П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
————————————————————————
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

30 січня 2024 р.	м. Одеса	Справа № 400/1935/21	

Перша інстанція: суддя Мороз А. О.,
П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
судді-доповідача Федусика А.Г.,
суддів: Бойка А.В. та Шевчук О.А.,
розглянувши в порядку письмового провадження в м.Одесі апеляційну скаргу Березнегуватського приватного підприємства "Нафтопродукти" на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 04 жовтня 2023 року у справі за позовом Березнегуватського приватного підприємства "Нафтопродукти" до Головного управління ДПС у Миколаївській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В:

В березні 2021 року Березнегуватське приватне підприємство "Нафтопродукти" (далі ПП) звернулось до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Миколаївській області (далі ДПС) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 02.12.20 року №00016570902.
В обґрунтування своїх вимог позивач зазначив, що наказ про проведення перевірки №51 від 21.10.20 р. не відповідає вимогам п.81 ст. 81 Податкового кодексу України, оскільки в ньому не зазначені підстави для її проведення, тому відповідач провів перевірку позивача з порушенням п.п.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України і наслідки такого порушення не можуть створювати законних підстав для прийняття акту перевірки. Відтак, спірне податкове повідомлення-рішення, прийняте за результатами незаконної перевірки, є протиправним. 
Щодо суті виявленого податковим органом порушення, позивач зазначив, що відповідальність розпорядників акцизних складів за відсутність обладнання акцизних складів, на території яких здійснюється виробництво, оброблення (перероблення) змішування, навантаження-розвантаження, зберігання пального, витратомірами-лічильниками та рівнемірами-лічильниками може наступити лише з 01.04.20 р., тобто законодавець відтермінував відповідальність з січня 2020 р. до квітня 2020 р. 
При цьому, позивач вважає, що у зв`язку з введенням карантину у контролюючого органу були відсутні підстави для застосування запроваджених з 01.04.20 р. для платника податків як розпорядника акцизного складу штрафних санкцій у відповідності до п.128-1 ст.128 ПК України. Позивачем були вчинені дії для забезпечення акцизного складу обладнанням до 01.04.20 р. шляхом укладення договору з ТОВ “Інстал-Ресурс” на поставку обладнання, але через форс-мажор (введення на всій території України карантинних обмежень) обладнання було поставлено позивачу 13.10.20 р. і встановлено ФОП ОСОБА_1 25.11.20 р. Відтак, відсутні підстави для притягнення позивача до відповідальності за порушення п.230.1.2 п.230.1 ст.230 ПК України та п.12 підрозділу е розділу XX Перехідних положень ПК України, а спірне податкове повідомлення-рішення підлягає скасуванню.
Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 04 жовтня 2023 року в позові відмовлено.
Не погоджуючись з даним рішенням суду, ПП подало апеляційну скаргу, в якій зазначено, що рішення судом першої інстанції ухвалене з порушенням норм матеріального та процесуального права, у зв`язку з чим апелянт просив його скасувати та ухвалити нове про задоволення позову повністю.
Розглянувши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів приходить до висновку про відсутність підстав для її задоволення з огляду на таке.
Судом першої інстанції встановлено, що ПП є юридичною особою, зареєстровано в Єдиному реєстрі про державну реєстрацію юридичних осіб 04.02.04 р., основний вид діяльності - 46.71 Оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами, є розпорядником акцизного складу за адресою: Піонерська, 72, смт.Березнегувате, Березнегуватський район, Миколаївська область, на якому здійснює діяльність з роздрібної торгівлі пальним на підстав ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним № 14130314201900295 від 15.11.19 р., термін дії з 15.11.19 р. до 15.11.24 р., а також здійснює діяльність з оптової торгівлі пальним на підставі ліцензії на право оптової торгівлі пальним, за наявності місць оптової торгівлі № 990514201900488 від 27.12.19 р., термін дії з 27.12.19 р. до 27.12.24 р.
Наказом ДПС від 21.10.20 р. №51 «Про проведення фактичної перевірки», на виконання підпункту 80.2.5 пункту 80.2, статі 80 ПК України, а саме: здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального, призначено провести з 22.10.20 р. фактичну перевірку ПП за місцем здійснення діяльності: АДРЕСА_1 , тривалістю 10 діб. Перевірку провести за період діяльності з 01.07.19 р. на момент закінчення перевірки, з метою здійснення контролю за дотриманням платниками податків законодавства в частині виробництва, обліку, обігу, зберігання та транспортування підакцизних товарів. 
За результатами фактичної перевірки позивача, посадовими особами відповідача складено акт (довідка) №617/14-29-09-02/32548215 від 02.11.20 р., згідно висновків якого податковою встановлено:
- факт не встановлення позивачем рівномірів-лічільників та витратомірів-лічільників, що є порушенням пп.230.1.2 п.230.1 ст.230 ПК України;
- факт не формування залишків пального на початок та кінець звітної доби, та про добові фактичні обсяги отриманого пального на акцизному складі за 01.04.20 р. та не зведені за добу підсумкові облікові данні, що є порушенням п.п.230.1.3 п.230.1 ст.230 ПК України.
На підставі акту перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення форми «ПС» від 02.12.20 р. №00016570902 про застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) в сумі 180000 грн., що і стало підставою для звернення з даним позовом до суду.
Приймаючи оскаржуване рішення та відмовляючи в задоволенні позову, суд першої інстанції зазначив, що у спірному випадку є необґрунтованими посилання позивача на не зазначення відповідачем у наказі на проведення перевірки передбачених Законом підстав для її призначення та порушення порядку проведення перевірки, що на його думку також є підставою для скасування спірного податкового повідомлення-рішення.
Контролюючий орган має право на проведення фактичної перевірки господарюючого суб`єкту з підстав здійснення функцій контролю, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.
Також суд вказав, що позивачем допущено порушення пп.230.1.2 пункту 230.1 статті 230 ПК України, за яке пунктом 128-1.1 статті 128-1 ПК України передбачена відповідальність.
Колегія суддів погоджується з вказаними висновками суду першої інстанції і вважає їх такими, що відповідають вимогам статей 2, 6, 8, 9, 73, 74, 75, 76, 77, 78 КАС України, з огляду на таке.
Положеннями статті 75.1 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Згідно ст.75.1. ПК України, фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Як було зазначено, наказом ДПС від 21.10.20 р. №51 «Про проведення фактичної перевірки» на виконання підпункту 80.2.5 пункту 80.2, статі 80 ПК України призначено провести з 22.10.20 р. фактичну перевірку ПП за місцем здійснення діяльності: АДРЕСА_1 , тривалістю 10 діб.
Положеннями статті 80.2.5 ПК України передбачено, що фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав: у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.
З наведеного вбачається, що підставою для проведення фактичної перевірки може бути окремо, як у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства, так і при здійсненні ДПС функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.
Таким чином, оскільки вказана перевірка проведена на виконання підпункту 80.2.5 пункту 80.2, статі 80 ПК України та з метою здійснення контролю за дотриманням платниками податків законодавства в частині виробництва, обігу, обліку зберігання та транспортування підакцизних товарів, зокрема, пального, колегія суддів приходить до висновку про наявність правових підстав для її проведення.
Крім того, відповідно до ст.128-1.1 ПК України, необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі рівнеміра-лічильника на введеному в експлуатацію резервуарі, розташованому на акцизному складі, та/або витратоміра-лічильника на місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованого на акцизному складі, а також необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників обсягу виробленого спирту етилового витратоміра-лічильника спирту етилового на місці отримання та відпуску спирту етилового, розташованого на акцизному складі, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 20000 гривень за кожний необладнаний резервуар та/або незареєстрований рівнемір-лічильник, а також за кожне необладнане місце відпуску пального наливом з акцизного складу або за кожне місце отримання та відпуску спирту етилового, та/або незареєстрований витратомір-лічильник/витратомір-лічильник спирту етилового.
Положеннями статті 230.1.2 та 230.1.3 ПК України передбачено, що акцизні склади, на території яких здійснюється виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізація пального, повинні бути обладнані витратомірами-лічильниками на кожному місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованому на акцизному складі, та рівнемірами-лічильниками рівня таких товарів (продукції) у резервуарі, а для скрапленого газу (пропану або суміші пропану з бутаном), інших газів, бутану, ізобутану за кодами згідно з  УКТ ЗЕД  2711 12 11 00, 2711 12 19 00, 2711 12 91 00, 2711 12 93 00, 2711 12 94 00, 2711 12 97 00, 2711 13 10 00, 2711 13 30 00, 2711 13 91 00, 2711 13 97 00, 2711 14 00 00, 2711 19 00 00, 2901 10 00 10 - також можуть бути обладнані пристроями для вимірювання рівня або відсотка пального у резервуарі (далі - рівнемір-лічильник) на кожному введеному в експлуатацію стаціонарному резервуарі, розташованому на акцизному складі.
Акцизні склади, на яких здійснюється діяльність з переробки нафти, газового конденсату, природного газу та їх суміші, з очищення коксового газу, з метою вилучення цільових компонентів (сировини), що передбачає повний технологічний цикл їх переробки в готову продукцію (пальне), повинні бути обладнані лише витратомірами-лічильниками на кожному місці відпуску готової підакцизної продукції (пального) наливом з такого акцизного складу.
Акцизні склади, на яких здійснюються виключно зберігання та реалізація пального, що отримується та реалізується виключно у споживчій тарі без зміни розфасовки, а також скрапленого газу природного, бензолу, метанолу, не обладнуються витратомірами-лічильниками та рівнемірами-лічильниками.
Витратоміри-лічильники та резервуари повинні відповідати вимогам законодавства та мати позитивний результат повірки або оцінку відповідності, проведені відповідно до законодавства, а рівнеміри-лічильники повинні відповідати вимогам законодавства та мати позитивний результат повірки або оцінку відповідності, або калібрування, проведені відповідно до законодавства. У разі відсутності позитивного результату повірки або оцінки відповідності, або калібрування витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників для цілей цього Кодексу акцизні склади, на яких вони розташовані, вважаються необладнаними витратомірами-лічильниками та рівнемірами-лічильниками.
Паливороздавальні колонки та/або оливороздавальні колонки, встановлені на акцизних складах, на які є позитивні результати повірки або оцінка відповідності, проведені відповідно до законодавства, виконують функції витратомірів-лічильників.
Платники податку - розпорядники акцизних складів зобов`язані зареєструвати:
а) усі розташовані на акцизних складах резервуари, введені в експлуатацію, витратоміри-лічильники та рівнеміри-лічильники у розрізі акцизних складів - в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі;
б) усі акцизні склади - в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.
Забороняється здійснення реалізації пального без наявності зареєстрованих витратомірів-лічильників, рівнемірів-лічильників та резервуарів, без реєстрації акцизного складу.
Розпорядники акцизних складів зобов`язані на кожному акцизному складі щоденно (крім днів, в які акцизний склад не працює) формувати дані про фактичні залишки пального на початок та кінець звітної доби та про добові фактичні обсяги отриманого та реалізованого пального (далі у цьому розділі - обсяг обігу пального) у розрізі кодів товарних підкатегорій згідно з  УКТ ЗЕД  у літрах, приведених до температури 15° С.
Як було зазначено, за результатами фактичної перевірки позивача, посадовими особами відповідача виявлено не встановлення позивачем рівномірів-лічільників та витратомірів-лічільників та не формування залишків пального на початок та кінець звітної доби, та про добові фактичні обсяги отриманого пального на акцизному складі за 01.04.20 р. та не зведені за добу підсумкові облікові данні.
З матеріалів справи, зокрема з адміністративного позову, вбачається, що ПП фактично погоджується з вказаними встановленими ДПС обставинами, водночас посилається лише на незаконність проведеної перевірки (чому було надано правову оцінку судом вище) та на запровадження карантину.
Суд зазначає, що пунктом 12 підрозділу 5 розділу XX ПК встановлено, що розпорядники акцизних складів відповідно до вимог цього Кодексу зобов`язані обладнати акцизні склади витратомірами-лічильниками та/або рівнемірами-лічильниками та зареєструвати їх в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі в строки, зокрема, акцизний склад, де розташовано резервуари, загальна місткість яких не перевищує 1000 куб. метрів, - не пізніше 1 січня 2020 року.
Крім того, згідно п.18 підрозділу 5 розділу XX ПК України норми пункту 128-1 статті 128-1 Податкового кодексу, застосовуються до розпорядників акцизних складів, на яких розташовано резервуари, загальна місткість яких не перевищує 1000 куб. метрів (крім розпорядника акцизного складу, який до 1 липня 2019 року не підпадав під визначення платника податку відповідно до п. 212.1 ст. 212 цього Кодексу) з 1 січня 2020 року.
Водночас, законом України № 391-ІХ від 18.12.19 р. внесено зміни до вказаного пункту та слово «січня» замінено словом «квітня».
З наведеного вбачається, що законодавством обов`язок щодо обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівнемірами-лічильниками та зареєстрації їх в в реєстрі визначено виконати в період часу до 01 січня 2020 року, натомість відповідальність наступає з 01.04.20 року, що свідчить про надання законодавцем додаткового терміну для обладнання акцизних складів, на території яких здійснюється навантаження-розвантаження, зберігання пального, витратомірами-лічильниками та рівнемірами-лічильниками, чого ПП протиправно зроблено не було.
Також позивач зазначив, що ним було зроблено замовлення рівнемірів магнітострикційних у ТОВ «Інстал-Ресурс» в березні 2020 р. згідно договору від 02.03.20 р. № 02/03-2020 . 
Однак, таке замовлення відбулося після січня 2020 року, з якого акцизні склади вже повинні бути обладнані витратомірами-лічильниками та рівнемірами-лічильниками, при цьому матеріали справи не містять, а ПП не надано жодних фактичних доказів того, що запровадження карантину вплинуло будь-яким чином на спроможність вчасного обладнанння витратомірами-лічильниками та рівнемірами-лічильниками акцизного складу, зокрема і при укладенні договору з ТОВ «Інстал-Ресурс».
Крім того, суд першої інстанції правильно звернув увагу, що згідно п.52.1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України за порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій, зокрема, за обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівнемірами-лічильниками.
Таким чином, на підставі встановлених в ході судового розгляду обставин, суд першої інстанції дійшов правильного висновку щодо спірних правовідносин.
Доводи апеляційної скарги, яким була дана оцінка в мотивувальній частині рішення, ґрунтуються на суб`єктивній оцінці фактичних обставин справи та доказів. Зазначені доводи не містять посилань на конкретні обставини чи факти або на нові докази, які б давали підстави для скасування рішення суду першої інстанції.
Колегія суддів вважає, що суд першої інстанції порушень матеріального і процесуального права при вирішенні справи не допустив, а наведені в скарзі доводи правильність висновків суду не спростовують. За таких обставин, апеляційна скарга задоволенню не підлягає.
З огляду на залишення рішення суду першої інстанції без змін відповідно до приписів статті 139 КАС України підстави для розподілу судових витрат відсутні.
Керуючись статтями 308, 309, 315, 321, 322, 325 КАС України, суд –

П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Березнегуватського приватного підприємства "Нафтопродукти" - залишити без задоволення, а рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 04 жовтня 2023 року – без змін.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів у випадках, передбачених підпунктами а), б), в), г) пункту 2 частини 5 статті 328 КАС України.

Суддя-доповідач 		А.Г. Федусик	
Судді	  	А.В. Бойко    О.А. Шевчук