ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 620/16089/23                                                                 Суддя (судді) першої інстанції: Сергій КЛОПОТ

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  20 березня 2024 року                                                                       м. Київ
          
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі:
головуючого судді                                                                             Ганечко О.М.,
суддів                                                                                              Кузьменка В.В.,
                                                                                                    Василенка Я.М.,

розглянувши у письмовому провадженні апеляційну скаргу Головного управління ДПС України у Чернігівській області на рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 21 листопада 2023 р. у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Керніг» до Головного управління ДПС України у Чернігівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
  У С Т А Н О В И В :

Товариство з обмеженою відповідальністю «Керніг» звернувся до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Чернігівській області, в якому просило суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 04.10.2023 № 9656/Ж10/25-01-07-00, № 9657/ж10/25-01-07-00, № 9658/ж10/25-01-07-00.
Рішенням Чернігівського окружного адміністративного суду від 21 листопада 2023 р. позов задоволено в повному обсязі.
Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 04.10.2023                         № 9656/Ж10/25-01-07-00, № 9657/ж10/25-01-07-00, № 9658/ж10/25-01-07-00.
Стягнуто за рахунок бюджнтних асигнувань Головного управління ДПС у Чернігівській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Керніг» судові витрати в розмірі 34052,00 грн. (8052,00 грн. - судовий збір + 26000,00 грн. - правнича допомога).
Не погоджуючись із зазначеним рішенням суду, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нову постанову, якою у задоволенні позовних вимог відмовити, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення спору. 
Ухвалами Шостого апеляційного адміністративного суду від 23.01.2024 відкрито апеляційне провадження та призначено апеляційну скаргу до розгляду у порядку письмового провадження на 20.03.2024.
20.02.2024, під № 6641 до суду від сторони позивача надійшов відзив на апеляційну скаргу.
01.03.2024, під № 8229 від апелянта надійшли до суду заперечення на відзив.
Дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга відповідача не підлягає задоволенню, з огляду на таке.
Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, Товариство з обмеженою відповідальністю "Керніг" є юридичною особою, зареєстрованою у встановленому законодавством порядку 28.07.2016 (ЄДРПОУ 40694273) та перебуває на податковому обліку, як платник податків. Основним видом діяльності за КВЕД є: 46.21 Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин.
Згідно наказу Головного управління ДПС у Чернігівській області №1891-п від                  16 серпня 2023 року, на підставі направлень № 3641/ж3/25-01-07-03-01 від 18.08.2023 та             № 3640/ж3/25-01-07-03-01 від 18.08.2023, контролюючим органом було проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Керніг» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за червень 2023 року у податковій декларації з податку на додану вартість від 20.07.2023 № 9178766114 від`ємного значення з податку на додану вартість, в тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, за результатами якої було складено акт № 8386/ж5/25-01-07-03-01 від 01 вересня 2023 року.
Так, за висновками акта перевірки, ТОВ «Керніг» порушено вимоги:
-                    п.200.4, п.200.7, п. 200.8 ст. 200 Податкового кодексу України, в результаті чого відмовлено в отриманні бюджетного відшкодування податку на додану вартість на суму 232 079,83 грн., в т.ч. за червень 2023 року на суму 232 079,83 грн;
-                    п. 188.1 ст. 188, п. 200.1, п. 200.4, п. 200.7, п. 200.8 ст. 200 ПК України, абз. 4, п.п.5 п.4 розділу V наказу Міністерства фінансів України від 28.01.2016 №21 «Про затвердження форм і Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість», в результаті чого завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на суму 88 336,97 грн., в т.ч. за червень 2023 року на суму 88 336,97 грн;
-                    п.44.1 ст. 44, п. 200.1, п. 200.4, п. 200.7, п. 200.8, п. 200.9 ст. 200 ПК України, п.4,5 розділу V наказу Міністерства фінансів України від 28.01.2016 №21, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 29.01.2016 за №159/28289, в результаті чого платником завищено суму бюджетного відшкодування податку на додану вартість за червень 2023 року в сумі 184 183 грн в т.ч. за червень 2023 року в сумі 184 183 грн.
Не погодившись з висновками, викладеними в акті перевірки, 15.09.2023 позивачем були подані заперечення на акт, в яких ТОВ «Керніг» просило скасувати акт перевірки в частині встановлення порушення платником податків п.44.1 ст. 44, п.198.1, 198.2, 198.3, 198.6 ст. 198,  п. 200.1, 200.4, 200.7 ст. 200 Податкового кодексу України щодо формування ТОВ «Керніг» податкового кредиту з ПДВ на суму 232079,83 грн.
29.09.2023 за результатами розгляду заперечень, ГУ ДПС у Чернігівській області зроблено висновок, що аргументи, викладені в запереченні ТОВ «Керніг» на акт документальної позапланової виїзної перевірки від 01.09.2023 № 8386/ж5/25-01-07-03- 01 не є достатньо обґрунтованими та не підлягають задоволенню (лист ГУ ДПС у Чернігівській області від 29.09.2023 № 1998/Ж12/25-01-07-03-01).
На підставі висновків, викладених у акті перевірки, відповідачем були прийняті податкові повідомлення-рішення:
-                    № 9656/ж10/25-01-07-00 від 04.10.2023, яким Позивачу встановлено порушення п.44.1 ст. 44, п. 200.1, п. 200.4, п. 200.7, п. 200.8, п. 200.9 ст. 200 ПК України, п.4,5 розділу V наказу Міністерства фінансів України від 28.01.2016 №21, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 29.01.2016 за №159/28289, в результаті чого платником завищено суму бюджетного відшкодування податку на додану вартість за червень 2023 року в сумі 184 183 грн в т.ч. за червень 2023 року в сумі 184 183 грн та накладено штрафні (фінансові) санкції (штраф) у сумі 92091,5 грн;
-                    № 9657/ж10/25-01-07-00 від 04.10.2023, яким ТОВ «Керніг» відмовлено в отриманні бюджетного відшкодування податку на додану вартість на суму 232 079,83 грн, у зв`язку з неможливістю встановити деталізацію обставин використання автомобіля TOYOTA RAV4 DP 2.0 2WD Direct Shift Lounge - 2023 в господарській діяльності підприємства;
-                    № 9658/ ж10/25-01-07-00 від 04.10.2023, яким Позивачу зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість на суму 88336,97 грн.
Не погодившись з вказаними податковими повідомленнями-рішеннями, позивач звернувся з даним позовом до суду.
Суд першої інстанції, задовольняючи позовні вимоги, виходив з того, що:
-          у частині висновків податкового органу про завищення на загальну суму ПДВ 272519,97 грн, в тому числі за червень 2023 року на суму ПДВ 272519,97 грн та відмови в отриманні бюджетного відшкодування податку на додану вартість у сумі 232 079,83 грн, в тому числі за червень 2023 в сумі ПДВ 232 079,83 грн у зв`язку з неможливістю встановити деталізацію обставин використання автомобіля TOYOTA RAV4 DP 2.0 2WD Direct Shift Lounge - 2023 в господарській діяльності підприємства, суд дійшов висновку про те, що позивачем було надано достатню кількість належних та допустимих доказів використання автомобіля у господарській діяльності, тому позивачем було правомірно сформовано податковий кредит на загальну суму 232079,83 грн. а тому, у відповідача були відсутні підстави для винесення податкового повідомлення-рішення від 04 жовтня 2023 року форми "В3" № 9657/ж10/25-01-07-00;
-          повторне притягнення позивача до відповідальності за завищене від`ємне значення минулих періодів по рядку 16.3 декларації за травень 2023 року на суму 213 406 грн лише за те, що у вказаній декларації зазначено не номер податкових повідомлень-рішень, а номер попередньої декларації, за висновками суду першої інстанції, є надмірним формалізмом та порушує принцип «превалювання сутності над формою»;
-          виявлені контролюючим органом вказані порушення податкового законодавства були усунуті позивачем, шляхом подання 19.09.2023 уточнюючих розрахунків податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок за травень 2023 року та червень 2023 року, тобто, момент винесення ГУ ДПС у Чернігівській області ППР від 04.10.2023 № 9656/ж10/25-01-07-00 та № 9658/ж10/25-01-07-00, товариством були виконані визначені в них зобов`язання. Враховуючи, що                              ТОВ «Керніг» було подано уточнюючі розрахунки (19.09.2023) у період після проведення перевірки (01.09.2023) і до прийняття контролюючим органом ППР (04.10.2023), то податкові повідомлення-рішення № 9656/ж10/25-01-07-00 та № 9658/ж10/25-01-07-00 від 04.10.2023 підлягають скасуванню.
Натомість, апелянт вважає вказані висновки суду першої інстанції помилковими та необґрунтованими, позаяк:
-          неможливо встановити напрямки використання придбаного позивачем транспортного засобу в господарській діяльності підприємства;
-          позивачем в порушення п. 9 розд. ІІ, п.п. 5 п. 4 розділу 5 Порядку від 28.01.2016 № 21, завищено від`ємне значення минулих періодів по рядку 16.3 декларації за травень 2023 року на суму 213406 грн;
-          позивачем в декларації за травень 2023 року не зменшена сума від`ємного значення з ПДВ, що зараховується до складу наступного звітного періоду на суму 29223 грн, згідно ППР від 03.05.2023 № 4734/ж10/25-01-07-00 та на суму 5863 грн згідно ППР від 22.05.2023 № 5438/ж10/25-01-07-00;
-          також, суд першої інстанції, приймаючи рішення про наявність підстав для стягнення 26000 грн витрат на правничу допомогу адвоката, жодним чином не не зазначив та не описав, чим саме керувався при розподілу судових витрат саме в такому розмірі, який, є неспівмірним з предметом розгляду даного спору.
З урахуванням наведеного, колегія суддів вважає за необхідне зазначити наступне.
Зміст поняття розумної економічної причини (ділової мети) передбачає обов`язкову спрямованість будь-якої операції платника на отримання позитивного економічного ефекту, тобто на приріст (збереження) активів платника (їх вартість), а так само створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому. Із визначеного в ПК України поняття ділової мети випливає, що обов`язково повинен бути намір платника податку отримати відповідний економічний ефект, тобто господарська операція принаймні теоретично (за умови досягнення поставлених завдань) має передбачати можливість приросту або збереження активів чи їх вартості. З`ясування наміру платника податку на отримання економічного ефекту від господарської операції передбачає аналіз умов та обставин її здійснення. При цьому, економічний ефект не повинен полягати виключно в зменшенні податкового навантаження на хоча б одного з учасників операції. Відповідно, економічний ефект відсутній в операціях, які призводять до збільшення задекларованих витрат платника та зменшують об`єкт його оподаткування без можливості отримання додаткового приросту активів чи збереження їх вартості. Варто виходити з того, якою в тій чи іншій ситуації має бути поведінка добросовісного суб`єкта господарювання, що за звичайних умов ведення господарської діяльності зацікавлений у найбільшому скороченні своїх витрат.
Документальне обґрунтування наявності ділової мети передбачає наявність документів управлінського обліку, первинних документів, які платник податків використовує в господарській діяльності, зокрема, у перспективі, або коли наявна потреба в здійсненні збиткових операцій з огляду на стратегічні цілі чи несприятливі обставини. Такі документи мають містити загальноприйняті реквізити, такі як дата складання та підписи уповноважених осіб, і можуть бути використані під час перевірки або затребувані в установленому ПК України порядку.
Таким чином, ділова мета може бути відсутня лише в таких операціях: головною ціллю або однією з головних цілей операції є несплата (неповна сплата) суми податків та/або зменшення обсягу оподатковуваного прибутку платника податків; у зіставних умовах особа не була б готова придбати (продати) такі товари, роботи (послуги), нематеріальні активи, інші предмети господарських операцій, відмінні від товарів, у непов`язаних осіб.
За приписами п. п.14.1.36 п.14.1 ст.14 ПК України, господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Відповідно до п. п. 14.1.181 п. 14.1 ст. 14 ПК України встановлено, що податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Пунктами 44.1, 44.2 статті 44 ПК України, передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.
Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України, право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій, в тому числі, з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту, згідно з пунктом 198.2 статті 198 Податкового кодексу України, вважається дата тієї події, що відбулася раніше: - дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; - дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
За приписами статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства. Первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Статтею 9 цього Закону, передбачено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Тож, правові наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування відповідних сум податкових вигод (витрат та податкового кредиту) виникають за наявності сукупності таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій та їх документального підтвердження сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності та належним чином складеної податкової накладної; ділової мети, розумних економічних причин для здійснення операції й подальшого використання придбаного товару (робіт, послуг) у межах господарської діяльності платника.
Під час розгляду даного спору в суді першої інстанції, було досліджено, що перевіркою достовірності і правильності визначення суми від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного періоду, контролюючим органом було встановлено його завищення на загальну суму ПДВ 272519,97 грн, в тому числі за червень 2023 року на суму ПДВ 272519,97 грн та відмовлено в отриманні бюджетного відшкодування податку на додану вартість у сумі 232079,83 грн, в тому числі за червень 2023 в сумі ПДВ 232079,83 грн у зв`язку з неможливістю встановити деталізацію обставин використання автомобіля TOYOTA RAV4 DP 2.0 2WD Direct Shift Lounge - 2023 в господарській діяльності підприємства.
Як вбачається з пояснень позивача та доданих матеріалів, в ході ведення господарської діяльності товариству завжди був необхідний автомобіль. Зважаючи, що автомобіль, який перебував в експлуатації ТОВ «Керніг» (BMW 3201) потребував значних витрат на ремонт, було прийнято рішення про його продаж. У зв`язку з продажем вказаного автомобіля, 15 березня 2023 року ТОВ «Керніг» було прийнято рішення про необхідність придбання нового транспортного засобу на підприємство, а саме TOYOTA RAV4 DP 2.0 2WD Direct Shift CVT Lounge JTMW43FV00D155241 для подальшого використання автомобіля в господарській діяльності підприємства.
Так, 31 березня 2023 року між Товариством з обмеженою відповідальністю «Віді Автострада» (як Постачальником) та Товариством з обмеженою відповідальністю «Керніг» (як Покупцем) було укладено Договір поставки №ВДиА-0002/090, відповідно до п.2 якого Постачальник зобов`язаний передати у власність Покупця Товар в асортименті, кількості та по ціні, що погоджені Сторонами, а Покупець зобов`язаний прийняти Товар і сплатити його ціну згідно з умовами Договору. Товар: TOYOTA RAV4 DP 2.0 2WD Direct Shift CVT Lounge JTMW43FV00D155241, колір 1D6 сріблястий металік, рік 2023, ціна без ПДВ (грн) станом на 31.03.2023 - 1 187 275,00 грн, ПДВ - 20% - 237 455,00 грн, Ціна з ПДВ - 1 424 730,00 грн.
Згідно з п.5 Договору поставки № ВДиА-0002/090, покупець зобов`язаний сплатити ціну Товару в наступному порядку: 42000 грн - до 31.03.2023   1382730 грн - протягом 3 (трьох) банківських днів з моменту повідомлення Постачальником Покупця про готовність Товару до передачі.
19 червня 2023 року між ТОВ «Віді Автострада» та ТОВ «Керніг» було укладено Додаткову угоду до Договору поставки №ВДиА-0002/090, відповідно до якої сторони погодили викласти п.2 та п. 5 Договору в новій редакції: «Постачальник зобов`язаний передати у власність Покупця Товар в асортименті, кількості та по ціні, що погоджені Сторонами, а Покупець зобов`язаний прийняти Товар і сплатити його ціну згідно з умовами Договору. Товар: TOYOTA RAV4 DP 2.0 2WD Direct Shift CVT Lounge JTMW43FV00D155241, колір 1D6 сріблястий металік, рік 2023, ціна без ПДВ (грн) станом на 19.06.2023 - 1 160 399,17 грн, ПДВ - 20% - 232 079,83 грн, Ціна з ПДВ станом на 19.06.2023 - 1 392 479,00 грн.
Згідно з п.5 Договору поставки №ВДиА-0002/090 Покупець зобов`язаний сплатити ціну Товару в наступному порядку: 42 000 грн - до 03.04.2023;  1350479 грн - протягом 3 (трьох) банківських днів з моменту повідомлення постачальником покупця про готовність товару до передачі.
На виконання досягнутих домовленостей, ТОВ «Керніг» було перераховано                 ТОВ «Віді Автострада» кошти на загальну суму 1392479,00 грн, що підтверджується платіжними інструкціями № 176 від 31.03.2023 та № 225 від 22.06.2023.
У свою чергу, ТОВ «Віді Автострада» 23 червня 2023 року було передано                      ТОВ «Керніг» автомобіль TOYOTA RAV4 DP 2.0 2WD Direct Shift CVT Lounge JTMW43FV00D155241 загальною вартістю 1 392 479,00 грн з ПДВ, що підтверджується видатковою накладною Авто № ВДиРА-000654 від 23.06.2023 та актом приймання-передачі б/н від 23.06.2023.
Придбаний автомобіль було закріплено за директором ТОВ «Керніг» ОСОБА_1 та покладено на нього відповідальність за збереження, справний технічний стан та дотримання вимог законодавства щодо використання автотранспорту, економного використання паливо-мастильних матеріалів, що підтверджується наказом              ТОВ «Керніг» № 2 від 26.06.2023 «Про закріплення службового автомобіля за водієм».
Також, наказом ТОВ «Керніг» від 27.06.2023 № 12 «Про введення в експлуатацію основного засобу», уведено в експлуатацію транспортний засіб TOYOTA RAV4 DP 2.0 2WD Direct Shift CVT Lounge та встановлено, що очікуваний строк його корисного використання (експлуатації) становить 5 років.
Після прийняття вищевказаного транспортного засобу в експлуатацію на підприємстві, він використовувався та використовується виключно в господарській діяльності, а саме, для укладання договорів, проведення переговорів з контрагентами, що підтверджується подорожнім листом службового легкового автомобіля № 1 від 27-30 червня 2023 року.
При цьому, товариством під час перевірки було надано контролюючому органу: рішення власника від 15.03.2023, Договір поставки № ВДиА-0002/090 від 31.03.2023, додаткову угоду від 19.06.2023, видаткову накладну Авто № ВДиРА-000654 від 23.06.2023, актом приймання-передачі б/н від 23.06.2023, акт огляду реалізованого транспортного засобу № 4853/23/000631 від 23.06.2023, платіжні інструкції № 176 від 31.03.2023, № 225 від 22.06.2023, наказ № 2 від 26.06.2023 «Про закріплення службового автомобіля за водієм», наказ № 12 від 27.06.2023 «Про введення в експлуатацію основного засобу», акт приймання-передачі (внутрішнього переміщення) основних засобів № ІГ00-000002 від 27.06.2023.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що позивачем було надано достатню кількість належних та допустимих доказів використання автомобіля у господарській діяльності, правомірно було сформовано податковий кредит на загальну суму                      232079,83 грн. а тому, у відповідача були відсутні підстави для винесення податкового повідомлення-рішення від 04 жовтня 2023 року форми "В3" № 9657/ж10/25-01-07-00, отже, таке рішення є протиправним та підлягає скасуванню.
          Водночас, апелянт так і не зазначив, яких саме документів не було надано позивачем задля можливості підтвердження використання вказаного транспортного засобу в господарській діяльності товариства.
Також, актом перевірки констатовано, що в ході перевірки декларації з ПДВ за травень 2023 року встановлено, що у рядку 16.3 колонка Б: «Від`ємне значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду: збільшено/зменшено залишок від`ємного значення за результатами перевірки контролюючого органу відображено показник у розмірі 213 406 грн та збільшено значення від`ємного значення на підставі документу від 20.02.2023 №9029699908, а саме податкової декларації з податку на додану вартість за січень 2023 року».
Згідно аналізу даних ІТС «Податковий блок», зазначене податкове повідомлення-рішення та/або уточнюючий розрахунок від 20.02.2023 № 9029699908 на загальну суму 213406 грн не формувалось та не узгоджувалось. Тому, ТОВ «Керніг» в порушення п.9 розд. ІІ, п.п. 5 п.4 розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 №21, було завищено від`ємне значення минулих періодів по рядку 16.3 декларації за травень 2023 року на суму 213406 грн.
Втім, слід врахувати, що на підставі наказу Головного управління ДПС у Чернігівській області від 21.03.2023 № 576-п, контролюючим органом було проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Керніг» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за січень у податковій декларації з податку на додану вартість від 20.02.2023 № 9029699908 від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, про що 14.04.2023 було складено акт документальної позапланової виїзної перевірки № 3842/ж5/25-01-07-01-01. Вказаним Актом встановлено порушення позивачем п.200.4, п. 200.7, п. 200.8 ст. 200 ПК України, в результаті чого, відмовлено в отриманні бюджетного відшкодування податку на додану вартість на суму 184 183 грн та п.200.1, п. 200.4, п. 200.8 ст. 200 ПК України, абз.4, п.п.5, п.4 розділу V Наказу Міністерства фінансів України від 28.01.2016 №21, в результаті чого, завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на суму 29223 грн.
На підставі Акту перевірки за січень 2023 року, ГУ ДПС у Чернігівській області були винесені податкові повідомлення-рішення від 03.05.2023 №4733/ж10/25-01-07-00 та №4734/ж10/25-01-07-00.
Зазначені податкові повідомлення-рішення позивачем не оскаржувались та були виконані належним чином. Зокрема, в податковій декларації з податку на додану вартість за травень 2023 року враховано завищене від`ємне значення минулих періодів на суму 213 406 грн та відображено вказану суму у рядку 16.3 податкової декларації зі знаком «+».
Однак, під час перевірки за червень 2023 року податковим органом знову визначено те саме порушення, оскільки декларація з ПДВ за травень 2023 року не містить вказівки про дату та номер податкового повідомлення-рішення.
Дійсно, п.п. 5 п.5 розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 № 21 у разі заповнення рядка 16.3 обов`язковим є заповнення таблиці «Збільшено/зменшено залишок від`ємного значення за результатами перевірки контролюючого органу на підставі податкового повідомлення-рішення та/або уточнюючого розрахунку».
Під час заповнення декларації з ПДВ за травень 2023 року ТОВ «Керніг» було заповнено таблицю «Збільшено/зменшено залишок від`ємного значення за результатами перевірки контролюючого органу на підставі податкового повідомлення-рішення та/або уточнюючого розрахунку», проте замість номерів податкових повідомлень-рішень товариством у декларації за травень 2023 було вказано податкову декларацію № 9029699908 від 20.02.2023.
Таким чином, є цілком обґрунтованими висновки суду першої інстанції про те, що повторне притягнення позивача до відповідальності за завищене від`ємне значення минулих періодів по рядку 16.3 декларації за травень 2023 року на суму 213406 грн лише за те, що у вказаній декларації зазначено не номер податкових повідомлень-рішень, а номер попередньої декларації, є надмірним формалізмом та порушує принцип «превалювання сутності над формою».
Також, в ході перевірки встановлено, що ТОВ «Керніг» не зареєстровано податкову накладну та не нараховано податкові зобов`язання з податку на додану вартість у зв`язку з реалізацією транспортного засобу BMW на загальну суму ПДВ 24 027,97 грн у червні 2023 року; не зменшено розмір від`ємного значення за результатами документальної позапланової перевірки за січень 2023 року згідно узгодженого ППР від 03.05.2023 №4734/ж10/25-01-07-00 за формою «В4» на суму 29 223 грн; не зменшено розмір від`ємного значення за результатами документальної позапланової перевірки за лютий 2023 згідно узгодженого ППР від 22.05.2023 №5438/ж10/25-01-07- 00 за формою В4 на суму 5 863 грн; неправомірно відображено суму податкового кредиту, а саме ряд. 16.3 колонка Б «Від`ємне значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду: збільшено/зменшено залишок від`ємного значення за результатами перевірки контролюючого органу» в розмірі 213 406 грн, що призвело до завищення задекларованої суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на загальну суму 184 183 грн.
Згідно акту документальної позапланової виїзної перевірки від 14.04.2023 №3842/ ж5/25-01-07-01-01 ТОВ «Керніг» з питань дотримання податкового законодавства при декларуванні за січень 2023 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, встановлено завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на суму 29 223 грн та відмовлено в отримання бюджетного відшкодування податку на додану вартість на суму 184 183 грн, за результатами якої складено відповідні ППР від 03.05.2023 №4733/ж10/25-01-07-00 та №4734/ж10/25-01-07-00.
У подальшому, актом документальної позапланової виїзної перевірки від 04.05.2023 №4585/ж5/25-01-07-01-01 ТОВ «Керніг» з питань дотримання податкового законодавства при декларуванні за лютий 2023 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, встановлено завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на суму 5 863 грн, за результатами якої винесено відповідну ППР від 22.05.2023 №5438/ж10/25-01-07-00.
Зі змісту пункту 50.1 статті 50 ПК України, вбачається, що, якщо після подачі декларації за звітний період платник податків подає нову декларацію з виправленими показниками до закінчення граничного строку подання декларації за такий самий звітний період або подає у наступних податкових періодах уточнюючу декларацію внаслідок виконання вимог пункту 169.4 статті 169 цього Кодексу, то штрафи, визначені у цьому пункті, не застосовуються.
При цьому, пункт 50.2 статті 50 ПК України, містить наступне застереження - платник податків під час проведення документальних планових та позапланових перевірок не має права подавати уточнюючі розрахунки до поданих ним раніше податкових декларацій за будь-який звітний (податковий) період з відповідного податку і збору, який перевіряється контролюючим органом. Це правило не поширюється на випадки, встановлені статтею 177 цього Кодексу.
Тож, платник податків може скористатися своїм правом на виправлення значень податкових зобов`язань у разі самостійного виявлення помилки шляхом відображення відповідних сум в податковій декларації за звітний податковий період або внесення змін до податкової звітності у порядку, визначеному статтею 50 ПК України. Встановлене пунктом 50.2 статті 50 ПК України, обмеження стосується виключно подання уточнюючого розрахунку та виключно в період здійснення контрольного заходу (документальної планової та позапланової перевірки). При цьому норми ПК України не визначають, що уточнюючі розрахунки неможливо подати і після проведення перевірки.
          Можливість уточнення показників податкової звітності за періоди, які вже перевірено контролюючим органом, передбачена пунктом 50.3 статті 50 ПК України, згідно з яким у разі якщо платник податків подає уточнюючий розрахунок до податкової декларації, поданої за період, що перевірявся, або не подає уточнюючий розрахунок протягом 20 робочих днів після дати складення довідки про проведення електронної перевірки, якою встановлено порушення податкового законодавства, відповідний контролюючий орган має право на проведення позапланової перевірки платника податків за відповідний період.
Таким чином, платник податків може скористатись правом подання уточнюючого розрахунку у період після проведення перевірки і до прийняття контролюючим органом податкового повідомлення-рішення за наслідками такої перевірки, а контролюючий орган, приймаючи у такому випадку відповідне податкове повідомлення-рішення за наслідками перевірки, повинен встановити дійсний обов`язок платника зі сплати податку з урахуванням даних уточнюючого розрахунку.
Під час перевірки, при аналізі поданої податкової звітності ПДВ за травень 2023 року встановлено, що Товариством у рядку 16.3 не відображено зменшення значення суми від`ємного значення згідно узгодженого ППР від 03.05.2023 №4734/ж10/25-01-07-00 на суму 2223 грн та узгодженого ППР від 22.05.2023 №5438/ж10/25-01-07-00 на суму 5 863 грн.
Однак, на думку колегії суддів, підлягає врахуванню те, що виявлені контролюючим органом порушення податкового законодавства були усунуті позивачем, шляхом подання 19.09.2023 уточнюючих розрахунків податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок за травень 2023 року та червень 2023 року, з огляду на що, на момент винесення ГУ ДПС у Чернігівській області ППР від 04.10.2023 № 9656/ж10/25-01-07-00 та № 9658/ж10/25-01-07-00, товариством були виконані визначені в них зобов`язання.
Ураховуючи, що ТОВ «Керніг» було подано уточнюючі розрахунки (19.09.2023) у період після проведення перевірки (01.09.2023) і до прийняття контролюючим органом ППР (04.10.2023), то податкові повідомлення-рішення № 9656/ж10/25-01-07-00 та №9658/ж10/25-01-07-00 від 04.10.2023 підлягають скасуванню.
Отже, позовні вимоги є обґрунтованими та підлягають задоволенню.
У частині доводів апелянта про те, що суд першої інстанції, приймаючи рішення про наявність підстав для стягнення 26000 грн витрат на правничу допомогу адвоката, жодним чином не не зазначив та не описав, чим саме керувався при розподілу судових витрат саме в такому розмірі, який, є неспівмірним з предметом розгляду даного спору, колегія суддів констатує, що, дійсно, суд першої інстанції не вказав обґрунтувань з вказаного питання, водночас, на підтвердження понесених витрат на професійну правничу допомогу позивачем було надано суду першої інстанції: Договір №11/10/23/1 від 11.10.2023 про надання правової (професійної правничої) допомоги, рахунок №163 від 11.10.2023, платіжне доручення №338 від 11.10.2023, акт наданих послуг №205 від 21.11.2023, з урахуванням чого, позивачем було документально доведено факт понесення витрат на професійну правничу допомогу. 
Апелянтом в апеляційній скарзі не надано обґрунтованих доводів на підтвердження того, що стягнута сума судових витрат є неспівмірною та завищеною, адже лише констатації цієї обставини, недостатньо для того, що суд апеляційної інстанції дійшов протилежних, аніж суд першої інстанції висновків.
Доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції про наявність підстав для задоволення позовних вимог та не є підставою для скасування чи зміни оскаржуваного рішення суду першої інстанції.
Згідно з приписами ч. 1 ст. 315 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
У відповідності до ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Рішення суду першої інстанції підлягає залишенню без змін.          
Також, у відзиві на апеляційну скаргу, стороною позивача заявлено про стягнення судових витрат з надання правничої допомоги адвоката під час апеляційного розгляду в розмірі 16100 грн.
Відповідно до ч. ч. 1, 3 ст. 132 КАС України, судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов`язаних з розглядом справи. До витрат, пов`язаних з розглядом справи належать витрати: 1) на професійну правничу допомогу; 2) сторін та їхніх представників, що пов`язані із прибуттям до суду; 3) пов`язані із залученням свідків, спеціалістів, перекладачів, експертів та проведенням експертиз; 4) пов`язані з витребуванням доказів, проведенням огляду доказів за їх місцезнаходженням, забезпеченням доказів; 5) пов`язані із вчиненням інших процесуальних дій або підготовкою до розгляду справи.
За приписами  ст. 134 КАС України, витрати, пов`язані з правничою допомогою адвоката, несуть сторони, крім випадків надання правничої допомоги за рахунок держави.
За результатами розгляду справи витрати на правничу допомогу адвоката підлягають розподілу між сторонами разом з іншими судовими витратами, за винятком витрат суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката.
Для цілей розподілу судових витрат, розмір витрат на правничу допомогу адвоката, в тому числі гонорару адвоката за представництво в суді та іншу правничу допомогу, пов`язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, а також вартість послуг помічника адвоката визначаються згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою.
Для визначення розміру витрат на правничу допомогу та з метою розподілу судових витрат учасник справи подає детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги.
Розмір витрат на оплату послуг адвоката має бути співмірним із:1) складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг); 2) часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг); 3) обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт; 4) ціною позову та (або) значенням справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи.
У разі недотримання вимог частини п`ятої цієї статті суд може, за клопотанням іншої сторони, зменшити розмір витрат на правничу допомогу, які підлягають розподілу між сторонами.
Обов`язок доведення неспівмірності витрат покладається на сторону, яка заявляє клопотання про зменшення витрат на оплату правничої допомоги адвоката, які підлягають розподілу між сторонами.
Відповідно до ч. ч. 7, 9 ст. 139 КАС України розмір витрат, які сторона сплатила або має сплатити у зв`язку з розглядом справи, встановлюється судом на підставі поданих сторонами доказів (договорів, рахунків тощо). Такі докази подаються до закінчення судових дебатів у справі або протягом п`яти днів після ухвалення рішення суду за умови, що до закінчення судових дебатів у справі сторона зробила про це відповідну заяву. За відсутності відповідної заяви або неподання відповідних доказів протягом встановленого строку така заява залишається без розгляду.
При вирішенні питання про розподіл судових витрат суд враховує: 1) чи пов`язані ці витрати з розглядом справи; 2) чи є розмір таких витрат обґрунтованим та пропорційним до предмета спору, значення справи для сторін, в тому числі чи міг результат її вирішення вплинути на репутацію сторони або чи викликала справа публічний інтерес; 3) поведінку сторони під час розгляду справи, що призвела до затягування розгляду справи, зокрема, подання стороною явно необґрунтованих заяв і клопотань, безпідставне твердження або заперечення стороною певних обставин, які мають значення для справи, тощо; 4) дії сторони щодо досудового вирішення спору (у випадках, коли відповідно до закону досудове вирішення спору є обов`язковим) та щодо врегулювання спору мирним шляхом під час розгляду справи, стадію розгляду справи, на якій такі дії вчинились.
Отже, документально підтверджені судові витрати підлягають компенсації стороні, яка не є суб`єктом владних повноважень та на користь якої ухвалене рішення, за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень. При цьому, склад та розміри витрат, пов`язаних з оплатою правової допомоги, входить до предмета доказування у справі.
На підтвердження цих обставин суду повинні бути надані договір про надання правової допомоги (договір доручення, договір про надання юридичних послуг та ін.), документи, що свідчать про оплату гонорару та інших витрат з розкриттям складових, пов`язаних із наданням правової допомоги, оформлені у встановленому законом порядку. Зазначені витрати мають бути документально підтверджені та доведені. Відсутність документального підтвердження розрахунку таких витрат, є підставою для відмови у задоволенні вимог про відшкодування таких витрат.
Позивач повідомляє, про те, що орієнтовний розрахунок судових витрат, які ним понесено у зв`язку із апеляційним розглядом справи становить 16100,00 грн витрат на професійну правничу допомогу відповідно до Договору № 24/01/24 від 24 січня 2024 року про надання правової (професійної правничої) допомоги, рахунку на оплату № 19 від 24.01.2024, платіжної інструкції № 482 від 25.01.2024, акту наданих послуг №20 від 12.02.2024.
Так, на підтвердження понесення позивачем витрат на професійну правничу допомогу його представником надано суду достатній перелік, яким підтверджується фактичне понесення таких витрат, однак, з урахуванням складності справи, предмету доказування, обсягу наданих сторонами доказів, колегія суддів дійшла висновку про наявність підстав для зменшення загальної суми заявлених позивачем витрат на професійну правничу допомогу з 16100 грн до 6000 грн. У цій частині така сума відповідає встановленим процесуальним законом критеріям, є розумною/співмірною, а витрати реально понесеними, позаяк, розгляд апеляційної скарги здійснювався в порядку письмового провадження, відзив на апеляційну скаргу не містить нових обставин чи обґрунтувань/доказів, аніж ті, що існували станом на час розгляду спору в суді першої інстанції, який надав їм належну оцінку.
Тож, заява позивача про стягнення судових витрат під час розгляду апеляційної скарги, підлягає частковому задоволенню.
Керуючись ст. ст. 243, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 - 331 КАС України, суд,

        
   П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС України у Чернігівській області - залишити без задоволення.

Рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 21 листопада 2023 р. - залишити без змін.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС України у Чернігівській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Керніг» судові витрати на надання правничої допомоги під час розгляду апеляційної скарги у розмірі 6000 грн (шість тисяч гривень).

          Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена з підстав, визначених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя                                                                           О.М. Ганечко

Судді                                                                                                        В.В. Кузьменко

                                                                                                             Я.М. Василенко