ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

26 січня 2024 року 	м. Дніпро	справа № 280/630/23	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Бишевської Н.А. (доповідач),
                               суддів:  Добродняк І.Ю., Семененка Я.В.,     
розглянувши у письмовому провадженні в м. Дніпро 
апеляційну скаргу       Головного управління ДПС у Львівській області          
на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 21 березня 2023 року 
у справі №280/630/23 
за позовом  Товариства з обмеженою відповідальністю “Тотал Сервіс Пром”  
до  Головного управління ДПС у Львівській області  Державної податкової служби України  Головного управління ДПС у Запорізькій області     
про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії,- 

ВСТАНОВИВ:

 25  січня 2023 р.   Товариство з обмеженою відповідальністю “Тотал Сервіс Пром” звернулось до суду з адміністративним позовом до   Головного управління ДПС у Львівській області  Державної податкової служби України  Головного управління ДПС у Запорізькій області   в якому просило:  
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії ГУ ДПС у Запорізькій області (Код ЄДРПОУ 44118663), яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації № 7672807/44792580 від 18.11.2022;
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії ГУ ДПС у Запорізькій області (Код ЄДРПОУ 44118663), яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації №71411 /44792580/2 від 12.12.2022;
- зобов`язати ДПС України (Код ЄДРПОУ 43005393) зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну ТОВ «ТОТАЛ СЕРВІС ПРОМ» № 21 від 29.09.2022 року днем її подання.
Рішенням  Запорізького окружного адміністративного суду від 21 березня 2023 р. у справі № 280/630/23 адміністративний позов   Товариства з обмеженою відповідальністю “Тотал Сервіс Пром”    - задоволено частково. 
Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Львівській області № 7672807/44792580 від 18.11.2022 про відмову в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 21 від 29.09.2022, складеної Товариством з обмеженою відповідальністю «ТОТАЛ СЕРВІС ПРОМ».
Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних складену Товариством з обмеженою відповідальністю «ТОТАЛ СЕРВІС ПРОМ» податкову накладну № 21 від 29.09.2022.
В іншій частині в задоволенні позовних вимог відмовлено.
Не погодившись з  рішенням суду,       Головним управлінням ДПС у Львівській області   подано апеляційну скаргу, згідно якої скаржник  просить скасувати  рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 21 березня 2023 року у справі №280/630/23, як таке що винесено з порушенням норм матеріального та процесуального права. Вважає, що суд  не врахував, що комісія не має ані повноважень, ані об`єктивної можливості визначати конкретний детальний перелік необхідних документів для кожного окремого випадку зупинення податкової накладної індивідуально для платника, оскільки така можливість є тільки у самого платника, який повинен самостійно визначити перелік власних документів, які підтверджують всі вказані вище аспекти та підстави складання конкретної податкової накладної: дату першої події, джерело походження товару, ланцюг та обставини придбання та інше, якими й спростовується певний ризик. Відповідно, у разі якщо такий ризик наданим пакетом документів та/або поясненнями не спростовано, комісія контролюючого органу не має іншого законного рішення як відмовити у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування.
Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів не вбачає підстав для задоволення апеляційної скарги, внаслідок наступного.
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджено під час апеляційного перегляду справи, між позивачем (Виконавець) та TOB «ФОТОН ЕНЕРДЖІ» (код ЄДРПОУ 41723430) (Замовник) укладено договір №1/01-09/2022 від 01.09.2022, за умовами якого Виконавець зобов`язується надати замовнику послуги з обслуговування об`єкту Замовника, а саме: послуги/роботи додаткового сервісу (на замовлення), а Замовник зобов`язується прийняти та оплатити вартість наданих послуг та /або виконаних робіт у порядку та на умовах, що визначені цим Договором. Вартість послуг на місяць становить орієнтовно 600000,00 грн, в тому числі ПДВ 100 000,00 грн. Ціни на послуги /роботи додаткового сервісу погоджуються Сторонами і зазначаються в Додатку №1, який є невід`ємною частиною цього Договору. Пунктом 3.6 Договору сторони погодили, що Замовник, на підставі рахунку Виконавця, може здійснювати авансовий платіж на користь останнього, за рахунок оплати вартості послуг/робіт, що будуть надані на користь Замовника.
Додатком №1 до Договору сторони узгодили перелік та вартість послуг додаткового сервісу, що надаються.
Специфікацією №1 від 01.09.2022 сторони визначили перелік та вартість послуг, загальною вартістю 545174,95 грн, у тому числі ПДВ 90862,49 грн.
Позивачем виставлено рахунок на оплату № 13 від 21.09.2022 на суму 545174,95 грн, у тому числі ПДВ 90862,49 грн.
Платіжним дорученням №273 від 28.09.2022 TOB «ФОТОН ЕНЕРДЖІ» сплатило на користь позивача кошти в сумі 187500,00 грн, призначення платежу: «сплата за послуги обслуговування СЕС (дод сервіс) згідно дог. №1/01-09/2022 від 01.09.2022, ПДВ 20% - 31250,00 грн». Операцію проведено банком 29.09.2022.
На виконання вимог ПК України за правилом першої події позивачем складено та надіслано для реєстрації в ЄРПН податкову накладну № 21 від 29.09.2022 на суму 187500,00 грн, у тому числі ПДВ 31250,00 грн.
Через автоматизовану систему Єдине вікно подання електронних документів позивач отримав квитанцію №9212071859 від 14.10.2022 про зупинення реєстрації податкової накладної № 21 від 29.09.2022, в який містилась інформація про те, що реєстрація податкової накладної зупинена відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України. В квитанції зазначено, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 81.10 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються) та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару / послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній для розгляду питання щодо прийняття рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної в ЄРПН. Зазначено, що показник "D"=14,3799%, "P"=8531,23.
Позивач скористався своїм правом та направив на адресу ГУ ДПС у Запорізькій області повідомлення про надання пояснень та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, для розгляду питання щодо прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН, а саме: - Супровідний лист для розблокування податкової накладної №21 від 29.09.2022 вих. № №04/11/22-4 від 04.11.2022; - рішення засновника від 15.02.2022; - виписка ЄДР; - витяг з реєстру платників ПДВ № 2208284500050 від 05.09.2022; - наказ №1-К від 15.02.22 про призначення директора; - звітність 20-ОПП; - договір оренди нежитлового приміщення №8/22 від 31.08.2022; - оборотно-сальдова відомість по рахунку 104 за Жовтень 2022; - оборотно-сальдова відомість по рахунку 1121 за Жовтень 2022; - штатний розпис №7-Ш на 25.10.22; - Договір № 1 від 01.09.2022; - Договір №2 від 01.09.2022; - об`єднана звітність ПДФО та ЄСВ за 3 квартал 2022р. №9227741391 від 01.11.2022; - Договір з TOB ВІСТ-М №22/9/1 від 01.09.2022; - видаткова накладна № 348 від 16.09.2022; - видаткова накладна № 382 від 28.09.2022; - видаткова накладна № 386 від 30.09.2022; - видаткова накладна №398 від 30.09.2022; - платіжне доручення № 40 від 28.09.2022; - платіжне доручення № 45 від 29.09.2022; - платіжне доручення № 50 від 30.09.2022; - платіжне доручення № 52 від 12.10.2022; - договір з TOB «ФОТОН ЕНЕРДЖІ» №1/01-092022 від 01.09.2022; - рахунок на оплату №13 від 21.09.2022; - платіжне доручення №273 від 29.09.2022; - акт надання послуг №7 від 30.09.2022; - акт звірки на 30.09.2022; - податкова накладна №21 від 29.09.2022.
Комісією ГУ ДПС у Львівській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН прийнято рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН № 7672807/44792580 від 18.11.2022.
За змістом рішення підставою відмови в реєстрації податкової накладної є ненадання платником копій документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано, підкреслити). Розділ «Додаткова інформація» не заповнений.
Позивачем подано скаргу на рішення № 7672807/44792580 від 18.11.2022, за результатами розгляду якої комісією ДПС України прийнято рішення №71411/44792580/2 від 12.12.2022, яким скаргу залишено без задоволення.
Не погодившись з рішенням про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН, а також з рішенням, прийнятим за результатами розгляду поданої скарги, позивач звернувся до суду.
За наслідками перегляду справи суд апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанції щодо наявності підстав для задоволення позову, з огляду на таке.
Відповідно до приписів пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок).
Підпунктом 2 пункту 3 Порядку встановлено, що податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності такій ознаці безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі - ознаки безумовної реєстрації): обсяг постачання, зазначений платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування (крім розрахунків коригування, поданих для реєстрації в іншому місяці, ніж місяць, в якому вони складені), зареєстрованих у Реєстрі в поточному місяці, з урахуванням поданої для реєстрації в Реєстрі податкової накладної/розрахунку коригування, становить менше 500 тис. гривень за умови, що обсяг постачання товарів/послуг, зазначений у них у поточному місяці за операціями з одним отримувачем - платником податку, не перевищує 50 тис. гривень, сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена у попередньому місяці, становить більше 20 тис. гривень, та керівник - посадова особа такого платника податку є особою, яка займає аналогічну посаду не більше ніж у трьох (включно) платників податку.
Приписами пунктів 5 та 7 Порядку передбачено, що податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Отже, як правильно зазначив суд першої інстанції, обов`язковою умовою зупинення реєстрації податкової накладної є встановлення критерію ризикованості здійснення операцій.
У свою чергу, постановою КМУ від 11 грудня 2019 року постановою №1165 визначені Критерії ризиковості здійснення операцій (далі - Критерії).
Відповідно до пункту 1 Критеріїв одним з критеріїв ризиковості здійснення операцій є відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 01 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 01 січня 2017 року у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Як зазначено вище, підставою для зупинення реєстрації податкової накладної контролюючим органом визначено п.1 Критеріїв ризиковості та запропоновано позивачу надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, визначеної в податкових накладних.
Суд першої інстанції обґрунтовано звернув увагу на те, що зупиняючи реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не визначив того, які саме документи слід надати платнику для реєстрації ПН.
У свою чергу, вживання податковим органом загального посилання на пункт Критеріїв ризиковості здійснення операцій чи Критерії ризиковості платника податку, при цьому не зазначення такого критерію(їв) ризиковості платника податку та/або критерію(їв) ризиковості здійснення операцій, та без зазначення переліку документів, які пропонується надати контролюючому органу для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, а не будь-яких на власний розсуд.
Встановлені обставини справи також свідчать про те, що позивачем на адресу контролюючого органу направлялося повідомлення, із наданням пояснень та копій первинних документів по господарській операції (договір поставки, довіреність на отримання товару, рахунок фактури, видаткова накладна, платіжне доручення), і вказане повідомлення отримано відповідачем.
На час прийняття рішень про відмову у реєстрації податкової накладної діяв Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений наказом Міністерства фінансів України 12 грудня 2019 року №520 (зареєстрований в Мінюсті України 13.12.2019р. за №1245/34216).
Відповідно до п.2, 3, 4-7, 11 Порядку №520 прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу .
У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування.
Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних/розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні/розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних/розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності ( УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг", Про електронні довірчі послуги" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Форма рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначена Порядком №520 (додаток до вказаного Порядку).
Форма такого рішення передбачає, що в разі відмови в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних через ненадання платником податку копій документів, документи, які не надано повинні бути конкретно вказані.
В оскаржуваному рішенні зазначено загальне твердження: ненадання платником копій документів.
Відповідачами не доведено, що на момент моніторингу податкової накладної № 21 від 29.09.2022, поданої позивачем на реєстрацію в ЄРПН, той відповідав критеріям ризиковості платників податку, або складена ним податкова накладна відповідала критеріям ризиковості здійснення операцій.
Попри те, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної зазначено про відповідність її пункту 1 критеріїв ризиковості здійснення операції, відповідач-1 не довів, що обсяг постачання товару, зазначений у цій податковій накладній, дорівнював або перевищував величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого товару (крім обсягу придбання товарів за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 року в отриманих податкових накладних, зареєстрованих у ЄРПН, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару, зазначеного в податкових накладних, зареєстрованих з 1 січня 2017 року у ЄРПН, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Також відповідачами не надано інших доказів виявлення під час моніторингу об`єктивних ознак неможливості здійснення позивачем операції з поставки товару, дані про яку зазначені у податковій накладній, та/або ймовірності уникнення позивачем виконання свого податкового обов`язку, які б свідчили про ризик порушення ним норм податкового законодавства.
При цьому, суд врахував і те, що контролюючий орган, зупиняючи реєстрацію податкової накладної, не пропонував позивачу надати документи, про відсутність яких зазначено в оскаржуваному рішенні.
Крім цього, слід зазначити, що оскаржуючи вказане рішення Комісії в адміністративному порядку, позивач, вже будучи обізнаним про підстави відмови у реєстрації ПН, надав до ДПС України, у тому числі, і ті документи, про відсутність яких зазначено в оскаржуваному рішенні. Але скарга позивача залишена без задоволення.
Отже, наведене свідчить про необґрунтованість оскаржуваного рішення про відмову у реєстрації податкової накладної в ЄРПН.
З огляду на викладене, враховуючи встановлені обставини справи, які свідчать про необґрунтованість підстав зупинення реєстрації податкової накладної, рішення про відмову у реєстрації податкової накладної в ЄРПН, суд апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанції щодо протиправності рішення Комісії ГУ ДПС у Львівській області про відмову в реєстрації податкової накладної.
Дійшовши обґрунтованого висновку про неправомірність рішення про відмову у реєстрації податкової накладної, суд першої інстанції правильно виходив з того, що належним способом захисту порушеного права платника податку є зобов`язання відповідача зареєструвати в ЄРПН подані податкові накладні, оскільки це є дотриманням судом гарантій того, що спір між сторонами буде остаточно вирішений і такий спосіб захисту права не можливо визнати втручанням у дискреційні повноваження відповідача, оскільки ним такі повноваження були самостійно реалізовані шляхом прийняття оскарженого рішення, яке є предметом судового контролю у межах цієї справи.
Враховуючи викладене, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що судом першої інстанції правильно встановлено обставини справи та ухвалено рішення з дотриманням норм матеріального і процесуального права, у зв`язку з чим підстав для задоволення апеляційної скарги Головного управління ДПС у Львівській області не існує.
Керуючись статтями 241-245, 250, 315, 316, 321, 322, 327, 329 КАС України, суд 

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу        Головного управління ДПС у Львівській області           - залишити без задоволення.
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 21 березня 2023 року у справі №280/630/23  - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку в порядку та строки передбачені ст.ст.328,329 КАС України. 
   
Головуючий - суддя                                                                      Н.А. Бишевська 

                               суддя                                                                      І.Ю. Добродняк 

                               суддя                                                                      Я.В. Семененко