П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
————————————————————————
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

16 січня 2024 р. Категорія: 111010000	м. Одеса	Справа № 420/13127/23	
Перша інстанція: суддя Свида Л.І.,
час і місце ухвалення: письмове провадження, 
м. Одеса

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
судді-доповідача – Семенюка Г.В.,
суддів – Домусчі С.Д., Шляхтицького О.І., 

розглянувши у письмовому провадженні у приміщенні П`ятого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 27 вересня 2023 року по справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «НЕФТЕКС» до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії, -

встановиВ:

          Позивач, звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області від 09.05.2023 року № 8776915/41413516 про відмову у реєстрації податкової накладної №30001 від 30.04.2023 року на суму 1 977 168, 14 грн., виданої Товариством з обмеженою відповідальністю «НЕФТЕКС» на користь АТ «ЕКСІМНАФТОПРОДУКТ», визнання протиправним та скасування рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області № 8840078/41413516 від 19.05.2023 року щодо неврахування поданої Товариством з обмеженою відповідальністю «НЕФТЕКС» таблиці даних платника податку на додану вартість, що зареєстрована за № 9115992453, визнання протиправним та скасування рішення Державної податкової служби України № 46277/41413516/2 від 26.05.2023 року щодо рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі щодо відмови в реєстрації податкової накладної № 30001 від 30.04.2023 року виданої Товариством з обмеженою відповідальністю «НЕФТЕКС» про залишення скарги Товариства з обмеженою відповідальністю «НЕФТЕКС» без задоволення, зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 30001 від 30.04.2023 року на суму 1 977 168, 14 грн. видану Товариством з обмеженою відповідальністю «НЕФТЕКС» на користь Акціонерного товариства «ЕКСІМНАФТОПРОДУКТ» датою її фактичного отримання 03.05.2023 року, мотивуючи його тим, що в оскаржуваному рішенні № 8776915/41413516 від 09.05.2023 р. визначено «надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства», однак не зазначено, яких саме документів та порушення яких конкретних норм законодавства. В оскаржуваному рішенні № 8840078/41413516 від 19.05.2023 р. про неврахування таблиці даних платника податку на додану вартість підставою неврахування таблиці поданої 18.05.2023 з поясненнями є «недостатня кількість трудових ресурсів для здійснення господарських операцій», однак позивач здійснює діяльність з надання в оренду власного нерухомого майно протягом тривалого часу та своєчасно декларує і сплачує усі податки і збори визначені чинним законодавством України, надання послуг оренди власними силами можливе завдяки наявності належної матеріально-технічної бази. Позивач вважає, що посилання відповідача щодо обов`язковості наявності таблиці даних платника податків як обов`язкового елемента встановлення прозорості операцій не відповідає вимогам встановлених урядом правил. Скаргу на рішення № 8776915/41413516 із необхідними документами подано 18.05.2023 р. через електронний кабінет платника податків, 26.05.2023 року було отримано від відповідача рішення № 46277/41413516/2 від 26.05.2023 року за результатами розгляду скарги щодо рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі, яким скаргу залишено без задоволення за мотивів «ненадання платником податку копій розрахункових документів, банківських виписок з особових рахунків», однак на думку позивача дана підстава відмови в задоволенні скарги є формальною з огляду на те, що не зазначено яких саме розрахункових документів або банківських виписок та за який період вони мали бути подані.
          Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 27 вересня 2023 року позов задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області від 09.05.2023 року № 8776915/41413516 про відмову у реєстрації податкової накладної № 30001 від 30.04.2023 року на суму 1 977 168, 14 грн., виданої Товариством з обмеженою відповідальністю «НЕФТЕКС» на користь Акціонерного товариства «ЕКСІМНАФТОПРОДУКТ». Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області № 8840078/41413516 від 19.05.2023 року щодо неврахування поданої Товариством з обмеженою відповідальністю «НЕФТЕКС» таблиці даних платника податку на додану вартість, що зареєстрована за № 9115992453. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 30001 від 30.04.2023 року на суму 1 977 168, 14 грн. видану Товариством з обмеженою відповідальністю «НЕФТЕКС» на користь Акціонерного товариства «ЕКСІМНАФТОПРОДУКТ» датою її фактичного отримання 03.05.2023 року. В задоволенні іншої частини позовних вимог Товариства з обмеженою відповідальністю «НЕФТЕКС» - відмовлено.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС в Одеській області подало апеляційну скаргу, в якій просило суд апеляційної інстанції скасувати рішення суду та прийняти нову постанову, якою у задоволенні вимог позивача відмовити.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги апелянт посилається на неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, невідповідність висновків суду обставинам справи, порушення норм матеріального та процесуального права. Зазначає, що задовольняючи позов частково, суд першої інстанції не врахував, що за отриманою квитанцією з єдиного вікна приймання звітності ДПС України позивачу було повідомлено, що реєстрація податкової накладної зупинена, обсяг постачання товару/послуги 68.20 дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 «Критеріїв ризиковості здійснення операцій», та станом на дату виписки та направлення на реєстрацію оскаржуваних податкових накладних у ТОВ «НЕФТЕКС» відсутня таблиця даних платника податку на додану вартість із кодом 68.20 як таким, що на постійній основі постачається/виготовляється, а рішення комісії Головного управління ДПС в Одеській від 19.05.2023 № 8840078/41413516 про неврахування таблиці даних ТОВ «НЕФТЕКС» було прийнято з підстав недостатньої кількості трудових ресурсів, необхідних для здійснення господарських операцій. На переконання апелянта, надіслані позивачем пояснення та додані до них документи поза розумним сумнівом не можливо вважати достатніми для розкриття та підтвердження інформації, зазначеної у направлених на реєстрацію податкових накладних. Апелянт вказує, що на момент винесення оскаржуваного рішення про відмову у реєстрації податкової накладної в ЄРПН позивач не виконав вимоги ПК України   та Порядку № 520 щодо підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної, і саме з цих підстав контролюючий орган відмовив у реєстрації податкової накладної. Тобто, позовні вимоги в частині зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкові накладні є передчасним, в той час, як належним способом захисту порушеного права є зобов`язання контролюючого органу повторно розглянути питання щодо реєстрації податкових накладних.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу належить залишити без задоволення з наступних підстав:
Судом першої інстанції встановлено, що Товариство з обмеженою відповідальністю «НЕФТЕКС» є юридичною особою, основним видом діяльності якого є за КВЕД - 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна.
21.12.2020 року між ТОВ «НЕФТЕКС» (Орендодавець) та АТ «ЕКСІМНАФТОПРОДУКТ» (Орендар) укладений договір оренди № 104, відповідно до умов якого орендодавець зобов`язується передати орендареві у строкове платне користування нежитлові будівлі та споруди з обладнанням та інші необоротні активи, склад та вартість об`єктів, що орендуються, визначається в додатку №1 до Договору, який є невід`ємною частиною цього Договору, об`єкти, що орендуються будуть використовуватися Орендарем для здійснення його господарської діяльності.
01.04.2023 року між ТОВ «НЕФТЕКС» (Орендодавець) та АТ «ЕКСІМНАФТОПРОДУКТ» (Орендар) була укладена додаткова угода до договору оренди від 21.12.2020 року № 104, відповідно до якої сторони дійшли згоди щодо зміни орендної плати в розмірі 1   977 168, 14 грн., в тому числі ПДВ 329 528, 02 грн.
За результатами надання послуг по оренді майна ТОВ «ЕКСІМНАФТОПРОДУКТ» в квітні 2023 року ТОВ «НЕФТЕКС» на підставі акту прийому-передачі виконаних робіт (наданих послуг) від 30.04.2023 року № 000004 виписало 30.04.2023 року та направило 03.05.2023 року на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 30001 на загальну суму 1 977 168, 14 грн. в тому числі ПДВ 329 528, 02 грн., проте позивачем отримана квитанція про прийняття документу та зупинення реєстрації із зазначенням: відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України, реєстрація податкової накладної від 30.04.2023 року № 30001 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 68.20 дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Додатково повідомлено: показник «D» = 82.9642%, «Р» = 0. Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
На виконання вимог пп. 201.16.2 п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України   позивачем направлено до Головного управління ДПС в Одеській області повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено від 04.05.2023 року № 1, до якого було додано: договір оренди № 104 від 21.12.2020 р., виписка із Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців, громадських формувань, довідка за формою 20-ОПП, рахунок № 0000004 від 30.04.2023 р., акт прийому-передачі виконаних робіт (наданих послуг) від 30.04.2023 року № 000004.
Проте, рішенням Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області № 8776915/41413516 від 09.05.2023 року відмовлено в реєстрації податкової накладної № 30001 від 30.04.2023 року, оскільки платником податку надано копії документів, які складені з порушенням законодавства, а саме: первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні.
Позивач не погодився із зазначеним рішенням та 19.05.2023 року звернувся до Державної податкової служби України зі скаргою про його скасування, проте рішенням за результатами розгляду скарги щодо рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 46277/41413516/2 від 26.05.2023 року скаргу залишено без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін з підстав ненадання платником податку копій розрахункових документів, банківських виписок з особових рахунків.
18.05.2023 року ТОВ «НЕФТЕКС» було сформовано та направлено до Головного управління ДПС в Одеській області таблицю даних платника податку на додану вартість за встановленою формою зареєстровану за № 9115992453, із зазначенням у ній видів економічної діяльності відповідно до Класифікатора видів економічної діяльності (КВЕД ДК 68.20), кодів згідно з УКТЗЕД/Державним класифікатором продукції та послуг товарів/послуг (придбання (отримання), ввезення на митну територію України), кодів згідно з УКТЗЕД/Державним класифікатором продукції та послуг товарів/послуг (постачання/надання).
За результатами обробки таблиці даних платника податку на додану вартість Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області 18.05.2023 року було прийнято рішення № 8836887/41413516 про врахування таблиці даних платника податків за реєстраційним № 9115992453.
Однак, 19.05.2023 року Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області прийнято рішення № 8840078/41413516 про неврахування таблиці даних платника податку на додану вартість, зареєстрованої у контролюючому органі 18.05.2023 року за № 9115992453 врахованої згідно з рішенням комісії 18.05.2023 року № 8836887/41413516, в якості підстави для прийняття такого рішення вказано «інше»: недостатня кількість трудових ресурсів, необхідних для здійснення господарських операцій.
Позивач не погодився із зазначеними рішеннями та звернувся до суду з цим позовом.
Задовольняючи позов частково, суд першої інстанції виходив з того, що рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області про неврахування таблиці даних платника податку на додану вартість № 8840078/41413516 від 19.05.2023 року прийняте необґрунтовано та без урахування всіх обставин, що мали значення для його прийняття, а тому підлягає скасуванню судом.
П`ятий апеляційний адміністративний суд погоджується з такими висновками суду першої інстанції з огляду на таке:
Відповідно до п. 12, 13 «Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних», затвердженого   Постановою Кабінету Міністрів України № 1246 від 29.12.2010 року, після надходження податкової накладної до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та перевірка, за результатами якої формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної.
Згідно п. 3 «Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», затвердженого   постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 року № 1165, податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності таким ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі - ознаки безумовної реєстрації): 1) податкова накладна, яка не підлягає наданню отримувачу (покупцю) та/або складена за операцією, звільненою від оподаткування; 2) обсяг постачання, зазначений платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування (крім розрахунків коригування, поданих для реєстрації в іншому місяці, ніж місяць, в якому вони складені), зареєстрованих у Реєстрі в поточному місяці, з урахуванням поданої для реєстрації в Реєстрі податкової накладної/розрахунку коригування, становить менше 500 тис. гривень за умови, що обсяг постачання товарів/послуг, зазначений у них у поточному місяці за операціями з одним отримувачем - платником податку, не перевищує 50 тис. гривень, сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена у попередньому місяці, становить більше 20 тис. гривень, та керівник - посадова особа такого платника податку є особою, яка займає аналогічну посаду не більше ніж у трьох (включно) платників податку; 3) одночасно виконуються такі умови: загальна сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування, платником податку та його відокремленими підрозділами, якими подано податкову накладну/розрахунок коригування на реєстрацію в Реєстрі, становить більше 1 млн. гривень; значення показника D, розрахованого згідно з цим підпунктом, становить більше 0,05. Показник D розраховується за такою формулою: D= S/T, де S - загальна сума сплачених за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування, сум єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та податків і зборів, контроль за справлянням яких покладено на ДПС, платником податку та його відокремленими підрозділами; T - загальна сума постачання товарів/послуг на митній території України, що оподатковуються за ставками, визначеними статтею 193 Кодексу, зазначеними платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування; значення показника P є меншим, ніж значення, розраховане за такою формулою: P = Pм х 1,4, де P - сума податку на додану вартість, зазначена платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі у звітному (податковому) періоді, з урахуванням поданої на реєстрацію в Реєстрі податкової накладної/розрахунку коригування; Pм - найбільша місячна сума податку на додану вартість, зазначена у податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих платником податку в Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування. Значення показників D та P відображаються в електронному кабінеті платнику податку; 4) у податковій накладній/розрахунку коригування відображена операція з товаром за кодом згідно з   УКТЗЕД   та/або послугою за кодом згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, які зазначені у таблиці даних платника податку, врахованій контролюючим органом.
Відповідно до п. 5, 6 «Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», затвердженого   постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 року № 1165, платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Згідно з п. 2, 3, 4, 5, 7, 9, 11 «Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», затвердженого Наказом Міністерства фінансів України 12.12.2019 року № 520, прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.
Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Зі змісту квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної вбачається, що контролюючий орган сформував висновок про відповідність податкової накладної п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, що є достатнім для зупинення реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Додатком 3 «Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», затвердженого   постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 року № 1165, встановлено Критерії ризиковості здійснення операцій.
Відповідно до п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій зазначено, що підставою для зупинення реєстрації податкових накладних є відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, у таблиці даних платника податку на додану вартість як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 року у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Згідно висновків Верховного Суду від 07 грудня 2022 року у справі № 500/2237/20, які враховуються судом, приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами   Податкового кодексу України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.
Крім того, згідно висновків Верховного Суду у постанові від 10 квітня 2020 року у справі № 819/330/18, які враховуються судом, відповідно до ч. 5 ст. 242 КАС України, для кожного критерію передбачений самостійний список документів, за умови подання якого, приймається рішення про реєстрацію податкової накладної. При цьому загальне посилання на Вичерпний перелік документів контролюючим органом не є достатнім, а перелік документів, необхідних для прийняття обґрунтованого рішення контролюючим органом, повинен бути конкретизований та чіткий. Дотримання вимоги чіткості і недвозначності щодо інформації, яка зазначена в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної, є особливо важливим з огляду на специфіку податкового законодавства та наслідки недотримання платником податків вимог щодо подання неповного переліку документів.
Недотримання принципу правової визначеності під час зупинення реєстрації податкової накладної призвело до необізнаності платника податків щодо вичерпного переліку необхідних документів, які він повинен був надати контролюючому органу, внаслідок чого у відповідача виникла можливість прояву нічим необмеженої дискреції. Вказане, на думку суду, призвело до прояву суб`єктом владних повноважень негативного розсуду, внаслідок чого платник податків не зміг належним чином виконати свої обов`язки, мета яких - реєстрація податкової накладної.
Крім того, в оскаржуваному рішенні не зазначено конкретних причин відмови в реєстрації податкової накладної № 30001 від 30.04.2023 року, оскільки не зазначено чіткого переліку наданих позивачем документів, які були складені із порушенням законодавства, що могло б позбавити можливості відповідача прийняти рішення про реєстрацію податкової накладної.
Також, до податкового органу надавалися первинні документи щодо яких відповідачі не зазначають будь-яких невідповідностей та не можливість встановити зміст і обсяг господарських операцій за цими документами, їх дефектність, тощо.
Таким чином, оскаржуване рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області № 8776915/41413516 від 09.05.2023 року є необґрунтованим та протиправним, а тому підлягає скасуванню судом.
Враховуючи протиправність оскаржуваного рішення, Державна податкова служба України має бути зобов`язана судом здійснити реєстрацію податкової накладної №30001 від 30.04.2023 року в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її фактичного отримання 03.05.2023 року.
Відповідно до положень п. 56.1, 56.3, 56.8, 56.18 ст. 56 Податкового кодексу України   рішення, прийняті контролюючим органом, можуть бути оскаржені в адміністративному або судовому порядку.
Скарга подається до контролюючого органу вищого рівня у письмовій або електронній формі засобами електронного зв`язку (за потреби - з належним чином засвідченими копіями документів, розрахунками та доказами, які платник податків вважає за потрібне надати з урахуванням вимог пункту 44.6 статті 44 цього Кодексу) протягом 10 робочих днів, що настають за днем отримання платником податків податкового повідомлення-рішення або іншого рішення контролюючого органу, що оскаржується.
Контролюючий орган, який розглядає скаргу платника податків, зобов`язаний прийняти вмотивоване рішення та надіслати його протягом 20 календарних днів, наступних за днем отримання скарги, на адресу платника податків засобами поштового зв`язку (з повідомленням про вручення) чи електронного зв`язку (з дотриманням вимог, визначених пунктом 42.4 статті 42 цього Кодексу) або надати йому під розписку.
Процедура адміністративного оскарження вважається досудовим порядком вирішення спору.
Згідно положень пп. 56.23.1, 56.23.2 п. 56.23 ст. 56 Податкового кодексу України   скарга на рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних подається до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.
Скарга на рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних розглядається в порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, комісією центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, за участі уповноваженої особи центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику;
Відповідно до п. 11, 12 «Порядку розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», затвердженого   постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 року № 1165, платник податку має право додавати до скарги пояснення та копії документів, які підтверджують інформацію, зазначену в податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена.
За результатами розгляду скарги комісія центрального рівня у строк, визначений пунктом 56.23 статті 56 Кодексу, приймає одне з таких рішень: - задовольняє скаргу та скасовує рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; - залишає скаргу без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі без змін.
Згідно з п.   56.10 ст. 56 Податкового кодексу України рішення центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, та рішення центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну митну політику, прийняті за розглядом скарги платника податків, є остаточними і не підлягають подальшому адміністративному оскарженню, але можуть бути оскаржені в судовому порядку.
Наведені положення законодавства дають підстави для висновку, що скасування рішення Комісії Державної податкової служби України, прийняте за результатами розгляду скарги на рішення Комісії Головного управління ДПС Одеській області про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних не є таким, що прийняте у зв`язку з реалізацією управлінських повноважень, а є актом вирішення спору в досудовому порядку, не створює юридичного наслідку для позивача, а визнання цього рішення протиправним та його скасування не призведе до відновлення порушеного права.
Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 07.02.2020 року у справі № 826/11086/18.
Таким чином, відсутні правові підстави для задоволення позовних вимог щодо визнання протиправним та скасування рішення Державної податкової служби України № 46277/41413516/2 від 26.05.2023 року щодо рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі щодо відмови в реєстрації податкової накладної № 30001 від 30.04.2023 року виданої Товариством з обмеженою відповідальністю «НЕФТЕКС» про залишення скарги Товариства з обмеженою відповідальністю «НЕФТЕКС» без задоволення.
Відповідно до п. 2 «Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 року № 1165, таблиця даних платника податку - зведена інформація, що подається платником податку до контролюючого органу, щодо кодів видів економічної діяльності платника податку згідно з Класифікатором видів економічної діяльності, кодів товарів згідно з УКТЗЕД та/або кодів послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, що постачаються та/або придбаваються (отримуються) платником податку, ввозяться на митну територію України.
Згідно положень п. 12-17 «Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165, платник податку має право подати до ДПС таблицю даних платника податку за встановленою формою (додаток 5).
У таблиці даних платника податку зазначаються: види економічної діяльності відповідно до КВЕД; коди товарів згідно з  УКТЗЕД, що постачаються та/або придбаваються (отримуються) платником податку, ввозяться на митну територію України; коди послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, що постачаються та/або придбаваються (отримуються) платником податку, ввозяться на митну територію України.
Таблиця даних платника податку подається з поясненням, в якому зазначається вид діяльності, з посиланням на податкову та іншу звітність платника податку.
Таблиця даних платника податку з поясненнями розглядається комісією регіонального рівня протягом п`яти робочих днів після її отримання.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про врахування або неврахування таблиці даних платника податку, яке надсилається платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу (додаток 6).
У рішенні про неврахування таблиці даних платника податку в обов`язковому порядку зазначається причина такого неврахування.
У разі прийняття рішення про неврахування таблиці даних платника у відповідних полях рішення зазначається детальна інформація, що стала підставою для неврахування таблиці даних платник податку, а саме: тип операції (придбання/постачання), період здійснення господарської операції, код згідно з УКТЗЕД/ДКПП/умовним   кодом товару, податковий номер платника податку, задіяного в ризиковій операції, дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
Відповідно до положень п. 19-20 «Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165, комісії контролюючих органів приймають рішення про неврахування таблиці даних платника податку (додаток 7), яку враховано, зокрема, в автоматичному режимі, що надсилається платнику податку в порядку, визначеному статтею 42 Кодексу, якщо: стосовно платника податку прийнято рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку (додаток 4), визначених у пунктах 1-5 додатка 1; до контролюючого органу надійшла податкова інформація щодо невідповідності інформації, зазначеної в таблиці даних платника податку, видам економічної діяльності відповідно до Класифікатора видів економічної діяльності, кодам товарів згідно з УКТЗЕД та/або кодам послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, що постачаються та/або придбаваються (отримуються) платником податку, ввозяться на митну територію України, яка свідчить про надання платником податку недостовірної інформації в таблиці даних платника податку.
У рішенні про неврахування таблиці даних платника, у відповідних полях рішення зазначається детальна інформація, що стала підставою для неврахування таблиці даних платника податку, а саме: тип операції (придбання/постачання), період здійснення господарської операції, код згідно з УКТЗЕД/ДКПП/умовним кодом товару, податковий номер платника податку, задіяного в ризиковій операції, дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
Якщо таблиця даних платника податку врахована відповідно до пункту 18 цього Порядку, після прийняття комісією контролюючого органу рішення про неврахування таблиці даних платника податку така таблиця підлягає розгляду відповідно до пункту 15 цього Порядку.
З матеріалів справи вбачається, що рішення про неврахування таблиці даних платника податку на додану вартість було прийнято відповідачем з підстав недостатньої кількості трудових ресурсів, необхідних для здійснення господарських операцій.
При цьому, з сукупного аналізу вказаних правових норм випливає, що комісія контролюючого органу вправі прийняти рішення про неврахування таблиці даних платника податку після її врахування лише у разі коли до контролюючого органу надійшла податкова інформація, що свідчить про надання платником податку недостовірної інформації в таблиці даних платника податку, а не «недостатня кількість трудових ресурсів, необхідних для здійснення господарських операцій», як вказано у спірному рішенні.
Згідно з п. 17 «Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165, у рішенні про неврахування таблиці даних платника податку в обов`язковому порядку зазначається причина такого неврахування.
Суд звертає увагу, що загальними вимогами, які висуваються до акту індивідуальної дії, як акту правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Однак, в оскаржуваному рішенні контролюючим органом не наведено обставин, які слугували підставою для наведених висновків, а також не наведено обґрунтувань щодо твердження про недостатню кількість трудових ресурсів, необхідних для здійснення господарських операцій.
В свою чергу, апелянт посилається на те, що згідно поданого податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків-фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску за 1 квартал 2023 року, середньооблікова кількість штатних працівників за звітний період складає - 1 особа.
Керівником підприємства є Дашуков Ігор Леонідович, який діє згідно Статуту підприємства та наказу № 02-К від 25.10.2019 року, що також підтверджується наданим штатним розклад та об`єднаною звітністю ПДФО та ЕСВ за 1 квартал 2023 року.
Крім того, бухгалтерський та податковий облік на ТОВ «НЕФТЕКС» ведеться ТОВ «Галіон» на підставі договору про надання послуг № 20-Б/19 від 28.10.2019 року, відповідно до умов якого виконавець зобов`язується надати замовнику послуги з: ведення бухгалтерського обліку Замовника (ведення обліку та складання звітності базується виключно на підставі первинних бухгалтерських та податкових документів, наданих Замовником. Ведення обліку здійснюється за допомогою комп`ютерної програми автоматизації обліку « 1С»); складання та передачі (подання) контролюючим та іншим органам повного пакету бухгалтерської, податкової, фінансової та статистичної звітності (далі - «звітність») та іншої інформації, передбаченої чинним законодавством України (передача звітності контролюючим органам здійснюється за допомогою комп`ютерної програми «ME.Doc»; консультаційних послуг з питань обліку, оподаткування та валютного законодавства, правильного обчислення і сплати податків та обов`язкових платежів, заробітної плати; правильного оформлення первинних документів бухгалтерського обліку; підготовки, правильного оформлення та своєчасного подання Замовником звітності до відповідних органів ДПС, органів статистики та інших контролюючих органів; дотримання встановлених єдиних методологічних засад бухгалтерського обліку; ведення розрахункових (банківських, касових) операцій; представництва (шляхом безпосередньої участі, подання та отримання документів, підготовки відповідей) інтересів Замовника (в тому числі під час перевірок) перед контролюючими органами, органами статистики, іншими органами державної влади України та місцевого самоврядування з питань, що витікають цього Договору; організації обліку коштів, товарно-матеріальних цінностей і основних засобів, які належить ввести чи списати Замовнику, своєчасного відображення на рахунках бухгалтерського обліку операцій, пов`язаних з їх рухом, облік втрат виробництва й обігу, виконання кошторисів витрат, реалізації продукції, виконання робіт (послуг), результатів господарсько-економічної діяльності підприємства, а також фінансових, розрахункових та кредитних операцій; участі в оформленні матеріалів, пов`язаних із нестачею та відшкодуванням витрат від нестачі, крадіжки та псування активів підприємства Замовника; забезпечення правильного нарахування податків і зборів (податкових платежів), внесків на соціальне страхування та інших виплат і платежів; участі у здійсненні економічного аналізу господарсько-фінансової діяльності підприємства Замовника за даними бухгалтерського обліку й звітності з метою виявлення та усунення/уникнення втрат і невиробничих витрат; забезпечення своєчасного складання звітності на підставі даних первинних документів і бухгалтерських записів, подання їх в установленому порядку до відповідних органів; здійснення контролю за змінами чинного податкового, валютного та іншого законодавства, що безпосередньо пов`язані з послугами, які надаються Виконавцем за цим Договором.
Суд погоджується з позивачем, що забезпечувати функції оперативно-технічного управління та фінансово-звітних операцій можливо також із залученням на договірних підставах сторонніх осіб.
З урахуванням зазначеного, наведені обставини свідчать про можливість здійснення господарських операцій позивачем за відповідним видом діяльності, який є постійним і регулярним.
Відповідачем, на якого покладено обов`язок доказування в адміністративному процесі, не надано жодних доказів, які досліджувалися комісією Головного управління ДПС в Одеській області, та які слугували підставою для прийняття оскаржуваного рішення № 8840078/41413516 від 19.05.2023 року.
Згідно з п. 22 «Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165, таблиця даних платника податку враховується у разі надходження до контролюючого органу рішення суду про скасування рішення про неврахування таблиці даних платника податку, яке набрало законної сили.
Враховуючи вищевикладені обставини, апеляційний суд погоджується із судом  першої інстанції, що рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області про неврахування таблиці даних платника податку на додану вартість № 8840078/41413516 від 19.05.2023 року прийняте необґрунтовано та без урахування всіх обставин, що мали значення для його прийняття, а тому підлягає скасуванню судом.
Відповідно до ч. 1   ст. 77 КАС України   кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення.
Згідно з ч. 1 ст. 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.
Враховуючи вищезазначене та оцінюючи надані докази в сукупності, апеляційний суд погоджується із судом першої інстанції, що позовні вимоги Товариства з обмеженою відповідальністю «НЕФТЕКС» обґрунтовані, відповідають вимогам законодавства та підлягають задоволенню в частині визнання протиправним та скасування рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області від 09.05.2023 року № 8776915/41413516 про відмову у реєстрації податкової накладної № 30001 від 30.04.2023 року, визнання протиправним та скасування рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області № 8840078/41413516 від 19.05.2023 року щодо неврахування поданої Товариством з обмеженою відповідальністю «НЕФТЕКС» таблиці даних платника податку на додану вартість, що зареєстрована за № 9115992453, зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 30001 від 30.04.2023 року датою її фактичного отримання 03.05.2023 року, а в іншій частині позов задоволенню не підлягає.
З огляду на вищевикладене, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права і підстав для його скасування не вбачається.
Згідно з ч. 1 ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст.ст. 243, 250, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області, - залишити без задоволення.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 27 вересня 2023 року по справі № 420/13127/23, - залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дня її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

          Суддя-доповідач 		Г.В. Семенюк	
          Судді	  	С.Д. Домусчі    О.І. Шляхтицький