П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Справа №  240/2622/21                                                 Головуючий суддя 1-ої інстанції - Семенюк М.М.  
Суддя-доповідач -  Біла Л.М.   
07 лютого 2024 року                                                                                                               м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Білої Л.М. 
суддів:  Гонтарука В. М.  Матохнюка Д.Б. , 
за участю:
секретаря судового засідання: Лунь Т. С., 
представника позивача - Карповича А.Р.  
представника відповідача - Зеленової Л.В. 

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області на рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 20 жовтня 2023 року у справі за адміністративним позовом Дочірнього підприємства "Агрофірма "Немиринецька" до Головного управління ДПС у Житомирській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, 
В С Т А Н О В И В :
У лютому 2021 року Дочірнє підприємство «Агрофірма «Немиринецька» звернулося до адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Житомирській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 26 січня 2021 року № 0006880713, № 0006890713, № 0006900713.
Рішенням Житомирського окружного адміністративного суду від 03 червня 2021 року, залишеним без змін постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 05 жовтня 2021 року, у задоволенні адміністративного позову відмовлено.
Постановою Верховного Суду від 28.07.2023 (т.4 а.с.73-82) рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 03.06.2021 та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 05.10.2021 скасовано в частині відмови в задоволенні позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 26.01.2021 № 0006880713 і в цій частині справу направлено до суду першої інстанції на новий розгляд.
В даному випадку, суд касаційної інстанції, встановивши, що розрахунки між позивачем та його контрагентом - ПП «ЯН», за отримані послуги відбувались не у грошові формі, а шляхом зарахуванням зустрічних вимог, відзначив про передчасність висновків суду першої та апеляційної інстанції, як таких, що зроблені без врахування правової позиції Верховного Суду щодо застосування підпункту «б» пункту 200.4 статті 200 ПК України, викладеної в постанові від 05 березня 2019 року у справі № 807/782/17, відповідно до якої бюджетному відшкодуванню підлягає сума коштів, розрахована згідно з пунктом 200.1 статті 200 ПК України, яка фактично сплачена отримувачем товарів у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам товарів/послуг або до Державного бюджету України.
Повертаючи справу до суду першої інстанції на новий розгляд, Верховний Суд в постанові від 28.07.2023 зазначив про необхідність встановлення факту відповідності вказаних розрахунків між позивачем та ПП «ЯН» встановленим законодавчим вимогам саме до розрахунків шляхом зарахування/взаємозаліку однорідних зустрічних вимог, а також факту сплати суб`єктами підприємницької діяльності за господарськими операціями відповідних сум ПДВ.
Ухвалою Житомирського окружного адміністративного суду від 14.08.2023 справу прийнято до провадження та призначено до розгляду за правилами загального позовного провадження.
Рішенням Житомирського окружного адміністративного суду від 20 жовтня 2023 року позов Дочірнього підприємства "Агрофірма "Немиринецька" задоволено, визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Житомирській області від 26.01.2021 № 0006880713.
Не погодившись із прийнятим рішенням, відповідач - Головне управління ДПС у Житомирській області, подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить його скасувати та прийняти нове рішення, яким відмовити позивачу в задоволенні позовних вимог в повному обсязі.
Обгрунтовуючи власну позицію, апелянт відзначив, що факт несплати позивачем ПДВ в сумі 103 804,00 грн. позбавляє останнього права на бюджетне відшкодування вказаної суми. 
В судовому засіданні представник відповідача вимоги апеляційної скарги підтримала в повному обсязі і за обставин, викладених в ній, просила скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове про відмову в задоволенні позову.
Представник позивача заперечив проти доводів апелянта та просив відмовити в задоволенні апеляційної скарги.
Відповідно до ч.1  ст. 308 КАС України  суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, заслухавши суддю-доповідача та пояснення учасників справи, колегія суддів дійшла наступних висновків.
Відтак, спірним питанням у межах даного провадження є необхідність встановлення відповідності розрахунків між позивачем та ПП "ЯН" встановленим законодавчим вимогам саме до розрахунків шляхом зарахування/взаємозаліку однорідних зустрічних вимог, а також факту сплати суб`єктами підприємницької діяльності за господарськими операціями відповідних сум ПДВ. 
Так, як встановлено судом першої інстанції та не заперечується сторонами, відповідачем проведено документальну позапланову виїзну перевірку ДП «Агрофірма «Немиринецька» з питань правомірності декларування від`ємного значення податку на додану вартість (далі - ПДВ) за червень-грудень 2019 року, січень-вересень 2020 року, яке становить більше 100 000,00 грн, та заявленого до відшкодування з бюджету ПДВ за декларацією з ПДВ за вересень 2020 року, за результатами якої складено акт від 18 грудня 2020 року № 2505/06-30-07-13/31826128 (т.1 а.с.24-52).
Відповідно до висновків названого акта перевірки контролюючим органом встановлено порушення платником, крім іншого, підпункту «б» пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України (далі - ПК України), підпункту 4 пункту 5 розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28 січня 2016 року № 21, внаслідок чого позивачу відмовлено у бюджетному відшкодуванні за декларацією за вересень 2020 року на суму 103 804,00 грн.
Як зазначено в акті, перевіркою достовірності і правильності визначення суми від`ємного значення, яка підлягає бюджетному відшкодуванню, (показник рядка 20.2 декларації) встановлено її завищення на 103 804,00 грн внаслідок порушення підпункту «б» пункту 200.4 статті 200 ПК України, оскільки допущено перевищення над сумою податку, фактично сплаченою у попередніх та звітному податковому періоді постачальникам товарів та послуг або до Державного бюджету України, а саме: в липні 2020 року ДП «Агрофірма «Немиринецька» віднесло до складу податкового кредиту суму ПДВ у розмірі 103 804,00 грн з вартості послуг комісії, наданих Приватним підприємством «ЯН» (далі - ПП «ЯН»).
Послуги надано відповідно до договору комісії від 27 червня 2019 року № 101, за умовами якого ПП «ЯН» (комісіонер) зобов`язується за дорученням ДП «Агрофірма Немиринецька» (комітент) вчинити в інтересах останнього від свого імені правочини на продаж продукції комітента, а саме зернових культур в кількості, на умовах та за ціною, визначеними умовами даного договору. Усі витрати комісіонера відображаються в його звіті, який складається та подається комітенту в письмовій формі з додатком усіх виправдних документів.
Перевіркою встановлено, що за надані ПП «ЯН» послуги ДП «Агрофірма Немиринецька» грошовими коштами не розраховувалось, згідно з даними бухгалтерського обліку за рахунком 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» погашення заборгованості здійснювалось проводкою Дт 631 - Кт 361, тобто зарахуванням зустрічних вимог.
На підставі вказаного акта перевірки відповідачем 26 січня 2021 року прийнято податкове повідомлення-рішення № 0006880713 (т.1 а.с.16), яким платнику зменшено суму бюджетного відшкодування з ПДВ за вересень 2020 року на 103 804,00 грн.
Ухвалюючи оскаржуване рішення, суд першої інстанції виходив з того, що розрахунки між позивачем та ПП «ЯН» не суперечать встановленим законодавчим вимогам до розрахунків шляхом зарахування/взаємозаліку однорідних зустрічних вимог, оскільки позивачем, як отримувачем послуг, на виконання договору комісії № 101 від 27.06.2019 було сплачено ПП "ЯН" податок на додану вартість в сумі 103804,01 грн., що свідчить про наявність у нього права на бюджетне відшкодування вказаної суми.
Надаючи правову оцінку обставинам та матеріалам справи, а також висновкам суду першої інстанції та доводам апеляційної скарги, колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до ч.2 ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.
Приписами статті 200 ПК України визначено, що сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.
При від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:
а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -
б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;
в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Так, згідно умов договору комісії №101 від 27.06.2019 року ПП «ЯН» (комісіонер) надавало на користь позивача (комітент) послуги комісії щодо реалізації зерна згідно завдання №17 від 23.04.2020 р., що є додатком до договору комісії, відповідно до якого комітент передав комісіонеру на реалізацію 420,78 т ячменю 3-го класу 2019 року.
Як було встановлено судом першої інстанції та сторонами не спростовано, відповідно до первинної документації (договорів, контрактів, товарно-транспортних накладних, актів, митних декларації, ін.) копії яких наявні в матеріалах справи, комісіонером - ПП «ЯН», були укладені в інтересах комітента - позивача, договори поставки, транспортного експедирування, надання послуг по декларуванню та митному оформленню товарів, а також сплачені грошові кошти на рахунки цих контрагентів, з метою виконання свого зобов`язання по договору комісії №101 від 27.06.2019 р. та завдання №17 від 23.04.2020 р.
Згідно з ст. 1011 Цивільного кодексу України, за договором комісії одна сторона (комісіонер) зобов`язується за дорученням другої сторони (комітента) за плату вчинити один або кілька правочинів від свого імені, але за рахунок комітента.
Як вбачається з п.5.1 договору комісії № 101 від 27.06.2019, за виконання доручення комітент сплачує комісіонерові винагороду 15% від суми договору купівлі-продажу (поставки) укладеного з покупцем та компенсує комісіонерові інші додаткові витрати, що поніс останній в зв`язку із виконанням цього Договору, в тому числі оплату послуг перевізників, митних брокерів, вантажно-розвантажувальних робіт, митних платежів та інші.
Розмір винагороди комісіонера у випадку продажу товару на більш вигідних для комітента умовах буде складатися з відсотків передбачених п.5.1 цього договору та різниця суми коштів від суми фактично сплаченої покупцем та суми встановленої комітентом за товар, шляхом утримання такої суми коштів комісіонером (п.5.4 договору комісії № 101 від 27.06.2019).
Витрати комісіонера відшкодовуються шляхом перерахування грошових сум комітентом на користь комісіонера або утримаються комісіонером з коштів отриманих від покупця за умови відсутності заперечень комітента (п. 6.3 договору комісії № 101 від 27.06.2019).
В свою чергу, відповідно до акту надання послуг № 23 від 06.07.2020 (т.4 а.с.121) комісійна винагорода ПП "ЯН" по договору комісії № 101 від 27.06.2019 становить 28100,04 грн.
Згідно акту взаємозаліку № 14 від 06.07.2020 (т.4 а.с.123) заборгованість позивача перед ПП "ЯН" по договору комісії № 101 від 27.06.2019 становить 622824,04 грн, яка була відшкодована ПП "ЯН" з надійшовших на його рахунок коштів по контракту № 168 від 23.04.2020 з іноземною юридичною особою про продаж 420,78 т ячменю 3-го класу 2019 року, які фактично мав отримати позивач від продажу вказаного товару.
06 липня 2020 року ПП «ЯН» та позивач, керуючись своїм правом регламентованим ст.601 Цивільного кодексу України, провели зарахування зустрічних вимог на суму 622 824,04 грн., в результаті чого у позивача виникло від`ємне значення податку на додану вартість в розмірі 103 804,00 грн.
Таким чином, судова колегія зауважує, що встановлені вище обставини свідчать про те, що податковий кредит в сумі 103 804,00 грн у позивача не виник сам по собі, оскільки вказаному передували ряд фінансово-господарських операцій.
Відтак, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що вказані розрахунки між позивачем та ПП «ЯН» не суперечать встановленим законодавчим вимогам до розрахунків шляхом зарахування/взаємозаліку однорідних зустрічних вимог.
До того ж, 06.07.2020 ПП "ЯН" були зареєстровані податкові накладні за №№ 1559, 1560, 1566 по господарській операції щодо надання послуг по договору комісії № 101 від 27.06.2019 (т.4 а.с.146-148) на загальну суму ПДВ 103804,01 грн.
Отже, встановлені обставини свідчать про те, що позивачем, як отримувачем послуг на виконання договору комісії № 101 від 27.06.2019 було сплачено ПП "ЯН" податок на додану вартість в сумі 103804,01 грн і відповідно він має право на бюджетне відшкодування вказаної суми.
Така позиція також, відповідає правовим висновкам Верховного Суду, викладеним у постанові від 05.03.2019 р. по справі №807/782/17, де зазначено, що з аналізу ряду положень податкового законодавства, в тому числі підпункту "б" пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України, слідує, що бюджетному відшкодуванню підлягає сума коштів, розрахована згідно з пунктом 200.1 статті 200 Кодексу, яка фактично сплачена отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України. При цьому, під фактичною сплатою слід розуміти не грошову форму розрахунків, а факт сплати податку, який сплачений отримувачем в ціні товарів/послуг постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України.
В контексті викладеного, судова колегія погоджується з висновком суду першої інстанції про протиправність оскаржуваного рішення та наявність підстав для його скасування.
При цьому, суд відхиляє посилання апелянта на правову позицію Верховного Суду, викладену в постанові від 24.08.2023 у справі №640/3100/19, оскільки в межах даної справи судами надавалась оцінка розрахунків між суб`єктами підприємницької діяльності шляхом зарахування/взаємозаліку однорідних зустрічних вимог, однак без відповідної сплати ними відповідних сум ПДВ за господарськими операціями.
Відтак, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про наявність підстав для задоволення позову.
Оскільки, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, а фактично зводяться до переоцінки висновків суду, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції ухвалив оскаржуване рішення відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, а тому підстави для його скасування або зміни відсутні.
При цьому, надаючи оцінку доводам апеляційної скарги, судова колегія враховує, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Відповідно до п.1 ч.1 ст.315, 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області залишити без задоволення, а рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 20 жовтня 2023 року - без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України. 
Постанова суду складена в повному обсязі   19 лютого 2024 року.
          
Головуючий	 	 	Біла Л.М.	
 	 	 	 	
Судді	 	    	Гонтарук В. М.    Матохнюк Д.Б.