П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
——————————————————————
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

13 лютого 2024 р.	м. Одеса	Справа № 420/9688/23	

Перша інстанція: суддя Бездрабко О.І.
П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
судді-доповідача Домусчі С.Д.
суддів: Семенюка Г.В., Шляхтицького О.І.,
розглянувши в письмовому провадженні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 12 жовтня 2023 року у справі за позовом товариства з обмеженою відповідальністю “Білозерський” до Головного управління ДПС у Полтавській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень про застосування штрафних (фінансових) санкцій, 
В С Т А Н О В И В:
Позивач, товариство з обмеженою відповідальністю “Білозерський” звернулось з позовом до Головного управління ДПС у Полтавській області, в якому просило суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 23.03.2023 р. № 0022790902/16-31-09-02/38188680 щодо застосування фінансових санкцій (штрафу) у сумі 119000 грн. та від 23.03.2023 р. № 0022800902 щодо застосування фінансових санкцій (штрафу) у сумі 1020 грн.
В обґрунтування позову вказував, що наказом від 21.02.2023 р. № 1020-п призначено проведення фактичної перевірки позивача з питань щодо дотримання вимог законодавства у сфері виробництва та обігу підакцизних товарів, ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, наявності ліцензій, свідоцтв за період з 01.04.2021 р. по 03.03.2023 р. Позивач повідомляв відповідача про неможливість на даний момент визначити збитки, спричинених військовою агресією рф, виконати всі свої податкові зобов`язання з обчислення податків та звітування, зокрема по звітам 1-ОА та 2- РС за лютий-травень 2022 року, та надати відповідну первинну бухгалтерську документацію для перевірки й просив застосувати пункт 69.28 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України. Однак відповідач не застосував до позивача вказаний пункт ПК України та всупереч приписам останнього не прийняв вмотивованого рішення про відмову в застосуванні пункту 69.28 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України та виніс рішення про порушення вимог п.85.2 ст.85 ПК України щодо ненадання у повному обсязі документів для перевірки за запитом, які були предметом перевірки та застосував штрафні санкції.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 12 жовтня 2023 року, ухваленим в письмовому провадженні за правилами спрощеного позовного провадження, позовна заява товариства з обмеженою відповідальністю "Білозерський" до Головного управління ДПС у Полтавській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень задоволена.
Визнане протиправним та скасоване рішення про застосування фінансових санкцій від 23.03.2023 р. № 0022790902/16-31-09-02/38188680 та податкове повідомлення-рішення від 23.03.2023 р. № 0022800902.
Стягнуто з Головного управління ДПС у Полтавській області за рахунок його бюджетних асигнувань на користь товариства з обмеженою відповідальністю "Білозерський" судовий збір у сумі 5368 (п`ять тисяч триста шістдесят вісім) грн.
Не погоджуючись із зазначеним судовим рішенням, Головне управління ДПС у Полтавській області подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить скасувати оскаржуване рішення та ухвалити нову постанову, якою відмовити у задоволенні позову.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги апелянт зазначає, що фактична перевірка проведена на підставах, визначених пп. 80.2.5 п. 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, у зв`язку з наявністю інформації, яка свідчить про порушення платником податків законодавства та здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва та обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального. З огляду на встановлені під час перевірки порушення застосовано штрафні санкції згідно з податковим повідомленням-рішенням Головного управління ДПС у Полтавській області.
Позивач своїм процесуальним правом подання відзиву на апеляційну скаргу не скористався.
Апеляційний суд, заслухавши суддю-доповідача, вивчивши матеріали справи, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.
Суд встановив, що товариство з обмеженою відповідальністю "Білозерський" зареєстровано в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань за місцезнаходження: 73000, Херсонська область, Білозерський р-н., с.Станіслав, Білозерське шосе, 13, основний вид діяльності: 11.02 Виробництво виноградних вин.
30.09.2022 р. позивач надіслав до Державної податкової служби України лист-повідомлення щодо підтвердження неможливості вчасно виконувати свої податкові обов`язки та обов`язки своїх відокремлених підрозділів (філій): філія "МІГ-В" ТОВ "Білозерський", філія "АКСІОС" ТОВ "Білозерський", філія "АЗОВ" ТОВ "Білозерський". Зокрема, позивач повідомив, що з перших днів воєнного стану та по теперішній час не має доступу та неможливо вивести з м.Херсон та с.Станіслав Херсонської обл., м.Мелітополь та м.Пологи Запорозької області документи первинного бухгалтерського обліку підприємства за податкові (звітні) періоди: починаючи з 01.01.2014 р. до 28.02.22 р.; інших документів з договірної та загальної господарської діяльності підприємства за податкові (звітні) періоди з 01.01.2014 р. до 28.02.22 р., всіх документів кадрової роботи та обліку підприємства за податкові (звітні) періоди з 01.01.2014 р. до 28.02.22 р., майна (зокрема сервера - бази обліку) та печаток філій.
Листом від 05.10.2022 р. № 12048/7/99-00-04-03-01-07 Державна податкова служба України повідомила позивача про надсилання заяви до ГУ ДПС у Полтавській області та ГУ ДПС в Запорізькій області для відпрацювання та надання відповіді заявнику згідно вимог чинного законодавства. 
Листом від 31.10.2022 р. № 21467/6/16-31-07-08-06 відповідач повідомив позивача про те, що перелік територій, на яких ведуться (велися) бойові дії, та територій, тимчасово окупованих збройними формуваннями російської федерації, визначається Кабінетом Міністрів України. Станом на дату надання відповіді, означений перелік територій Кабінетом Міністрів України не затверджено. Крім того, не затверджено Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження, який затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. На підставі аналізу норм, що визначаються ПК України та іншими законодавчими актами України, відсутні підстави для прийняття рішення щодо можливості застосування спеціальних правил для підтвердження даних, визначених у податковій звітності платника податків, що надав повідомлення про втрату та/або неможливість вивезення первинних документів. 
Наказом Головного управління ДПС в Одеській області від 21.02.2023 р. № 1020-п призначено проведення фактичної перевірки ТОВ "Білозерський" податкова адреса: Херсонська область, Білозерський район, с.Станіслав, вул.Білозерське шосе, буд.13, фактичні адреси: Одеська область, м.Одеса, вул.Хімічна, буд.1/19, Одеська область, м.Одеса, вул.Хімічна, буд.1/21, Одеська область, Роздільнянський район, смт.Лиманське, вул.Центральна, буд.39 з 23.02.2023 р., тривалістю 10 діб, перевіряємий період з 01.04.2021 р. - по дату закінчення фактичної перевірки з метою здійснення контролю за дотриманням вимог законодавства у сфері виробництва та обігу підакцизних товарів, ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, наявності ліцензій, свідоцтв.
Запитом від 21.02.2023 р. № 2087/КПР/15-32-09-01-06 відповідач витребував у позивача надання документів первинного бухгалтерського обліку та майна підприємства. 
03.03.2023 р. позивач надав пояснення, в яких вказав на те, що ТОВ "Білозерський" не має можливості визначити збитки, спричинені військовою агресією рф, виконати всі свої податкові зобов`язання з обчислення податків та звітування, зокрема по звітам 1-ОА та 2-РС за лютий-травень 2022 року.  
За результатами перевірки Головним управлінням ДПС в Одеській області складено акт від 06.03.2023 р. № 3887/15-32-09-01-17, яким відповідач встановив порушення позивачем вимог ч.3 ст.16 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального" щодо неподання звітів 1-ОА та 2-РС за лютий-травень 2022 року, а також вимог п.85.2 ст.85 ПК України щодо ненадання у повному обсязі документів для перевірки за запитом, які були предметом перевірки. 
На підставі акту фактичної перевірки Головним управлінням ДПС у Полтавській області винесено рішення від 23.03.2023 р. № 0022790902/16-31-09-02/38188680 щодо застосування до ТОВ "Білозерський" фінансових санкцій (штрафу) у сумі 119000 грн. та податкове повідомлення-рішення від 23.03.2023 р. № 0022800902 щодо застосування до ТОВ "Білозерський" фінансових санкцій (штрафу) у сумі 1020 грн.
Вирішуючи спір, суд першої інстанції виходив з того, що наказ про проведення фактичної перевірки був виданий з порушенням вимог Податкового кодексу України, тому фактична перевірка позивача, здійснена на підставі такого наказу, не може вважатися законною.
Перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування норм матеріального і процесуального права, апеляційний суд дійшов такого висновку.
Статтею 19 Конституції України закріплено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Суспільні відносини з приводу суті та меж податкового обов`язку, змісту податкової дисципліни, обсягу повноважень органів публічної адміністрації у галузі податкової справи, механізмів та заходів податкового контролю, приводів та порядку і способів та підстав застосування заходів податкового примусу, складу протиправних діянь у вигляді податкових правопорушень, міри юридичної відповідальності винних осіб та правил її реалізації з 01.01.2011 унормовані, насамперед, приписами Податкового кодексу України, із змінами та доповненнями.
Відповідно до п.п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право, зокрема, проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків.
Пунктом 75.1 ст. 75 Податкового кодексу України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Згідно п.п. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75 Податкового кодексу України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, патентів, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Підстави проведення фактичної перевірки регламентовано ст. 80 Податкового кодексу України, відповідно до п. 80.2 якої фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав:
- у разі коли за результатами перевірок інших платників податків виявлено факти, які свідчать про можливі порушення платником податків законодавства щодо виробництва та обігу підакцизних товарів, здійснення платником податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, та виникає необхідність перевірки таких фактів (п.п. 80.2.1 п. 80.2 ст. 80);
- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів (п.п. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80);
- письмового звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, касових операцій, патентування або ліцензування (п.п. 80.2.3 п. 80.2 ст. 80);
- неподання суб`єктом господарювання в установлений законом строк обов`язкової звітності про використання реєстраторів розрахункових операцій, розрахункових книжок та книг обліку розрахункових операцій, подання їх із нульовими показниками (п.п. 80.2.4 п. 80.2 ст. 80);
- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального (п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80);
- у разі виявлення за результатами попередньої перевірки порушення законодавства з питань, визначених у п. 75.1.3 (щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) (п.п. 80.2.6 п. 80.2 ст. 80);
- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації (п.п. 80.2.7 п. 80.2 ст. 80).
Відповідно до п. 81.1 ст. 81 Податкового кодексу України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи-платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку.
Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу; копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи-платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу; службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.
Відповідно до п. 86.1 ст. 86 Податкового кодексу України, результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.
Пунктом 86.8 ст. 86 Податкового кодексу України встановлено, що податкове повідомлення-рішення приймається керівником контролюючого органу (його заступником) протягом десяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків акта перевірки у порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень (за результатами фактичної перевірки з дня реєстрації (надходження) акта такої перевірки до контролюючого органу за основним місцем обліку платника податків), а за наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки приймається з урахуванням висновку про результати розгляду заперечень до акта перевірки протягом трьох робочих днів, наступних за днем розгляду заперечень і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків.
З аналізу вищенаведеного слідує, що здійснення перевірки є необхідною передумовою для ухвалення податкових повідомлень-рішень у разі встановлення контролюючим органом порушень податкового та іншого законодавства, дотримання якого контролюється податковими органами. Тому, за відсутності проведеної перевірки, як юридичного факту, у контролюючого органу відсутня компетенція на винесення податкового повідомлення-рішення.
Така компетенція не виникає в силу самого лише факту вчинення платником податків податкового правопорушення. Для визначення контролюючим органом грошових зобов`язань платникові податків шляхом прийняття податкового повідомлення-рішення в зв`язку допущеними таким платником порушеннями необхідно дотриматися певних умов, а саме: спочатку провести податкову перевірку.
Так, Податковим кодексом України встановлені умови та порядок прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок. Лише їх дотримання може бути належною підставою наказу про проведення перевірки. Невиконання цих вимог призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.
З наведеного вбачається, що у випадку незаконності перевірки прийнятий за її результатами акт індивідуальної дії підлягає визнанню протиправним та скасуванню.
Аналогічна правова позиція висловлена колегією суддів Судової палати в адміністративних справах Верховного Суду України у постановах від 16.02.2016 (справа № 826/12651/14), від 27.01.2015 (справа № 21-425а14) та у постановах Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 17.03.2018 (справа № 1570/7146/12), від 24.10.2018 (справа № 808/1746/15), від 04.02.2019 (справа № 807/242/14), від 25 травня 2023 року (справа №640/32632/20).
При цьому, суд не повинен надавати оцінку правомірності спірного рішення, оскільки порушення процедури проведення перевірки нівелюють її наслідки.
Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 19.11.2019 у справі № 160/8859/18 та від 30.06.2019 у справі № 825/1747/17.
Як вірно зазначив суд першої інстанції, у разі недотримання вимог закону щодо процедури проведення податкової перевірки, у контролюючого органу відсутні підстави для прийняття рішення за результатами виявлених порушень і порушення процедури проведення перевірки нівелюють її наслідки.
Таким чином, порушення контролюючим органом вимог щодо призначення та проведення перевірки призводить до відсутності правових наслідків такої, а у випадку незаконності перевірки, прийнятий за її результатами акт індивідуальної дії підлягає визнанню протиправним та скасуванню.
За правовою позицією, висловленою Верховним Судом у складі колегії суддів палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду в постанові від 21.02.2020 у справі №826/17123/18, незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства. Щодо вимоги про визнання протиправним та скасування наказу як самостійного предмета позову, судова палата зазначила, що у разі якщо контролюючим органом була проведена перевірка на підставі наказу про її проведення і за наслідками такої перевірки прийнято податкові повідомлення-рішення чи інші рішення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому його оскарження після проведення перевірки не є належним способом захисту права платника податків, оскільки наступне скасування наказу не може призвести до відновлення порушеного права. Належним способом захисту порушеного права платника податків у такому випадку є саме оскарження рішення, прийнятого за результатами перевірки.
Апеляційний суд, як і суд першої інстанції вказує, що наказ є індивідуальним правовим актом, який вичерпує дію з проведенням перевірки. У зв`язку з цим наказ може бути самостійним предметом оскарження до початку перевірки, на етапі допуску посадових осіб контролюючого органу до перевірки.
Аналогічна за змістом правова позиція висловлена Великою Палатою Верховного Суду в постанові від 08.09.2021 у справі 816/228/17, відповідно до якої у разі, якщо контролюючий орган був допущений до проведення перевірки на підставі наказу про її проведення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому його оскарження не є належним та ефективним способом захисту права платника податків, оскільки скасування наказу не може призвести до відновлення порушеного права.
Неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки.
Апеляційний суд погоджується з висновком суду першої інстанції, що підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.
Судовим розглядом встановлено, що підставою проведення фактичної перевірки, на підставі матеріалів по яким контролюючим органом прийняті оскаржувані податкові повідомлення-рішення, вказаний п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України, який підставою для проведення фактичної перевірки визначає здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального, як самостійну обставину, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб`єктів господарювання та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства.
Проте, суд не погоджується з такою позицією контролюючого органу, оскільки за умовами п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України в спірному випадку підставою для проведення фактичної перевірки мала бути саме наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства, тобто інформації про конкретний факт недотримання платником податків вимог законодавства щодо виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, цільового використання спирту, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівнемірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.
Суд вважає, що п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України виключає можливість проведення фактичної перевірки платника податків щодо здійснення ним функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального за відсутності інформації про порушення ним вимог законодавства.
Як вбачається з матеріалів справи, Головним управлінням ДПС в Одеській області прийнято наказ від 21.02.2023 р. № 1020-п "Про проведення фактичної перевірки ТОВ "Білозерський" (код ЄДРПОУ 38188680)", згідно якого контролюючий орган фактично призначив перевірку з метою здійснення контролю за дотриманням вимог законодавства у сфері виробництва та обігу підакцизних товарів, порядком ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, наявності ліцензій, свідоцтв, що відповідає підставі, визначеній у пп.80.2.5 п.80.2 ст.80 ПК України.
При цьому у даному наказі зазначено що перевірку призначено у зв`язку з наявною податковою інформацією, отриманою в рамках проведеного аналізу, що свідчить про можливі порушення вимог законодавства в частині виробництва, зберігання та реалізації підакцизних товарів.
На підтвердження наявності такої інформації відповідачем надано до суду доповідну записку заступника начальника управління - начальника відділу адміністрування акцизного податку Головного управління ДПС в Одеській області від 16.02.2023 р. 
Суд першої інстанції вірно зазначив, що приймаючи наказ про проведення фактичної перевірки позивача, контролюючий орган лише обмежився посиланнями на норми чинного законодавства, в тому числі норми ПК України, якими визначено підстави для проведення фактичної перевірки платника податків. Але при цьому відповідач жодним чином не обґрунтував, що саме зумовило необхідність проведення перевірки позивача, наявність (отримання) якої саме інформації стало приводом для її проведення, що свідчить про суто формальний підхід контролюючого органу до оформлення наказу.
Також, матеріали справи не містять доказів отримання ГУ ДПС в Полтавській області будь-якої інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
Враховуючи вищевикладене, апеляційний суд дійшов висновку про відсутність правових підстав для здійснення фактичної перевірки (податкового контролю) позивача на підставі наказу, у якому відсутні посилання на конкретні фактичні підстави призначення перевірки, окрім звичайного посилання на норми, що регулюють питання призначення такої.
Для призначення та проведення фактичної перевірки платника податків недостатньо вказати номер підпункту статті Податкового кодексу України, особливо якщо такий пункт містить декілька обґрунтувань для проведення перевірки.
Апеляційний суд не заперечує того факту, що до функцій контролюючих органів, відповідно до ст. 19 Податкового кодексу України віднесено здійснення контролю у сфері виробництва, обігу та реалізації підакцизних товарів, контроль за їх цільовим використанням, забезпечення міжгалузевої координації у цій сфері (п.п.19-1.1.14.); забезпечення контролю за прийняттям декларацій про максимальні роздрібні ціни на підакцизні товари (продукцію), встановлені виробником або імпортером, та узагальненням відомостей, зазначених у таких деклараціях, для організації роботи та контролю за повнотою обчислення і сплати акцизного податку (п.п.19-1.1.15); здійснення заходів щодо запобігання та виявлення порушень законодавства у сфері виробництва та обігу спирту, алкогольних напоїв і тютюнових виробів та пального (п.п.19-1.1.16).
При цьому, суд зазначає, що реалізація відповідних функцій у визначеній сфері щодо призначення перевірок не є безмежною. Такими функціями контролюючий орган наділений законодавчо на постійній основі, однак реалізація таких функцій певним чином обмежена законодавством. Тобто, не у будь-якому випадку за наявності компетенції на проведення перевірки, перевірка може бути призначена.
Крім того, суд вважає, що призначення та проведення фактичної перевірки щодо позивача було здійснено незаконно, оскільки в наказі про призначення перевірки відсутні будь-які посилання на отриману відповідачем в установленому порядку інформацію про факти, які б свідчили про можливі порушення позивачем законодавства, враховуючи, що наведені в наказі підстави проведення перевірки в ході розгляду справи не підтвердилися та не були доведені відповідачем як суб`єктом владних повноважень.
Верховний Суд у постанові від 18.04.2022 року у справі № 440/6887/20 визнав протиправними наслідки аналогічним чином проведеної фактичної перевірки платника, зазначивши (п.п. 41- 43), що "..відповідачем не надано жодних доказів того, що контролюючим органом отримано інформацію, яка зумовлює виникнення обґрунтованої та законодавчо встановленої необхідності для контролюючого органу зі здійснення належного податкового контролю, а саме право на проведення фактичної перевірки згідно з підпунктом 80.2.5 пунктом 80.2 статті 80 Податкового кодексу України.
Так, Верховний Суд погоджується з висновками суду першої та апеляційної інстанцій та вказує на те, що відповідач як суб`єкт владних повноважень не надав письмових та належним чином оформлених доказів, які б підтвердили, що підставою для прийняття оскаржуваного наказу слугувала інформація про порушення підприємством вимог законодавства. У самому наказі про призначення перевірки, податковий орган не конкретизує суть порушення.
Окрім того, у спірному наказі відсутні будь-які посилання на конкретні (фактичні) підстави призначення перевірки, крім посилання на норми, що їх регулюють, у наказі не відображено в рамках яких заходів контролюючого органу встановлено невідповідність діяльності підприємства вимогам чинного законодавства, на підставі яких відомостей або документів (дата, номер, підпис уповноваженої особи) були встановлені факти сумнівності, сумнівність яких саме операцій (дата операції, характер та наслідки такої операції та інші докази вчинення таких операцій, показання свідків, працівників) була встановлена податковим органом".
Ці ж висновки Верховний Суд також застосував у постановах від 10.11.2022 року в справі № 440/1074/21, від 11.05.2023 року в справі №500/5559/21, та інших.
З огляду на це, суд приходить до висновку, що допущені контролюючим органом порушення вимог закону щодо призначення та проведення фактичної перевірки призводять до відсутності правових наслідків такої.
Таке правозастосування відповідає сталій позиції Верховного Суду, який, наприклад, у постанові від 25 травня 2023 року у справі №640/32632/20 зазначив: "податкове повідомлення-рішення, прийняте за наслідками перевірки та на підставі акту перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню. Встановлені судами обставини щодо протиправності призначення та проведення відповідачем перевірки, за наслідками якої і було прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення, є достатніми для висновку про протиправність такого рішення. З урахуванням цього Суд касаційної інстанції зазначив про відсутність необхідності перевірки порушення позивачем вимог ПК України, як підстави для донарахування суми грошового зобов`язання".
Крім того, за змістом наказу від 21.02.2023 р. № 1020-п відповідачем призначено фактичну перевірку ТОВ "Білозерський" (код ЄДРПОУ 38188680), директором якого є ОСОБА_1 , а головним бухгалтером ОСОБА_2 .
Відповідно до матеріалів справи копії наказу від 21.02.2023 р. № 1020-п, направлень на перевірку, а також запиту від 21.02.2023 р. № 2087/КПР/15-32-09-01-06 "Про надання документів" вручено ОСОБА_3 директору філії ТОВ "Білозерський".
В той же час згідно наданої відповідачем з відзивом довіреності від 03.01.2022 р. № 03/22-2 ТОВ "Білозерський" в особі директора Єрохіна Олексія Володимировича уповноважує директора філії "Фортуна" ТОВ "Білозерський" Шилова Валерія Миколайовича, здійснювати від імені Товариства наступні дії: представляти філію у відносинах з всіма фізичними і юридичними особами, зокрема з державними органами і органами місцевого самоврядування; представляти інтереси філії з питань, що стосуються її діяльності, у всіх правоохоронних органах, у судах всіх інстанцій, загальних, господарських, адміністративних і третейських судах, органах державної виконавчої служби регіону зі всіма правами, наданими законодавством позивачу, відповідачу, третій особі, кредитору і стягувачу, зокрема правом пред`являти: виконавчі листи, судові накази і інші виконавчі документи до виконання, одержувати присуджене майно і грошові кошти.
Довіреність видана терміном дії на один рік та дійсна до 03 січня 2023 року.
З викладеного слідує, що ОСОБА_3 не є уповноваженою особою ТОВ "Білозерський", оскільки на час пред`явлення йому наказу про проведення перевірки, направлень на перевірку, запиту щодо надання документів - 24.02.2023 р., закінчився строк дії довіреності - 03.01.2023 р.
Таким чином, відповідачем не надано до суду жодного належного та допустимого доказу щодо вручення під розписку уповноваженій особі ТОВ "Білозерський" документів, вручення яких надає право на проведення фактичної перевірки, а саме наказу про призначення перевірки та направлень на проведення перевірки.
Окрім цього, суд зауважує, що відповідно до наказу від 21.02.2023 р. № 1020-п призначено фактичну перевірку ТОВ "Білозерський", податкова адреса: Херсонська область, Білозерський район, с.Станіслав, вул.Білозерське шосе, буд.13, фактичні адреси: Одеська область, м.Одеса, вул.Хімічна, буд.1/19; Одеська область, м.Одеса, вул.Хімічна, буд.1/21; Одеська область, Роздільнянський район, смт.Лиманське, вул.Центральна, буд.39.
Тобто, у наказі вказано податкову адресу позивача та 3 фактичні адреси. 
Згідно пояснювальної записки начальника охорони винзаводу ТОВ "Білозерський" ОСОБА_4 , що розташований за адресою: АДРЕСА_1 , на момент перевірки 23.02.2023 р. о 10:30 винзавод не працює, працівники відсутні, у зв`язку з чим допустити перевіряючих до проведення перевірки неможливо.
З акту фактичної перевірки від 06.03.2023 р. № 3887/15-32-09-01-17 взагалі не зрозуміло де проводилася фактична перевірки (на якому об`єкті), оскільки акт не містить таких відомостей.
Відповідачем не надано до суду доказів, які б свідчили про проведення фактичної перевірки ТОВ "Білозерський".
Таким чином, апеляційний суд дійшов висновку, що у випадку незаконності перевірки, прийнятий за її результатами акт індивідуальної дії підлягає визнанню протиправним та скасуванню.
При цьому, суд не повинен надавати оцінку правомірності оспорюваного рішення, оскільки порушення процедури проведення перевірки нівелюють її наслідки.
Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом у постановах від 04.02.2019 у справі № 807/242/14, від 19.11.2019 р. у справі № 160/8859/18 та від 30.06.2019 р. у справі № 825/1747/17.
Таким чином, апеляційний суд погоджується з висновком суду першої інстанції, що оскільки апелянтом не доведено правомірність проведення фактичної перевірки позивача та, як наслідок, спірних податкових повідомлень - рішень, суд приходить до висновку про задоволення позовних вимог у повному обсязі.
Доводи апеляційної скарги не заслуговують на увагу, оскільки зводяться до незгоди з оскаржуваним судовим рішенням.
Доводи апеляційної скарги не містять належних та обґрунтованих міркувань, які б спростовували висновки суду першої інстанції.
У ній також не наведено інших міркувань, які б не були предметом перевірки судом першої інстанції та щодо яких не наведено мотивів відхилення наведеного аргументу.
Відповідно до ст. 242 КАС України, судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених такими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Таким чином, апеляційний суд вважає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи, та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, внаслідок чого апеляційна скарга залишається без задоволення, а оскаржуване судове рішення суду першої інстанції - без змін.
Керуючись ст.ст. 19, 46, 130 Конституції України, ст. ст. 2-12, 72-78, 242, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 327-329 КАС України,
П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області - залишити без задоволення.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 12 жовтня 2023 року у справі № 420/9688/23 - залишити без змін.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає, за виключенням випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України, за наявності яких постанова апеляційного суду може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.
Повний текст судового рішення складений 13.02.2024

Суддя-доповідач 		С.Д. Домусчі	
Судді	  	Г.В. Семенюк    О.І. Шляхтицький