П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа №  120/10882/22 
Головуючий суддя 1-ої інстанції -  Маслоід Олена Степанівна 
Суддя-доповідач -  Залімський І. Г.   
24 січня 2024 року 
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Залімського І. Г. 
суддів:  Сушка О.О.  Мацького Є.М. , 
розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Вінницькій області на рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 30 березня 2023 року у справі за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Вінницькій області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії, 
В С Т А Н О В И В :
До Вінницького окружного адміністративного суду звернулася фізична особа-підприємець ОСОБА_1 із позовом, у якому просила суд:
- Визнати протиправними та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Вінницькій області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 09.09.2022 №7317587/3290819608, №7317684/3290819608, №7317685/3290819608, №7317686/3290819608, №7317687/3290819608.
- Зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні № 4 від 10.12.2021, №8 від 15.12.2021, №11 від 29.12.2021, №32 від 20.10.2021, №1 від 01.12.2021, датами їх первинного подання на реєстрацію.
- Визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Вінницькій області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 07.09.2022 №5227 про відповідність фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 критеріям ризиковості платника податків.
- Зобов`язати Головне управління ДПС у Вінницькій області виключити фізичну особу-підприємця ОСОБА_1 з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості.
Рішенням Вінницького окружного адміністративного суду від 30.03.2023 позов задоволено.
Не погоджуючись із вказаним судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просив рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 30.03.2023 скасувати, прийняти нове рішення про відмову в задоволенні позовних вимог в повному обсязі, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, невідповідність висновків суду обставинам справи, що призвело до неповного з`ясування обставин справи і, як наслідок, невірного вирішення справи та прийняття необґрунтованого рішення.
В обґрунтування апеляційної скарги зазначено, що спірні рішення законні та обґрунтовані, адже прийняті у зв`язку з ненаданням позивачем копій первинних документів щодо зберігання та транспортування відсіву та піску. Вказано, що 21.12.2021 позивача включено до Журналу ризикових платників (ДПС), по причині того, що за період з жовтня 2020 року по листопад 2021 року нею придбано шини в асортименті в кількості 89 шт. на загальну суму 464920 грн, в тому числі ПДВ 92984 грн. Також платником в січні, квітні 2021 року придбано зварювальні роботи без зазначення їх об?єму на загальну суму 160000 грн, в тому числі ПДВ 26666,67 грн. 
Також вказано, що задоволення позовної вимоги про зобов`язання ДПС України зареєструвати податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних свідчитиме про втручання до дискреційних повноважень ДПС України.
Позивач подала відзив на апеляційну скаргу відповідача в якому вказала на законність та обґрунтованість оскаржуваного судового рішення, а також на безпідставність доводів апеляційної скарги.
ДПС України не подано відзиву чи письмових пояснень на апеляційну скаргу.
Ухвалою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 27.11.2023, з урахуванням п.7 ч.1 ст.306, ст.307, 311 КАС України, суд вирішив розглядати дану справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів дійшла наступних висновків.
Як вірно встановлено судом першої інстанції, 22.09.2021 між позивачем (постачальник) та ТОВ «Виробничо-будівельне підприємство «Укргазкомплект» (покупець) укладено договір поставки №22/21.
На виконання вказаного договору позивачем поставлено ТОВ «Виробничо-будівельне підприємство «Укргазкомплект» пісок та відсів, що підтверджують наявні у матеріалах справи видаткові накладні №167, 168, 169, 136; платіжні доручення №1193, 1231, 969, 968, 1335; договір поставки-продукції № ГП 021021 від 12.10.2021 року; видаткові накладні від 30.11.2021 року, від 14.12.2021 року; платіжні доручення №119, 122, 140,145 160; договір поставки №01/09-ВП від 01.09.2021 року; специфікацію №1, видаткові накладні № 549, 548 від 04.10.2021 року; платіжні доручення №108, №212.
За фактами вказаних поставок складено податкові накладні № 4 від 10.12.2021 року на загальну суму з ПДВ 145 000,00 грн, №8 від 15.12.2021 року на загальну суму з ПДВ 150 000,00 грн, №11 від?11.12.2021 року на загальну суму з ПДВ 100 000,00 грн, №32 від 20.10.2021 року на загальну суму з ПДВ 69 012,00 грн.
29.10.2021 року укладено з ТОВ “Віндор” договір надання послуг спецтехніки з оператором №29/10/21, відповідно до якого виконавець (позивач) надає замовнику (ТОВ “Віндор”) послуги щодо екплуатації екскаватора для виконання розкривних та навантажувальних робіт.
Позивачем надано послуги за договором №29/10/21 від 29.10.2021 року на підтвердження чого надано акт надання послуг № 165 від 01.12.2021 року, платіжне доручення №1062 від 14.12.2021 року, картку рахунку 361 за грудень 2021 року.
За фактом надання послуг позивачем складено  податкову накладну №1 від 01.12.2021 року
Податкові накладні № 4 від 10.12.2021, №8 від 15.12.2021, №11 від 29.12.2021, №32 від 20.10.2021, №1 від 01.12.2021 подані позивачем на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Однак, квитанціями від 30.12.2021 року, 31.12.2021 року та від 13.01.2022 року реєстрація податкових накладних зупинена з підстав  того, що платник податку, яким подані зазначені податкові накладні для реєстрації ПН/РК в Єдиному  реєстрі податкових накладних, відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Одночасно запропоновано позивачеві надати пояснення та/або копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в реєстрі.
Як зазначив відповідач, позивача 21.12.2021 року включено до Журналу ризикових платників (ДПС), по причині того, що за період з жовтня 2020 року по листопад 2021 року нею придбано шини в асортименті в кількості 89 шт. на загальну суму 464920 грн, в тому числі ПДВ 92984 грн. Також платником в січні, квітні 2021 року придбано зварювальні роботи без зазначення їх об`єму на загальну суму 160000 грн., в тому числі ПДВ 26666,67 грн. Відповідно інформації про об`єкти оподаткування позивач використовує у своїй діяльності базу площею 0,15 га за адресою АДРЕСА_1 , яка недостатня для зберігання значної кількості придбаних вищезазначених товарів (загальний залишок нереалізованого товару становить 1647,2 т). Також в ЄРПН відсутня реєстрація податкових накладних щодо отриманих послуг з оренди, в податкових деклараціях з податку на додану вартість придбання товарів/послуг з нульовою ставкою та/або без податку на додану вартість не зазначалися та доходи фізичним особам-підприємцям за ознакою "157" не нараховувалися.
07.09.2022 ГУ ДПС у Вінницькій області прийнято рішення № 5227 про відповідність позивача критеріям ризиковості платника податку на підставі п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку.
У вказаному рішенні зазначено, що позивачем за період з жовтня 2020 року по листопад 2021 року придбано шини в асортименті в кількості 89 шт. на загальну суму 464920 грн, в тому числі ПДВ 92984 грн. Також платником в січні, квітні 2021 року придбано зварювальні роботи без зазначення їх об`єму на загальну суму 160000 грн, в тому числі ПДВ 26666,67 грн. Відповідно інформації про об`єкти оподаткування ФОП ОСОБА_1 використовує у своїй діяльності базу площею 0,15 га за адресою АДРЕСА_1 , яка недостатня для зберігання значної кількості придбаних вищезазначених товарів (загальний залишок нереалізованого товару становить 1647,2 т). Також в ЄРПН відсутня реєстрація податкових накладних щодо отриманих послуг з оренди, в податкових деклараціях з податку на додану вартість придбання товарів/послуг з нульовою ставкою та/або без податку на додану вартість не зазначалися та доходи фізичним особам-підприємцям за ознакою "157" не нараховувалися. Виходячи з вищенаведеного, позивач проводить господарську діяльність, спрямовану на здійснення операцій, пов`язаних з наданням податкової вигоди третім особам з метою штучного формування податкового кредиту.
06.09.2022 року та 08.09.2022 року позивачем подано пояснення щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено, та додано документи необхідні для реєстрації податкової накладної.
Щодо податкової накладної № 1, реєстрацію якої зупинено, надано: договір оренди транспортних засобів від 04.01.2021 року, укладений з ОСОБА_2 ; картка рахунку НОМЕР_1 за грудень 2021 по ТОВ "Віндор"; свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу НОМЕР_2 (бетонорозмішувач-С); податкова накладна № 1 від 01.12.2022 року, виписана на ТОВ "Віндор" на послуги екскаватора; свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу НОМЕР_3 (бетонорозмішувач-С); договір оренди транспортних засобів від 20.11.2020 року, укладений з ОСОБА_3 ; свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу НОМЕР_4 (екскаватор гусеничний); свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу НОМЕР_5 (екскаватор-навантажувач); акт надання послуг №165 від 01.12.2021 року з ТОВ "Віндор"; договір надання послуг спецтехніки з оператором №29/10/21 від 29.10.2021 укладений з ТОВ "Віндор".
Щодо податкових накладних №4, № 8 та №11 позивачем надано свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу НОМЕР_2 (бетонорозмішувач-С); платіжне доручення № 1335 від 29.12.2021 про оплату 39 відсів ТОВ "ВБП "Укргазкомплект"; видаткову накладна №169 від 29.12.2021, виписана на ТОВ " ВБП "Укргазкомплект" на відвантаження відсіву у кількості 476,19 т, на суму без ПДВ 83333,33 грн, ПДВ 16666,67 грн, загальна сума з ПДВ 100000 грн; договір оренди транспортних засобів від 04.01.2021, укладений з ОСОБА_2 ; накладна №167 від 10.12.2021, що виписана на ТОВ "ВБП "Укргазкомплект " на відвантаження відсіву у кількості 690,18 т., на суму без ПДВ 120833,33 грн, ПДВ 24166,67 грн, загальна сума з ПДВ 145000 грн; картку рахунку №361 за грудень 2021 по ТОВ "ВБП "Укргазкомплект"; договір оренди транспортних засобів від 20.11.2020, укладений з ОСОБА_3 ; податкову накладну № 8 від 15.12.2022, що виписана на ТОВ "ВБП "Укргазкомплект" на відсів в кількості 500,92 т та 213,37 т на загальну суму 150000 грн. в тому числі ПДВ - 25000 грн; договір поставки №22/21 від 22.09.2021, укладений з ТОВ "ВБП "Укргазкомплект" на поставку будівельних матеріалів в асортименті; свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу НОМЕР_6 (бетонорозмішувач-С); платіжне доручення №1231 від 15.12.2021 про оплату за відсів ТОВ "ВБП "Укргазкомплект"; свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу НОМЕР_4 (екскаватор гусеничний); видаткову накладну №168 від 15.12.2021, що виписана на TOB "ВБП "Укргазкомплект" на відвантаження відсіву у кількості 714,29 т, на суму без ПДВ 125000 грн, ПДВ 25000 грн, загальна сума з ПДВ 150000 грн; податкову накладну №11 від 29.12.2022, що  виписана на ТОВ "ВБП "Укргазкомплект" на відсів в кількості 476,19 т на загальну суму 100000 грн в тому числі ПДВ - 16666,67 грн; платіжне доручення №122 від 16.11.2021 про оплату за відсів ТОВ " ВБП "Укргазкомплект"; договір поставки продукції № ГП 021021 від 12.10.2021, укладений з ТОВ "Бетон-центр" на придбання зберігання та транспортування відсіву та піск 
Щодо податкової накладної № 32 позивачем подано договір оренди транспортних засобів від 04.01.2021, укладений з ОСОБА_2 ; договір поставки №01/09-ВЦ від 01.09.2021, укладений з ТОВ "Вінцемент" на придбання піску яружного; свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу НОМЕР_5 (екскаватор-навантажувач); платіжне доручення №108 від 29.10.2021 ФОП ОСОБА_1 про оплату за пісок ТОВ "Вінцемент"; податкову накладну № 32 від 20.10.2022, що виписана на ТОВ "ВБП "Укргазкомплект" на пісок яружний в кількості 300 т на загальну суму 69012 грн. в тому числі ПДВ - 11502 грн; свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу НОМЕР_7 (бетонорозмішувач-С); платіжне доручення № 212 від 18.07.2022 про оплату за пісок ТОВ "ВБП "Укргазкомплект"; вилаткову накладну ТОВ "Вінцемент" №548 від 01.10.2021 на ФОП ОСОБА_1 на суму 19499,40 грн, в т.ч. ПДВ - 3249,90 грн, пісок у кількості 150 т; видаткову накладну №548 від 01.10.2021, що виписана ТОВ "Вінцемент" на придбання піску у кількості 150 т., на суму без ПДВ 83333,33 грн, ПДВ 16666,67 грн, загальна сума з ПДВ 100000 грн; свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу НОМЕР_3 (бетонорозмішувач-С); договір оренди транспортних засобів від 20.11.2020, укладений з ОСОБА_3 ; картку рахунку НОМЕР_1 за жовтень 2021 по ТОВ "ВБП "Укргазкомплект"; свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу НОМЕР_4 (екскаватор гусеничний); видаткову накладну №136 від 20.10.2021, що виписана на TOB "ВБП «Укргазкомплект" на відвантаження піску у кількості 300 т., на загальну сума з ПДВ 69012 грн; платіжне доручення №969 від 27.10.2021 про оплату за пісок ТОВ "ВБП "Укргазкомплект"; видаткову накладну ТОВ "Вінцемент" № 549 від 04.10.2021 на ФОП ОСОБА_1 на суму 19499,40 грн, в т.ч. ПДВ - 3249,90 грн, пісок у кількості 150 т на поставку будівельних матеріалів в асортименті; договір поставки № 22/21 від 22.09.2021, укладений з ТОВ "ВБП "Укргазкомплект".
Рішеннями від 09.09.2022 №7317587/3290819608, №7317684/3290819608, №7317685/3290819608, №7317686/3290819608, №7317687/3290819608  відмовлено у реєстрації податкових накладних від №1 від 01.12.2021, №4 від 10.12.2021, №8 від 15.12.2021, №11 від 29.12.2021 та №32 від 20.10.2021. Причиною зазначено ненадання платником податку копій документів: первинних документів, щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних, а також розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків. Додатково зазначено, що платник податків не надав підтверджувальних документів, а саме банківських виписок або платіжне доручення щодо сплати за надані послуги, а також не надано пояснень та підтверджувальних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, а саме зберігання і транспортування відсіву та піску.
12.09.2022 позивачем подано скарги на рішення від 09.09.2022 №7317587/3290819608,  №7317684/3290819608,  №7317685/3290819608, №7317686/3290819608, №7317687/3290819608.
Рішеннями від 23.09.2022 № 46972/3290819608/2, №46970/3290819608/2, №46896/3290819608/2, №46895/3290819608/2, №46894/3290819608/2 скарги позивача залишено без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня  без змін.
Не погоджуючись з вказаними рішеннями від 07.09.2022 № 5227, від 09.09.2022 №7317587/3290819608, №7317684/3290819608, №7317685/3290819608, №7317686/3290819608, №7317687/3290819608 позивач звернулася до суду з вказаним позовом.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що під час розгляду справи відповідачі, як суб`єкти владних повноважень, не надали суду доказів, які спростовували б твердження позивача, та не навели обґрунтованих мотивів прийняття оскаржуваних рішень.
Колегія суддів погоджується із вказаним висновком суду першої інстанції та враховує наступне.
Згідно п.201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Відповідно до вимог п.201.16 ст.201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Згідно пункту 12 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246 (Порядок №1246), після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, зокрема, наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.
Відповідно до пункту 13 Порядку №1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Згідно  пунктів 4, 5  Порядку з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 (Порядок №1165) платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну / розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна / розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Додатком 1 до Порядку №1165 установлено наступні Критерії ризиковості платника податку на додану вартість, зокрема, 8. У контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Пунктом 6 Порядку №1165 передбачено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).
У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Документами, необхідними для розгляду питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, можуть бути: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Інформацію та копії документів, подані платником податку, комісія регіонального рівня розглядає протягом семи робочих днів, що настають за датою їх надходження, та приймає відповідне рішення.
За результатами розгляду інформації та копій документів комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, яке платник податку отримує в електронному кабінеті у день його прийняття.
Виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.
Якщо комісією регіонального рівня протягом семи робочих днів, що настають за датою надходження зазначеної інформації та документів, не прийнято відповідного рішення, платник податку виключається з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
У разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
Комісія регіонального рівня постійно проводить моніторинг щодо відповідності/невідповідності платників податку критеріям ризиковості платника податку.
Відповідно до пункту 25 Порядку №1165 комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Згідно пункту 44 Порядку №1165 Комісія контролюючого органу перевіряє подані платником податку копії документів щодо їх достовірності шляхом звірки даних, які містяться в таких копіях документів, з даними, що надходять або можуть бути отримані з інших джерел інформації (реєстри, що ведуться державними органами, документи, зокрема електронні).
Верховний суд у постановах від 05.01.2021 у справі №640/11321/20 та у справі №640/10988/20 вказав, що у затвердженій формі рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку передбачено необхідність зазначення контролюючим органом однієї із двох підстав для прийняття такого рішення, а саме: у зв`язку з виявленням обставин та/або отриманням інформації контролюючим органом у процесі поточної діяльності або з урахуванням отриманих від платника податку інформації та копій відповідних документів.
У формі рішенні вказано про необхідність зазначення пункту критерію ризиковості платника податку, а у разі відповідності суб`єкта пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку необхідно також зазначити, яка саме інформація була підставою для висновків про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Верховний Суд зауважив, що навіть, якщо Порядком №1165 затверджено форму рішення, яка не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1 - 8 критеріїв ризиковості платника податку, проте не виконання відповідачем обов`язку доказування, встановленого частиною другою статті 77 КАС України, а саме недоведеність суду правомірності прийняття рішення (що воно прийняте обґрунтовано, добросовісно, розсудливо, за наявності визначених Порядком №1165 підстав), є підставою для визнання протиправним та скасування оскаржуваного рішення.
У постанові від 05.01.2021 у справі №640/10988/20 Верховний Суд зазначає, що комісія контролюючого органу, приймаючи рішення з посиланням на те, що у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування, має обґрунтувати суду на підставі якої інформації комісія дійшла такого висновку та надати належні, допустимі докази в підтвердження цієї інформації.
Встановлено,  у вказаному рішенні від 07.09.2022 № 5227 про відповідність позивача п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку зазначено, що позивачем за період з жовтня 2020 року по листопад 2021 року придбано шини в асортименті в кількості 89 шт. на загальну суму 464920 грн, в тому числі ПДВ 92984 грн. Також платником в січні, квітні 2021 року придбано зварювальні роботи без зазначення їх об`єму на загальну суму 160000 грн, в тому числі ПДВ 26666,67 грн. Відповідно інформації про об`єкти оподаткування ФОП ОСОБА_1 використовує у своїй діяльності базу площею 0,15 га за адресою АДРЕСА_1 , яка недостатня для зберігання значної кількості придбаних вищезазначених товарів (загальний залишок нереалізованого товару становить 1647,2 т). Також в ЄРПН відсутня реєстрація податкових накладних щодо отриманих послуг з оренди, в податкових деклараціях з податку на додану вартість придбання товарів/послуг з нульовою ставкою та/або без податку на додану вартість не зазначалися та доходи фізичним особам-підприємцям за ознакою "157" не нараховувалися. Виходячи з вищенаведеного, позивач проводить господарську діяльність, спрямовану на здійснення операцій, пов`язаних з наданням податкової вигоди третім особам з метою штучного формування податкового кредиту.
Разом з цим, суд зауважує, що будь-яких належних і допустимих доказів, на підтвердження податкової інформації, на підставі якої прийнято рішення про включення позивача до переліку ризикових платників податків,  відповідачами не надано, як і не надано доказів того, що контролюючий орган вчиняв будь-які дії, спрямовані на перевірку отриманої інформації шляхом направлення відповідного запиту платнику.
Отже, відповідачем не доведено обґрунтованості вказаного рішення, що свідчить про протиправність такого рішення.
Згідно з пунктами 6, 7, 10, 11 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну / розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної / розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної / розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної / розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Встановлено, що підставою для зупинення реєстрації податкових накладних № 4 від 10.12.2021, №8 від 15.12.2021, №11 від 29.12.2021, №32 від 20.10.2021, №1 від 01.12.2021 слугувало те, що позивач відповідає вимогам пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку.
Разом з цим, відповідачем не доведено наявності рішення відповідність позивача вимогам пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку на момент подання на реєстрацію вказаних податкових накладних.
Водночас, рішення від 07.09.2022 № 5227 про відповідність позивача вимогам пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку визнано судом протиправним.
Враховуючи викладене, суд вважає безпідставним зупинення реєстрації вказаних податкових накладних.
При цьому, недотримання принципу правової визначеності під час зупинення реєстрації податкової накладної призвело до необізнаності платника податків щодо вичерпного переліку необхідних документів, які він повинен був надати контролюючому органу, внаслідок чого позивач не зміг належним чином виконати свої обов`язки щодо реєстрації податкової накладної.
Верховним Судом у постановах від 22.07.2019 у справі №815/2985/18, від 10.04.2020 у справі № 819/330/18 висловлено правову позицію згідно якої недотримання податковим органом вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації податкової накладної щодо оформлення квитанції прямо вказує на те, що рішення, яке прийняте на наступному етапі, тобто рішення Комісії про відмову у реєстрації податкової накладної, теж не є законним.
Згідно з пунктом 2 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520 (Порядок №520), прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.
Відповідно до пунктів 3, 4 Порядку №520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
Пунктом 5 Порядку № 520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, серед яких: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг", "Про електронні довірчі послуги" та "Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами", затвердженого в установленому порядку (пункти 6, 7 Порядку №520).
Згідно з вимогами пунктів 9, 10 та 11 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про: реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Підставами для прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
У якості підстав для прийняття рішень від 09.09.2022 №7317587/3290819608, №7317684/3290819608, №7317685/3290819608, №7317686/3290819608, №7317687/3290819608 зазначено ненадання платником податку копій документів: первинних документів, щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних, а також розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків. Додатково зазначено, що платник податків не надав підтверджувальних документів, а саме банківських виписок або платіжне доручення щодо сплати за надані послуги, а також не надано пояснень та підтверджувальних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, а саме зберігання і транспортування відсіву та піску.
Разом з цим, у вказаних рішеннях не зазначено мотивів неврахування поданих позивачем пояснень та документів.
Апеляційний суд зазначає, що у ході розгляду даної справи судом не встановлено наявності дефектів форми чи змісту вказаних документів, поданих позивачем для підтвердження наявності підстав для реєстрації податкових накладних податкових накладних від №1 від 01.12.2021, №4 від 10.12.2021, №8 від 15.12.2021, №11 від 29.12.2021 та №32 від 20.10.2021.
При цьому, наявні у матеріалах справи документи у повній мірі підтверджують наявність підстав для складання податкових накладних від №1 від 01.12.2021, №4 від 10.12.2021, №8 від 15.12.2021, №11 від 29.12.2021 та №32 від 20.10.2021. Відсутність певного документа чи ненадання його контролюючому органу не може бути сама по собі підставою для відмови в реєстрації податкової накладної.
Таким чином, у контролюючого органу не було достатніх підстав для відмови у проведенні реєстрації податкових накладних від №1 від 01.12.2021, №4 від 10.12.2021, №8 від 15.12.2021, №11 від 29.12.2021 та №32 від 20.10.2021, що свідчить про протиправність та необхідність скасування рішень від 09.09.2022 №7317587/3290819608, №7317684/3290819608, №7317685/3290819608, №7317686/3290819608, №7317687/3290819608.
Згідно положень частин 3-4 ст. 245 КАС України у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.
Відповідно до пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення).
Таким чином, нормами Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних чітко визначено настання такої події, як набрання законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної.
Як слідує з положень Рекомендації Комітету Ради Європи № R (80) 2 стосовно здійснення адміністративними органами влади дискреційних повноважень, прийнятої Комітетом 11.03.1980, під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.
Суд не може підміняти державний орган, рішення якого оскаржується, приймати замість рішення, яке визнається протиправним, інше рішення, яке б відповідало закону, та давати вказівки, які б свідчили про вирішення питань, які належать до компетенції такого суб`єкта владних повноважень, оскільки такі дії виходять за межі визначених йому повноважень законодавцем.
Таким чином дискреція - це елемент управлінської діяльності. Вона пов`язана з владними повноваженнями і їх носіями - органами державної влади та місцевого самоврядування, їх посадовими і службовими особами. Дискрецію не можна ототожнювати тільки з формалізованими повноваженнями - вона характеризується відсутністю однозначного нормативного регулювання дій суб`єкта. Він не може ухилятися від реалізації своєї компетенції, але і не має права виходити за її межі.
Отже, у разі відсутності у суб`єкта владних повноважень законодавчо закріпленого права адміністративного розсуду при вчиненні дій/прийнятті рішення, та встановлення у судовому порядку факту протиправної поведінки відповідача, зобов`язання судом суб`єкта прийняти рішення конкретного змісту не можна вважати втручанням у дискреційні повноваження, адже саме такий спосіб захисту порушеного права є найбільш ефективним.
Оскільки під час розгляду справи позивачем доведено надання ним документів, які є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН, суд вважає, що у відповідача відсутня дискреція як можливість вибору на власний розсуд одного з декількох варіантів управлінських рішень, у зв`язку з чим повний та ефективний захист порушеного права позивача потребує зобов`язання ДПС України здійснити реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.
На підставі викладеного, судова колегія вважає, що суд першої інстанції   правильно встановив обставини справи та ухвалив рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права і прийшов до обґрунтованого висновку про задоволення позовних вимог, а доводи апеляційної скарги не спростовують висновки суду першої інстанції.
Згідно з пунктом 1 частини 1 статті 315 та статті 316 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Таким чином, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін. 
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Вінницькій області залишити без задоволення, а рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 30 березня 2023 року - без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає. 

Головуючий	 	 	Залімський І. Г.	
 	 	 	 	
Судді	 	    	Сушко О.О.    Мацький Є.М.