ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

11 січня 2024 р.	Справа № 440/4592/23	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Перцової Т.С.,
Суддів: Спаскіна О.А. ,  Русанової В.Б. ,
за участю секретаря судового засідання Юрченко Д.С.
          розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на ухвалу Полтавського окружного адміністративного суду від 22.06.2023, головуючий суддя І інстанції: Є.Б. Супрун, м. Полтава, повний текст складено 22.06.23 року по справі № 440/4592/23
          за позовом         Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1  
          до         Головного управління ДПС у Полтавській області      
          про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 ( далі – ФОП ОСОБА_1 ) звернулась до Полтавського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС в Полтавській області (далі – ГУ ДПС в Полтавській області, відповідач), в якому просила  визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення відповідача від 15.05.2020 № 0006263305, № 0006273305, № 0006213305 та № 0006223305.
Ухвалою Полтавського окружного адміністративного суду від 26.06.2023 у справі № 440/4592/23 клопотання Головного управління ДПС у Полтавській області про залишення без розгляду позову ОСОБА_1 у справі № 440/4592/23 - задоволено.
Позов ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Полтавській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень у справі № 440/4592/23 – залишено без розгляду.
Позивач, не погодившись з вказаною ухвалою суду першої інстанції, подала апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на формальний підхід, неповне з`ясування обставин справи та дослідження доказів,  неправильне застосування норм матеріального та порушення судом норм процесуального права, просить суд апеляційної інстанції скасувати ухвалу Полтавського окружного адміністративного суду від 22.06.2023 року по справі № 440/4592/23 і передати справу на розгляд суду першої інстанції.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги вказала, що судом першої інстанції при прийнятті рішення залишено поза увагою встановлений податковим законодавством України чіткий порядок оскарження податкових повідомлень-рішень після використання процедури адміністративного оскарження, відповідно до якого при відмові ДПС України у задоволенні скарги особа може звернутися до суду у встановлений законом строк після отримання від ДПС України відповідного рішення. Враховуючи, що у спірних правовідносинах ФОП ОСОБА_1 рішення від ДПС України за результатами розгляду скарги від 03.07.2020 щодо спірних податкових повідомлень-рішень станом до 17.03.2023 не отримувала, при зверненні до суду 15.04.2023 нею не порушено встановлений законом місячний строк. Зауважила, що рішенням ДПС України від 23.07.2020 року за № 23575/6/99- 00-06-03-01-06 її лише повідомлено, що рішення про результати розгляду скарги буде прийнято та направлено платнику у передбачені законодавством строки. 
Водночас, пославшись на ст. 56.19 ПК України,  стверджувала, що строк подання позовної заяви спливав 17.04.2023, оскільки рішення за результатами розгляду скарги позивача було отримано нею 17.03.2023 разом з відповіддю ДПС України від 23.02.2023 № 4662/6/99-00-06-02-02-06, надісланою на запит ФОП ОСОБА_1 .
Однак, суд першої інстанції, незважаючи на відсутність у законодавстві порядку вчинення платником податку дій щодо прискорення надання відповіді ДПС України, вказав на бездіяльність позивача щодо неотримання рішення за результатами розгляду скарги та дійшов помилкового висновку про пропуск позивачем строку звернення до суду з даним позовом.
Наполягала, що позивач не ухилялася від отримання документів, оскільки вчиняла всі передбачені законом дії щодо оскарження результатів податкової перевірки, як по даній справі, так і по судовій справі № 440/4977/20 щодо оскарження ППР про нарахування єдиного внеску, винесеного на підставі цієї ж податкової перевірки, а також подавала заперечення на акт перевірки, заперечення на рішення податкового органу, скаргу на рішення ДПС України щодо податкових повідомлень-рішень та рішень ДПС по єдиному внеску. 
Просила врахувати, що Другий апеляційний адміністративний суд постановою від 06.02.2023 по справі № 440/4977/20 задовольнив позовні вимоги ФОП ОСОБА_1 та скасував вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 15.05.2020 № Ф-0006243305 та рішення про застосування штрафних санкцій від 15.05.2020 № 0006253305. Враховуючи, що вказана вимога та рішення є взаємопов`язаними зі спірними податковими повідомленнями-рішеннями, та прийняті на підставі одних і тих же безпідставних, незаконних аргументів однієї і тієї ж податкової перевірки, переконувала про наявність підстав для скасування таких податкових повідомлень-рішень.
Звернула увагу, що згідно з інформацією від ДПС України Ткач А.В. були направлені рішення про результат розгляду скарги за трекінг-номером в системі Укрпошти № 0405346841095, однак, на  сайті Укрпошти за вказаним номером відсутня будь-яка інформація щодо відправлення № 0405346841095 (не зареєстроване в системі). 
Крім того, у відповідь на адвокатські запити від 03.01.2023 та від 03.01.2023 Полтавська дирекція АТ «Укрпошта» повідомила, що інформація щодо відправлення № 0405346841095 також відсутня – не відслідковується, і відсутня інформація щодо будь-яких відправлень від ДПС на адресу позивача у період з 01.07.2020 року по 01.02.2021 року.
Наголосила, що додане відповідачем до матеріалів справи рекомендоване повідомлення про вручення рішення про результати розгляду скарги не містить будь-якої передбаченої чинним законодавством України інформації, зокрема, відміток АТ «Укрпошта», штампів, штемпелів, дат та підписів, причин невручення, що в свою чергу унеможливлює встановлення факту невручення листа.
Зауважила, що за правилами ст. 42.5 ПК України документ вважається врученим платнику податків у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення, однак рекомендоване повідомлення про вручення рішення про результат розгляду скарги таких відомостей не містить. Також, всупереч вимог п. 3.1.1.3 наказу Українського державного підприємства поштового зв`язку "Укрпошта" від 12 травня 2006 р. №211, яким затверджено Порядок пересилання поштових відправлень (далі – Порядок № 211) довідка ф. 20 не містить прізвище працівника, який обробляв кореспонденцію та відбитку календарного штемпеля.
Вказала, що відповідно до папірця, прикріпленого до конверту (довідки форми 20) неможливо ідентифікувати до якого саме поштового відправлення цей папірець (довідка форми 20) має відношення. Крім того, з наданих до матеріалів справи копій конвертів вбачається, що наклеєні вони нерівно, заломлені, а отже могли бути переклеєні неодноразово. 
Більш того, зі змісту жодного з документів щодо відправки рішення про результати розгляду скарги не зрозуміло, які саме документи направлялись, оскільки інформація про це ніде не зазначена. Вважає, що нормами податкового законодавства передбачений лише один документ, в якому пошта зазначає причини невручення - повідомлення про вручення, однак, у даному випадку воно є незаповненим. 
Просила врахувати позицію Верховного Суду, викладену у постанові від 13 липня 2021 року по справі № 813/2039/14, згідно з якою не зазначення в корінці до податкового повідомлення-рішення дати його надіслання (вручення), або ж невручення із зазначенням причин невручення та відсутність у доданих інспекцією копії поштового конверту та повідомлення про невручення поштового відправлення інформації щодо дати їх надіслання, а також інформації, що саме було надіслано (акт перевірки, податкове повідомлення-рішення тощо) у цьому поштовому відправленні, з урахуванням того, що підприємство факт надіслання інспекцією на його адресу податкових повідомлень-рішень заперечується, свідчить про ненадання належних та допустимих доказів надіслання спірного податкового повідомлення-рішення 
Вкотре наголосила, що з урахуванням положень ст. 56.9  ПК України, оскільки рішення за результатами розгляду скарги позивача не було прийнято ДПС України у строки, встановлені вказаною нормою, скарга ФОП ОСОБА_1 вважається задоволеною на користь платника податків.
За вищевказаних обставин, вважає, що суд першої інстанції безпідставно, за відсутності належних доказів, дійшов помилкового висновку, що спірна кореспонденція від ДПС України направлялась позивачу належним чином.
Відповідач, у надісланому до суду відзиві на апеляційну скаргу, заперечував проти задоволення її вимог та просив ухвалу суду першої інстанції залишити без змін, як законну та обґрунтовану. Повідомив, що 07.09.2020 на адресу ОСОБА_1 було направлено Рішення про розгляд скарги від 07.09.2020 року за № 27161/6/99-00-06-02-04-06 в частині оскарження податкових повідомлень-рішень від 15.05.2020 № 0006263305, № 0006273305, № 0006213305 та № 0006223305, що підтверджується відміткою відділення зв`язку АТ «Укрпошта» - «за закінченням встановленого строку зберігання» згідно з рекомендованим повідомленням про вручення, що у розумінні п. 42.2 ст. 42 ПК України є належним доказом вручення платнику податків такого рішення. Отже, з урахуванням положень п. 56.19 ст. 56 ПК України місячний строк для судового оскарження податкового повідомлення-рішення станом на 15.04.2023 вже спив, а позивач, звертаючись з позовними вимогами про скасування податкових-повідомлень від 15.05.2020 № 0006263305, № 0006273305, № 0006213305 та № 0006223305, пропустила строк звернення до суду.
В обґрунтування власної позиції також послався на висновки Верховного Суду, викладені в постановах від 22.01.2021 у справі № 1640/2885/18 та від 26.11.2020 у справі № 500/2486/19.
Окрім того, просив врахувати, що позов не містить обґрунтувань, чому позивач звернулася з проханням про направлення копії рішення про розгляд скарги до Державної податкової служби України лише у 2023 році, а не раніше з метою уникнення пропущення строків та затягування процесу.
Вважав, що судом обґрунтовано визнано безпідставними доводи представника позивача щодо обставин відсутності будь-яких даних на сайті АТ "Укрпошта" за наслідками пошуку за трек-кодом поштового відправлення № 0405346841095, за яким ДПС здійснила поштову відправку на адресу позивача, оскільки інформація на сайті не є доказом поштового відправлення відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 05.03.2009 № 270, якою затверджено Правила надання послуг поштового зв`язку, натомість таким доказом є, крім іншого, повідомлення про вручення поштового відправлення.
11.01.2024 представником позивача надано до суду апеляційної інстанції заяву, в якій повідомлено про відсутність заперечень проти проведення розгляду справи без відеофіксації, просив суд врахувати викладені в апеляційній скарзі доводи та надані докази, які підтверджують правомірність вимог позивача.
Представник відповідача у клопотанні від 11.01.2024 також вказав, що у зв`язку з оголошеною масштабною повітряною тривогою ГУ ДПС в Полтавській області не заперечує щодо розгляду справи без технічної фіксації.
У відповідності до ч. 2 ст. 313 КАС України неявка сторін або інших учасників справи, належним чином повідомлених про дату, час і місце розгляду справи, не перешкоджає розгляду справи.
Відповідно до ч. 4 ст. 229 КАС України фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.
Колегія суддів, вислухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, перевіривши в межах апеляційної скарги ухвалу суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.
Судом першої інстанції встановлено, що 15.04.2023 ОСОБА_1 направила до Полтавського окружного адміністративного суду заявлений до Головного управління ДПС у Полтавській області позов (надійшов до суду 17.04.2023), в якому просила суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення відповідача від 15.05.2020 № 0006263305, № 0006273305, № 0006213305 та № 0006223305.
Ухвалою Полтавського окружного адміністративного суду від 24.04.2023 позовну заяву було залишено без руху та запропоновано усунути недоліки, зокрема шляхом надання до суду заяви про поновлення строку звернення до адміністративного суду з цією позовною заявою з доказами поважності причин пропуску строку або доказів на підтвердження факту дотримання такого строку.          
Ухвалою Полтавського окружного адміністративного суду від 08.05.2023 суд, за відсутності інших доказів, взяв до уваги твердження заявниці стосовно того, що рішення за її скаргами від ДПС не надходили, а були отримані на її запит лише 23.02.2023, та поновив цей строк без дослідження інших мотивів, які спростовують поважність причин пропуску. При цьому, суд залишив за відповідачем право спростовувати повідомлені позивачем мотиви поважності причин пропуску строку звернення до суду з цим позовом. Цією ж ухвалою суд прийняв до розгляду позовну заяву, відкрив провадження та призначив справу до розгляду по суті за правилами спрощеного позовного провадження без виклику учасників.
Ухвалою Полтавського окружного адміністративного суду від 15.05.2023 суд залишив без задоволення заперечення представника ГУ ДПС В Полтавській області проти розгляду за правилами спрощеного позовного провадження цієї справи.
24.05.2023 до суду від представника відповідача надійшло клопотання про залишення без розгляду позовної заяви з підстав, визначених частинами 3 та 4 статті 122 КАС України, у зв`язку з пропуском строку звернення до суду з цим позовом.
Задовольняючи вказане клопотання та залишаючи позов ФОП ОСОБА_1 без розгляду на підставі п. 8 ч. 1 ст. 240 КАС України, суд першої інстанції, врахувавши положення статті 42 ПК України, вважав, що надані представником відповідача письмові докази, зокрема рекомендоване повідомлення про вручення поштового відправлення було направлене на адресу ФОП ОСОБА_1 07.09.2020, підтверджують направлення позивачу рішення ДПС України за результатами розгляду скарги, а відтак, з урахуванням місячного терміну зберігання поштового відправлення на об`єкті поштового зв`язку місця призначення, очевидним є висновок про те, що процедура адміністративного оскарження закінчилася наприкінці 2020 року, тоді як до суду позивачка звернулася з даним позовом лише 15.04.2023, тобто з пропуском місячного строку, встановленого п. 56.19 ст. 56 ПК України.
За висновками суду, інформація з сайту АТ "Укрпошта" за наслідками пошуку за трек-кодом поштового відправлення № 0405346841095, за яким ДПС України здійснила поштову відправку на адресу позивача, не є належним доказом поштового відправлення відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 05.03.2009 № 270, якою затверджено Правила надання послуг поштового зв`язку (надалі - Правила № 270), а тому її відсутність, за наявності повідомлення про вручення поштового відправлення, не є свідченням не направлення позивачу рішення за результатами розгляду скарги.
Судом взято до уваги, що незважаючи на достатньо тривалий проміжок часу, позивач, стверджуючи про неотримання нею рішення ДПС, так і не повідомила суду розумних причин власної бездіяльності впродовж майже трьох років з моменту звернення зі скаргою в порядку адміністративного оскарження до вищого податкового органу. При цьому, розпочала вживати удавані заходи активної переписки для створення видимості про інтерес щодо наслідків розгляду її скарги (лист до ДПС від 06.02.2023, т. 1 а.с. 239-241) лише після прийняття 06.02.2023 Другим апеляційним адміністративним судом постанови на її користь у справі № 440/4977/20 про визнання протиправними та скасування вимоги про сплату боргу (недоїмки) і рішення ГУДПС про застосування штрафних санкцій.
Така поведінка позивачки, на думку суду, дозволяє дійти висновку про свідоме неотримання ФОП ОСОБА_1  кореспонденції, яка своєчасно була направлена ДПС на її податкову адресу, що у свою чергу не може бути виправданням у випадку вирішення питання дотримання строків звернення до адміністративного суду.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам апеляційної скарги, а також виходячи з меж апеляційного перегляду справи, визначених статтею 308 КАС України, колегія суддів зазначає наступне.
Згідно з пунктом 5 частини 1 статті 171 КАС України суддя після одержання позовної заяви з`ясовує, чи подано адміністративний позов у строк, установлений законом (якщо адміністративний позов подано з пропущенням встановленого законом строку звернення до суду, то чи достатньо підстав для визнання причин пропуску строку звернення до суду поважними).
Приписами статті 122 КАС України визначено загальні (окремі для особи і органу влади) і деякі спеціальні строки звернення до суду, а нормою ст.123 КАС України - наслідки їх пропуску, що полягають у фактичному недопуску до судового розгляду спорів, за якими строк звернення до суду минув.
Частиною першою статті 122 КАС України визначено, що позов може бути подано в межах строку звернення до адміністративного суду, встановленого цим Кодексом або іншими законами.
Згідно з абзацом 1 частини другої статті 122 КАС України, для звернення до адміністративного суду за захистом прав, свобод та інтересів особи встановлюється шестимісячний строк, який, якщо не встановлено інше, обчислюється з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів.
Відповідно до частини четвертої статті 122 КАС України, якщо законом передбачена можливість досудового порядку вирішення спору і позивач скористався цим порядком, або законом визначена обов`язковість досудового порядку вирішення спору, то для звернення до адміністративного суду встановлюється тримісячний строк, який обчислюється з дня вручення позивачу рішення за результатами розгляду його скарги на рішення, дії або бездіяльність суб`єкта владних повноважень.
Якщо рішення за результатами розгляду скарги позивача на рішення, дії або бездіяльність суб`єкта владних повноважень не було прийнято та (або) вручено суб`єктом владних повноважень позивачу у строки, встановлені законом, то для звернення до адміністративного суду встановлюється шестимісячний строк, який обчислюється з дня звернення позивача до суб`єкта владних повноважень із відповідною скаргою на рішення, дії або бездіяльність суб`єкта владних повноважень.
Отже, КАС України передбачає можливість установлення іншими законами спеціальних строків звернення до адміністративного суду, а також спеціального порядку обчислення таких строків. Такі спеціальні строки мають перевагу в застосуванні порівняно із загальним строком звернення до адміністративного суду, визначеним частиною другою статті 122 цього Кодексу, а також скороченими строками, визначеними частиною четвертою статті 122 КАС України.
Так, предметом оскарження у цій справі є податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС в Полтавській області від 15.05.2020 № 0006263305, № 0006273305, № 0006213305 та № 0006223305.
Відносини у сфері оподаткування, права та обов`язки платників податків і зборів, компетенцію контролюючих органів, повноваження та обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України (надалі - ПК України).
Спеціальною нормою, яка встановлює порядок оскарження рішень контролюючих органів, є стаття 56 ПК України, за змістом якої у платника податків є право розсуду в обранні адміністративного та/або судового порядку оскарження такого рішення після його отримання. Обрання платником податків у першу чергу адміністративного порядку оскарження рішення не виключає можливості надалі звернутися до суду з відповідним позовом, що визнається досудовим порядком вирішення спору. Водночас якщо після отримання рішення контролюючого органу платник податків звертається до суду з позовом, його право на адміністративне оскарження такого рішення втрачається.
Пунктом 56.18 статті 56 ПК України визначено, що з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу, платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення-рішення або інше рішення контролюючого органу у будь-який момент після отримання такого рішення.
Відповідно до пункту 56.19 статті 56 ПК України, у разі коли до подання позовної заяви проводилася процедура адміністративного оскарження, платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення-рішення або інше рішення контролюючого органу про нарахування грошового зобов`язання протягом місяця, що настає за днем закінчення процедури адміністративного оскарження відповідно до пункту 56.17 цієї статті.
Верховний Суд у постанові від 26 листопада 2020 року у справі №500/2486/19 сформулював правовий висновок, відповідно до якого положення пункту 56.19 статті 56 ПК України є спеціальними щодо норми частини четвертої статті 122 КАС України, мають перевагу в застосуванні у податкових спорах і регулюють визначену її предметом групу правовідносин - оскарження у судовому порядку податкових повідомлень-рішень та інших рішень контролюючих органів про нарахування грошових зобов`язань за умови попереднього використання позивачем досудового порядку вирішення спору (застосування процедури адміністративного оскарження - абзац 3 пункту 56.18 статті 56 ПК України). Вказана норма встановлює строк для їх оскарження протягом місяця, що настає за днем закінчення процедури адміністративного оскарження відповідно до пункту 56.17 цієї статті. Більш скорочені строки звернення до суду у разі попередньої реалізації досудових процедур полягають у забезпеченні наступності юрисдикційних проваджень (адміністративних і судових) та пов`язані з необхідністю мінімізувати темпоральний проміжок між досудовими процедурами та судовим провадженням.
Відповідно до пункту 56.2 статті 56 ПК України у разі якщо платник податків вважає, що контролюючий орган неправильно визначив суму грошового зобов`язання або прийняв будь-яке інше рішення, що суперечить законодавству або виходить за межі повноважень контролюючого органу, встановлених цим Кодексом або іншими законами України, такий платник має право звернутися із скаргою про перегляд цього рішення до контролюючого органу вищого рівня.
Положеннями пункту 56.3 статті 56 ПК України визначено, що скарга подається до контролюючого органу вищого рівня у письмовій формі (за потреби - з належним чином засвідченими копіями документів, розрахунками та доказами, які платник податків вважає за потрібне надати з урахуванням вимог пункту 44.6 статті 44 цього Кодексу) протягом 10 робочих днів, що настають за днем отримання платником податків податкового повідомлення-рішення або іншого рішення контролюючого органу, що оскаржується.
Протягом шести місяців з дати закінчення строку, встановленого абзацом першим цього пункту, платник податків має право подати скаргу разом з клопотанням про поновлення пропущеного строку на подання скарги в адміністративному порядку та копіями підтверджуючих документів поважності причин його пропуску (за наявності). У скарзі може міститися клопотання про поновлення пропущеного строку на подання скарги в адміністративному порядку. Контролюючий орган вищого рівня, розглядаючи клопотання платника податків, поновлює пропущений строк на подання скарги в адміністративному порядку, якщо визнає причини його пропуску поважними.
Скарги на рішення територіальних органів центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, подаються до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.
Скарги на рішення територіальних органів центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну митну політику, в частині виконання функцій контролюючого органу відповідно до підпункту 41.1.2 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу подаються до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну митну політику.
За приписами п. 56.17 ст. 56 ПК України (в редакції від 13.08.2020) процедура адміністративного оскарження закінчується:
56.17.1. днем, наступним за останнім днем строку, передбаченого для подання скарги на податкове повідомлення-рішення або будь-яке інше рішення відповідного контролюючого органу у разі, коли така скарга не була подана у строк, передбачений абзацом першим пункту 56.3 цієї статті;
56.17.2. днем отримання платником податків рішення відповідного контролюючого органу про повне задоволення скарги;
56.17.3. днем отримання платником податків рішення центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику;
56.17.3-1 днем отримання платником податків рішення центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну митну політику;
56.17.5. днем звернення платника податків до контролюючого органу із заявою про розстрочення, відстрочення грошових зобов`язань, що оскаржувались.
День закінчення процедури адміністративного оскарження вважається днем узгодження грошового зобов`язання платника податків, крім випадку, передбаченого підпунктом 108-1.2.2 пункту 108-1.2 статті 108-1 цього Кодексу.
Зі змісту пунктів 56.2, 56.3, 56.17 статті 56, пункту 57.3 статті 57 ПК України слідує, що процедура адміністративного оскарження податкового повідомлення-рішення розпочинається з дня подання скарги до контролюючого органу вищого рівня, яка засвідчує безпосередню незгоду платника з визначеними йому грошовими зобов`язаннями, і закінчується настанням однієї з подій, передбачених пунктом 56.17 статті 56 ПК України.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено в суді апеляційної інстанції, що ФОП ОСОБА_1 скористалася правом на адміністративне оскарження податкових повідомлень-рішень відповідача від 15.05.2020 № 0006263305, № 0006273305, № 0006213305 та № 0006223305 шляхом подання відповідної скарги до ДПС України від 03.07.2020 (т. 1 а.с. 205-210).
Так, рішенням ДПС України від 07.09.2020 № 27161/6/99-00-06-02-04-06 скаргу ФОП ОСОБА_1 залишено без задоволення, а податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у Полтавській області від 15.05.2020 № 0006263305, № 0006273305, № 0006213305 та № 0006223305 - без змін (т. 1 а.с. 243-252).
Позивач стверджує, що вказане рішення не направлялось контролюючим органом у встановленому законом порядку, а тому строк звернення до суду, передбачений пунктом 56.19 статті 56 ПК України, почав спливати лише з 17.03.2023, з моменту отримання ФОП ОСОБА_1 листа ДПС України від 23.02.2023 №4662/6/99-00-06-02-02-06, надісланого на запит ФОП ОСОБА_1 , разом із рішенням ДПС України про розгляд скарги від 07.09.2020 № 27161/6/99-00-06-02-04-06.
Водночас, відповідач, заперечуючи проти наведених обставин наполягав на виконанні контролюючим органом обов`язку щодо своєчасного направлення позивачу рішення ДПС України від 07.09.2020 № 27161/6/99-00-06-02-04-06, на підтвердження чого надав копію конверта разом з рекомендованим повідомленням про вручення поштового відправлення та довідкою ф. 20 АТ «Укрпошта».
Так, дослідивши наявні в матеріалах справи докази, колегією суддів встановлено, що згідно з інформацією, зазначеною у рекомендованому повідомленні про вручення поштового відправлення ф. 119 зі штрих-кодом Київ-53 № 040534681095 ДПС України, 07.09.2020 на адресу АДРЕСА_1 ОСОБА_1 надсилався документ № 27161, який підлягав поверненню до ДПС України.
Також, на зворотньому боці конверту має місце такий самий штрих-код Київ-53 №040534681095 та власноруч зазначено № 27161/6/99-00-06-02-04-06, адресу та прізвище позивача.
Крім того, з копії вказаного конверту вбачається, що до останнього прикріплено довідку АТ «Укрпошта» ф.20 з відміткою «повертається» із зазначенням причини повернення (досилання) «за закінченням встановленого строку зберігання» (т. 4 а.с. 29-30).
Колегія суддів зазначає, що правила листування платників податків та контролюючих органів визначені статтею 42 ПК України.
Відповідно до п. 42.2 ст. 42 ПК України (в редакції від 13.08.2020), документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).
Згідно з п. 42.5 ст. 42 ПК України, у разі якщо платник податків не подав заяву про бажання отримувати документи через електронний кабінет, листування з платником податків здійснюється шляхом надіслання за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручаються платнику податків (його представнику).
У разі якщо пошта не може вручити платнику податків документ у зв`язку з відсутністю за місцезнаходженням посадових осіб платника податків, їхньою відмовою прийняти документ, незнаходження фактичного місця розташування (місцезнаходження) платника податків або з інших причин, документ вважається врученим платнику податків у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення.
На вимогу платника податків, який отримав документ в електронній формі, контролюючий орган надає такому платнику податків відповідний документ у паперовій формі протягом трьох робочих днів з дня надходження відповідної вимоги (у паперовій або електронній формі) платника податків.
Процедура оскарження платниками податків податкових повідомлень-рішень або інших рішень контролюючих органів (далі - рішення) під час адміністративного оскарження затверджена наказом Міністерства фінансів України від 21.10.2015 № 916 відповідно до статті 191 розділу І, статей 55 та 56 глави 4 розділу II ПК України (далі – Порядок № 916, у редакції від 08.09.2017, чинній на момент здійснення поштового відправлення).
Так, згідно з пунктами 5 та 6 розділу ІХ Порядку № 916 рішення за результатами розгляду скарги платника податків приймає керівник контролюючого органу (його заступник або уповноважена особа). Оригінал рішення після зазначення реєстраційного номера вихідної кореспонденції надсилається (надається) платнику податків.
Рішення вважається надісланим (наданим) юридичній особі - платнику податків, якщо його вручено посадовій особі або уповноваженій особі такої юридичної особи - платника податків під розписку або надіслано листом з повідомленням про вручення на адресу, зазначену у скарзі як адреса, на яку необхідно надіслати рішення за результатами розгляду скарги, а у разі не зазначення такої адреси в скарзі - на податкову адресу платника податків.
Рішення вважається надісланим (наданим) фізичній особі - платнику податків, якщо його вручено особисто фізичній особі або її законному представнику під розписку чи надіслано листом з повідомленням про вручення на адресу, зазначену у скарзі як адреса, на яку необхідно надіслати рішення за результатами розгляду скарги, а у разі не зазначення такої адреси в скарзі - на податкову адресу платника податків.
У разі якщо пошта не може вручити платнику податків рішення за результатами розгляду скарги через відсутність за місцезнаходженням посадових осіб, їх відмову прийняти рішення за результатами розгляду скарги, незнаходження фактичного місця розташування (місцезнаходження, місця проживання) платника податків або з інших причин, рішення за результатами розгляду скарги вважається врученим платнику податків у день, вказаний поштовою службою в повідомленні про вручення, із зазначенням причин невручення.
Відповідно до ч. 2 ст. 13 Закону України від 04.10.2001 № 2759-III "Про поштовий зв`язок", який був чинний на момент здійснення поштового відправлення, послуги поштового зв`язку надаються на договірній основі згідно з Правилами надання послуг поштового зв`язку, що затверджуються Кабінетом Міністрів України, та повинні відповідати встановленим нормам якості.
Порядок надання послуг поштового зв`язку, права та обов`язки операторів поштового зв`язку і користувачів послуг поштового зв`язку, відносини між ними визначені Правилами № 270 (в редакції від 10.01.2020).
Відповідно до пункту 2 Правил № 270, повідомлення про вручення поштового відправлення, поштового переказу - повідомлення, яким оператор поштового зв`язку доводить до відома відправника чи уповноваженої ним особи інформацію про дату вручення реєстрованого поштового відправлення, виплати коштів за поштовим переказом та прізвище одержувача.
На виконання пункту 99 Правил № 270 рекомендовані поштові відправлення (крім рекомендованих листів з позначкою “Судова повістка”), рекомендовані повідомлення про вручення поштових відправлень, поштових переказів, адресовані фізичним особам, під час доставки за зазначеною адресою або під час видачі у приміщенні об`єкта поштового зв`язку вручаються адресату, а у разі його відсутності - будь-кому з повнолітніх членів сім`ї, який проживає разом з ним.
У разі відсутності адресата або повнолітніх членів його сім`ї до абонентської поштової скриньки адресата вкладається повідомлення про надходження зазначеного реєстрованого поштового відправлення, поштового переказу, рекомендованого повідомлення про вручення поштового відправлення, поштового переказу.
Відповідно до п. 116 Правил № 270, у разі неможливості вручення одержувачам поштові відправлення, внутрішні поштові перекази зберігаються об`єктом поштового зв`язку місця призначення протягом одного місяця з дня їх надходження, відправлення "EMS" - 14 календарних днів, міжнародні поштові перекази - відповідно до укладених угод.
Після закінчення встановленого строку зберігання поштові відправлення, поштові перекази повертаються відправнику (п. 117 Правил № 270).
Слід зазначити, що платник зобов`язаний забезпечити отримання ним кореспонденції за адресою, яка фактично являється його місцезнаходженням і за якою податковий орган правомірно надсилає усю адресовану платникові кореспонденцію. У разі невиконання цього обов`язку платник не вправі посилатися на неотримання ним кореспонденції податкового органу, як на обставину, що звільняє його від відповідальності у зв`язку з настанням негативних для нього наслідків.
Надаючи оцінку питанню отримання позивачем рішення ДПС про результати розгляду скарги, колегія суддів враховує висновки судової палатою з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду, викладені у постанові від 23 травня 2022 року у справі № 810/3116/18, відповідно до яких за приписами п. 42.2. ст. 42 ПК України документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків або його законному чи уповноваженому представникові. Судом також зазначено, що постійне неотримання поштової кореспонденції, яка направляється контролюючим органом на адресу платника податків, є зловживанням останнім правом платника податків бути повідомленим контролюючим органом щодо прийнятих стосовно нього рішень. 
Колегією суддів встановлено, що наданий представником відповідача конверт з рекомендованим повідомленням про вручення поштового відправлення містить відомості щодо причини невручення листа ФОП ОСОБА_1 , про що зазначено у довідці ф. 20, а також відбиток штампу АТ «Укрпошта» з датою повернення. При цьому, заперечень позивача щодо неправильного зазначення контролюючим органом адреси ОСОБА_1 матеріали справи не містять. 
Разом з цим, дослідивши довідку ф. 20, суд апеляційної інстанції зазначає, що вказану поштовою службою дату, яка у розумінні пункту 42.5 ПК України вважається датою отримання платником поштового відправлення, достеменно встановити неможливо внаслідок поганої якості відбитку штампу АТ «Укрпошта». Так, зокрема, вбачається лише позначка «10.20», що вказує на те, що поштове відправлення було повернуто до ДПС України без вручення у жовтні 2020 року (т. 4 а.с. 29). 
За встановлених обставин, колегія суддів вважає, що позивач, з урахуванням положень пункту 42.5 ПК України та пункту 6 розділу ІХ Порядку № 916 вважається такою, що отримала рішення ДПС України про розгляд скарги від 07.09.2020 № 27161/6/99-00-06-02-04-06 не пізніше 31.10.2020 року (останній день жовтня, тобто місяця, зазначеного поштовою службою).
Враховуючи вищенаведені норми права, а також дослідивши зміст довідки ф. 20 на поштовому конверті, в якому направлялось позивачу рішення ДПС України за результатами розгляду скарги від 07.09.2020, відповідно до якої місяцем та роком вказано жовтень 2020 року, колегія суддів вважає, що процедуру адміністративного оскарження у спірних правовідносинах можна вважати завершеною непізніше 02.11.2020 з урахуванням вихідних днів. Відтак, з огляду на положення пункту 56.19 статті 56 ПК України місячний строк звернення до суду з позовом про оскарження податкових повідомлень-рішень ГУ ДПС в Полтавській області від 15.05.2020 №0006263305, № 0006273305, № 0006213305 та № 0006223305 сплив у грудні 2020 року.
Однак, позивач звернулась до суду з даним позовом лише 15.04.2023, що підтверджується відбитком штампу поштової служби на конверті, в якому надсилався позов, тобто з пропуском встановленого законом строку.
Водночас, колегія суддів наголошує, що статтею 44 КАС України передбачено обов`язок учасників справи добросовісно користуватися належними їм процесуальними правами і неухильно виконувати процесуальні обов`язки, зокрема, виконувати процесуальні дії у встановлені законом або судом строки, а також виконувати інші процесуальні обов`язки, визначені законом або судом (пункти 6, 7 ч. 5 цієї статті).
Наведеними нормами чітко окреслено характер процесуальної поведінки, який зобов`язує учасників справи діяти сумлінно, проявляти добросовісне ставлення до наявних у них прав і здійснювати їх реалізацію таким чином, щоб забезпечити неухильне та своєчасне (без суттєвих затримок та зайвих зволікань) виконання своїх обов`язків, встановлених законом або судом, зокрема, щодо дотримання строку звернення до суду.
Для цього учасник справи як особа, зацікавлена у поданні позовної заяви повинна вчиняти усі можливі та залежні від нього дії, використовувати у повному обсязі наявні засоби та можливості, передбачені чинним законодавством.
Доводи позивача про неможливість прийняття в якості належного доказу неотримання ОСОБА_1 рішення ДПС України про розгляд скарги від 07.09.2020 № 27161/6/99-00-06-02-04-06 довідки ф. 20, з посиланням на п. 42.5 ст. 42 ПК України, є неприйнятними, оскільки причина повернення поштового відправлення відправнику за правилами п. 3.1.1.3 Порядку № 211, зазначається саме у довідці ф. 20 (рис. 11), яка акуратно прикріплюється внизу, ліворуч лицьового боку відправлення письмової кореспонденції. На довідці вказується також прізвище працівника, який обробляв кореспонденцію, та проставляється відбиток календарного штемпеля.
Враховуючи, що працівники служби поштового зв`язку керуються саме нормами Порядку № 211 при оформленні документів під час здійснення поштових відправлень, колегія суддів вважає, що довідка ф. 20 про причини повернення поштового відправлення відправнику - ДПС України, у сукупності з наявним в матеріалах справи конвертом та рекомендованим повідомленням про вручення поштового відправлення, є належним доказом, який підтверджує причини невручення ФОП ОСОБА_1 рішення за результатами адміністративного оскарження спірних податкових повідомлень-рішень. 
Посилання позивача на те, що довідка ф. 20, яка прикріплена до конверту, в порушення вимог п. 3.1.1.3 Порядку № 211 не містить прізвища працівника, який обробляв кореспонденцію, та відбитку календарного штемпеля, з огляду на те, що вказана довідка містить відбиток календарного штемпеля та підпис працівника поштового зв`язку, не спростовують факт надіслання рішення за результатами розгляду скарги на податкову адресу позивача, як платника податків.
Крім того, варто вказати, що хоча у п. 3.1.1.3 Порядку № 211 міститься вимога щодо зазначення прізвища працівника, який обробляв кореспонденцію, однак сам зразок (рис. 11 до п. 3.1.1.3) містить вимогу щодо зазначення саме підпису працівника зв`язку, що в свою чергу, мало місце у спірних правовідносинах.
Згідно з п. 121 Правил № 270 до вручення одержувачу поштового відправлення, виплати коштів за поштовим переказом відправник має право за місцем приймання цього поштового відправлення, поштового переказу для пересилання за додаткову плату подати заяву про, зокрема, одержання інформації про вручення реєстрованого поштового відправлення, виплату коштів за поштовим переказом.
Положеннями пункту 122 Правил № 270, серед іншого визначено, що заяви про внутрішні реєстровані поштові відправлення, поштові перекази приймаються протягом шести місяців з дня прийняття їх для пересилання, про міжнародні реєстровані поштові відправлення - у строки, передбачені актами Всесвітнього поштового союзу, про міжнародні поштові перекази - у строки, передбачені міжнародними угодами про обмін поштовими переказами.
Відповідно до пункту 128 Правил № 270 заява не розглядається у разі, коли заявник не є ні відправником, ні адресатом, ні уповноваженою ними особою; минув встановлений для прийняття заяв строк.
Так, аналіз положень п.п. 121-124, 128 Правил № 270 дає підстави стверджувати, що інформація в автоматизованій системі Укрпошти має обмежений шестимісячний термін зберігання, тому саме протягом такого строку Укрпошта здійснює перевірку та надає інформацію/ копії документів щодо пересилання та вручення поштових відправлень.
Враховуючи, що з дня відправлення позивачу рішення ДПС України від 07.09.2020 минуло більше ніж три роки, що в свою чергу, унеможливлює перевірку трекінг-номеру №040534681095 на сайті Укрпошти, посилання ФОП ОСОБА_1 на відсутність інформації на офіційному сайті АТ «Укрпошта» про штрих-кодовий ідентифікатор, що міститься на конверті та рекомендованому повідомленні, є недоречними та такими, що не заслуговують на увагу.
Системний аналіз наведених норм дає підстави вважати, що приписи ПК України та підзаконних актів не передбачають умови та обов`язку контролюючого органу слідкувати за правильністю та належністю вручення платнику податків поштового відправлення, а також правильністю заповнення працівниками поштової служби документів, що супроводжують пересилання кореспонденції.
Крім того, навіть якщо б рішення за результатами розгляду скарги позивача на рішення, дії або бездіяльність суб`єкта владних повноважень не було вручено суб`єктом владних повноважень позивачу у строки, встановлені законом, для звернення до адміністративного суду відповідно до ст.122 КАС України позивач мав шестимісячний строк, перебіг якого розпочався з дня звернення позивача до суб`єкта владних повноважень із відповідною скаргою на рішення, дії або бездіяльність суб`єкта владних повноважень.
Наслідки пропущення строків звернення до адміністративного суду визначено положеннями ст.123 КАС України.
Згідно ч. 3 ст. 123 КАС України якщо факт пропуску позивачем строку звернення до адміністративного суду буде виявлено судом після відкриття провадження в адміністративній справі і позивач не заявить про поновлення пропущеного строку звернення до адміністративного суду, або якщо підстави, вказані ним у заяві, будуть визнані судом неповажними, суд залишає позовну заяву без розгляду.
Якщо після відкриття провадження у справі суд дійде висновку, що викладений в ухвалі про відкриття провадження у справі висновок суду про визнання поважними причин пропуску строку звернення до адміністративного суду був передчасним, і суд не знайде інших підстав для визнання причин пропуску строку звернення до адміністративного суду поважними, суд залишає позовну заяву без розгляду (ч.4 ст.123 КАС України).
У відповідності до ч. 1 ст. 9 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.
Поважними причинами пропуску строку визнаються лише ті обставини, які були чи об`єктивно є непереборними, тобто не залежать від волевиявлення особи, що звернулась з адміністративним позовом, пов`язані з дійсно істотними обставинами, перешкодами чи труднощами, що унеможливили своєчасне звернення до суду. Такі обставини мають бути підтверджені відповідними та належними доказами.
Судом апеляційної інстанції враховується, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Разом з цим, позивачем не наведено будь-яких обставин і не надано відповідних доказів, які б свідчили про об`єктивну неможливість вчасного звернення до суду з позовом про скасування податкових повідомлень-рішень від 15.05.2020 № 0006263305, № 0006273305, № 0006213305 та № 0006223305, раніше ніж 15.04.2023.
Колегія суддів зазначає, що вчинення позивачем дій щодо оскарження в межах справи № 440/4977/20 вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 15.05.2020 № Ф-0006243305 та рішення про застосування штрафних санкцій від 15.05.2020 № 0006253305, жодним чином не доводять поважність причин пропуску строку до суду з даним позовом.
На підставі статті 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» суди застосовують як джерело права при розгляді справ положення Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод та протоколів до неї, а також практику Європейського суду з прав людини та Європейської комісії з прав людини.
Практика Європейського суду з прав людини також свідчить про те, що право на звернення до суду не є абсолютним і може бути обмеженим, в тому числі і встановленням строків на звернення до суду за захистом порушених прав (справа “Стаббігс на інші проти Великобританії, справа “Девеер проти Бельгії”).
Європейський суд з прав людини у пунктах 37 та 38 Рішення від 18 листопада 2010 року у справі «Мушта проти України» нагадав, що право на суд, одним з аспектів якого є право на доступ до суду, не є абсолютним, воно за своїм змістом може підлягати обмеженням, особливо щодо умов прийнятності скарги на рішення. Однак такі обмеження не можуть обмежувати реалізацію цього права у такий спосіб або до такої міри, щоб саму суть права було порушено. Ці обмеження повинні переслідувати легітимну мету, та має бути розумний ступінь пропорційності між використаними засобами та поставленими цілями. Норми, які регламентують строки подання скарг, безумовно, передбачаються для забезпечення належного відправлення правосудця і дотримання принципу юридичної визначеності. Зацікавлені особи повинні розраховувати на те, що ці норми будуть застосовані. У той же час такі норми або їх застосування мають відповідати принципу юридичної визначеності та не перешкоджати сторонам використовувати наявні засоби (див. рішення від 28 березня 2006 року у справі «Мельник проти України», № 23436/03, пункти 22-23).
Отже, за практикою Європейського суду з прав людини застосування судами наслідків пропущення строків звернення до суду не є порушенням права на доступ до суду.
Відповідно до п. 8 ч. 1 ст. 240 КАС України суд своєю ухвалою залишає позов без розгляду з підстав, визначених частинами третьою та четвертою статті 123 цього Кодексу.
Згідно з положеннями ч. 4 ст. 123 КАС України позовна заява залишається без розгляду, якщо висновок суду про визнання поважними причин пропуску строку звернення до адміністративного суду був передчасним, і суд не знайде інших підстав для визнання причин пропуску строку звернення до адміністративного суду поважними.
За таких підстав та з урахуванням того, що ФОП ОСОБА_1  не виконано покладеного на неї приписами ст. 122 КАС України обов`язку щодо надання доказів на підтвердження поважності причин пропуску строку звернення до суду, та не надано таких доказів, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про пропущення позивачем строку звернення до суду, що є підставою для залишення адміністративного позову без розгляду.
Відповідно до ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
На підставі викладеного, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм процесуального права, доводи апеляційної скарги спростовані наведеними вище обставинами та нормативно - правовим обґрунтуванням, у зв`язку з чим підстав для скасування ухвали суду першої інстанції не вбачається.
Керуючись ч. 4 ст. 229, ч. 4 ст. 241, ст.ст. 243, 250, 272, 286, 308, 310, 315, 316 321, 322, 325, 326 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ

Апеляційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1  залишити без задоволення.
Ухвалу Полтавського окружного адміністративного суду від 22.06.2023 по справі № 440/4592/23  залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя 		Т.С. Перцова	
Судді	   	О.А. Спаскін    В.Б. Русанова   	
Повний текст постанови складено  15.01.2024 року