ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

25 березня 2024 р.	Справа № 520/12953/23	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: П`янової Я.В.,
Суддів: Русанової В.Б. ,  Присяжнюк О.В. ,
за участю секретаря судового засідання Токар А.В.

          розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 01.11.2023, головуючий суддя І інстанції: Старосєльцева О.В., м. Харків, повний текст складено 10.11.23 року у справі № 520/12953/23
          за позовом    Приватного підприємства "Арміка-Трейд"  
          до   Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України                   
          про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
ВСТАНОВИВ:
Приватне підприємство "Арміка-Трейд" (далі за текстом також - позивач, ПП "Арміка-Трейд") звернулося до Харківського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України (далі та текстом також – відповідач, ГУ ДПС у Харківській області), в якому просило: 
1) визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Харківській області № 00097000719 від 28.04.2023; 
2) визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Харківській області № 00097010719 від 28.04.2023; 
3) визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Харківській області № 00097020719 від 28.04.2023.
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 01 листопада 2023 року позов задоволено частково.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України № 00097000719 від 28.04.2023.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України № 00097010719 від 28.04.2023.
Позов у решті вимог залишено без задоволення.
Стягнуто з Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України за рахунок бюджетних асигнувань на користь Приватного підприємства "Арміка-Трейд" частину судових витрат зі сплати судового збору в сумі 24 156 грн 00 коп.
Не погодившись із рішенням суду першої інстанції в частині задоволення позовних вимог, ГУ ДПС у Харківській області оскаржило його в апеляційному порядку, оскільки вважає, що рішення ухвалене з неправильним застосуванням норм матеріального права, а викладені у ньому висновки не відповідають обставинам справи.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги відповідач зазначає про ненадання судом першої інстанції належної оцінки доводам відповідача, викладеним у запереченнях на позов, зокрема тому, що рахунки бухгалтерського обліку 281 "Товари на складі" та відповідні результати інвентаризації не є достатніми доказами реальності господарських операцій позивача щодо матеріальних цінностей на суму 29 563 162,49 грн; не погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що правовою основою для отримання поворотної фінансової допомоги є виключно договір позики (фінансової допомоги), який є єдиним первинним документом, що підтверджує отримання позики (фінансової допомоги), оскільки, на думку відповідача, такими документами є оборотно-сальдові відомості за відповідними рахунками бухгалтерського обліку.
За результатами апеляційного розгляду ГУ ДПС у Харківській області просить скасувати судове рішення в оскаржуваній частині та ухвалити у цій частині нове судове рішення, яким у позові відмовити повністю.
Від позивача надійшов відзив на апеляційну скаргу, в якому він зазначає, що судом першої інстанції правильно встановлено обставини справи, рішення ухвалене з додержанням норм матеріального та процесуального права, з дослідженням усіх доказів та встановленням усіх обставин у справі. Звертає увагу, що твердження відповідача, наведені в апеляційній скарзі, є хибними та спростовуються положеннями чинного законодавства України. Вважає рішення суду першої інстанції законним та обґрунтованим, а тому апеляційну скаргу просить залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
Апеляційна скарга розглядається в судовому засіданні відповідно до приписів статті 229 КАС України.
Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, переглянувши справу за наявними у ній доказами, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з таких підстав.
Судом першої інстанції установлено та матеріалами справи підтверджено, що Приватне підприємство "Арміка-Трейд" є юридичною особою приватного права, має статус платника податку на додану вартість (код за ЄДРПОУ 42851717).
Наказом ГУ ДПС у Харківській області № 699-п від 22.02.2023 відповідно до п.п. 78.1.8 п. 78.1 ст. 78 Податкового кодексу України призначено проведення документальної позапланової невиїзної перевірки заявника - ПП "Арміка-Трейд" (ідентифікаційний код - 42851717) щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за січень 2023 року від`ємного значення з податку на додану вартість; дата початку перевірки 27.03.2023; тривалість перевірки - 05 робочих днів.
ГУ ДПС у Харківській області складено письмовий запит від 23.02.2023 за № 524/ж120/20-40-07-19-11 з приводу надання всіх документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки за періоди виникнення від`ємного значення з ПДВ, яке задекларовано в податковій декларації з ПДВ за січень 2023 року.
Повідомлення про дату початку та місце проведення документальної позапланової невиїзної перевірки від 23.02.2023 за № 36/20-40-07-19, копію Наказу № 699-п від 22.02.2023 та запит від 23.02.2023 за № 524/ж120/20-40-07-19-11 направлено платнику в електронній формі на електронний кабінет платника та засобами поштового зв`язку з повідомленням про вручення. Згідно з рекомендованим повідомленням про вручення поштового відправлення вказані документи платником отримано 15.03.2023.
У відповідь на запит від 23.02.2023 за № 524/ж120/20-40-07-19-11 позивачем з листом від 27.03.2023 до контролюючого органу надані, зокрема, оборотно-сальдові відомості по рахункам 10, 15, 20, 22, 23, 25, 26, 281, 30, 31, 36, 63, 6851, 70, 71, 74, 91, 92, 93, 94, договори оренди, поставки, контракти, видаткові накладні, зведені виписки, виписки з особового рахунку, декларації, інвойси, пакувальні листи, коносаменти, CMR за період, що запитувався (т. 1 а.с. 91-94).
Перевірка розпочата відповідачем 27.03.2023 та закінчена 31.03.2023.
Під час проведення перевірки позивач з листами від 30.03.2023 та від 31.03.2023 надавав контролюючому органу додаткові документи, зокрема, договір про надання послуг по декларуванню, оборотно-сальдові відомості по рахункам 361, 631, декларації, інвойси, пакувальні листи, коносаменти, CMR, наказ про проведення щорічної інвентаризації в 2022 році, акт про результати інвентаризації грошових коштів, інвентаризації товарів на складі, договори фінансової допомоги, договір на транспортно-експедиційне обслуговування, акти надання послуг.
Результати документальної позапланової невиїзної перевірки ПП "Арміка-Трейд" щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за січень 2023 року від`ємного значення з податку на додану вартість оформлені Актом № 8903/20-40-07-19-05/42851717 від 07.04.2023 (далі за текстом - Акт № 8903).
Згідно з висновками Акта № 8903/20-40-07-19-05/42851717 від 07 квітня 2023 року перевіркою дотримання податкового законодавства при декларуванні за січень 2023 року у Декларації від`ємного значення з ПДВ, встановлено порушення ПП "Арміка-Трейд":
1) п. 187.1 ст. 187, п.п. 189.1 ст. 189 та п. 198.5 ст. 198, п. 201.1, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України внаслідок заниження податкових зобов`язань з податку на додану вартість на загальну суму 6 795 080 грн, у тому числі за лютий 2022 року на суму 64 525 грн, за серпень 2022 року на суму 817 922 грн, за січень 2023 року на суму 5 912 633 грн;
2) п. 44.1 п. 44.6 ст. 44, п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України внаслідок завищення податкового кредиту з податку на додану вартість на загальну суму 3 126 603 грн, у тому числі за лютий 2022 на суму 23 868 грн, за березень 2022 на суму 89 281 грн, квітень 2022 на суму 109 153 грн, за серпень 2022 на суму 109 873 грн, вересень 2022 на суму 931 636 грн.
Вказані порушення призвели до:
- завищення суми від`ємного значення з податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за січень 2023 року на суму 4 217 309 грн (порушення п. 200.4, п. 200.7, п. 200.9 ст. 200 Податкового кодексу України);
- заниження податку на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету (показник рядка 18 Декларації) у сумі 2 626 960 грн за січень 2023 року (порушення п. 200.1 ст. 200 Податкового кодексу України).
3) п. 44.6 ст. 44, п. 121.1 ст. 121 Податкового кодексу України - до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті, ПП "Арміка-Трейд" не надано посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності.
На підставі висновків, викладених в Акті № 8903, контролюючим органом щодо ПП "Арміка-Трейд" прийняті податкові повідомлення-рішення:
- № 00097000719 від 28.04.2023 про збільшення грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 2 626 960,00 грн (основний платіж) та про застосування штрафу у розмірі 656 740 грн;
- № 00097010719 від 28.04.2023 про зменшення від`ємного значення суми податку на додану вартість на 4 217 309,00 грн;
- № 00097020719 від 28.04.2023 про застосування штрафу у розмірі 1 020,00 грн.
Фактичними підставами для винесення спірних рішень послугували такі висновки контролюючого органу:
- про вчинення платником податків податкових правопорушень за рахунок прийняття до обліку податкових накладних, виписаних контрагентами-постачальниками: ПП "Національні Традиції" у лютому 2022 року на суму ПДВ 2682,00 грн, у березні 2022 року на суму ПДВ 888,05 грн, у квітні 2022 року на суму ПДВ 6397,34 грн, у серпні 2022 року на суму ПДВ 720,00 грн, у вересні 2022 року на суму ПДВ 3361,25 грн, у жовтні 2022 року на суму ПДВ 480,00 грн; ТОВ "Шварц-Трейд" у лютому 2022 року на суму ПДВ 20126,30 грн, у квітні 2022 року на суму ПДВ 13474,28 грн; ТОВ "ЛС-Оператор" у лютому 2022 року на суму ПДВ 840,00 грн за господарськими операціями, які в дійсності не відбулись;
- про вчинення платником податків податкових правопорушень за рахунок ненадання документів, які підтверджують ведення складського обліку, у зв`язку з чим відсутнє документальне підтвердження товарів на складі на суму обсягу 29 563 162,49 грн, ПДВ – 5 912 632,50 грн, що призвело до збільшення контролюючим органом грошового зобов`язання з податку на додану вартість за січень 2023 року на суму 5 912 632,50 грн;
- про вчинення платником податків податкових правопорушень за рахунок ненарахування грошових зобов`язань з податку на додану вартість за операціями з фінансової зворотної безвідсоткової позики, укладеної з ТОВ "Ілантра" (отримано грошові кошти в сумі 364 700,80 грн), укладеної з ПП "Трастнлак" (отримано грошові кошти в сумі 22 448,74 грн), укладеної з ПП "ЛСВ "Моноліт" (отримано кошти в сумі 4 907 530,00 грн).
Скориставшись правом на оскарження рішень Головного управління ДПС у Харківській області у судовому порядку, позивач звернувся до суду з позовом у цій справі.
Ухвалюючи рішення про часткове задоволення позовних вимог, суд першої інстанції дійшов висновку про недотримання відповідачем п. 3 ч. 2 ст. 2 КАС України при прийнятті оскаржуваних податкових повідомлень-рішень № 00097000719 та № 00097010719 від 28.04.2023, з огляду на що визнав їх протиправними та скасував.
Відповідно до ч. 1 ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Виходячи з положень вказаної норми законодавства, колегія суддів переглядає рішення суду першої інстанції в частині задоволення позовних вимог.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам та доводам учасників справи у цій частині, суд апеляційної інстанції виходить з такого.
Згідно з ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Розділ V Податкового кодексу України визначає платників податку на додану вартість, об`єкт оподаткування, дату виникнення податкових зобов`язань, порядок визначення бази оподаткування, розміри ставок податку, порядок визначення суми податку та строки проведення розрахунків тощо.
Відповідно до п. 185.1 ст. 185 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.
Водночас у розумінні п. 14.1.191 ст. 14 Податкового кодексу України постачання товарів - будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду, а у розумінні п.п. 14.1.185 ст. 14 Податкового кодексу України постачання послуг - будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об`єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об`єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності.
Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг відповідно до приписів п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Згідно із п. 188.1 ст. 188 Податкового кодексу України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів). При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни).
Відповідно до п. 198.1 ст. 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з:
а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;
б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);
в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;
г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
За приписами п. 198.2 ст. 198 Податкового кодексу України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається: дата тієї події, що відбулася раніше; дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
Згідно з пунктами 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Стаття 200 Податкового кодексу України регламентує порядок визначення суми податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків.
Відповідно до п. 200.1 цієї статті сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
Згідно з п. 200.2 указаної статті при позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.
При від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу), а в разі відсутності податкового боргу - зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (п. 200.3).
Згідно з п. 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України, якщо в наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з пунктом 200.1 цієї статті, має від`ємне значення, то:
а) бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від`ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, а в разі отримання від нерезидента послуг на митній території України - сумі податкового зобов`язання, включеного до податкової декларації за попередній період за отримані від нерезидента послуги отримувачем товарів/послуг;
б) залишок від`ємного значення попередніх податкових періодів після бюджетного відшкодування включається до складу сум, що відносяться до податкового кредиту наступного податкового періоду.
Отже від`ємне значення як категорія Кодексу - це також математична (об`єктивна) категорія; різниця між зменшуваним (податкове зобов`язання) та від`ємником (податковим кредитом). Від`ємне (позитивне) значення є результатом математичної дії - "віднімання", і в силу дії об`єктивних законів не може бути змінено будь-чиєю волею.
Відповідно до п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України платник податку зобов`язаний надати покупцю (отримувачу) на його вимогу підписану уповноваженою платником особою та скріплену печаткою податкову накладну, у якій зазначаються в окремих рядках такі обов`язкові реквізити: а) порядковий номер податкової накладної; б) дата виписування податкової накладної; в) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - продавця товарів/послуг; г) податковий номер платника податку (продавця та покупця); ґ) місцезнаходження юридичної особи - продавця або податкова адреса фізичної особи - продавця, зареєстрованої як платник податку; д) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - покупця (отримувача) товарів/послуг; е) опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг; є) ціна постачання без урахування податку; ж) ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні; з) загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку; и) вид цивільно-правового договору; і) код товару згідно з УКТ ЗЕД (для підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України).
За змістом частини першої статті 9 Закону № 996-ХІV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Частиною другою статті 9 Закону № 996-ХІV передбачені обов`язкові реквізити, які мають містити первинні та зведені облікові документи.
Згідно з пунктом 2.1, 2.2, 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року за № 88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 5 червня 1995 року за № 168/704 (далі - Положення), первинні документи – це документи, створені у письмовій або електронній формі, які містять відомості про господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення. Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Виходячи з викладеного, податковий кредит для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість має бути фактично здійснений і підтверджений належним чином складеними первинними документами, що відображатимуть реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.
З метою встановлення факту здійснення господарської операції, формування податкового кредиту з податку на додану вартість обов`язковому з`ясуванню підлягають обставини щодо руху активів у процесі здійснення господарської операції; установлення спеціальної податкової правосуб`єктності учасників господарської операції; установлення зв`язку між фактом придбання товарів (послуг), спорудженням основних фондів, імпортом товарів (послуг), понесенням інших витрат і господарською діяльністю платника податку.
Водночас дослідженню підлягають усі первинні документи, які належить складати залежно від певного виду господарської операції: договори, акти виконаних робіт, документи про перевезення, зберігання товарів тощо. В обов`язковому порядку необхідно досліджувати наявність господарської мети при вчиненні відповідних дій платника податку.
Фактичний рух активів за результатами здійснення господарських операцій створює наслідки для податкового обліку платника податків.
Проте для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.
Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Такі висновки узгоджуються із правовою позицію Верховного Суду, викладеною у постановах від 02.04.2019 у справі № 826/14331/13-а, від 10.04.2020 у справі № 823/1389/16.
Згідно з правовим висновком Верховного Суду, викладеним у постанові від 20.12.2019 у справі № 826/16776/18 (адміністративне провадження № К/9901/29228/19), для цілей оподаткування ПДВ операції з постачання (придбання) товарів (послуг) мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку. Наявність у платника ПДВ первинних документів, які складені для оформлення операції з постачання, не є безумовною підставою для визнання за платником податку права на податковий кредит. Обов`язковою умовою є достовірність цих документів.
Окрім того, у силу правового висновку Верховного Суду, викладеного у постанові від 08.09.2020 у справі № 819/1250/17, норми Податкового кодексу України, Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" не ставлять у залежність право платника податків на податковий кредит та можливість формування витрат від виконання податкового обов`язку іншими платниками - постачальниками товарів (послуг). Однак у разі встановлення в судовому процесі обставин, які свідчать, що платник податків був чи міг бути обізнаний щодо протиправної діяльності його контрагента, яка полягає в незаконній мінімізації податкових зобов`язань, зокрема, у створенні штучних підстав для збільшення валових витрат та/чи податкового кредиту, або у разі коли платник податків діяв без належної обачності чи обережності при виборі контрагента, який не виконує податкового обов`язку, при встановлених обставинах, які спростовують реальність господарських операцій, отримана таким платником податків податкова вигода у вигляді права на податковий кредит є безпідставною.
Як убачається з матеріалів справи, за висновками Акта № 8903 позивачем вчинено податкові правопорушення за рахунок прийняття до обліку податкових накладних, виписаних контрагентами-постачальниками: ПП "Національні Традиції" у лютому 2022 року на суму ПДВ 2682,00 грн, у березні 2022 року на суму ПДВ 888,05 грн, у квітні 2022 року на суму ПДВ 6397,34 грн, у серпні 2022 року на суму ПДВ 720,00 грн, у вересні 2022 року на суму ПДВ 3361,25 грн, у жовтні 2022 року на суму ПДВ 480,00 грн; ТОВ "Шварц-Трейд" у лютому 2022 року на суму ПДВ 20126,30 грн, у квітні 2022 року на суму ПДВ 13474,28 грн; ТОВ "ЛС-Оператор" у лютому 2022 року на суму ПДВ 840,00 грн за господарськими операціями, які в дійсності не відбулись.
Щодо взаємовідносин ПП «Арміка-Трейд» з ПП "Національні-Традиції", за наслідками яких позивачем включено до складу податкового кредиту з ПДВ – 14 528,64 грн, колегія суддів зазначає таке.
01.10.2019 ПП «Арміка-Трейд» (як Замовником) укладено з ПП "Національні-Традиції" (як Виконавцем) договір на транспортно-експедиторське обслуговування № 01/10-19 від 01.10.2019, відповідно до умов якого Виконавець зобов`язується за дорученням Замовника та за його рахунок виконати або організувати виконання транспортно-експедиторських послуг. Виконавець забезпечує здійснення перевезення вантажів Замовника автомобільним, залізничним, морським чи будь-яким іншим видом транспорту у міському, приміському, міжміському та міжнародному сполученні.
Договір підписано та скріплено печаткою від ПП «Арміка-Трейд» - директором Головчанським М. В., від ПП "Національні Традиції" - директором Майковою Д. В.
Сторонами договору складено та підписано акти наданих послуг щодо транспортних послуг, з відшкодування витрат з експедирування контейнерів та винагороди за надання транспортно-експедиційних послуг: №56 від 26.01.2022, №94 від 31.01.2022, №98 від 31.01.2022, №139 від 10.02.2022, №209 від 28.02.2022, №215 від 28.02.2022, №220 від 28.02.2022, №194 від 31.03.2022, №238 від 31.03.2022, №240 від 31.03.2022, №241 від 31.03.2022, №245 від 31.03.2022, №195 від 30.04.2022, №196 від 30.04.2022, №251 від 30.04.2022, №255 від 30.04.2022, №395 від 21.10.2022; та товарно-транспортні накладні №10 від 26.01.2022, №35 від 10.02.2022, №60 від 24.03.2022, №68 від 25.03.2022, №88 від 28.03.2022, №150 від 20.10.2022.
На підставі зазначених господарських операцій ПП "Національні Традиції" оформило податкові накладні на суму 206 642,00 грн, в тому числі ПДВ – 34 440,33 грн: №19 від 10.02.2022, №82 від 28.02.2022, №83 від 28.02.2022, №84 від 28.02.2022, №18 від 31.03.2022, №19 від 31.03.2022, №20 від 31.03.2022, №21 від 31.03.2022, №22 від 31.03.2022, №12 від 30.04.2022, №13 від 30.04.2022, №14 від 30.04.2022, №15 від 30.04.2022.
Представником позивача підтверджено, що всі податкові накладні зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних у відповідному періоді, що відповідачем не заперечується.
Оплату за надані послуги здійснено Замовником у безготівковій формі, що також підтверджено представником позивача.
На підтвердження надання послуг позивачем надано до суду товарно-транспортні накладні: №20 від 14.04.2022 за податковою накладною №13 від 30.04.2022; №9 від 13.04.2022 за податковою накладною №12 від 30.04.2022; договір про надання послуг №371 від 26.02.2019, укладений між ТОВ “Євротерминал” (Виконавець) та ПП “Національні-Традиції” (Замовник) щодо надання послуг в порту м. Одеси; договір про експедирування вантажів №2154-П-ОДР 17 04.12.17 від 02.12.2017, укладений між ДП “Адміністрація морських портів України” (Виконавець) та ПП “Національні-Традиції” (Замовник), щодо надання послуг в порту м. Одеси; договір №2912/18-208 від 29.12.2018, укладений між ТОВ “КОСКО ШИПИНГ Лайнз (Україна) ЛТД” (Агент) та ПП “Національні-Традиції” (Експедитор), щодо надання послуг в порту м. Одеси при переміщенні товару з суднохідної контейнерної лінії.
Щодо взаємовідносин ПП «Арміка-Трейд» з ТОВ "Шварц-Трейд", за наслідками яких позивачем включено до складу податкового кредиту з ПДВ – 33 600,58 грн, колегія суддів зазначає таке.
01.02.2022 ПП «Арміка-Трейд» (як Клієнтом) укладено з ТОВ "Шварц-Трейд" (як Експедитором) договір транспортно-експедиторського обслуговування №49 від 01.02.2022, відповідно до умов якого Експедитор за оплату та за рахунок Клієнта надає Клієнту комплекс послуг з організації та забезпечення перевезення імпортних, експортних, транзитних вантажів Клієнта, в т.ч. у контейнерах з пункту, зазначеного Клієнтом, до пункту призначення, будь-яким видом транспорту за обумовленим маршрутом, та надає інші супутні послуги, пов`язані з експедируванням вантажів Клієнта, а також надає послуги з митного оформлення вантажів Клієнта (за необхідності).
Договір підписано та скріплено печаткою від ПП «Арміка-Трейд» - директором Головчанським М. В., від ТОВ "Шварц-Трейд" - директором Шварцом Є. І.
Сторонами договору складено та підписано акти наданих послуг з компенсації експедиторських послуг та експедиторської винагороди: №54 від 15.02.2022, №58 від 17.02.2022, №55 від 18.02.2022, №49 від 18.02.2022, №59 від 20.02.2022, №60 від 23.02.2022, №65 від 07.04.2022, №66 від 07.04.2022, №67 від 18.04.2022, №70 від 22.04.2022, №71 від 25.04.2022, №68 від 22.04.2022, та виставлено рахунки №55 від 15.02.2022, №57 від 17.02.2022, №58 від 18.02.2022, №66 від 18.02.2022, №65 від 20.02.2022, №69 від 23.02.2022, №73 від 07.04.2022, №74 від 07.04.2022, №75 від 18.04.2022, №78 від 22.04.2022, №79 від 25.04.2022, №77 від 22.04.2022, №76 від 22.04.2022.
На підставі зазначених господарських операцій ТОВ "Шварц-Трейд" оформило податкові накладні на суму 201 603,40 грн, в тому числі ПДВ - 33600,58 грн: №84 від 28.02.2022, №20 від 31.03.2022, №21 від 31.03.2022, №12 від 30.04.2022, №13 від 30.04.2022, №14 від 30.04.2022, №15 від 30.04.2022.
Представником позивача підтверджено, що зазначені податкові накладні зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних у відповідному періоді, що відповідачем не заперечується.
Оплату за надані послуги здійснено ПП «Арміка-Трейд» у безготівковій формі, що також підтверджено представником позивача.
Щодо взаємовідносин ПП «Арміка-Трейд» з ТОВ "ЛС-Оператор", за наслідками яких позивачем включено до складу податкового кредиту з ПДВ – 840,00 грн, колегія суддів зазначає таке.
ПП "Арміка-Трейд" в особі директора Головчанського М. В. та Виконавцем - ТОВ "ЛС-Оператор" в особі директора Зінюк О. М. складено та підписано акти здачі-прийняття робіт (надання послуг) з обслуговування автозасобів у місці доставки товарів №АУ-0001028 від 25.01.2022, №АУ-0002158 від 09.02.2022, №АУ-0002292 від 10.02.2022, №АУ-0002289 від 10.02.2022.
Згідно з банківськими виписками оплату здійснено у безготівковій формі на загальну суму 5040,00 грн, у тому числі ПДВ - 840,00 грн.
Крім того, на підтвердження надання вказаних послуг позивачем надано оборотно-сальдову відомість по рахунку 377 за 2022 рік та аналіз субконто.
За господарськими операціями ТОВ "ЛС-Оператор" оформлено податкові накладні на суму 5040,00 грн, в тому числі ПДВ - 840,00 грн: №627 від 09.02.2022, №756 від 10.02.2022, №759 від 10.02.2022.
Представником позивача підтверджено, що усі податкові накладні зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних у відповідному періоді, що відповідачем не заперечується.
За твердженням позивача, надані контрагентами послуги замовлені ПП "Арміка-Трейд" у зв`язку з прибуттям товару за зовнішньоекономічними контрактами в порт м. Одеси.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що наявні в матеріалах справи первинні документи та не мають дефектів форми, змісту або походження, котрі в силу статті 9 Закону № 996-XIV, статті 44 Податкового кодексу України спричиняють втрату первинними документами юридичної сили і доказовості, а тому є належними та допустимими доказами на підтвердження реальності господарських операцій між позивачем та його контрагентами, які призвели до зміни майнового стану учасників господарських відносин.
Такі висновки узгоджуються з правовими позиціями Верховного Суду, наведеними в постановах від 24.04.2018 у справі № 808/1077/17, від 24.04.2018  у справі № 808/1077/17.
Посилання відповідача на таку інформацію, як критерій оцінки реальності господарських операцій, є безпідставними, оскільки фактично надані скаржником до перевірки первинні документи не були проаналізовані в акті перевірки, а тому така інформація не відповідає критерію юридичної значимості та не є допустимим і достовірним доказом у розумінні процесуального закону. Така інформація сама собою не доводить та не може свідчити про наявність податкових правопорушень, на які посилається відповідач.
Вказаної правової позиції дотримується Верховний Суд у постанові від 19.04.2023 у справі №640/1146/19, а також Велика Палата Верховного Суду у постанові від 07.07.2022 у справі №160/3364/19, які аналізували неоднозначність практики вирішення справ в адміністративних спорах про скасування податкових повідомлень-рішень, винесених у зв`язку з відсутністю, на думку податкового органу, у платника податку права на податковий кредит або неправомірністю формування витрат.
В ході перевірки відповідачем не встановлено у позивача наміру отримати за правочинами, укладеними з контрагентами іншого результату, ніж поставки робіт (послуг) та отримання прибутку.
Доказів повернення коштів до контрагентів позивача після їх перерахування, наявності у позивача та його контрагентів спільного інтересу щодо фіктивного отримання коштів за надані послуги (виконані роботи) (що могло б мати місце у разі пов`язаності цих осіб), в матеріалах справи не міститься. За правилами Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" операція по списанню коштів з банківських рахунків платника податку призводить до зміни стану та структури активів і зобов`язань такого платника. Отже наявність факту (і це не заперечується сторонами) про належну оплату товару (послуг) визнаються належними та допустимими доказами реальності вчинених між позивачем та контрагентами позивача господарських операцій.
Рух активів у процесі здійснення господарських операцій, отримання економічної вигоди ПП «Арміка-Трейд» є свідченням про те, що господарські операції призвели до реальних змін майнового стану платника податків і, відповідно, свідчать про реальність (фактичність) таких операцій.
Долучені позивачем до матеріалів справи копії належним чином оформлених документів, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку, містять достатні дані про зміст господарських операцій і їх учасників, підтверджують фактичність здійснення таких операцій.
Контролюючим органом, у свою чергу, не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені вказаними документами, а також не надано достатніх доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі.
Не подано ГУ ДПС у Харківській області і належних доказів на підтвердження недобросовісності ПП «Арміка-Трейд» як платника податку на додану вартість, не наведено будь-яких доводів щодо здійснення ПП «Арміка-Трейд» розглядуваних операцій за відсутності розумних економічних причин (ділової мети) та наміру одержати економічний ефект тощо.
Обставини наявності у контрагентів позивача статусу платників ПДВ і реєстрації виписаних такими контрагентами податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних визнаються учасниками справи, доказів скасування раніше проведеної реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкових накладних, оформлених контрагентами за наслідками господарських операцій з позивачем, відповідачем до матеріалів справи не надано.
Претензій до форми, змісту або підстави складання податкових накладних контролюючий орган не висловив, відсутності першої із подій для складання податкових накладних поставка товару/поставка послуг ані у ході податкової перевірки, ані під час розгляду справи не спростував.
Щодо висновків контролюючого органу про збільшення ПП «Арміка-Трейд» грошового зобов`язання з податку на додану вартість за січень 2023 року на суму 5 912 633 грн колегія суддів зазначає таке.
Як убачається з Акта № 8903 за твердженням відповідача основним чинником виникнення від`ємного значення з ПДВ за січень 2023 року було здійснення імпортних операцій з придбання товару - тканини (99 відсотків від загальної суми податкового кредиту звітного періоду), який не реалізований на кінець звітного періоду.
Так, ПП "Арміка-Трейд" задекларовано від`ємне значення податку на додану вартість за податковою декларацією з ПДВ за жовтень 2022 року (від 19.12.2022 за № 9273147262), у сумі 4 217 309,00 грн.
Листом ГУ ДПС у Харківській області № 524/ж12/20-40-07-19-11 від 23.02.2023 у ПП "Арміка-Трейд" витребувано відомості проведених інвентаризацій.
30 березня 2023 року з супровідним листом ПП "Арміка-Трейд" надано відповідачу відомості проведених інвентаризацій, а саме: Наказ № 1 від 30.11.2022, акт № 1 від 30.11.2022 про результати інвентаризації грошових коштів, інвентаризацію товарів на складі № 1 від 30.11.2022.
Крім того, 29 березня 2023 року також надано відповідачу рахунок бухгалтерського обліку 281 "Товари на складі".
Представником позивача зазначено, що документи щодо проведення інвентаризації надані контролюючому органу станом на листопад 2022 року (річна інвентаризація), після отримання вказаних документів від контролюючого органу вимог про проведення інвентаризації станом на дату перевірки не надходило. Змін після складання інвентаризації не відбувалося.
За твердженням позивача згідно з наданими документами залишок товарів на складі ПП "Арміка-Трейд" становить 29 563 162,49 грн.
Відповідачем не заперечується придбання, поставка та оплата вказаного товару.
За змістом Акта № 8903 - 22.12.2022 на виконання Наказу ГУ ДПС у Харківській області від 15.12.2022 за № 1668-п посадовими особами відповідача здійснено вихід на документальну позапланову виїзну перевірку ПП "Арміка-Трейд" з питань дотримання податкового законодавства при декларуванні за жовтень 2022 року від`ємного значення з податку на додану вартість за наказом ГУ ДПС у Харківській області від 15.12.2022 за № 1668-п.
Відповідно до складеного ГУ ДПС у Харківській області акта від 22.12.2022 за № 1578/20-40-07-19-05/42851717 за місцезнаходженням ПП "Арміка-Трейд" (проспект Героїв Харкова (попередня назва - проспект Московський), буд. 273, м. Харків, 61046) розташована чотирьохповерхова будівля. Ворота та двері до будівлі закриті, також на будівлі є вивіски "Харківське учбово-виробниче підприємство №3", "Будпрокат" та "Шиномонтаж". Візуальним обстеженням території та будівлі будь-яких вивісок, табличок чи інших зовнішніх ознак, які б вказували на наявність ПП "Арміка-Трейд" не встановлено. Номер телефону, зазначений у базі ДПС України, знаходиться поза зоною досяжності.
22.12.2022 контролюючим органом складено акт від 22.12.2022 за № 1578/20-40-07-19-05/42851717 про неможливість проведення перевірки у зв`язку з відсутністю ПП "Арміка-Трейд" за місцезнаходженням.
Отже попри існування ознак, котрі засвідчували фактичну відмову платника податків від проведення перевірки, суб`єктом владних повноважень замість застосування положень ст. 94 Податкового кодексу України без жодного належного та достатнього у розумінні ч. 2 ст. 2 КАС України обґрунтування видано Наказ № 699-п від 22.02.2023 про призначення документальної позапланової невиїзної перевірки ПП "Арміка-Трейд" (код за ЄДРПОУ 42851717) щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за січень 2023 року від`ємного значення з податку на додану вартість.
За визначенням п.п. 75.1.2 ст. 75 Податкового кодексу України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.
Документальною невиїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться в приміщенні контролюючого органу.
Відповідно до п. 79.1 ст. 79 Податкового кодексу України документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності підстав для проведення документальної перевірки, визначених статтями 77 та 78 цього Кодексу. Документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі зазначених у підпункті 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 цього Кодексу документів та даних, наданих платником податків у визначених цим Кодексом випадках, або отриманих в інший спосіб, передбачений законом.
Звідси слідує, що документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі, визначених ст. 83 Податкового кодексу України матеріалів, котрі згідно з ч. 2 ст. 2 КАС України мають бути фізично наявні у розпорядженні контролюючого органу на момент прийняття рішення про здійснення такого заходу податкового контролю з метою забезпечення обґрунтованості висновків суб`єкта владних повноважень.
Проте у спірних правовідносинах відповідач як суб`єкт владних повноважень діяв нерозсудливо (тобто не забезпечив дотримання вимог п. 6 ч. 2 ст. 2 КАС України), адже замість прийняття рішення про призначення документальної виїзної перевірки вдався до прийняття рішення про призначення документальної невиїзної перевірки, котра за відсутності у фізичному розпорядженні контролюючого органу всіх вичерпних даних за ст. 83 Податкового кодексу України не здатна повною мірою забезпечити відповідність стану реалізації суб`єктом владних повноважень управлінської функції контролю вимогам п. 3 ч. 2 ст. 2 КАС України.
Так, в Акті № 8903 вказано, що ПП «Арміка-Трейд» не надано документи, які підтверджують введення складського обліку, про що складено акт від 31.03.2023 за № 1550/20-40-07-19-05/42851717; відсутні документи щодо призначення керівником матеріально-відповідальної особи, яка має право підписувати документи на отримання та відпуск з місць зберігання запасів, давати дозвіл на вивезення запасів з підприємства та отримання їх від інших підприємств; відповідно до штатного розкладу на 01.12.2021, який було надано до перевірки, на підприємстві працює три особи, а саме: директор, бухгалтер та підсобний робітник; до перевірки не надано документів щодо проведення вантажно-розвантажувальних робіт, з огляду на кількість працівників ПП "Арміка-Трейд", кількість та вагу придбаних товарів, неможливо встановити, яким чином здійснювалось розвантаження придбаних ТМЦ; окрім того, підприємством здійснювалось придбання різного виду товарів, які в подальшому не реалізовуються, зберігаються на складі та потребують особливих умов зберігання.
Висновки Акта № 8903 про відсутність документального підтвердження надходження товарів на склад ґрунтуються на таких підставах: не надано документи, які підтверджують ведення складського обліку; відсутні документи, щодо призначення керівником матеріально-відповідальної особи, яка має право підписувати документи на отримання та відпуск з місць зберігання запасів, давати дозвіл на вивезення запасів з підприємств та отримання їх від інших підприємств; неможливість встановити, чи дотримуються вимоги до пакування, зберігання, транспортування різних груп товарів, а саме: текстильних виробів, сантехнічного приладдя, макаронних виробів, запчастин для автомобілів та обладнання для манікюру на території одного приміщення та правил безпеки при їх розміщенні.
Перевіряючи такі висновки контролюючого органу та, як наслідок, висновки про відсутність товарно-матеріальних цінностей на суму 29 563 162,49 грн і заниження позивачем податкових зобов`язань з ПДВ на 5 912 632,50 грн, колегія суддів виходить з такого.
Відповідно до ч. 1 ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Згідно з ч. 3 ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов`язаних рахунках бухгалтерського обліку. Операції в іноземній валюті відображаються також у валюті розрахунків та платежів по кожній іноземній валюті окремо.
За приписами ст. 10 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" для забезпечення достовірності даних бухгалтерського обліку та фінансової звітності підприємства зобов`язані проводити інвентаризацію активів і зобов`язань, під час якої перевіряються і документально підтверджуються їх наявність, стан і оцінка (ч.1 ст.10); Об`єкти і періодичність проведення інвентаризації визначаються власником (керівником) підприємства, крім випадків, коли її проведення є обов`язковим згідно з законодавством (ч.2 ст.10).
Підпунктом 20.1.9 ст. 20 Податкового кодексу України передбачено, що контролюючі органи мають право вимагати під час проведення перевірок від платників податків, що перевіряються, проведення інвентаризації основних засобів, товарно-матеріальних цінностей, коштів, зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, готівки з використанням інформації та документів щодо результатів такої інвентаризації за наслідками таких перевірок або під час наступних заходів податкового контролю.
Отже законодавець наділив контролюючі органи виключно правом на висунення вимоги з приводу проведення інвентаризації.
Між тим, повноваженнями на формулювання вимоги про проведення інвентаризації товарно-матеріальних цінностей за обов`язкової участі працівників терорганів системи ДПС України нормами чинного Податкового кодексу України контролюючі органи, у тому числі і ГУ ДПС у Харківській області, не наділені.
Правильність саме такого тлумачення закону підтверджується змістом п.20.1.12 ст.20 Податкового кодексу України, де запроваджено повноваження контролюючих органів вимагати під час проведення перевірок від посадових або службових осіб платника податків залучення повноважних осіб для спільного з працівниками контролюючого органу зняття показань внутрішніх та зовнішніх лічильників, якими обладнані технічні пристрої, що використовуються у процесі провадження діяльності, що перевіряється.
Разом з цим колегія суддів зважає, що у розумінні абз.1 п.109.1 ст. 109 Податкового кодексу України податковим правопорушенням є протиправне, винне (у випадках, прямо передбачених цим Кодексом) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (в тому числі осіб, прирівняних до нього), контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб`єктів у випадках, прямо передбачених цим Кодексом.
За приписами абз.2 п.109.1 ст. 109 Податкового кодексу України діяння вважаються вчиненими умисно, якщо існують доведені контролюючим органом обставини, які свідчать, що платник податків удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Відповідно до п.112.1 ст.112 Податкового кодексу України особа може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення за умови наявності в її діянні (дії або бездіяльності) вини, крім випадків, передбачених цим Кодексом.
Згідно з п.112.2 ст.112 Податкового кодексу України особа вважається винною у вчиненні правопорушення, якщо буде встановлено, що вона мала можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжила достатніх заходів щодо їх дотримання.
Вжиті платником податків заходи щодо дотримання правил та норм податкового законодавства вважаються достатніми, якщо контролюючий орган не доведе, що, вчиняючи певні дії або допускаючи бездіяльність, за які передбачена відповідальність, платник податків діяв нерозумно, недобросовісно та без належної обачності.
Як указано у п.112.7 ст.112 Податкового кодексу України, у разі якщо контролюючий орган не доведе, що платник податків мав можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжив достатніх заходів щодо їх дотримання, платник податків не може бути притягнутий до відповідальності за таке порушення. Положення цього пункту застосовуються виключно в разі, якщо умовою притягнення до фінансової відповідальності за податкове правопорушення є наявність вини платника податків. Порядок доведення обставин, за яких особа може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинене податкове правопорушення, в межах судового провадження визначається процесуальним законодавством. Усі сумніви щодо наявності обставин, за яких особа може бути притягнута до відповідальності за порушення податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючий орган, трактуються на користь такої особи.
Звідси слідує, що законодавець обтяжив саме контролюючий органом обов`язком у межах процедури здійснення заходу податкового контролю довести подію та факт вчинення особою податкового правопорушення та відсутність поза межами розумного сумніву інакшого тлумачення реально наявного вчинку, окрім як у якості податкового правопорушення.
Для доведення події вчинення приватною особою податкового правопорушення за п.п. “г” п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України контролюючий орган повинен виявити, зафіксувати, довести/доказати факт початку використання платником раніше придбаних товарів (послуг, необоротних активів) та за якими був сформований податковий кредит з податку на додану вартість в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).
Однак у спірних правовідносинах відповідач - суб`єкт владних повноважень, усупереч змісту наведених норм Податкового кодексу вказаних фактів не довів.
Водночас колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що надані позивачем на вимогу суду докази не дають підстав для висновку про існування у заявника наміру на отримання безпідставної податкової вигоди у спірних правовідносинах.
Так, у спірних правовідносинах ПП "Арміка-Трейд" надавалися контролюючому органу відповідні рахунки бухгалтерського обліку 281 "Товари на складі" та відповідні результати інвентаризації, які відповідно до приписів Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" є підтвердженням залишків товарів на складі підприємства.
Відомості, які містяться у регістрах бухгалтерського обліку по рахунку 281 "Товари на складі" та інвентаризаційних відомостях, підтверджуються первинною бухгалтерською документацією щодо придбання товарів:
1. За договором поставки №75 від 01.06.2021, укладеним між ПП "Арміка-Трейд" (як Покупцем) та ТОВ "Талариа Трейд" (як Постачальником), поставлено товар: макаронні вироби в асортименті вартістю 987 000,00 грн, що підтверджується видатковою накладною №93 від 07.06.2022 та товарно-транспортною накладною №93 від 07.06.2022; оплата за придбаний у ТОВ "Талариа Трейд" товар підтверджується платіжними дорученнями №44 від 15.08.2022 та №43 від 11.08.2022.
2. За контрактом №JGHART21-0708 від 08.07.2021, укладеним між ПП “Арміка-Трейд” (як Покупцем) та JIANGSU GOOSTARS HOMETEXTILES CO. LTD (як Постачальником), поставлено товар: трикотажне полотно в асортименті на загальну суму 785 189,73 грн, що підтверджується вантажною митною декларацією UA807170/2022/007197 від 09.02.2022, пакувальним листом до інвойсу, інвойсом №ART21-0708-1125 від 25.11.2021, коносаментом №MRFB21120539 від 02.12.2021, товарно-транспортною накладною №1610 від 07.02.2022; текстильний матеріал в асортименті на загальну суму 1 077 323,91 грн, що підтверджується вантажною митною декларацією UA807170/2022/007198 від 09.02.2022, пакувальним листом до інвойсу, інвойсом №ART21-0708-1228 від 28.12.2021, коносаментом №MRFB21120730 від 04.01.2022, товарно-транспортною накладною №8763 від 04.02.2022; текстильний матеріал в асортименті на загальну суму 1 149 843,10 грн, що підтверджується вантажною митною декларацією UA807170/2022/007199 від 09.02.2022, пакувальним листом до інвойсу, інвойсом №ART21-0708-1227 від 27.12.2021, коносаментом №UTRUST21120093 від 04.01.2022, товарно-транспортною накладною №8765 від 04.02.2022; трикотажне полотно в асортименті на загальну суму 927 062,73 грн, що підтверджується вантажною митною декларацією UA500020/2022/004825 від 14.02.2022, пакувальним листом до інвойсу, інвойсом №ART21-0708-1223 від 23.12.2021, коносаментом №COSU6321482150 від 30.12.2021; трикотажне полотно в асортименті на загальну суму 1 098 420,37 грн, що підтверджується вантажною митною декларацією UA500020/2022/004825 від 14.02.2022, пакувальним листом до інвойсу, інвойсом №ART21-0708-1224 від 24.12.2021, коносаментом №OOLU2128902530 від 03.01.2022; трикотажне полотно в асортименті на загальну суму 954 620,15 грн, що підтверджується вантажною митною декларацією UA500020/2022/005171 від 17.02.2022, пакувальним листом до інвойсу, інвойсом №ART21-0708-1216 від 16.12.2021, коносаментом №ZIMUNGB9829977 від 28.12.2021; сорочки в асортименті на загальну суму 1 442 946,85 грн, що підтверджується вантажною митною декларацією UA500020/2022/005207 від 18.02.2022, пакувальним листом до інвойсу, інвойсом №ART21-0708-1214 від 14.12.2021, коносаментом №143158672810 від 21.12.2021; трикотажне полотно в асортименті на загальну суму 1 073 019,97 грн, що підтверджується вантажною митною декларацією UA500020/2022/005395 від 20.02.2022, пакувальним листом до інвойсу, інвойсом №ART21-0708-1225 від 08.07.2021, коносаментом №OOLU2128866110 від 03.01.2022; трикотажне полотно в асортименті на загальну суму 1 294 706,63 грн, що підтверджується вантажною митною декларацією UA500020/2022/005914 від 23.02.2022, пакувальним листом до інвойсу, інвойсом №ART21-0708-0107 від 07.01.2022, коносаментом №COSU6322230490 від 15.01.2022; текстильний матеріал в асортименті на загальну суму 1 223 416,60 грн, що підтверджується вантажною митною декларацією UA500020/2022/005923 від 23.02.2022, пакувальним листом до інвойсу, інвойсом №ART21-0708-0106 від 06.01.2021, коносаментом №COSU6322918610 від 15.01.2022; трикотажне полотно в асортименті на загальну суму 2 667 061,81 грн, що підтверджується вантажною митною декларацією UA500020/2022/006612 від 24.03.2022, пакувальним листом до інвойсу, інвойсом №ART21-0708-0103 від 03.01.2022, коносаментом №COSU6322176280 від 12.01.2022; тканина в асортименті на загальну суму 593 300,43 грн, що підтверджується вантажною митною декларацією UA500020/2022/008173 від 14.02.2022, пакувальним листом до інвойсу, інвойсом №ART21-0708-1112 від 12.11.2021, коносаментом №COSU63284815 від 20.11.2021, товарно-транспортною накладною №1608 від 19.01.2022; трикотажне полотно в асортименті на загальну суму 2 651 387,38 грн, що підтверджується вантажною митною декларацією UA500020/2022/006662 від 25.03.2022, пакувальним листом до інвойсу, інвойсом №ART22-0708-0104 від 04.01.2022, коносаментом №COSU6322153900 від 12.01.2022; трикотажне полотно в асортименті на загальну суму 1 756 184,29 грн, що підтверджується вантажною митною декларацією UA500020/2022/006666 від 25.03.2022, пакувальним листом до інвойсу, інвойсом №ART21-0708-0105-2 від 05.01.2022, коносаментом №COSU6322215200 від 12.01.2022; трикотажне полотно в асортименті на загальну суму 2 467 360,61 грн, що підтверджується вантажною митною декларацією UA500020/2022/006745 від 28.03.2022, пакувальним листом до інвойсу, інвойсом №ART22-0708-0110 від 10.01.2022, коносаментом №COSU6321482150 від 30.12.2021.
3. За контрактом №25/04/22/arm-pr від 25.04.2022, укладеним між ПП "Арміка-Трейд" (як Покупцем) та Oxonia Sp.z.o.o. (як Постачальником), поставлено товар: сантехнічні вироби в асортименті на загальну суму 2 567 770,56 грн, що підтверджується вантажною митною декларацією UA209140/2022/096110 від 15.09.2022, пакувальним листом до інвойсу, інвойсом №OXOАRM0802 від 02.08.2022, товарно-транспортною накладною №878981 від 09.09.2022; сантехнічні вироби в асортименті на загальну суму 2 449 002,99 грн, що підтверджується вантажною митною декларацією UA209140/2022/111264 від 20.10.2022, пакувальними листами до інвойсів, інвойсами №OXOАRM0804-2/2 від 04.08.2022, №OXOАRM0812 від 12.08.2022, №OXOАRM0804 від 04.08.2022, №OXOАRM0804 від 11.10.2022 товарно-транспортними накладними №KA4659EMAB3078XF від 06.10.2022, №035908 від 21.09.2022; сантехнічні вироби в асортименті на загальну суму 2 426 135,35 грн, що підтверджується вантажною митною декларацією UA209140/2022/098589 від 21.09.2022, пакувальним листом до інвойсу, інвойсом №OXOАRM0811 від 11.08.2022, товарно-транспортною накладною №197798 від 15.09.2022; сантехнічні вироби в асортименті на загальну суму 1 580 542,65 грн, що підтверджується вантажною митною декларацією UA209140/2022/085917 від 22.08.2022, пакувальним листом до інвойсу, інвойсом №OXOАRM0601 від 01.06.2022, товарно-транспортною накладною №197812 від 19.08.2022; товар для манікюра в асортименті на загальну суму 1 368 641,58 грн, що підтверджується вантажною митною декларацією UA209140/2022/085937 від 22.08.2022, пакувальним листом до інвойсу, інвойсом №OXOАRM0801 від 01.08.2022; шланги в асортименті на загальну суму 1 916 236,95 грн, що підтверджується вантажною митною декларацією UA209140/2022/100266 від 24.09.2022, пакувальним листом до інвойсу, інвойсом №OXOАRM0803 від 03.08.2022, товарно-транспортною накладною №58839 від 14.09.2022; сантехнічні вироби в асортименті на загальну суму 1 713 765,86 грн, що підтверджується вантажною митною декларацією UA209140/2022/089140 від 30.08.2022, пакувальним листом до інвойсу, інвойсом №OXOАRM0601-2 від 01.06.2022, товарно-транспортною накладною №099629 від 24.08.2022; оплата за придбаний у Oxonia Sp.z.o.o. товар підтверджується банківською випискою з 07.03.2023 по 27.03.2023.
4. За контрактом №4.018 від 16.02.2021, укладеним між ПП "Арміка-Трейд" (як Покупцем) та ТОВ "Биг-Фильтр" (як Постачальником), поставлено запчастини для автомобілів на загальну суму 301 629,51 грн, що підтверджується вантажною митною декларацією UA807170/2021/078523 від 25.11.2021, пакувальним листом до інвойсу, інвойсом №02/11/4.018 від 18.11.2021, товарно-транспортною накладною №10255 від 19.11.2021.
Факт придбання та існування вказаного вище товару відповідачем не заперечується.
В підтвердження наявності у ПП "Арміка-Трейд" складських приміщень за адресою: Харківська область, місто Мерефа, провулок Яковлівський, 10, позивачем до матеріалів справи надано: договір оренди №01/01/20-АТ від 01.01.2020, укладений між ПП "Арміка-Трейд" (Орендар) та ТОВ "Гравітан" (Орендодавець), акти наданих послуг №172 від 31.01.2022, №241 від 28.02.2022, №242 від 31.03.2022, №243 від 30.04.2022, №244 від 31.05.2022, №245 від 30.06.2022, №246 від 31.07.2022, №587 від 31.08.2022, №652 від 30.09.2022, №723 від 31.10.2022, №807 від 30.11.2022, №875 від 31.12.2022, №51 від 31.01.2023, №80 від 28.02.2023, №89 від 31.03.2023, №253 від 30.04.2023, №312 від 31.05.2023, №373 від 30.06.2023, №445 від 31.07.2023, платіжні доручення №470 від 30.01.2023, №453 від 16.11.2022, №419 від 28.04.2021; виписку з Державного реєстру прав на нерухоме майно про реєстрацію права власності, яка підтверджує право власності на складські приміщення за ТОВ "Гравітан", з яким укладено відповідний договір оренди; технічний паспорт на будівлю літ. "Л-2" яка розташована за адресою: Харківська область, м. Мерефа, провулок Яковлівський, 10, та частина якою орендується під склад позивачем - площа оренди складає 200 м2, висота приміщення складає 9,4 м.
Водночас відповідачем не зібрано достатніх доказів фактичної відсутності відповідного товару на складі ПП «Арміка-Трейд».
У спірних правовідносинах відповідачем не заперечуються обставини фізичного існування імпортних декларацій позивача і обставини оплати за цими ВМД митним органам податку на додану вартість.
Жодних зауважень до правильності оформлення вантажних митних декларацій на імпорт товару до України відповідачем - контролюючим органом, не висловлено.
Відповідачем ані за змістом Акта № 8903, ані за обсягом доказів, на які є посилання в Акті № 8903, не доведено факту продажу заявником імпортованого товару, за рахунок придбання якого і було сформовано податковий кредит з ПДВ.
За встановлених обставин колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що здійснене відповідачем в Акті № 8903 ототожнення факту відсутності необхідних (на думку контролюючого органу) документів з фактом продажу (поставки) товару у розумінні п.п.14.1.191 ст.14 Податкового кодексу України є юридично неспроможним, оскільки контролюючим органом не доведено факту недостовірності та неправдивості відомостей складеного платником податків акта інвентаризації товарно-матеріальних цінностей про фізичне існування товару на складі платника податків.
Контролюючим органом не виконано всіх заходів з метою встановлення об`єктивних обставин, натомість притягнуто платника податків до відповідальності за формальними ознаками, без належного доказового обґрунтування допущених порушень.
Колегія суддів звертає увагу, що у розумінні пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України єдиним установленим законом засобом доказування нестачі чи наявності товарів у платника податку і, відповідно, використання чи невикористання платником податку таких товарів в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку, є проведення під час податкової перевірки інвентаризації товарів та складання відповідного акту, яким зафіксовано, зокрема, факт такої нестачі.
Згідно з частиною другою статті 74 Кодексу адміністративного судочинства України обставини справи, які за законом мають бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватись іншими засобами доказування.
З урахуванням вказаного колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що викладений в Акті № 8903 факт відсутності ТМЦ на суму 29 563 162,49 грн, установлений не у спосіб, передбачений податковим законодавством, та спростовується наданими позивачем документами, з огляду на що висновок контролюючого органу про заниження ПП "Арміка-Трейд" податкових зобов`язань з ПДВ на суму 5 912 632,50 грн, є безпідставним.
Висновки суду узгоджуються з правовою позицією Верховного Суду, викладеною у постанові від 26 вересня 2023 року у справі № 640/19859/21.
Щодо висновків контролюючого органу про вчинення платником податків податкових правопорушень за рахунок ненарахування грошових зобов`язань з податку на додану вартість за операціями з фінансової зворотної безвідсоткової позики, укладеної з ТОВ "Ілантра" (отримано грошові кошти в сумі 364 700,80 грн), укладеної з ПП "Трастнлак" (отримано грошові кошти в сумі 22 448,74 грн), укладеної з ПП "ЛСВ "Моноліт" (отримано кошти в сумі 4 907 530,00 грн), колегія суддів зазначає таке.
08.02.2022 між ПП "Арміка-Трейд" (як Позичальником) та ТОВ "Ілантра" (як Позикодавцем) укладено договір фінансової допомоги № 08/02/2022, відповідно до якого Позикодавець зобов`язується передавати в період строку дії даного Договору, а Позичальник приймати в оперативне фінансове управління грошові кошти, із зобов`язанням повернути грошові кошти в строк, вказаний у письмовій вимозі Позикодавця. Надання зворотної фінансової допомоги (позики) за даним договором є безпроцентним.
Відповідно до п. 2 Договору розмір позики за цим договором визначається за згодою сторін і дорівнює 1 500 000,00 грн.
08.02.2022 на виконання умов договору №08/02/2022 від 08.02.2022 ТОВ "Ілантра" перераховано на рахунок ПП "Арміка-Трейд" поворотну безпроцентну фінансову допомогу в сумі 364 700,80 грн, що підтверджується платіжним дорученням №208 від 08.02.2022 та листом №08/02 від 08.02.2022.
Так, відповідно до листа №08/02 від 08.02.2022 в платіжному дорученні №208 від 08.02.2022 на суму 589 000,00 грн в призначені платежу замість указаного "Плата за тов.зг.уг. 0111/2021 від 01.11.2021 року у т.ч. ПДВ 20% 98166,67 грн" вважати вірним: "Плата за товар згідно угоди №0111/2021 від 01.11.2021року в сумі - 224299,20 грн. в т.ч. ПДВ20% - 37383,20 грн, та надання фінансової зворотної безвідсоткової позики згідно Договору №08/02/2022 від 08.02.22 в сумі – 364 700,80 грн, без ПДВ.".
Також 08.02.2022 між ПП "Арміка-Трейд" (як Позичальником) та ПП "Трастнлак" (як Позикодавцем) укладено договір фінансової допомоги №08/02-2022, відповідно до якого Позикодавець зобов`язується передавати в період строку дії даного Договору, а Позичальник приймати в оперативне фінансове управління грошові кошти, із зобов`язанням повернути грошові кошти в строк, вказаний у письмовій вимозі Позикодавця. Надання зворотної фінансової допомоги (позики) за даним договором є безпроцентним.
Відповідно до п. 2 Договору розмір позики за цим договором визначається за згодою сторін і дорівнює 1 000 000,00 грн.
08.02.2022 на виконання умов договору №08/02-2022 від 08.02.2022 ПП "Трастнлак" перераховано на рахунок ПП "Арміка-Трейд" поворотну безпроцентну фінансову допомогу в сумі 22 448,74 грн, що підтверджується платіжним дорученням №13 від 08.02.2022 та листом №08/02/01 від 08.02.2022.
Так, відповідно до листа №08/02/01 від 08.02.2022 в платіжному дорученні №13 від 08.02.2022 на суму 132 025,00 грн в призначені платежу замість указаного "Плата за тов.зг.уг. 0412/19 від 04.12.2019 року, в т.ч. ПДВ 20% 22.004,17 грн" вважати вірним: "Плата за товар згідно угоди №0412/19 від 04.12.2019 року в сумі - 109.576,26, в т.ч. ПДВ 20 % - 18262,71 грн" та "Надання фінансової зворотної безвідсоткової позики згідно Договору №08/02-22 від 08.02.22 в сумі – 22 448,74 грн, без ПДВ.".
Також 09.08.2022 між ПП "Арміка-Трейд" (як Позичальником) та ПП "ЛСВ Моноліт" (як Позикодавцем) укладено договір фінансової допомоги №09/08-2022, відповідно до якого Позикодавець зобов`язується передавати в період строку дії даного Договору, а Позичальник приймати в оперативне фінансове управління грошові кошти, із зобов`язанням повернути грошові кошти в строк, вказаний у письмовій вимозі Позикодавця. Надання зворотної фінансової допомоги (позики) за даним договором є безпроцентним.
Відповідно до п. 2 Договору розмір позики за цим договором визначається за згодою сторін і дорівнює 5 000 000,00 грн.
09.08.2022 на виконання умов договору №09/08-2022 від 09.08.2022 ПП "ЛСВ Моноліт" перераховано на рахунок ПП "Арміка-Трейд" поворотну безпроцентну фінансову допомогу в сумі 2 670 000,00 грн, що підтверджується платіжним дорученням №9 від 09.08.2022 та листом №09/08 від 09.08.2022.
09.08.2022 на виконання умов договору №09/08-2022 від 09.08.2022 ПП "ЛСВ Моноліт" перераховано на рахунок ПП "Арміка-Трейд" поворотну безпроцентну фінансову допомогу в розмірі 200 000,00 грн, що підтверджується платіжним дорученням №12 від 09.08.2022 та листом №22/08 від 22.08.2022.
10.08.2022 року на виконання умов договору №09/08-2022 від 09.08.2022 ПП "ЛСВ Моноліт" перераховано на рахунок ПП "Арміка-Трейд" поворотну безпроцентну фінансову допомогу в сумі 2 037 530,00 грн, що підтверджується платіжним дорученням №10 від 10.08.2022 та листом №10/08 від 10.08.2022.
Так, відповідно до листа № 10/08 від 10.08.2022 в платіжному дорученні № 10 від 10.08.2022 на суму 2 037 530,00 грн в призначені платежу замість указаного "Сплата за тов.зг.уг. 0909/19 від 09.09.2019 року, у т.ч. ПДВ 20 % 445000,00 грн" вважати вірним: "Надання фінансової зворотної безвідсоткової позики згідно Договору №09/08-22 від 09.08.22, без ПДВ.".
Відповідно до листа № 09/08 від 09.08.2022 в платіжному дорученні № 9 від 09.08.2022 на суму 2 670 000,00 грн в призначені платежу замість указаного "Сплата за тов.зг.уг. 0909/19 від 09.09.2019, у т.ч. ПДВ 20 % 445000,00 грн" вважати вірним: "Надання фінансової зворотної безвідсоткової позики згідно Договору №09/08-22 від 09.08.22, без ПДВ.".
Відповідно до листа № 22/08 від 22.08.2022 в платіжному дорученні № 12 від 09.08.2022 на суму 200 000,00 грн в призначені платежу замість указаного "Сплата за тов.зг.уг. 0909/19 від 09.09.2019, у т.ч. ПДВ 20 % 445000,00 грн" вважати вірним: "Надання фінансової зворотної безвідсоткової позики згідно Договору №09/08-22 від 09.08.22, без ПДВ.".
Окрім того, до матеріалів справи позивачем надано банківську виписку станом на 08 лютого 2022 року на підтвердження перерахування грошових коштів на рахунок ПП "Арміка-Трейд" в розмірі 364 700,80 грн за договором фінансової допомоги (безвідсоткової поворотної позики) №08/02/2022 від 08.02.2022 (який укладено з ТОВ "Ілантра"), та в розмірі 22 448,74 грн за договором фінансової допомоги (безвідсоткової поворотної позики) №08/02-2022 від 08.02.2022 (який укладено з ПП "Трастнлак"); банківські виписки станом на 09 серпня 2022 року, 10 серпня 2022 року, 22 серпня 2022 року на підтвердження перерахування грошових коштів на рахунок ПП "Арміка-Трейд" в сумі 4 907 530,00 грн за договором фінансової допомоги (безвідсоткової поворотної позики) №09/08-2022 від 09.08.2022 (який укладено з ПП "ЛСВ Моноліт").
Отже ПП "Арміка-Трейд" надано поворотну безпроцентну фінансову допомогу такими суб`єктами господарювання:
- ТОВ "Ілантра" за договором фінансової допомоги №08/02/2022 від 08.02.2022 в сумі 364 700,80 грн;
- ПП "Трастнлак" за договором фінансової допомоги №08/02-2022 від 08.02.2022 в сумі 22 448,74 грн;
- ПП "ЛСВ Моноліт" за договором фінансової допомоги №09/08-2022 від 09.08.2022 в сумі 4 907 530,00 грн.
Зазначені операції з отримання зворотної безпроцентної позики відображено в регістрах бухгалтерського обліку ПП "Арміка-Трейд" по рахунку 3771.
Строк дії договорів фінансової поворотної безпроцентної допомоги (позики) №08/02/2022 від 08.02.2022, №08/02-2022 від 08.02.2022 та №09/08-2022 від 09.08.2022 встановлено до 31 грудня 2023 року.
Отже строк повернення позик, отриманих за договорами фінансової поворотної безпроцентної допомоги (позики) №08/02/2022 від 08.02.2022, №08/02-2022 від 08.02.2022 та №09/08-2022 від 09.08.2022, у ПП "Арміка-Трейд" станом на час проведення перевірки не настав.
Контролюючий орган посилається на те, що відповідно до наданої оборотно-сальдової відомості по рахунку 6851 відсутні надходження коштів за взаємовідносинамами з ТОВ "Ілантра", ПП "Трастнлак", ПП "ЛСВ Моноліт".
Разом з тим контролюючий орган під час проведення перевірки не встановив наявності складених податкових накладних за вказаними правочинами та не з`ясував стан розрахунку за ними, тобто не забезпечив дотримання вимог п.3 ч.2 ст.2 КАС України.
Колегія суддів зазначає, що відповідно до ст. 8 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підприємство самостійно: визначає за погодженням з власником (власниками) або уповноваженим ним органом (посадовою особою) відповідно до установчих документів облікову політику підприємства; обирає форму бухгалтерського обліку як певну систему регістрів обліку, порядку і способу реєстрації та узагальнення інформації в них з додержанням єдиних засад, встановлених цим Законом, та з урахуванням особливостей своєї діяльності і технології обробки облікових даних.
Згідно з ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Частиною 3 ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" передбачено, що інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов`язаних рахунках бухгалтерського обліку. Операції в іноземній валюті відображаються також у валюті розрахунків та платежів по кожній іноземній валюті окремо.
Отже з приписів статей 8 та 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" вбачається, що основним документом на підставі якого ведеться бухгалтерський облік є первинна бухгалтерська документація, яка підтверджує здійснення господарських операцій.
Відповідно до п.п. 14.1.257. п. 14.1. ст. 14 Податкового кодексу України фінансова допомога - фінансова допомога, надана на безповоротній або поворотній основі.
Поворотна фінансова допомога - сума коштів, що надійшла платнику податків у користування за договором, який не передбачає нарахування процентів або надання інших видів компенсацій у вигляді плати за користування такими коштами, та є обов`язковою до повернення.
Правовою основою для отримання поворотної фінансової допомоги є договір позики. Відносини за договором позики регулюються ст.ст. 1046 – 1053 Цивільного кодексу України (далі за текстом - ЦКУ).
Відповідно до ст. 1046 ЦКУ за договором позики одна сторона (позикодавець) передає у власність другій стороні (позичальникові) грошові кошти або інші речі, визначені родовими ознаками, а позичальник зобов`язується повернути позикодавцеві таку ж суму грошових коштів (суму позики) або таку ж кількість речей того ж роду та такої ж якості.
Згідно зі ст. 1049 ЦКУ позичальник зобов`язаний повернути позикодавцеві позику (грошові кошти у такій самій сумі або речі, визначені родовими ознаками, у такій самій кількості, такого самого роду та такої самої якості, що були передані йому позикодавцем) у строк та в порядку, що встановлені договором.
При цьому у законодавстві визначаються поняття як “строк дії договору”, так і “строк (термін) виконання зобов`язання” (ст.ст. 530, 631 ЦКУ).
Так, відповідно до ст. 530 ЦКУ, якщо у зобов`язанні встановлено строк (термін) його виконання, то воно підлягає виконанню у цей строк (термін).
Разом з цим строком договору є час, протягом якого сторони можуть здійснити свої права і виконати свої обов`язки відповідно до договору (ст. 631 ЦКУ).
Отже колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що правовою основою для отримання поворотної фінансової допомоги є виключно договір позики (фінансової допомоги), який є єдиним первинним документом якій підтверджує отримання позики (фінансової допомоги).
Згідно з підпунктами "а" та "б" п. 185.1 ст.185 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів та/або послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до ст. 186 Кодексу.
Постачання послуг - будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об`єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об`єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (п.п. 14.1.185 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України).
Постачання товарів - будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду (п.п. 14.1.191 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України).
Отже, у зв`язку з тим, що операція з надання/отримання платником поворотної фінансової допомоги не підпадає під визначення операцій з постачання товарів/послуг, така операція не є об`єктом оподаткування ПДВ.
Зважаючи викладене висновок суду першої інстанції про те, що ПП "Арміка-Трейд" правомірно не було нараховано податкові зобов`язання з податку на додану вартість за операціями з фінансової зворотної безвідсоткової допомоги (позики), яка надавалась ТОВ "Ілантра" в сумі 364 700,8 грн, ПП "Трастнлак" в сумі  22 448,74 грн, ПП "ЛСВ "Моноліт" в сумі 4 907 530,00 грн, є обґрунтованим і законним.
Колегія суддів погоджується судом першої інстанції, що відповідач відповідно до частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України правомірність прийняття спірних податкових повідомлень-рішень № 00097000719 та № 00097010719 від 28.04.2023 належним чином під час судового розгляду не довів, у зв`язку з чим позовні вимоги в частині визнання таких податкових повідомлень-рішень протиправними та скасування є правомірними, обґрунтованими і такими, що підлягають задоволенню.
Доводи апеляційної скарги є безпідставними, спростовуються неведеним вище та не впливають на правомірність висновків суду першої інстанції, оскільки зміст апеляційної скарги, яка частково дублює відзив на позовну заяву, поданий до суду першої інстанції, містить виключно суб`єктивне бачення відповідачем обставин справи, які розглянуто судом першої інстанції та надано належну правову оцінку, відтак підстави для скасування судового рішення в оскаржуваній частині відсутні.
Відповідно до пункту першого частини першої статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Згідно зі статтею 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення із додержанням норм матеріального і процесуального права.
Оскільки доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об`єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи, колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції в оскаржуваній частині правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, а тому оскаржуване рішення слід залишити без змін.
Зважаючи на результати апеляційного перегляду оскарженого судового рішення та положення статті 139 КАС України, у справі відсутні підстави для зміни розподілу судових витрат.
Керуючись ст. 139, 242, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області залишити без задоволення.
Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 01.11.2023 у справі № 520/12953/23  залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя 		Я.В. П`янова	
Судді	   	В.Б. Русанова    О.В. Присяжнюк   	
Повний текст постанови складено  27.03.2024 року