покупець) уклали контракт №1-Е-ІТ (надалі - Контракт).
В п.1 "Предмет Контракту" видно, що Продавець зобов`язується передати у власність Покупця готові вироби, обладнання, деталі, інструменти (надалі Товар), а Покупець прийняти товар і оплатити його вартість. Найменування товару, кількість, ціни і сума по кожній поставці будуть вказані в рахунках - фактурах. Жодна зі Сторін не має права передавати свої права чи обов`язки за цим Договором третій особі без попередньої письмової згоди іншої Сторони.
З метою виконання договірних зобов`язань ФОП ОСОБА_1 (відправник/експортер) 03.01.2020р. оформила митну декларацію №UA209230/2020/000031 про поставку товару - опора металева - 2700 шт., що використовуються як ніжки для виставкових платформ вартістю 27000 тис. євро для NOVATECH RE-EVOLUTION SRL (одержувач).
09.09.2022р. податковий орган на підставі наказу №1797-п «Про проведення документальної позапланової нев`їздної перевірки» провів документальну позапланову невиїзну перевірку ФОП ОСОБА_1 ..
За результатами проведеної перевірки контролюючий орган 18.10.2022р. контролюючий орган склав акт №3460/19-00-24-05/ НОМЕР_1 з питань дотримання вимог валютного законодавства по зовнішньоекономічному контракту від 15.07.2019р №1-Е-ІТ за період з 15.07.2019р. - 02.09.2022р.
Із змісту вказаного акту видно, що податковий орган під час проведення перевірки дотримання вимог валютного законодавства при здійсненні зовнішньоекономічних операцій за період з 15.07.2019р. - 02.09.2022р. встановлено, що у періоді, який перевірявся, платник податків ФОП ОСОБА_1 (РНКОПП НОМЕР_1 ) здійснювала експортні операції на підставі зовнішньоекономічного контракту - №1-Е-ІТ від 15.07.2019р. який укладений із нерезидентом-фірмою NOVATECH RE-EVOLUTION SRL. (Італія) на експорт виробу з чорних металів "Опора металева", загальною вартістю - 100000 євро. Банківські реквізити резидента - р/р 260006055116229, Bank Pablic Joint-Stock Company Commercial Bank Privatbank. BIC 338783, SWIFT Code PBANUAZX. Умови поставки - DAP(IT) -Reggio Emilia. Директор фірми-нерезидента -Zampella Pasguale.
Станом на початок перевірки по даному контракту сальдо було відсутнє. За період, що перевірявся на виконання умов Договору купівлі - продажу №1-Е-ІТ від 15.07.2019р. ФОП ОСОБА_1 (РНКОПП НОМЕР_1 ), згідно МД №UA209230/2020/000031 від 03.01.2020р. експортовано товар "Опора металева", в кількості 2700 штук, на суму 27000 євро, фірмі - нерезиденту - NOVATECH RE-EVOLUTION SRL. (Італія).
Податковий орган встановив порушення ФОП ОСОБА_1  вимог валютного законодавства при здійсненні зовнішньоекономічних операцій, а саме: п.1, п.2 ст.13 Закону України "Про валюту і валютні операції" та п.21 розділу II Положення про заходи захисту та визначення порядку здійснення окремих операцій в іноземній валюті, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 02.01.2019р. №5.
12.12.2022р. податковий орган  виніс оскаржуване податкове повідомлення-рішення за №00046152405, яким визначено ФОП ОСОБА_1 суму пені за порушення термінів розрахунків у сфері ЗЕД в розмірі 56 278,15 грн.
ч.2 ст.19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Із змісту ч.ч.1,2 ст. 13 Закону "Про валюту і валютні операції" видно, що Національний банк України має право встановлювати граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів.
Національний банк України має право встановлювати винятки та (або) особливості запровадження цього заходу захисту для окремих товарів та (або) галузей економіки за поданням Кабінету Міністрів України.
Національний банк України має право встановлювати мінімальні граничні суми операцій з експорту та імпорту товарів, на які поширюються встановлені відповідно до цього Закону граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів.
У разі встановлення Національним банком України граничного строку розрахунків за операціями резидентів з експорту товарів грошові кошти підлягають зарахуванню на рахунки резидентів у банках України у строки, зазначені в договорах, але не пізніше строку та в обсязі, встановлених Національним банком України. Строк виплати заборгованості обчислюється з дня митного оформлення продукції, що експортується, а в разі експорту робіт, послуг, прав інтелектуальної власності та (або) інших немайнових прав - з дня оформлення у письмовій формі (у паперовому або електронному вигляді) акта, рахунка (інвойсу) або іншого документа, що засвідчує їх надання.
В п.21 розділу II Положення про заходи захисту та визначення порядку здійснення окремих операцій в іноземній валюті, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 02.01.2019р. №5  визначено, що  граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів становлять 365 календарних днів.
Отже, з врахуванням вказаних нормативних актів, граничний строк розрахунку за операцією з експорту металевих опор за контрактом №1-Е-ІТ від 15.07.2019р. який уклала ФОП ОСОБА_1 із нерезидентом-фірмою NOVATECH RE-EVOLUTION SRL є 01.01.2021р. (365 днів з моменту митного оформлення продукції - 03.01.2021р.)
Згідно ч.ч.3,4 ст.13 Закону України "Про валюту і валютні операції" у разі встановлення Національним банком України граничного строку розрахунків за операціями резидентів з імпорту товарів їх поставка має здійснюватися у строки, зазначені в договорах, але не пізніше встановленого Національним банком України граничного строку розрахунків з дня здійснення авансового платежу (попередньої оплати). За окремими операціями з експорту та імпорту товарів граничні строки розрахунків, встановлені Національним банком України, можуть бути подовжені центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері економічного розвитку, шляхом видачі висновку.
ч.5 ст.13 Закону України "Про валюту і валютні операції", встановлено, що порушення резидентами строку розрахунків, встановленого згідно із цією статтею, тягне за собою нарахування пені за кожний день прострочення в розмірі 0,3 відсотка суми неодержаних грошових коштів за договором (вартості недопоставленого товару) у національній валюті (у разі здійснення розрахунків за зовнішньоекономічним договором (контрактом) у національній валюті) або в іноземній валюті, перерахованій у національну валюту за курсом Національного банку України, встановленим на день виникнення заборгованості. Загальний розмір нарахованої пені не може перевищувати суми неодержаних грошових коштів за договором (вартості недопоставленого товару).
Із змісту розрахунку штрафних (фінансових) санкцій, донарахування сум податків, зборів (обов`язкових платежів) за порушення податкового законодавства за результатами перевірки ФОП ОСОБА_1 до акту документальної позапланової невиїзної перевірки від 18.10.2022р. видно, що ФОП ОСОБА_1 нараховано пеню в розмірі 0,3 відсотка суми неодержаних грошових коштів за період з 02.01.2021 по 21.01.2021 - (день остаточного розрахунку контрагента) в розмірі 56278,15 грн.
В п.52-1 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення ПК України, встановлено, що за порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 01 березня 2020р.т по останній календарний день місяця ( включно), в якому завершується дія карантину встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України короно вірусної  хвороби, штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за порушення, визначених в абз.2-абз.9 цього пункту.
Протягом періоду з 01 березня 2020р. по останній календарний день місяця ( включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України короновірусної хвороби, платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню.
п.1 Постанови Кабінету Міністрів України від 09.12.2020р. №1236 "Про встановлення карантину та запровадження обмежувальних протиепідемічних заходів з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2" установлено з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2 (далі - COVID-19) в редакції від 24.12.2020р., продовжено дію карантину 19.12.2020р. - 28.02.2021р.
До 01.01.2021р. визначення пені  у п.14.1.162 ПК України викладено в наступній редакції, а саме: пеня - сума коштів у вигляді відсотків, нарахована на суми грошових зобов`язань у встановлених ним Кодексом випадках та не сплачена у встановлені законодавством строків.
Однак, Закону України «Про внесення змін до ПК України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві» від 16.01.2020р. в редакції від 01.01.2021р.,п.п. 14.1.162 ПК України викладено в наступній редакції: 14.1.162 пеня - сума коштів у вигляді відсотків, нарахована на суми податкових зобов`язань та/або на суми штрафних ( фінансових) санкцій, не сплачених у встановлені законодавством строки, а також нарахована в інших випадках та порядку, передбачених цим Кодексом, або іншим законодавством.
Системний аналіз Закону України «Про внесення змін до ПК України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві» від 16.01.2020р. в редакції від 01.01.2021р., п.п.19-1.1.4 п.19-1.1 ст.19-1 ПК України, п.п. 54.3.3 п.54.3 ст.54 ПК України  дає підстави для висновків, що Податковим кодексом України станом на 01.01.2021р. визначено, що пеня за порушення строків розрахунків в іноземній валюті є різновидом грошового зобов`язання платника податків та застосовується контролюючим ( податковим) органом в порядку, який передбачений для прийняття податкових повідомлень-рішень, а Закон України «Про валюту і валютні операції», зокрема ст. 13, містить лише встановлення такого виду відповідальності, як пеня за порушення резидентами строку розрахунків, встановленого цією статтею.
З аналізу абз.2 п.п.5.4 п.5 Рішення Конституційного Суду України від 22.09.2005р. № 5-рп/2005р.; абз. 3 п.п.3.1 п.3 Рішення Конституційного Суду України від 29.06.2010р. № 17-рп/2010; Рішення Конституційного Суду України від 27.02.2018р. № 1-р/2018р.  видно, що принцип правової визначеності є ключовим у питанні довіри до судової системи і верховенства права; держава зобов`язана дотримуватись та застосовувати у прогнозований і послідовний спосіб ті закони, які вона ввела в дію.
Отже, пеня за порушення резидентами строку розрахунків в іноземній валюті відповідно до вимог ПК України, з 01.01.2021 є одним із різновидів пені в розумінні приписів п.п.14.1.162 п.14.1. ст.14 ПК України, та, відповідно, нарахування пені у період з 01.01.2021р. суперечить положенням абз.11 п.52-1 підрозділу XX Перехідні положення ПК України. Тому, податковий орган протиправно нарахував позивачу пеню за порушення термінів розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності.
Стосовно доводів апелянта про те, що на пеню, нараховану відповідно до Закону України "Про валюту і валютні операції" не поширюються положення п.52-1 підрозділу 10 розділу Перехідні положення ПК України, колегія суддів зазначає наступне.
Згідно ч.6 ст. 13 Закону України "Про валюту і валютні операції" у разі якщо виконання договору, передбаченого ч.2 або ч.3 цієї статті, зупиняється у зв`язку з виникненням форс-мажорних обставин, перебіг строку розрахунків, установленого згідно з ч.1 цієї статті та нарахування пені відповідно до ч. 5цієї статті зупиняється на весь період дії форс-мажорних обставин та поновлюється з дня, наступного за днем закінчення дію таких обставин. Підтвердження виникнення та закінчення дії форс-мажорних обставин є відповідна довідка уповноваженої організації (органу) країни розташування сторони зовнішньоекономічного договору ( контракту) або третьої країни відповідно до умов цього договору.
30.01.2020р. Всесвітня організація охорони здоров`я оголосила міжнародну надзвичайну ситуацію в галузі охорони здоров`я у зв`язку з коронавірусом, а 11.03.2020р. оголосила спалах COVID-19 пандемію. 
У зв`язку з чим на запит компанії NOVATECH RE-EVOLUTION SRL видано Торгово-промисловою, сільськогосподарською та ремісничою палатою Реджо-Емілія 22.04.2021р. заяву стосовно оцінки обставин, пов`язаних зі спалахом пандемії COVID-19. Зокрема, підтверджено факт форс-мажорної обставини в період з 30.01.2020р.-квітень 2021р., де у зв`язку з введеними карантинними обмеженнями компанія не могла здійснювати своєї господарської діяльності та вчасно розраховуватись за свої договірні зобов`язання в тому числі із ФОП ОСОБА_1 за контрактом №1-Е-ІТ від 15.07.2019р.
Зважаючи на встановлені в ході судового розгляду фактичні обставини справи та враховуючи вищенаведені норми законодавства, якими урегульовано спірні відносини, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що нарахування пені ФОП ОСОБА_1 податковий орган здійснив без урахування змін, внесених законодавством на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19).
При вирішенні даного спору суд також застосовує рішення Європейського Суду з прав людини від 07 липня 2011 року у справі «Сєрков проти України» (заява № 39766/05), яким встановлено порушення ст.1 Першого протоколу до Конвенції, оскільки державні органи обрали тлумачення національного законодавства, менш сприятливе для платників податку, що призвело до накладення на заявника зобов`язання зі сплати податку.
Одночасно суд вважає за можливе врахувати позицію Європейського суду з прав людини, яку  висловив у справі «Федорченко та Лозенко проти України» (заява № 387/03, 20 вересня 2012 року, п.53), із змісту якої видно, що суд при оцінці доказів керується критерієм доведення «поза розумними сумнівом», тобто, аргументи сторони мають бути достатньо вагомими, чіткими та узгодженими.
Враховуючи викладене суд апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанції, що податковий орган протиправно нарахував пеню ФОП ОСОБА_1  за порушення п.1, п.2 ст.13 Закону України "Про валюту і валютні операції" та п.21 розділу II Положення про заходи захисту та визначення порядку здійснення окремих операцій в іноземній валюті, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 02.01.2019р. №5, оскільки нарахування пені у період дії карантину суперечить положенням абз.11 п.52-1 підрозділу XX «Перехідні положення» ПК України.
За таких обставин, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов вірного висновку про наявність підстав для задоволення позову, оскільки суб`єкт владних повноважень в особі Головного управління ДПС у Тернопільській області діяв не у спосіб визначений законами та Конституцією України.
Інші доводи апеляційної скарги фактично зводяться до переоцінки доказів та незгодою апелянта з висновками суду першої інстанцій по їх оцінці, тому не можуть бути прийняті апеляційною інстанцією.
Колегія суддів також враховує позицію ЄСПЛ (в аспекті оцінки аргументів апелянта), сформовану у справі "Серявін та інші проти України" (№ 4909/04): згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" (RuizTorijav. Spain) № 303-A, пункт 29).
Також,  п.41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, визначено, що обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
Згідно ст.242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.
ст.316 КАС України передбачено, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Із врахуванням викладеного, колегія суддів вважає, що рішення суду першої інстанції є законним, доводи апеляційної скарги зроблених судом першої інстанції висновків не спростовують і при ухваленні оскарженого судового рішення порушень норм матеріального та процесуального права ним допущено не було, тому, відсутні підстави для скасування чи зміни рішення суду першої інстанції.
Керуючись ст.ст. 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд-
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області - залишити без задоволення, а рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 15 листопада 2023 року   у справі № 500/4665/23- без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку, виключно у випадках передбачених ч.4 ст.328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя	 	Н. В. Бруновська 	
судді	 	Р. Б. Хобор 	
 	 	Р. М. Шавель  	
Повне судове рішення складено 11.03.2024р