ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

10 січня 2024 року 	м. Дніпро	справа № 280/11131/21	

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
головуючого - судді  Юрко І.В., суддів:  Білак С.В., Ясенової Т.І.,     
секретарі судового засідання Рівній В.В. 
за участі представника відповідача Воєводіної С.В.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області на рішення  Запорізького окружного адміністративного суду від 21 червня 2023 року в адміністративній справі №280/11131/21   (головуючий суддя першої інстанції Семененко М.О., повний текст рішення складено 21.06.2023 року) за позовом ОСОБА_1  до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування рішення та вимог,-

В С Т А Н О В И В :
Позивач 16.11.2021 року звернувся до Запорізького окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Запорізькій області, в якому з урахуванням  уточнених позовних  вимог, просив:
- визнати протиправним та скасувати рішення №0094220715 від 08.07.2021 року про застосування штрафних санкцій за донарахування своєчасно не нарахованого єдиного внеску;
- визнати протиправними та скасувати вимоги від 20.09.2021 року №Ф-53286-13 та від 14.12.2021 року №Ф-53286-13 про застосування штрафних санкцій за донарахування своєчасно не нарахованого єдиного внеску.
В обґрунтування позову зазначено, що за наслідками податкової перевірки відповідачем сформовано спірні вимоги про сплату боргу (недоїмки) та прийнято рішення №0094220715 від 08.07.2021 року про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску. Позивач зазначає, що в акті податкової перевірки встановлено факт того, що ФОП здійснював розрахунки  у безготівковій формі, що жодним чином не суперечить вимогам щодо права перебування на спрощений системі оподаткування. Звертає увагу на той факт, що в акті відсутня будь-яка інформація, яка б підтверджувала факт здійснення ним видів діяльності, не зазначених у реєстрі платників єдиного податку та/або здійснення діяльності, що не передбачена у підпунктах 1 або 2 пункту  291.4 статті 291 ПК України. Крім  того, позивач вказує, що відповідачем було змінено результати перевірки шляхом виправлення інформації в акті перевірки за допомогою листа, що на переконання позивача, є грубим порушенням  ПК України  в частині порядку оформлення результатів документальної позапланової перевірки. Посилається на порушення контролюючим органом строку направлення на адресу платника акту податкової перевірки та акту про неможливість вручення акту перевірки, у зв’язку з чим  його позбавлено можливості своєчасно падати пояснення або заперечення на акт перевірки. Вважає, що висновки акту перевірки ґрунтуються на домислах і припущеннях, оскільки його винесено без дослідження первинної документації. Зазначає, що дані обліку платника єдиного податку ґрунтуються виключно на Книзі обліку доходів такого платника, і він не має обов’язку зберігати підтверджуючі документи щодо придбання товарів, які використовуються у підприємницькій діяльності. Також вважає, що перевірку проведено поза межами строку, встановленого  статтею 102 ПК України. 

Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від  21 червня 2023 року позовні вимоги  задоволено.
Визнано протиправним та скасовано рішення від 08.07.2021 року №0094220715 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, прийняте Головним управлінням ДПС у Запорізькій області.
Визнано протиправною та скасовано  вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 20.09.2021 року №Ф-53286-13, сформовану Головним управлінням ДПС у Запорізькій області .
Визнано протиправною та скасовано вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 14.12.2021 №Ф-53286-13, сформовану Головним управлінням ДПС у Запорізькій області.
Стягнуто на користь позивача  за рахунок бюджетних асигнувань відповідача судові витрати зі сплати судового збору сумі 3130,12 грн..
Відмовлено у відшкодуванні витрат на професійну правничу допомогу в розмірі 5000,00 грн..

Не погодившись з  рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просив рішення суду скасувати та прийняти постанову про відмову в  задоволенні позовних вимог в повному  обсязі. 
В обґрунтування апеляційної скарги зазначено, що рішення суду першої інстанції ухвалено з  порушенням норм матеріального та процесуального права, за неповного з`ясуванням судом обставин, що мають значення для справи. Вважає,  що  контролюючий орган дійшов висновку про порушення позивачем законодавства в частині нарахування та сплати єдиного внеску у зв’язку з ненаданням до перевірки первинних документів на підтвердження здійснення господарської діяльності за видом, вказаним у свідоцтві платника єдиного податку. Щодо оскаржуваної вимоги про сплату боргу (недоїмки) №Ф-53286-13 від 20.09.2021 року зазначає, що така вимога сформована в автоматичному режимі на підставі даних інформаційних баз контролюючого органу щодо обліку наявної недоїмки з єдиного внеску, визначеної на підставі узгодженої вимоги про сплату боргу (недоїмки) №0094210715 від 08.07.2021 року. Зазначив, що позивач не надав до перевірки первинні документи, у зв’язку з чим неможливо підтвердити отримані доходи від провадження господарської діяльності, зазначеної у свідоцтві платника єдиного податку, неможливо визначити спосіб проведення розрахунків, що не дає право проводити діяльність на другій групі платника єдиного податку. Враховуючи наведене, вважає, що позивач не мав права бути платником єдиного податку 2 групи з 01.04.2017 року та повинен був перейти на загальну систему оподаткування. Контролюючим органом визначено загальний оподатковуваний дохід, отриманий позивачем протягом перевіряємого періоду від провадження господарської діяльності, на підставі наданої ФОП ОСОБА_1 книги обліку доходів та з урахуванням даних про суми виплачених позивачу доходів, отриманих з центральної бази даних Державного реєстру фізичних осіб ДПС України. 
Позивач відзив на апеляційну скаргу не подавав, що не перешкоджає розгляду  справи.
Представник відповідача в судовому засіданні апеляційної інстанції вимоги апеляційної скарги підтримала, просила їх задовольнити.
Позивач та його представник в судове засідання апеляційної інстанції не прибули,  про час, дату та місце розгляду справи повідомлялись належним чином,  в тому числі   шляхом розмішення двічи на сайті Третього апеляційного адміністративного суду  оголошення про  час, дату  на  місце  розгляду  справи.
Відповідно до частини другої статті 313 Кодексу адміністративного судочинства України неявка сторін або інших учасників справи, належним чином повідомлених про дату, час і місце розгляду справи, не перешкоджає розгляду справи.
Відповідно до частин першої та другої статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права.

Колегія суддів, заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представника  відповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, встановила наступне. 
Позивач - ОСОБА_1  (р.н.о.к.п.п. НОМЕР_1 ), був зареєстрований фізичною  особою-підприємцем. Згідно даних обліку платник  податків-фізична  особа ОСОБА_1  прийняв  рішення про  припинення 30.09.2019 року за №20890050001002050. Дата проведення державної реєстрації  припинення 30.09.2019 року за №20890050001002050.
Відповідач - Головне управління ДПС у Запорізькій області є суб`єктом владних повноважень, який в даних правовідносинах реалізує надані йому Податковим кодексом України повноваження.
В період  з 24.05.2021 року  по 28.05.2021  року   контролюючим  органом  на підставі наказу ГУ ДПС у Запорізькій області від 05.05.2021 року №1151-П, проведено позапланову виїзну документальну перевірку фінансово  господарської діяльності платника податків - фізичної особи ОСОБА_1 (р.н.о.к.п.п. НОМЕР_1 ) з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, виконання вимог валютного та іншого законодавства, за період з 01.01.2017 року по 30.09.2019 року, дотримання законодавства щодо укладання трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками та правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 20.10.2014 року по 30.09.2019 року, за результатами якої 04.06.2021 року складений акт №4351/08-01-07-15/ НОМЕР_2                              (а.с.114-127 т.1).
Висновками акту перевірки встановлено порушення позивачем:
- пп.  16.1.2. п.16.1 ст.16, п.44.1, п.  44.3, п.44.6 ст.44, п.  85.2 ст.85, п.177.10 ст.177 ПК України  у зв`язку з незабезпеченням зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених  статтею 44 ПК України  строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів чи їх копій при здійсненні податкового контролю;
- ч.4, ч.7, ч.9 п.п.  298.2.3 п. 298.2 ст. 298 ПК України: ФОП ОСОБА_1 не перейшов на сплату інших податків і зборів, визначених цим Кодексом, при здійсненні видів діяльності, не зазначених у реєстрі платників єдиного податку;
- п.177.2 ст. 177 ПК України: занижено податок з доходів фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності на суму 333419,91 грн., у т.ч. за 2017 рік   - 68026,32 грн., за 2018 рік -  21435,26 грн., за 2019 рік -  243958,33 грн.;
- пп.164.1.3 п.164.1 ст.164, підпункт 1.3 пункту 161 підрозділу 10  ПК України, а саме: заниження суми утриманого військового збору з суми чистого оподатковуваного доходу на загальну суму 27784,99 грн., у т.ч. за 2017 рік -  5668,86 грн., за 2018 рік -  1786,27 грн., 2019 рік - 20329,86 грн.;
- п.2 ч.1 ст.7, п.5 ст.8, п.8 ст.9 (у редакції, що діє з 01.01.2016 року)  Закону №2464-VІ, а саме: заниження сум єдиного внеску, нарахованого з чистого оподатковуваного доходу на загальну суму 248053,50 грн., у т.ч. по періодам за 2017 рік в сумі 74695,28 грн., за 2018 рік в сумі 16369,94 грн., за 2019 рік  в сумі 156988,30 грн..
Зазначені  висновки  контролюючим органом мотивовані тим, що позивач не надав до перевірки первинні документи, у зв`язку з чим неможливо підтвердити отримані доходи від провадження господарської діяльності за видом, вказаним у свідоцтві платника єдиного податку, що не дає право проводити діяльність на другій групі платника єдиного податку. Враховуючи наведене, контролюючий орган вважає, що з 01.04.2017 року позивач повинен був перейти на загальну систему оподаткування. Внаслідок таких висновків, відповідачем визначено загальний оподатковуваний дохід позивача за перевіряємий період за даними книги обліку доходів та з у рахуванням відомостей про суми виплачених позивачу доходів, отриманих з центральної бази даних Державного реєстру фізичних осіб ДПС України, та нараховано з такого доходу грошове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, військового збору, недоїмку з єдиного внеску, а також застосовано штрафні (фінансові) санкції у відповідності до чинного податкового законодавства.
Позивач 17.06.2021 подав заперечення на акт перевірки, за результатами розгляду яких ГУ ДПС у Запорізькій області листом №39946/6/08-01-07-15-09 від 02.07.2021 року  повідомив, що висновки акту перевірки визнано правомірними (а.с.147-154, а.с.155-162 т.1). 
Крім того, у даному листі зазначено, що в ході розгляду заперечень встановлена технічна помилка в акті перевірки, у зв`язку з чим внесено зміни:
1. Пункт 1.24 та абзац 13 на сторінці 12 акту перевірки після слів «ППФО ОСОБА_1 за період з 20.10.2014 по 30.09.2019 використовував найманих працівників» доповнити словами                           «з 12.02.2018 (наказ на прийняття від 07.02.2018 №1  к) по 31.01.2019 (наказ на звільнення від 31.01.2019 №2)».
2. Абзацу 11 на сторінці 12 та викласти в такій редакції «Перевіркою питань щодо форм розрахунків, які використовувалися платником єдиного податку при отриманні доходу, не встановлено, що розрахунки за товари здійснювалися у безготівковій формі, у зв`язку із ненаданням ППФО ОСОБА_1 до перевірки документів, які підтверджують форму розрахунків»
3. Абзацу 4 та 7 на сторінці 13 Акта, а саме: замінити «ч.2 п.291.4 ст.294» на «ч.2 п.291.4 ст.291».
На підставі акту перевірки контролюючим органом прийнято  наступні  рішення:
- податкове повідомлення-рішення №0094230715 від 08.07.2021 року, яким позивачу збільшено грошове зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб в розмірі 416774,89 грн., у тому числі: за основним платежем 333419,91 грн.; за штрафними (фінансовими) санкціями 83354,98 грн. (а.с.140-142 т.1);
- податкове повідомлення-рішення №0094260715 від 08.07.2021 року, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем військовий збір в розмірі 34731,24 грн., у тому числі: за основним платежем 27784,99 грн.; за штрафними (фінансовими) санкціями 6946,25 грн. (а.с.137-139  т.1);
- податкове повідомлення-рішення №0094280715 від 08.07.2021 року, яким до позивача застосовано штрафні санкції у зв`язку з незабезпеченням зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених  статтею 44 ПК України  строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів чи їх копій при здійсненні податкового контролю, у розмірі 1020,00 грн. (а.с.142 т.1);
- вимога про сплату боргу (недоїмки) №0094210715 від 08.07.2021 року на суму єдиного   внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування в розмірі 248053,52 грн. (а.с.144-145 т.1);
- рішення №0094220715 від 08.07.2021  року про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску на суму 66186,75 грн. (а.с.136 т.1).
Рішенням про результати розгляду скарги №8320/Г/99-00-06-02-01-09 від 23.09.2021 року, прийнятим Державною податковою службою України, рішення №0094220715 від 08.07.2021 року про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску залишено без змін, а скаргу   ОСОБА_1   без задоволення (а.с.163 т.1).
20.09.2021 контролюючим органом сформовано вимогу про сплату боргу (недоїмки) №Ф-53286-13, відповідно до якої станом на 31.08.2021 року заборгованість зі сплати єдиного внеску ОСОБА_1 становить 246824,54 грн., у тому числі: недоїмка 246824,54 грн., штрафи  0,00 грн., пеня  0,00 грн. (а.с.61 т.1).
З відзиву на позовну заяву та інтегрованої картки платника єдиного внеску  ОСОБА_1 вбачається, що вказана вимога сформована за даними інтегрованої картки платника внаслідок нарахування недоїмки на підставі висновків акту перевірки та вимоги про сплату боргу (недоїмки) №0094210715 від 08.07.2021 року на суму 248053,52 грн., з урахуванням наявної переплати в сумі 1228,96 грн. (а.с.243  т.1).
Крім того, 14.12.2021 контролюючим органом сформовано вимогу про сплату боргу (недоїмки) №Ф-53286-13, відповідно до якої станом на 30.11.2021 року заборгованість  ОСОБА_1 з єдиного внеску становить 313011,29 грн., у тому числі: недоїмка  246824,54 грн., штрафи  66186,75 грн., пеня  0,00 грн. (а.с.242 т.1).
З інтегрованої картки платника єдиного внеску  ОСОБА_1 вбачається, що вказана вимога сформована за даними інтегрованої картки платника внаслідок нарахування недоїмки на підставі висновків акту перевірки та вимоги про сплату боргу (недоїмки) №0094210715 від 08.07.2021 року на суму 248053,52 грн., з урахуванням наявної переплати в сумі 1228,96 грн., а також внаслідок узгодження в адміністративному порядку рішення №0094220715 від 08.07.2021 року про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску на суму 66186,75 грн..
Вважаючи протиправними вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 20.09.2021 року   №Ф-53286-13 та від 14.12.2021 року №Ф-53286-13, а також рішення №0094220715 від 08.07.2021 року про застосування штрафних санкцій за донарахування своєчасно не нарахованого єдиного внеску, позивач оскаржив  такі  рішення до суду.

                    Апеляційний суд, переглядаючи рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права,  зазначає  про  таке.
Відповідно до частини 2  статті 19 Конституції України  органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені  Конституцією  та законами України.
Частиною 1  статті 67 Конституції України визначено,  що кожен зобов`язаний сплачувати податки та збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
Правові та організаційні засади забезпечення збору та обліку єдиного внеску, умови та порядок його нарахування і сплати та повноваження органу, що здійснює його збір та ведення обліку, визначає   Закон України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» №2464-VI  від 08.07.2010 року  (далі по тексту - Закон №2464, в редакції на  момент спірних  правовідносин). 
Відповідно до пункту 2 частини 1  статті 13 Закону №2464  податкові органи мають право проводити перевірки на підприємствах, в установах і організаціях, у осіб, які провадять незалежну професійну діяльність, фізичних осіб - підприємців бухгалтерських книг, звітів, кошторисів та інших документів про нарахування, обчислення та сплату єдиного внеску, достовірності відомостей, поданих до Державного реєстру, отримувати необхідні пояснення, довідки і відомості (зокрема письмові) з питань, що виникають під час такої перевірки.
Відповідно пункту  75.1 статті 75 ПК України   контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Підпунктом  78.1.7 пункту 78.1 статті 78 ПК України  передбачено, що документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких підстав: 78.1.7. розпочато процедуру реорганізації юридичної особи (крім перетворення), припинення юридичної особи або підприємницької діяльності фізичної особи - підприємця, закриття постійного представництва чи відокремленого підрозділу юридичної особи, в тому числі іноземної компанії, організації, порушено провадження у справі про визнання банкрутом платника податків або подано заяву про зняття з обліку платника податків.
З матеріалів справи вбачається, що документальна позапланова перевірка позивача проведена у зв`язку з отриманням контролюючим органом інформації від Державного реєстратора щодо рішення ФОП ОСОБА_1 про припинення підприємницької діяльності 30.09.2019 року. Предметом перевірки було, зокрема, питання сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 20.10.2014 по 30.09.2019 року
Суд першої інстанції правильно зазначив, що з урахуванням частини 16 статті 25  Закону №2464, положення якої передбачають, що строк давності щодо нарахування, застосування та стягнення сум недоїмки, штрафів та нарахованої пені не застосовується, контролюючим органом не порушено вимог щодо визначення періоду перевірки діяльності позивача в частині спірних правовідносин.
Відповідно до пункту 2 частини 1  статті 1 Закону №2464  єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (єдиний внесок) це консолідований страховий внесок, збір якого здійснюється до системи загальнообов`язкового державного соціального страхування в обов`язковому порядку та на регулярній основі з метою забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством, прав застрахованих осіб на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування.
Згідно з пунктом 4 частини 1  статті 4 Закону №2464 платниками єдиного внеску є фізичні особи-підприємці, в тому числі ті, які обрали спрощену систему оподаткування.
Пунктом 1 частини 2  статті 6 Закону №2464  передбачено, що платник єдиного внеску зобов`язаний своєчасно та в повному обсязі нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок.
Відповідно до абзацу 1 пункту 2 частини 1  статті 7 Закону №2464  (в редакції відповідно до  Закону України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України» від 06.12.2016 року №1774-VIII, який набув чинності з 01.01.2017 року) для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) та 5 частини першої статті 4  цього Закону, - єдиний внесок нараховується на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску на місяць.
У разі якщо таким платником не отримано дохід (прибуток) у звітному році або окремому місяці звітного року, такий платник зобов`язаний визначити базу нарахування, але не більше максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску.
Абзацом 3 частини 8  статті 9 Закону №2464  визначено, що платники єдиного внеску, зазначені у пункті 4 частини першої  статті 4 цього Закону, зобов`язані сплачувати єдиний внесок, нарахований за календарний рік, до 10 лютого наступного року, крім фізичних осіб-підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування, які сплачують єдиний внесок, нарахований за календарний квартал, до 20 числа у місяці, що настає за кварталом, за який сплачується єдиний внесок.
Законом України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України щодо підвищення пенсій» від 03.10.2017 року №2148-VIII  внесено зміни, у тому числі до  Закону №2464  (набули чинності з 01.01.2018 року).
Відповідно до абзацу 1 пункту 2 частини 1  статті 7 Закону №2464  (тут і далі в редакції з 01.01.2018 року) для платників, зазначених в пунктах 4 (крім фізичних осіб підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування), 5, 5-1 частини 1  статті 4 цього Закону, єдиний внесок нараховується на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску на місяць.
Частиною 5  статті 8 Закону №2464  встановлено, що єдиний внесок для платників, зазначених у  статті 4 цього Закону, встановлюється у розмірі 22 відсотки до визначеної  статтею 7 цього Закону  бази нарахування єдиного внеску.
Згідно з частиною 4  статті 25 Закону №2464  податковий орган у порядку, за формою та у строки, встановлені центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, надсилає платникам єдиного внеску, які мають недоїмку, вимогу про її сплату.
Пунктом 3 частини 11 статті 25 Закону №2464 визначено, що податковий орган застосовує до платника єдиного внеску такі штрафні санкції: за донарахування податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску накладається штраф у розмірі 10 відсотків зазначеної суми за кожний повний або неповний звітний період, за який донараховано таку суму, але не більш як 50 відсотків суми донарахованого єдиного внеску.
Аналіз наведених норм дозволяє дійти висновку, що фізичні особи-підприємці, у тому числі ті, які обрали спрощену систему оподаткування, є платниками єдиного внеску та зобов`язані його обчислювати і сплачувати у порядку та строки, встановлені чинним законодавством. У випадку несвоєчасної сплати (не сплати) єдиного внеску до платника застосовується штраф.
При цьому, базою нарахування єдиного внеску є сума доходу (прибутку) фізичної особи-підприємця, отриманого від його діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб.
Згідно з підпунктами  164.1.1  та 164.1.3 пункту  164.1 статті 164 ПК України  базою оподаткування податком на доходи фізичних осіб є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. Загальний оподатковуваний дохід     -будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду. Загальний річний оподатковуваний дохід дорівнює сумі загальних місячних оподатковуваних доходів, іноземних доходів, отриманих протягом такого звітного податкового року, доходів, отриманих фізичною особою  підприємцем від провадження господарської діяльності згідно із  статтею 177 цього Кодексу, та доходів, отриманих фізичною особою, яка провадить незалежну професійну діяльність згідно із  статтею 178 цього Кодексу.
Відповідно до пункту  177.1 статті 177 ПК України  доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною пунктом  167.1 статті 167  цього  Кодексу.
Згідно з пунктом  177.2 статті 177 ПК України  об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи  підприємця.
Аналіз наведених норм дозволяє дійти висновку, що база нарахування єдиного внеску прямо залежить від суми доходу (прибутку), отриманого від діяльності фізичної особи-підприємця, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб.
З матеріалів справи вбачається, що висновок контролюючого органу про порушення позивачем вимог  Закону №2464  є похідним від висновку про порушення норм податкового законодавства, а саме: контролюючий орган вважав, що позивач мав обов`язок перейти на загальну систему оподаткування та звітності, оскільки він не підтвердив первинними документами отримані доходи від провадження господарської діяльності за видом діяльності, вказаним у свідоцтві платника єдиного податку. Виходячи з такого підходу, контролюючий орган визначив позивачу грошове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, військового збору та недоїмку з єдиного внеску, застосувавши відповідні штрафні санкції.
Отже, визначена позивачу недоїмка з єдиного внеску та відповідні штрафні санкції перебувають у прямій залежності від визначеного контролюючим органом за наслідками перевірки оподатковуваного доходу позивача.
Водночас, з матеріалів справи вбачається, що за результатами адміністративного оскарження, рішенням ДПС України від 17.11.2021 року №10320/Г/99-00-06-01-07-08, були скасовані податкові повідомлення-рішення від 08.07.2021 року №0094230715, №0094260715, якими позивачу визначено грошові зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб та військового збору (а.с.166-170 т.1).
При цьому, контролюючий орган вищого рівня виходив з того, що в акті перевірки №4351/08-01-07-15/3505611213 від 04.06.2021 року не викладені всі суттєві обставини фінансово-господарської діяльності платника податку, які мають відношення до фактів виявлених порушень податкового законодавства. Крім того, платником до скарги подано копії первинних документів. Також в матеріалах справи ГУ ДПС у Запорізькій області не досліджено та не зазначено, яку саме діяльність за КВЕД, не віднесену до Реєстру платників єдиного податку, здійснював ФОП ОСОБА_1 , не наведено обґрунтованих доказів, передбачених законодавством, що стали підставою для висновку про обов`язок платника податків здійснювати діяльність на загальній системі оподаткування, тому висновок контролюючого органу про порушення платником податків вимог  ПК України  щодо правомірності перебування ФОП ОСОБА_1 на спрощеній системі оподаткування, є необґрунтованим і передчасним.
Таким чином, за результатами адміністративного оскарження контролюючий орган вищого рівня визнав необґрунтованими висновки перевірки, викладені в Акті перевірки, на підставі яких позивачу визначено, у тому числі, спірну суму недоїмки і штраф.
Вказані обставни відповідачем не спростовано.
Враховуючи, що держава в особі уповноваженого органу визнала, що позивач не мав обов`язку переходити на загальну систему оподаткування та звітності та не допустив порушення податкового законодавства в частині визначення оподатковуваного доходу, зважаючи на те, що база нарахування єдиного внеску безпосередньо залежить від суми доходу (прибутку), отриманого від діяльності фізичної особи-підприємця, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб, суд першої  інстанції  вірно  дійшов  висновку, що вказані обставини свідчать про відсутність підстав для покладення на позивача обов`язку зі сплати єдиного внеску та відповідних штрафних санкцій за його несплату, з  чим  погоджується  колегія  суддів.
Суд першої інстанції обгрунтовано врахував специфіку даної справи, яка полягає в тому, що позивач не оскаржував вимогу про сплату боргу (недоїмки) №0094210715 від 08.07.2021, прийняту за наслідками проведеної перевірки, і сума недоїмки, визначена такою  вимогою, набула статусу узгодженої в силу вимог законодавства.
Вказані обставини не спростовують той факт, що за відсутності порушення порядку визначення суми доходу (прибутку), отриманого від діяльності фізичної особи-підприємця, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб, відсутні і підстави для визначення недоїмки з єдиного внеску, та, як наслідок, застосування штрафних санкцій за його несплату.
Оскільки законодавство встановлює прямий зв`язок між оподатковуваним доходом та належною до сплати сумою єдиного внеску, суд вважає, що різний підхід при визначенні грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб (в спірному випадку держава визнала, що позивач не має обов`язку його сплачувати з огляду на безпідставність висновків податкової перевірки про порушення порядку визначення суми оподатковуваного доходу позивача) та недоїмки з єдиного внеску (в спірному випадку безпідставно визначена контролюючим органом сума недоїмки з єдиного внеску набула статусу узгодженої через незастосування процедури оскарження) суперечитиме встановленому правопорядку.
У пункті 70 рішення Європейського суду з прав людини у справі «Рисовський проти України» (заява № 29979/04), прийняте 20.10.2011 року, Суд підкреслює особливу важливість принципу «належного урядування». Він передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб (див. рішення у справах «Беєлер проти Італії» [ВП] (Beyeler v. Italy [GC]), заява №33202/96, п. 120, ECHR 2000-I, «Онер`їлдіз проти Туреччини» [ВП] (Oneryildiz v. Turkey [GC]), заява № 48939/99, п. 128, ECHR 2004-XII, «Megadat.com S.r.l. проти Молдови» (Megadat.com S.r.l. v. Moldova), заява № 21151/04, п. 72, від 8 квітня 2008 року, і «Москаль проти Польщі» (Moskal v. Poland), заява № 10373/05, п. 51, від 15 вересня 2009 року). Зокрема, на державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок (див., наприклад, рішення у справах «Лелас проти Хорватії» (Lelas v. Croatia), заява № 55555/08, п. 74, від 20 травня 2010 року,  і «Тошкуце та інші проти Румунії» (Toscuta and Others v. Romania), заява № 36900/03, п. 37, від 25 листопада 2008 року) і сприятимуть юридичній визначеності у цивільних правовідносинах, які зачіпають майнові інтереси (див. зазначені вище рішення у справах «Онер`їлдіз проти Туреччини» (Oneryildiz v. Turkey), п. 128, та «Беєлер проти Італії» (Beyeler v. Italy), п. 119).
У спірному випадку позиція контролюючого органу не була послідовною у правовідносинах, що є взаємопов`язаними, отже суд враховує ту позицію, яка є найсприятливішою для платника.
Таким чином, спірні вимоги про сплату боргу (недоїмки) та рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску є протиправними та підлягають скасуванню.
Відповідно до частини першої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Згідно частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. Суб`єкт владних повноважень повинен подати суду всі наявні у нього документи та матеріали, які можуть бути використані як докази у справі.
Відповідачем, як суб`єктом владних повноважень, не доведено правомірність винесення вимоги про сплату боргу (недоїмки) №Ф-53286-13 від 20.09.2021 року та від 14.12.2021 року, а також рішення №0094220715 від 08.07.2021 року.

У пункті 58 Рішення Європейського суду з прав людини у справі «Серявін та інші проти України» від 10.02.2010 року Суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення. Хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень. 
Наведене дає підстави для висновку, що доводи скаржника у кожній справі повинні оцінюватись судами на предмет їх відповідності критеріям конкретності, доречності та важливості у рамках відповідних правовідносин з метою належного обґрунтування позиції суду. Відтак, інші, зазначені в апеляційній скарзі доводи, окрім проаналізованих вище, ґрунтуються на довільному трактуванні фактичних обставин справи і норм матеріального права, а тому такі не вимагають детальної відповіді або спростування.
Згідно частини першої статті 316 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Враховуючи викладене, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, тому підстави для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення суду відсутні.
Оскільки дана справа розглянута судом апеляційної інстанції у відповідності до вимог частини 1 статті 310 Кодексу адміністративного судочинства України за правилами спрощеного провадження та не відноситься до справ, передбачених частиною 4 статті 257 Кодексу адміністративного судочинства України, судове рішення апеляційної інстанції                    не підлягає касаційному оскарженню.
Керуючись статтями 77, 243, 250, 308, 310, 313, 315, 316, 321, 322, 325, 328  Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

    П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області на рішення  Запорізького окружного адміністративного суду від 21 червня 2023 року в адміністративній справі №280/11131/21  залишити без задоволення.
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 21 червня 2023 року в адміністративній справі №280/11131/21  залишити без змін. 
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та  може бути оскаржена в касаційному порядку у випадках, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 КАС України.
                    Повне судове рішення складено 15 січня 2024 року.

Головуючий - суддя                                                                      І.В. Юрко 

                               суддя                                                                      С.В. Білак 

                               суддя                                                                      Т.І. Ясенова