ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

16 січня 2024 року 	м. Дніпро	справа № 280/3501/23	

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
судді-доповідача:  Шальєвої В.А.
суддів:                           Іванова С.М., Чередниченка В.Є.,     
розглянувши в порядку письмового провадження  в залі судового засідання Третього апеляційного адміністративного суду у м. Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 19 вересня 2023 року (суддя Батрак І.В.) в справі № 280/3501/23 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Полігон-Сервіс» до Головного управління ДПС у Львівській області, Головного управління ДПС у Запорізькій області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії,-

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Полігон-Сервіс» звернулось до Запорізького окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Запорізькій області (далі – ГУ ДПС у Запорізькій області), Державної податкової служби України (далі – ДПС) про визнання протиправним та скасування рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про врахування/неврахування таблиці даних платника податку на додану вартість від 04 квітня 2023 року №8568791/41058544; визнання протиправним та скасування рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №9864 від 05 травня 2023 року про відповідність позивача критеріям ризиковості платника податку на додану вартість; зобов`язання ГУ ДПС у Запорізькій області виключити позивача з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку; зобов`язання ДПС здійснити реєстрацію податкових накладних №1 від 07 березня 2023 року та №2 від 07 березня 2023 року у Єдиному реєстрі податкових накладних датою подання їх на реєстрацію.
Ухвалою Запорізького окружного адміністративного суду від 07 липня 2023 року залучено до участі в справі як відповідача Головне управління ДПС у Львівській області (далі – ГУ ДПС у Львівській області).
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 19 вересня 2023 року позов задоволено частково, визнано протиправним та скасоване рішення комісії Головного управління ДПС у Львівській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкової накладної від 04 квітня 2023 року №8568791/41058544 про неврахування таблиці даних платника податку ТОВ «ПОЛІГОН-СЕРВІС» на додану вартість; визнано протиправним та скасоване рішення комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №9864 від 05 травня 2023 року про відповідність ТОВ «ПОЛІГОН СЕРВІС» критеріям ризиковості платника податку на додану вартість; зобов`язано ГУ ДПС у Запорізькій області виключити ТОВ «ПОЛІГОН-СЕРВІС» з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку; в іншій частині позовних вимог відмовлено.
В апеляційній скарзі відповідач ГУ ДПС у Запорізькій області просить скасувати рішення в частині задоволених позовних вимог з підстав неправильного застосування судом першої інстанції норм матеріального права, неповного з`ясування судом першої інстанції норм матеріального права, ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позову в повному обсязі.
Звертає увагу на пункт 6 Порядку № 1165, яким прямо передбачено компетенцію контролюючого органу щодо здійснення моніторингу податкових накладних, а платник податку має надати докази на спростування наявної інформації.
Вказує на неврахування судом першої інстанції висновків Верховного Суду в справі № 640/11321/20.
Апелянтом зазначено, що підставою для внесення позивача до переліку ризикових платників податків слугувала інформація, отримана в межах алгоритму дій відповідного структурного підрозділу, щодо відповідності позивача пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку, затверджених постановою Кабінету Міністрів України № 1165: наявна інформація, яка стала відома в процесі здійснення діяльності відповідного підрозділу; у рішення зазначено, що платником податку та/або його контрагентами згідно з відомостями ЄРПН здійснено реалізацію товарів/послуг, відмінних від придбаних, та надання платником документів не в повному обсязі.
Рішення № 8568791/41058544 про неврахування таблиці даних платника податку прийняте на підставі рішення № 7227 від 22 березня 2023 року, яке не оскаржене, тоді як скасоване рішення № 9864, тобто вважає, що таким чином порушено хронологію подій.  
На думку апелянта, висновки, наведені у рішенні про віднесення позивача до переліку ризикових платників податків, є відображенням дій працівників контролюючих органів і самі по собі не породжують правових наслідків для платника податків, та, відповідно, таке рішення не порушує прав позивача. Віднесення  позивача до переліку ризикових платників не створює жодних перешкод для діяльності платника податків та інших юридичних наслідків. При цьому апелянт посилається на правові висновки Верховного Суду. Зазначає про відсутність порушеного права позивача, яке підлягає судовому захисту. 
Вимога про виключення позивача з переліку ризикових платників податку не може бути задоволена, адже ці дії є виключною компетенцією контролюючого органу, а суд не може втручатися в дискреційні повноваження відповідача.
Позивачем не зазначено негативних наслідків для позивача, завданих спірним рішенням. 
Зазначає, що підставою для неврахування таблиці даних платника податку на додану вартість (далі – ТПП) є наявність податкової інформації про здійснення платником ризикових операцій.
При цьому не врахування ТПП за рішенням контролюючого органу не позбавляє платника права повторної подачі ТПП з тими саме кодами згідно з УКТЗЕД, не звужує його права щодо можливості реєстрації ПН/РК в ЄРПН, не створює для платника будь-яких додаткових обмежень та не накладає додаткових обов`язків.
Справа судом розглянута без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами на підставі п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України у зв`язку з поданням апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, яке ухвалено в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, суд доходить до висновку, що апеляційна скарга не може бути задоволена з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено, що відповідно до договору №20/2016/3272 від 01 грудня 2018 року між ТОВ «ПОЛІГОН-СЕРВІС» та ПАТ «Запоріжсталь» позивач взяв на себе зобов`язання виконувати в порядку та умовах зазначеного договору роботи по підготовці території та першочергові роботи щодо реалізації проекту реконструкції сталеплавильного виробництва та будівництву киснево-конверторного цеху, за адресою: Південне шосе, 72, м. Запоріжжя. Внаслідок зазначених робіт утворюється матеріал - шлак металургійний залізовмісний, який має ринкову вартість, та підлягає реалізації, та відходи, які підлягають утилізації.
Крім того, між позивачем та ПАТ «Запоріжсталь» укладено договір №41058544/4/20/1 купівлі-продажу шлакової продукції від 01 квітня 2020 року, за яким ТОВ «ПОЛІГОН-СЕРВІС» купує шлакову продукцію за УКТЗЕД 2619.
Задля виконання своїх зобов`язань позивач винаймав послуги оренди автотехніки та спецтехніки з екіпажом. ТОВ «ПОЛІГОН-СЕРВІС» забезпечував спецтехніку дизельним паливом. Один з постачальників дизпалива ТОВ «МЕРКУРІЙ -2017».
Для визначення групи відходів різали та шліфували зразки шлаку за допомогою шлифмашини котової, яку придбали у ТОВ «ІНСТРУМЕНТ КОМПЛЕКТ».
Для здійснення земельних та навантажувальних робіт власними основними засобами укладено договір № 8 від 23 січня 2023 року між ТОВ «ПОЛІГОН-СЕРВІС» та ТОВ «ЗАПОРОЖСПЕЦСПЛАВ», відповідно до якого останнє продає бувші у використанні навантажувачі колісні.
З пояснень позивача судом першої інстанції встановлено, що 31 січня та 27 лютого 2023 року ТОВ «ПОЛІГОН-СЕРВІС» отримав навантажувачі, але в процесі підготовки навантажувачів до роботи виявилось, що ці моделі техніки економічно невигідні із-за низького потенціалу та не можуть виконувати роботи з розчистки майданчику під реконструкцію сталеплавильного виробництва ПАТ «Запоріжсталь». Згідно з листом № 1 від 07 березня 2023 року ТОВ «ЗАПОРОЖСПЕЦСПЛАВ» викупив вищевказані навантажувачі. 07 березня 2023 року позивачем передано навантажувачі контрагенту згідно з видатковими накладними №1, 2 та рахунками на оплату № 1 та № 2 від 07 березня 2023 року.
Позивачем сформовано податкову накладну №1 від 07 березня 2023 року із загальною сумою, з урахуванням податку на додану вартість, у розмірі 1 686 000,00 грн. та податкову накладну № 2 від 07 березня 2023 року із загальною сумою, з урахуванням податку на додану вартість, у розмірі 1 758 000,00 грн., щодо постачання навантажувачів (б/в) ТОВ «ЗАПОРОЖСПЕЦСПЛАВ». 23 березня 2023 року подано податкові накладні на реєстрацію у Єдиному реєстрі податкових накладних.
Реєстрацію зазначених податкових накладних зупинено, про що свідчать квитанції про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних: від 22 березня 2023 року № 9056619369 з підстав п. 201.16 ст. 201 ПК України реєстрація податкової накладної від 07 березня 2023 року № 1 зупинена у зв`язку із тим, що ПН складена та подана платником податку, який відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку, запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН в ЄРПН; від 22 березня 2023 року № 9056619594 з підстав п. 201.16 ст. 201 ПК України реєстрація податкової накладної від 07 березня 2023 року № 2 зупинена у зв`язку із тим, що ПН складена та подана платником податку, який відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку; запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН в ЄРПН.
Одночасно з цим, позивач отримав від ГУ ДПС у Львівській області рішення № 8470503/41058544 від 22 березня 2023 року про неврахування таблиці даних платника податку на додану вартість у зв`язку із тим, що контролюючим органом прийнято рішення про відповідність критерію ризиковості платника податку згідно з пунктом 6 додатку 1 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/рахунку коригування в Єдиному державному реєстрі податкових накладних.
29 березня 2023 року позивач подав до контролюючого органу оновлену таблицю даних платника податку на додану вартість за формою (додаток 5). До таблиці даних позивач додав пояснення вих. № 29 від 29 березня 2023 року та первинні бухгалтерські документи позивача (підтверджується квитанцією за № 9064107992 від 29 березня 2023 року).
04 квітня 2023 року комісією ГУ ДПС у Львівській області прийнято рішення №8568791/41058544 про неврахування таблиці даних платника податку на додану вартість у зв`язку із тим, що контролюючим органом прийнято рішення про відповідність критерію ризиковості платника податку згідно з пунктом 6 додатку 1 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/рахунку коригування в Єдиному державному реєстрі податкових накладних.
07 квітня 2023 року за вих. № 5 від 05 квітня 2023 року позивачем направлено на адресу ГУ ДПС в Запорізькій області пояснення стосовно невідповідності підприємства критеріям ризиковості платника податку з додатками у кількості 37 документів (підтверджується повідомленням 1 від 07 квітня 2023 року), однак отримано рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 18 квітня 2023 року № 8595, яким встановлена відповідність ТОВ «ПОЛІГОН-СЕРВІС» критеріям ризиковості платника податку, а саме п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку, податкова інформація наведена наступна: « 13 - придбання товарів/послуг у платника/платників податку, щодо якого прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку; 07- недостатня кількість трудових ресурсів необхідних для здійснення господарської операції в обсягах зазначених у податковій накладній/розрахунку коригування (відсутня інформація щодо придбання послуг з виконання робіт, які необхідні для здійснення господарської операції; 12 - постачання товарів (послуг) платнику(ам) податку, щодо якого(их) прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку.
Позивачем 28 квітня 2023 року направлено на адресу ГУ ДПС у Запорізькій області пояснення стосовно невідповідності підприємства критеріям ризиковості платника податку з додатками у кількості 48 документів (підтверджується повідомленням №2 від 28 квітня 2023 року).
ГУ ДПС у Запорізькій області прийняте рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 05 травня 2023 року № 9864, яким встановлена відповідність ТОВ «ПОЛІГОН-СЕРВІС» критеріям ризиковості платника податку, а саме п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку, податкова інформація наведена наступна: « 13 - придбання товарів/послуг у платника/платників податку, щодо якого прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку; 07 - недостатня кількість трудових ресурсів необхідних для здійснення господарської операції в обсягах зазначених у податковій накладній/розрахунку коригування (відсутня інформація щодо придбання послуг з виконання робіт, які необхідні для здійснення господарської операції; 12 - постачання товарів (послуг) платнику(ам) податку, щодо якого(их) прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку.
Судом першої інстанції зазначено, що на дату первинного прийняття рішення про ризиковість позивача як платника податку податкова накладна для реєстрації не надавалась, а комісією регіонального рівня прийнято рішення про відповідність позивача Критеріям ризиковості платника податку на додану вартість не за наслідками подання останнім податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації, що має передувати моніторингу платника податку, моніторингу такої накладної/розрахунку коригування, а у зв`язку з отриманням інформації у процесі поточної діяльності.
Врахувавши приведене, а також те, що доказів на підтвердження податкової інформації, на підставі якої прийняті оскаржувані рішення про включення позивача до переліку ризикових платників податків, відповідачем не надано, прийняттю оскаржуваного рішення не передували обставини подання для реєстрації податкової накладної, з урахуванням наявності доказів, що підтверджують отримання послуг третіх осіб в межах здійснення господарської діяльності, суд першої інстанції вважав, що висновки комісії з питань реєстрації/ зупинення податкової накладної/розрахунку коригування Єдиному реєстрі податкових накладних про недостатню кількість трудових ресурсів у позивача безпідставними.
Судом першої інстанції вказано, що ГУ ДПС у Запорізькій області не доведено наявність обґрунтованих підстав для віднесення позивача до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості відповідно до п. 8 Критеріїв ризиковості, а відтак рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про відповідність /невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку №9864 від 05 травня 2023 року є протиправним та підлягає скасуванню.
З метою ефективного поновлення порушеного права позивача суд першої інстанції вважав за необхідне зобов`язати відповідача виключити позивача з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості.
Стосовно рішення про неврахування таблиці даних платника податку на додану вартість суд першої інстанції звернув увагу, що це рішення ґрунтується на тому, що контролюючим органом прийнято рішення про відповідність позивача критерію ризиковості платника податку згідно з п. 6 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, тобто це рішення є похідним від рішення про відповідність ТОВ «ПОЛІГОН-СЕРВІС» критеріям ризиковості платника податку.
Оскільки ж рішення про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку є протиправним і підлягає скасуванню, то є протиправним та підлягає скасуванню і рішення від 04 квітня 2023 року №8568791/41058544 про неврахування таблиці даних платника податку на додану вартість.
Судом першої інстанції відмовлено у задоволенні позовних вимог в частині зобов`язання ДПС здійснити реєстрацію податкових накладних №1 від 07 березня 2023 року та №2 від 07 березня 2023 у Єдиному реєстрі податкових накладних датою подання їх на реєстрацію, виходячи з того, що на час пред`явлення позову не настав граничний строк прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК.
Здійснюючи апеляційний перегляд справи в межах доводів та вимог апеляційної скарги, суд визнає приведені висновки обґрунтованими, з огляду на наступне.
Судом встановлено, що позивачем в межах цієї справи оскаржені рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про врахування/неврахування таблиці даних платника податку на додану вартість від 04 квітня 2023 року №8568791/41058544 (а.с. 36 т.1) та рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №9864 від 05 травня 2023 року про відповідність позивача критеріям ризиковості платника податку на додану вартість (а.с. 93 т.1).
Так, рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про врахування/неврахування таблиці даних платника податку на додану вартість від 04 квітня 2023 року №8568791/41058544 (а.с. 36 т.1) ухвалено за наслідком розгляду таблиці даних платника податку, зареєстрованою у контролюючому органі 29 березня 2023 року, та за такою підставою: контролюючим органом прийнято рішення про відповідність критерію ризиковості платника податку згідно з пунктом 6 додатку 1 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.
Рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №9864 від 05 травня 2023 року про відповідність позивача критеріям ризиковості платника податку на додану вартість (а.с. 93 т.1) прийняте з урахуванням отриманих від платника податку інформації та копій документів від 28 квітня 2023 року № 2; підстав: п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку, а саме придбання товарів (послуг) у платника податку, щодо якого прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку; недостатня кількість трудових ресурсів, необхідних для здійснення господарської операції в обсягах, зазначених у податковій накладній/розрахунку коригування; постачання товарів (послуг) платникам податку, щодо яких прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку.
Крім того, рішенням комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №7227 від 22 березня 2023 року про відповідність позивача критеріям ризиковості платника податку на додану вартість (а.с. 243 т.1) прийнято з таких підстав: п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку, а саме  придбання товарів (послуг) у платника податку, щодо якого прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку; недостатня кількість трудових ресурсів, необхідних для здійснення господарської операції в обсягах, зазначених у податковій накладній/розрахунку коригування.
Вирішуючи спірні правовідносини, суд виходить з наступного.
Відповідно до пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Пунктом 201.16 статті 201 Податкового кодексу України встановлено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
В силу пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).
Функціонування Єдиного реєстру податкових накладних (далі - ЄРПН) відбувається в автоматизованому режимі за правилами, визначеними Порядком ведення єдиного реєстру податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246 (далі - Порядок № 1246), а також Порядком електронного адміністрування податку на додану вартість, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 16 жовтня 2014 року (далі - Порядок №569).
Зокрема, пунктом 12 Порядку № 1246 передбачено, що саме в автоматизованому режимі здійснюється перевірка одержаної від платника податків податкової накладної на предмет наявності підстав для зупинення реєстрації.
Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165 (далі - Порядок № 1165).
За визначенням пункту 2 Порядку № 1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.
Відповідно до пункту 5 Порядку №1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Згідно з пунктом 6 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.
У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).
У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Комісією регіонального рівня розглядається питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
У разі виявлення обставин та/або отримання інформації, визначених абзацом сьомим цього пункту, та прийняття комісією регіонального рівня рішення про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку платник податку отримує таке рішення в електронному кабінеті в день його прийняття.
Інформація та копії документів подаються платником податку до ДПС в електронній формі засобами електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України Про електронні документи та електронний документообіг, Про електронні довірчі послуги та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого Мінфіном.
Документами, необхідними для розгляду питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, можуть бути: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Інформацію та копії документів, подані платником податку, комісія регіонального рівня розглядає протягом семи робочих днів, що настають за датою їх надходження, та приймає відповідне рішення.
За результатами розгляду інформації та копій документів комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, яке платник податку отримує в електронному кабінеті у день його прийняття (додаток 4).
Критерії ризиковості платника податків на додану вартість затверджені як додаток 1 до Порядку № 1165, пунктом 8 яких встановлено такий критерій: у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Тобто, є правильним висновок суду першої інстанції, що прийняттю комісією регіонального рівня рішення щодо відповідності платника податку Критеріям ризиковості платника податку на додану вартість має передувати складання та направлення таким платником податкової накладної/розрахунку коригування, за наслідками чого здійснюється моніторинг платника податку, податкової накладної/розрахунку коригування, а  встановленню наявності у контролюючих органах податкової інформації, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, яка стала відома контролюючому органу у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, має передувати моніторинг податкової накладної/розрахунку коригування, поданої для реєстрації.
Отже, питання відповідності платника податку Критеріям ризиковості має розглядатись комісією регіонального рівня за наслідками подання таким платником на реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування та моніторингу платника податку і податкової накладної/розрахунку коригування, що направлена для реєстрації. При цьому моніторинг проводиться в автоматизованому порядку.
Контролюючий орган, формулюючи висновок про відповідність платника п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку, має оцінювати ризиковість здійснення конкретної господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування, з урахуванням наявної податкової інформації, а платник податків може належним чином реалізувати передбачене пунктом 6 Порядку № 1165 право подати інформацію та копії відповідних документів, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Судом встановлено, що комісією регіонального рівня прийняте рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 18 квітня 2023 року№ 8595, при цьому прийняттю цього рішення не передувало подання позивачем на реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування, а витягом з протоколу засідання комісії регіонального рівня №5 підтверджено, що комісією регіонального рівня прийнято рішення про відповідність позивача Критеріям ризиковості платника податку на додану вартість не за наслідками подання останнім податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації, що має передувати моніторингу платника податку, моніторингу такої накладної/розрахунку коригування, а у зв`язку з отриманням інформації у процесі поточної діяльності. 
За позицією контролюючого органу оскаржене рішення  про відповідність позивача критеріям ризиковості платника податку прийнято у зв`язку з наявною податковою інформацією, що отримана з баз даних ДПС під час виконання функцій контролю, а не за наслідками подання останнім податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації, що суперечить приведеним приписам пункту 6 Порядку № 1165, а відповідачем не надано суду доказів на підтвердження податкової інформації, на підставі якої прийняті оскаржувані рішення про відповідність позивача критеріям ризиковості платника податку.
Згідно з додатком 4 до Порядку №1165 в рішенні про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку обов`язково зазначається підстава його прийняття, зокрема, відповідний пункт критеріїв ризиковості платника податку та у разі відповідності пункту 8 критеріїв ризиковості платника податку розшифровується, яка саме податкова інформація.
В оскарженому позивачем рішенні вказане поле заповнено та зазначено таке: «придбання товарів (послуг) у платника податку, щодо якого прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку; недостатня кількість трудових ресурсів, необхідних для здійснення господарської операції в обсягах, зазначених у податковій накладній/розрахунку коригування; постачання товарів (послуг) платникам податку, щодо яких прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку».
Суд зазначає, що загальними вимогами, які висуваються до індивідуального акту як акту правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, а суб`єкт владних повноважень – контролюючий орган повинен навести у рішенні конкретні підстави (фактичні і юридичні), а також переконливі і зрозумілі мотиви його прийняття.
Оскаржене рішення не містять належної мотивації підстав та причин віднесення позивача до ризикових платників податків відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податку, в цьому рішенні не зазначена конкретна інформація, яка слугувала підставою для прийняття  рішення,  з посиланнями на відповідні документи.
Відповідачами належними  доказами не підтверджено підстави, зазначені у рішенні, для віднесення позивача до ризикових за пунктом 8 Критеріїв, а на підтвердження своєї позиції не надано використаної контролюючим органом податкової інформації, як й не надано будь-яких доказів на підтвердження податкової інформації, на підставі якої прийняте оскаржуване рішення про включення позивача до переліку ризикових платників податків, не надано доказів того, що відповідач вчиняв будь-які дії, спрямовані на перевірку отриманої інформації шляхом направлення відповідного запиту платнику податків.
Враховуючи зазначене, суд  погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що відповідачами не доведено, що існують підстави для застосування до позивача пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податку з відповідними наслідками у вигляді внесення до переліку ризикових суб`єктів господарювання, у зв`язку з чим рішення комісії  ГУ ДПС у Запорізькій області №9864 від 05 травня 2023 року про відповідність позивача критеріям ризиковості платника податку на додану вартість є протиправним та обґрунтовано скасоване судом першої інстанції.
Доводи апелянта про відсутність підстав вважати, що цим рішенням порушено права позивача, а власне оскаржене рішення не створює для позивача будь-яких правових наслідків, суд визнає неприйнятними. 
Додатком 4 до Порядку № 1165 встановлена форма рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку, в якій зазначено, що рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.
Аналіз приведених вище  норм чинного законодавства України дає підстави для висновку,  що прийняття контролюючим органом рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку змінює правовий режим моніторингу реєстрації податкових накладних в ЄРПН, з абсолютною невідворотністю призводить до зупинення реєстрації будь-якої складеної цією особою податкової накладної в ЄРПН, а відтак спірне рішення комісії регіонального рівня може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.
Суд акцентує увагу на тому, що абзацом 14 пункту 6 Порядку № 1165 визначено, що у разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
Зазначене свідчить, що положеннями Порядку № 1165 передбачено право на оскарження рішення контролюючого органу щодо включення платника податків до переліку ризикових платників податку.
Суд не враховує приведені в апеляційній скарзі посилання на рішення Верховного Суду у подібних правовідносинах, адже Верховним Судом в приведених апелянтом постановах викладено правовий висновок стосовно питання віднесення платників податку на додану вартість до ризикових платників податку у період до набрання чинності Порядком № 1165.
Стосовно посилання апелянта на висновки Верховного Суду, викладені в постанові в справі № 640/11321/20, суд зазначає, що в цьому випадку контролюючим органом не надано доказів на підтвердження податкової інформації, що використана під час прийняття спірного рішення. 
Стосовно обраного судом першої інстанції способу захисту порушеного права позивача, суд зазначає наступне.
Відповідно до частини третьої статті 245 КАС України у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акту суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.
За приписами статті 8 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини.
Статтею 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» №3477-IV від 23 лютого 2006 року встановлено, що суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.
Так, Європейський суд з прав людини у рішенні від 13 січня 2011 року (остаточне) по справі «Чуйкіна проти України» (CASE OF CHUYKINA v. UKRAINE) (Заява №28924/04) констатував: « 50. Суд нагадує, що процесуальні гарантії, викладені у статті 6 Конвенції, забезпечують кожному право звертатися до суду з позовом щодо своїх цивільних прав та обов`язків. Таким чином стаття 6 Конвенції втілює «право на суд», в якому право на доступ до суду, тобто право ініціювати в судах провадження з цивільних питань становить один з його аспектів (див. рішення від 21 лютого 1975 року у справі «Голдер проти Сполученого Королівства» (Golder v. the United Kingdom), пп. 2836, Series A № 18). Крім того, порушення судового провадження саме по собі не задовольняє усіх вимог пункту 1 статті 6 Конвенції. Ціль Конвенції гарантувати права, які є практичними та ефективними, а не теоретичними або ілюзорними. Право на доступ до суду включає в себе не лише право ініціювати провадження, а й право отримати «вирішення» спору судом. Воно було б ілюзорним, якби національна правова система Договірної держави дозволяла особі подати до суду цивільний позов без гарантії того, що справу буде вирішено остаточним рішенням в судовому провадженні. Для пункту 1 статті 6 Конвенції було б неможливо детально описувати процесуальні гарантії, які надаються сторонам у судовому процесі провадженні, яке є справедливим, публічним та швидким, не гарантувавши сторонам того, що їхні цивільні спори будуть остаточно вирішені (див. рішення у справах «Мултіплекс проти Хорватії» (Multiplex v. Croatia), заява № 58112/00, п. 45, від 10 липня 2003 року, та «Кутіч проти Хорватії» (Kutic v. Croatia), заява № 48778/99, п. 25, ECHR 2002-II)».
Таким чином, позовні вимоги щодо зобов`язання виключити позивача з переліку ризикових платників податків є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений і вказане рішення не можливо визнати втручанням у дискреційні повноваження відповідача, оскільки ним такі повноваження були самостійно реалізовані шляхом прийняття оскарженого рішення, яке було предметом судового контролю у межах цієї справи.
Також суд визнає обґрунтованим висновок суду першої інстанції про протиправність рішення комісії ГУ ДПС у Львівській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкової накладної від 04 квітня 2023 року №8568791/41058544 про неврахування таблиці даних платника податку на додану вартість ТОВ «Полігон-Сервіс». 
Пунктом 12 Порядку №1165 встановлено, що платник податку має право подати до ДПС таблицю даних платника податку за встановленою формою (додаток 5).
У таблиці даних платника податку зазначаються: види економічної діяльності відповідно до КВЕД; коди товарів згідно з УКТЗЕД, що постачаються та/або придбаваються (отримуються) платником податку, ввозяться на митну територію України; коди послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, що постачаються та/або придбаваються (отримуються) платником податку, ввозяться на митну територію України (пункт 13 Порядку №1165).
Згідно з пунктом 14 Порядку №1165 таблиця даних платника податку подається з поясненням, в якому зазначається вид діяльності, з посиланням на податкову та іншу звітність платника податку.
Відповідно до пунктів 15-17 Порядку №1165 таблиця даних платника податку з поясненнями розглядається комісією регіонального рівня протягом п`яти робочих днів після її отримання.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про врахування або неврахування таблиці даних платника податку, яке надсилається платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу (додаток 6).
У рішенні про неврахування таблиці даних платника податку в обов`язковому порядку зазначається причина такого неврахування.
В оскарженому рішенні про неврахування ТПП зазначена така підстава: контролюючим органом прийнято рішення про відповідність критерію ризиковості платника податку згідно з пунктом 6 додатку 1 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.
Суд в котрий раз підкреслює, що  загальними вимогами, які висуваються до індивідуального акту як акту правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, а суб`єкт владних повноважень – контролюючий  орган повинен навести у рішенні конкретні підстави (фактичні і юридичні), а також переконливі і зрозумілі мотиви його прийняття.
Оскаржене рішення про неврахування ТПП не містять належної мотивації підстав та причин неврахування ТПП, в цьому рішенні не зазначена конкретна інформація, яка слугувала підставою для прийняття  рішення,  з посиланнями на відповідні документи.
Доводи апелянта стосовно того, що рішення про неврахування ТПП не порушує права платника податку, не звужує його прав щодо можливості реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування у ЄРПН, таке рішення не створює для платника будь-яких додаткових обмежень та не накладає будь-яких обов`язків, не спростовують висновків суду першої інстанції про протиправність цього рішення, як й не спростовують таких висновків посилання на те, що окремі дефекти не повинні сприйматись як безумовні підстави для висновку про його протиправність.
Суд вказує, що рішення про неврахування ТПП є рішенням суб`єкта владних повноважень та індивідуальним актом у розумінні  пункту 19 частини першої статті 4 КАС України, тому має відповідати усім вимогам, які пред`являються  до індивідуального акту, зокрема, рішення має бути обґрунтованим та вмотивованим, а не виконання суб`єктом владних повноважень таких вимог обумовлює висновок про протиправність такого рішення. 
Крім того, рішення як індивідуальний акт може бути оскаржене  в адміністративному та судовому порядку, що прямо передбачено формою рішення, відповідно, посилання апелянта на те, що рішенням не порушуються права позивача, не враховуються судом.
Аргумент апелянта, що рішення № 8568791/41058544 про неврахування ТПП прийняте на підставі рішення № 7227 від 22 березня 2023 року, яке не оскаржене, тоді як скасоване рішення № 9864, тобто вважає, що таким чином порушено хронологію подій, суд відхиляє та вказує, що у будь-якому випадку оскаржене позивачем рішення є протиправним як таке, що не відповідає критерію обґрунтованості.
З урахуванням викладеного суд дійшов висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з дотриманням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, тому відсутні підстави для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення. 
Оскільки ця справа є справою незначної складності у розумінні частини шостої статті 12 КАС України, розглянута за правилами спрощеного позовного провадження та не відноситься до справ, які відповідно до КАС України розглядаються за правилами загального позовного провадження, судове рішення суду апеляційної інстанції згідно з п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України не підлягає оскарженню в касаційному порядку,  крім випадків, передбачених цим пунктом.
Керуючись статтями 6, 7, 8, 9, 242, 243, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 19 вересня 2023 року в справі №280/3501/23 залишити без задоволення.
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 19 вересня 2023 року в справі № 280/3501/23 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Полігон-Сервіс» до Головного управління ДПС у Львівській області, Головного управління ДПС у Запорізькій області, Державної податкової служби України  про визнання протиправними та скасування рішень,  зобов`язання вчинити певні дії залишити без змін.  
Постанова суду апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду набирає законної сили з дати ухвалення 16 січня 2024 року та відповідно до п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених цим пунктом.
Повне судове рішення  складено 16 січня 2024 року.

             Суддя-доповідач                                                                      В.А. Шальєва 

                               суддя                                                                      С.М. Іванов 

                               суддя                                                                      В.Є. Чередниченко