ПОСТАНОВА
іменем України

29 лютого 2024 року 	 	справа 160/26299/23	

                              Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
                                        головуючий суддя  Суховаров А.В. 
                                                   судді  Головко О.В., Ясенова Т.І.,     
розглянувши в письмовому провадженні в м. Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 14.12.2023 (суддя Калугіна Н.Є.) в адміністративній справі за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про скасування рішення про застосування фінансових санкцій

ВСТАНОВИВ:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 11.10.2023 звернувся до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, в якому просить визнати протиправним та скасувати рішення №000210/04-36-09-03/ НОМЕР_1 від 07.09.2023 про застосування фінансових санкцій у вигляді штрафу в розмірі 17000,00 грн.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 14.12.2023, прийнятому в спрощеному провадженні, позов задоволений. 
В апеляційній скарзі ГУ ДПС у Дніпропетровській області просить рішення суду скасувати та відмовити в задоволенні позовних вимог. Посилаються на те, що спірне рішення винесене з дотриманням чинного законодавства, посадові особи при проведенні перевірки діяли на підставі, в межах повноважень, та у спосіб, передбачені законодавством України. Зазначає що позивачем допущено порушення порядку маркування алкогольних напоїв, що й стало підставою для винесення оскаржуваного податкового повідомлення-рішення. 
Переглядаючи справу, колегія суддів виходить з наступного. 
ОСОБА_1 зареєстрована фізичною особою-підприємцем 01.03.1999 року, про що внесено запис до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 09.09.2005, перебуває на обліку як платник податків та зборів в ГУ ДПС у Дніпропетровській області. Основний вид діяльності: 47.26 Роздрібна торгівля тютюновими виробами в спеціалізованих магазинах.
Згідно з Ліцензією на право роздрібної торгівлі алкогольними напоями, реєстраційний номер 04840308202204795, виданої ГУ ДПС у Дніпропетровській області 27.09.2022, позивач має право на здійснення роздрібної торгівлі алкогольними напоями у період з 04.10.2022 по 04.10.2023, адреса місця торгівлі: АДРЕСА_1 .
Наказом начальника управління контролю за підакцизними товарами ГУ ДПС у Дніпропетровській області №3047-п від 26.06.2023, призначено проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) за адресою: АДРЕСА_1 (павільйон) з питань дотримання законодавства у сфері виробництва та обігу підакцизних товарів. Період діяльності, який буде перевірятись: згідно ст. 102 Податкового кодексу України. Перевірку розпочати з 27.06.2023, тривалістю не більше 10 діб.
На підставі наказу та направлень на перевірку №3999 та №4000 від 26.06.2023, посадовими особами ГУ ДПС у Дніпропетровській області 27.06.2023 о 10 год 43 хв розпочато проведення фактичної перевірки за місцем здійснення господарської діяльності ФОП ОСОБА_1 - АДРЕСА_1 .
За результатами перевірки складено акт №2466/04-36-09-03/ НОМЕР_1 від 03.07.2023, відповідно до висновків якого встановлено порушення:
- статті 11 Закону України “Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального”;
- підпункту 14.1.109 пункту 14.1 статті 14, статті 226 ПК України;
- Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку на маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів і рідин, що використовуються в електронних сигаретах затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України №1251 від 27.12.2010.
В ході перевірки виявлено факт реалізації алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка, а саме за результатами аналізу даних «Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій» в частині зіставлення виданих виробником чи імпортером марок акцизного податку встановленого зразка встановлено реалізацію з повторністю 54 рази марки акцизного податку серії АААА №111111, а саме:
- 24 рази на суму 3 193 грн у період 01.01.2023 по 31.01.2023;
- 21 раз на суму 2 409,50 грн у період 01.02.2023 по 28.02.2023;
- 9 разів на суму 615 грн у період 01.03.2023 по 31.03.2023.
На загальну суму 6 217.50 грн.
Також, встановлено факт реалізації алкогольного напою під час перевірки, а саме 1 пляшка горілки “Хлібний Дар Класичний”, об?ємом 0,1л на суму 33 грн.
На підставі акту перевірки Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області прийнято рішення про застосування фінансових санкцій № 000210/04-36-09-03/2707911057 від 07.09.2023, яким на підставі абзацу 20 частини 2 статті 17 Закону України “Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального” до позивача, застосовано фінансові санкції у вигляді штрафу в розмірі 17000,00 грн.
Не погоджуючись із вказаними рішеннями, позивач звернувся до суду з цим позовом.
Відповідно до абзацу 3 частини 4 статті 11 Закону України “Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів”, алкогольні напої та тютюнові вироби, які виробляються в Україні, а також такі, що імпортуються в Україну, позначаються марками акцизного збору в порядку, визначеному законодавством.
Відповідно до пункту 14.1.107 статті 14 ПК України марка акцизного податку - це спеціальний знак для маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів, віднесений до документів суворого обліку, який підтверджує сплату акцизного податку, легальність ввезення та реалізації на території України цих виробів.
Відповідно до пункту 14.1.109 статті 14 ПК України маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів - це наклеювання марки акцизного податку на пляшку (упаковку) алкогольного напою чи пачку (упаковку) тютюнового виробу в порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України щодо виробництва, зберігання та продажу марок акцизного податку.
Відповідно до пункту 226.1 статті 226 ПК України у разі виробництва на митній території України алкогольних напоїв і тютюнових виробів чи ввезення таких товарів на митну територію України платники податку зобов`язані забезпечити їх маркування марками встановленого зразка у такий спосіб, щоб марка акцизного податку розривалася під час відкупорювання (розкривання) товару.
Відповідно до пункту 226.2 статті 226 ПК України наявність наклеєної в установленому порядку марки акцизного податку встановленого зразка на пляшці (упаковці) алкогольного напою та пачці (упаковці) тютюнового виробу є однією з умов для ввезення на митну територію України і продажу таких товарів споживачам, а також підтвердженням сплати податку та легальності ввезення товарів.
Відповідно до пункту 226.9 статті 226 ПК України вважаються такими, що немарковані: алкогольні напої та тютюнові вироби з підробленими марками акцизного податку; алкогольні напої та тютюнові вироби, марковані з відхиленням від вимог положення, затвердженого Кабінетом Міністрів України, відповідно до якого здійснюються виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів, та/або марками, що не видавалися безпосередньо виробнику або імпортеру зазначеної продукції; вироблені в Україні алкогольні напої з марками акцизного податку, на яких зазначення суми акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням чинних на дату розливу продукції ставок акцизного податку, міцності продукції та місткості тари; алкогольні напої іноземного виробництва з марками акцизного податку, на яких зазначена сума акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням міцності продукції, місткості тари та розміру ставок акцизного податку, діючих на момент виробництва марки.
Відповідно до пункту 20 Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України №1251 від 27.12.2010, маркування алкогольних напоїв вітчизняного виробництва, тютюнових виробів, тютюновмісних виробів для електричного нагрівання (ТВЕН) за допомогою підігрівача з електронним управлінням і рідин, що використовуються в електронних сигаретах, здійснюється виробниками зазначеної продукції.
Для алкогольних напоїв вітчизняного виробництва використовуються марки із зазначенням суми акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, з точністю до тисячного знака, яка відповідає сумі, визначеній з урахуванням діючих на дату розливу продукції ставок акцизного податку, міцності продукції та місткості тари.
Для алкогольних напоїв імпортного виробництва використовуються марки із зазначенням суми акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, з точністю до тисячного знака, яка відповідає сумі, визначеній з урахуванням міцності продукції, місткості тари та розміру ставок акцизного податку, діючих на момент виробництва марки.
Вважаються такими, що немарковані, алкогольні напої, тютюнові вироби, тютюновмісні вироби для електричного нагрівання (ТВЕН) за допомогою підігрівача з електронним управлінням і рідини, що використовуються в електронних сигаретах, у випадках, визначених пунктом 226.9 статті 226 Податкового кодексу України, а також алкогольні напої з марками, що мають такі пошкодження: пошкодження, які унеможливлюють встановлення реквізитів, передбачених абзацом сьомим пункту 5 цього Положення; наявність відкритого надриву з краю марки, розмір якого (ширина, довжина) перевищує такі значення: вертикальний надрив - 4 х 10 міліметрів; горизонтальний - 4 х 20 міліметрів; діагональний - 4 х 18 міліметрів (довжина діагонального розриву визначається як прямокутна проекція); пошкодження, внаслідок яких зменшилася довжина марки на 10 чи більше міліметрів або ширина марки - на 5 чи більше міліметрів; відсутність кута марки площею більше ніж 150 кв. міліметрів, довжина меншої сторони якого становить більше ніж 10 міліметрів.
Відповідно до абзацу 15 частини 2 статті 17 Закону України “Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів” у разі виробництва та/або зберігання, та/або транспортування, та/або реалізації фальсифікованих алкогольних напоїв чи тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах; алкогольних напоїв чи тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими паперовими марками акцизного податку, - 200 відсотків вартості товару (продукції), але не менше 17000 гривень.
Механізм застосування фінансових санкцій, передбачених статтею 17 Закону визначає Порядок застосування фінансових санкцій, передбачених статтею 17 Закону України “Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів”, затверджений постановою Кабінету Міністрів України №790 від 02.06.2003 (надалі - Порядок).
Пунктом 5 вказаного Порядку передбачено, що підставами для прийняття рішення про застосування фінансових санкцій є результати проведення органом, який видав ліцензію, іншими органами виконавчої влади в межах їх компетенції перевірок суб`єкта господарювання, пов`язаної з виробництвом та обігом спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; матеріали правоохоронних, податкових та інших органів виконавчої влади щодо недотримання суб`єктами господарювання вимог законодавчих та інших нормативно-правових актів про виробництво та обіг спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів.
Враховуючи положення наведених нормативних актів, апеляційний суд зазначає, що склад правопорушення, за яке Законом України “Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів” передбачена відповідальність, утворює факт зберігання, транспортування чи реалізацію алкогольних напоїв чи тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку. Проте необхідною передумовою застосування до суб`єкта господарювання рішення про застосування фінансових санкцій є наявність необхідних доказів на підтвердження порушення таким суб`єктом вимог законодавчих та інших нормативно-правових актів про виробництво та обіг спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів.
Відповідно до частини 2 статті 17 Закону України “Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів” склад правопорушення утворює факт зберігання, транспортування чи реалізації алкогольних напоїв чи тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку.
Наведені норми права свідчать про те, що контролюючому органу під час проведення перевірки необхідно було встановити факт наявності у суб`єкта господарювання у продажу алкогольних напоїв, факт відсутності марок акцизного податку встановленого зразка на цьому алкогольному напої (алкогольні напої та тютюнові вироби, марковані з відхиленням від вимог положення, затвердженого Кабінетом Міністрів України, відповідно до якого здійснюються виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів, та/або марками, що не видавалися безпосередньо виробнику або імпортеру зазначеної продукції; вироблені в Україні алкогольні напої з марками акцизного податку, на яких зазначення суми акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням чинних на дату розливу продукції ставок акцизного податку, міцності продукції та місткості тари; алкогольні напої іноземного виробництва з марками акцизного податку, на яких зазначена сума акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням міцності продукції, місткості тари та розміру ставок акцизного податку, діючих на момент виробництва марки) або наявність на алкогольному напої підробленої марки акцизного податку, здійснити купівлю алкогольного напою, отримати розрахунковий документ, здійснення фото та/або відеофіксації даних обставин, отримати пояснення від продавця та суб`єкта господарювання.
Враховуючи викладене колегія суддів зазначає, що склад стверджуваного податковим органом порушення утворює відсутність чи підробка акцизної марки на товарі, що реалізується. Сам лише факт реалізації алкогольних напоїв з однаковими чи помилковими реквізитами марок акцизного податку, які зазначені у розрахункових документах, може лише слугувати підставою (припущенням) вважати, що здійснена реалізація алкогольних напоїв з підробленими марками акцизного податку, з марками акцизного податку, що марковані з відхиленням вимог Положення № 1251, чи такими, що взагалі немарковані. Тобто ці обставини можуть слугувати підставою для проведення перевірки позивача з боку відповідача.
Проте, вказані обставини не можуть слугувати єдиною та достатньою підставою для висновку про порушення позивачем вимог частини 2 статті 17 Закону України “Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів”: реалізація алкогольних напоїв чи тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку.
При цьому дослідивши зміст акта перевірки, та встановивши обставини справи які свідчать про прийняття оскарженого податкового повідомлення-рішення виключно з підстав наявності у контролюючого органу, ще до перевірки податкової інформації, що і стала підставою для нарахування фінансової санкції вже за результатами проведеної податкової перевірки, суд діходить висновку, що така податкова інформація не є належним доказом і сама по собі її наявність не може бути підставою для притягнення платника податків до відповідальності, через що відповідач не виконав покладеного на нього згідно з частиною другою статті 77 КАС України, а саме обов`язку доказування, надаючи інформації з «Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій», всупереч частини 2 статті 90 цього Кодексу наперед встановленої сили виявленого податкового правопорушення внаслідок недобросовісно проведеної податкової перевірки.
Варто зазначити, що посадовими особами податкового органу не було відображено в акті перевірки детального опису усіх дій, вчинених під час перевірки, для підтвердження факту вжиття інспекторами усіх передбачених законом заходів з метою підтвердження факту правопорушення - маркування алкогольної продукції марками акцизного податку, які відсутні в реєстрі виданих виробником марок акцизного податку.
Сам по собі факт реалізації алкогольного напою під час перевірки, а саме 1 пляшка горілки “Хлібний Дар Класичний”, об`ємом 0,1л на суму 33 грн, без доказів, що дана продукція не була маркована у встановленому законом порядку не може слугувати підставою для застосування санкцій.
Отже наявні у справі докази у своїй сукупності свідчать про те, що перевірка контролюючим органом проведена без урахуванням нормативних правил, порушення не містить детального опису, не описано з яких підстав марки акцизного податку не відповідають маркам встановленого зразка. Встановленими у цій справі доказами не підтверджено стверджуваний податковим органом факт реалізації позивачем продукції без акцизних марок.
Таким чином, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про те, що рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області №000210/04-36-09-03/2707911057 від 07.09.2023 про застосування фінансових санкцій у вигляді штрафу в розмірі 17000,00 грн є протиправним та підлягають скасуванню.
З урахуванням доводів і заперечень сторін, наданих ними доказів, колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись статтями 241-244, 315, 316, 321, 322 КАС України, суд 

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області залишити без задоволення, а рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 14.12.2023 – без змін.

Постанова набирає законної сили з 29.02.2024 та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом 30 днів з дня складання повної постанови, у випадках, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 КАС України.

   
                    Головуючий                                                                       А.В. Суховаров 

                               суддя                                                                      О.В. Головко 

                               суддя                                                                      Т.І. Ясенова