ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

28 грудня 2023 року 	м. Дніпро	справа № 340/4708/22	

 Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
 головуючого - судді  Семененка Я.В. (доповідач),
 суддів:  Бишевської Н.А., Добродняк І.Ю.,     
 за участю секретаря судового засідання Поспєлової А.С.  
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м.Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Кіровоградській області 
на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 27 квітня 2023 року (суддя – Брегей Р.І.) у справі №340/4708/22 за позовом Фермерського господарства «Бережинське» до Головного управління ДПС у Кіровоградській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

                                              в с т а н о в и В :
      
ФК «Бережинське» звернулося до суду з позовом, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення від 05 липня 2022 року, яким зменшено від`ємне значення суми податку на додану вартість за листопад 2021 року на 100200 грн.
Підставами позову визначено те, що позиція контролюючого органу про завищення підприємством від`ємного значення не грунтується на положеннях податкового законодавства та суперечить приписам п.198.2 ст.198 ПК України, якими визначено дату віднесення ПДВ до податкового кредиту.
Рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 27 квітня 2023 року позов задоволено.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції фактично виходив з того, що контролюючим органом не правильно визначено зміст господарської операції, за наслідками якої позивачем віднесено до складу податкового кредиту суми ПДВ, що вплинуло на визначення від`ємного значення. При цьому, суд встановив те, що спірні суми ПДВ віднесено до складу податкового кредиту за датою списання грошових коштів з рахунку позивача як оплату товару, що підлягає постачанню, що відповідає вимогам п.198.2 ст.198 ПК України, які контролюючий орган вважає порушеними позивачем.
Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нову постанову про відмову у задоволенні позову. Апеляційна скарга обґрунтована висновками перевіряючих осіб, які зроблено в Акті перевірки та яким, на думку заявника апеляційної скарги, судом першої інстанції не надано належної правової оцінки. Фактично позиція відповідача полягає в тому, що укладений позивачем договір не направлений на реальне настання наслідків, які цим договором передбачені, а з метою мінімізації своїх податкових зобов`язань. Таку позицію обгрунтовує обставинами, які на його думку свідчать про неможливість виконання постачальником позивача своїх зобов`язань за договором.
Перевіривши в межах доводів апеляційної скарги законність та обґрунтованість судового рішення, оцінивши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.
Встановлені обставини справи свідчать про те, що у період з 14 по 18 лютого 2022 року контролюючим органом провело документальну виїзну позапланову перевірку ФК «Бережинське» стосовно дотримання податкового законодавства при декларуванні від`ємного значення суми податку на додану вартість за листопад 2021 року.  
За наслідками перевірки складено акт, в якому зроблено висновки про порушення ФК «Бережинське»:
п.198.1, п.198.2, п.198.3 ст.198 Податкового Кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VІ (зі змінами та доповненнями), оскільки ним завищено від`ємне значення з ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (показник рядка 21 Декларації) за листопад 2021 року на суму 100200 грн.
Вказані висновки контролюючого органу, з огляду на акт перевірки, грунтуються на такому.
Перевіркою достовірності і правильності визначення та врахування при розрахунку показника рядка 19 Декларації з ПДВ за листопад 2021 року суми податкового кредиту (рядок 17 (колонка Б) Декларації) встановлено її завищення на суму 100200,00 грн., що призвело до завищення показника рядка 19 та рядка 21 Декларації за листопад 2021 року на суму 100200,00 грн., оскільки було завищено:
1. показник у рядку 10.1. (колонка Б) Декларації за листопад 2021 року на суму 100200,00 грн. внаслідок врахування всупереч п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3 ст.198 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №2755-УІ (зі змінами та доповненнями) при його визначенні нереальних операцій з придбання у контрагента-постачальника:
ТОВ "ЗАВОД БІОДОБРИВ "ТРИВКО" (код ЄДРПОУ 31370953) в період листопад 2021 року товарів за номенклатурою "добавка органічна (ТУ У 20.1-31370953-002:2017)", на загальну суму 601200,00 грн., в т.ч. ПДВ 100200,00 грн.
Проведеною перевіркою встановлено наступне:
Згідно даних Єдиного реєстру податкових накладних, податкової декларації з податку на додану вартість з додатками за листопад 2021 року, встановлено включення ФГ "БЕРЕЖИНСЬКЕ" до складу податкового кредиту суму по зареєстрованим ТОВ "ЗАВОД БІОДОБРИВ "ТРИВКО" податкових накладних на постачання товарів за номенклатурою "добавка органічна (ТУ У 20.1-31370953-002:2017)", на загальну суму 601200,00 грн., в т.ч. ПДВ 100200,00 грн.
Стосовно вказаних взаємовідносин ФГ "БЕРЕЖИНСЬКЕ" надано до перевірки договір поставки № 0911-1 від 09.11.2021 року, відповідно до якого постачальник зобов`язується в порядку та на умовах, визначених договором, згідно узгоджених сторонами специфікацій поставити добрива тваринного або рослинного походження.
У звітності з податку на додану вартість за листопад 2021 року ФГ "БЕРЕЖИНСЬКЕ" у складі податкового кредиту відображено операції з ТОВ "ЗАВОД БІОДОБРИВ "ТРИВКО" на суму 501000,00 грн., крім того ПДВ 100200,00 грн.
Суми податку на додану вартість по вказаним податковим накладним включено ФГ "БЕРЕЖИНСЬКЕ" до податкового кредиту за листопад 2021 року, що підтверджується даними додатка 1 податкової декларації з податку на додану вартість за листопад 2021 року.
На дату написання Акту перевірки, постачання ідентифікованого товару добавки органічної (ТУУ 20.1-31370953-002:2017) на адресу ФГ "БЕРЕЖИНСЬКЕ" контрагентом- постачальником ТОВ "ЗАВОД БІОДОБРИВ "ТРИВКО" не здійснено.
іПеревіркою встановлено, що на дату написання акту, по бухгалтерському рахунку 631 у ФГ "БЕРЕЖИНСЬКЕ" перед ТОВ "ЗАВОД БІОДОБРИВ "ТРИВКО" рахується дебіторська заборгованість в сумі 601200,00 грн.
Відповідно до наданого до перевірки платіжного доручення за листопад 2021 року, ФГ "БЕРЕЖИНСЬКЕ" перерахувало на рахунок ТОВ "ЗАВОД БІОДОБРИВ "ТРИВКО" грошові кошти на загальну суму 601200,00 грн., в т.ч. ПДВ 100200,00 грн.
Пунктами 198.2, 198.1 статті 198 Податкового кодексу України визначено, що датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:
-          дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату тбварів/послуг;
- дата отримання платником податку товарів/послуг.
ФГ "БЕРЕЖИНСЬКЕ" перераховано кошти на користь ТОВ "ЗАВОД БІОДОБРИВ "ТРИВКО", як нібито попередню оплату за добавку органічну на загальну суму 601200,00 грн., в т.ч. ПДВ 100200,00 грн., з формуванням дебіторської заборгованості за операцією, яка має очевидний нереальний характер, оскільки у ТОВ "ЗАВОД БІОДОБРИВ "ТРИВКО" відсутні об`єктивні можливості реального постачання товару (добавки органічної ТУ У 26.1-31370953-002:2017), як на момент укладання Договору поставки № 0911-1 від 09.11.2021 року, так і в майбутньому.
Зокрема, ТОВ "ЗАВОД БІОДОБРИВ "ТРИВКО", фактично не мав можливості здійснювати господарські операції з виробництва та постачання (добавки органічної (ТУ У 20.1-31370953-002:2017):
-          відсутність у ТОВ "ЗАВОД БІОДОБРИВ "ТРИВКО" можливості виробництва органічних добрив та біогумусу: непридбання тварин та продукції для їх харчування, непридбанням сировини - компосту (коров`ячий, кінський гній) та органічних речовин для продукування вермікомпосту; незначна кількість кваліфікованого персоналу, що не дозволяє реально провадити декларовану господарську діяльність (враховуючи її характрр/спеціалізацію та відсутність залучення стороннього трудового ресурсу); передачу орендованих основних засобів в суборенду (за даними ЄРПН, отриманої від платника податкової звітності);
-          відомості, відображені в наданих до контролюючого органу повідомленнях про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність за формою 20-ОПП не відповідають даним з державних реєстрів, даним ЄРПН та є недостовірними (за даними ЄРПН, отриманої від платника податкової звітності, на підставі інформації ГУ Держпродспоживслужби в Київській області та ГУДержпродспоживслужби в Запорізькій області, даних ЄРПН);
- створення видимості реального характеру діяльності ТОВ "ЗАВОД БІОДОБРИВ "ТРИВКО" та видимості наявної технічної можливості для здійснення господарських операцій з виробництва, відповідно до КВЕД - органічних добрив та азотних сполук, у тому числі добавки органічної та біогумусу (на підставі інформації ГУ Держпродспоживслужби в Київській області та ГУ Держпродспоживслужби в Запорізькій області, даних ЄРПН);
-          реєстрація контрагентами-постачальниками ТОВ "ЗАВОД БІОДОБРИВ "ТРИВКО" внесеними до переліку ризикових платників податків, операцій з постачання з метою штучного формування витрат та податкового кредиту, що не мають реального характеру (за даними ЄРПН, на підставі рішень регіональних комісій, що приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації);
-          реєстрація ТОВ "ЗАВОД БІОДОБРИВ "ТРИВКО" податкових накладних на постачання товару "добавка органічна (ТУУ 20.1-31370953-002:2017)" для контрагентів- пркупців стосовно яких регіональними комісіями прийняті рішення щодо відповідності платника податку п.8 Критеріїв ризиковості платника у зв`язку з встановленням наявності ризикових операцій (за даними ЄРПН, на підставі рішень регіональних комісій, що приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації);
- відсутність фактичного руху товарів (робіт, послуг) від контрагентів-постачальників до ТОВ "ЗАВОД БІОДОБРИВ "ТРИВКО" та, в подальшому, на адресу контрагентів- покупців від ТОВ "ЗАВОД БІОДОБРИВ "ТРИВКО". Документальне оформлення господарських операцій з придбання товарів невластивих виду зареєстрованої економічної діяльності, що свідчить про штучне формування податкового кредиту контрагентами- постачальниками для ТОВ "ЗАВОД БІОДОБРИВ "ТРИВКО" з метою подальшого його розповсюдження підприємствам реального сектору економіки для мінімізації податкових зобов`язань та ухилення від сплати податків (за даними ЄРПН, наявної податкової інформації, поданої до контролюючого органу звітності)',
-          недостовірність інформації щодо джерела походження, якості та сертифікації продукції, підтвердження фактів недостовірності даних щодо існування ТМ "ТРИВКО", інформація та наповнення веб-ресурсу www.tryvko.com, відсутність інформації щодо пропозицій продажів продукції ТМ "ТРИВКО" у глобальній мережі Інтернет, що свідчить про те, що суб`єктом ТОВ "ЗАВОД БІОДОБРИВ "ТРИВКО" створено видимість реального характеру виробничої діяльності з метою набуття штучних ознак наявності фактів справжньої можливості у вказаного підприємства для здійснення господарських операцій з виробництва органічних добрив та біогумусу (порівняльний аналіз наданих до перевірки документів, інформація з глобальної мережі Інтернет)',
-          відсутність ТОВ "ЗАВОД БІОДОБРИВ "ТРИВКО" за податковою адресою (інформація ГУДПСу Київській області);
-          відповідність платника податку ТОВ "ЗАВОД БІОДОБРИВ "ТРИВКО" критеріям ризиковості платників податків (рішення комісії ГУ ДПС у Київській області).
Таким чином, за позицією контролюючого органу, скориставшись нормою п. 198.2 ст. 198 Податкового кодексу України, ФГ "БЕРЕЖИНСЬКЕ" за рахунок попередньої оплати по взаємовідносинах з ТОВ "ЗАВОД БІОДОБРИВ "ТРИВКО" сформовано податковий кредит, в результаті чого збільшено від`ємне значення податку на додану вартість для мінімізації сплати податку у майбутніх податкових періодах на підставі документально оформленого правочину, який не міг бути опосередкований реальним виконанням операції в зв`язку з відсутністю реальної можливості у ТОВ "ЗАВОД БІОДОБРИВ "ТРИВКО" для виробництва добавки органічної.
Зазначене свідчить про формальність укладання договору з ТОВ "ЗАВОД БІОДОБРИВ "ТРИВКО" та про те, що вибір ФГ "БЕРЕЖИНСЬКЕ" «контрагента- продавця» та інші передумови (зокрема, щодо ініціативи) укладання з ним договору, мають штучний (уявний) характер, а оформлений правочин не міг бути опосередкований реальним виконанням операції, яка становить його предмет та на користь висновків перевірки.
На момент перевірки строк поставки Товару по договору поставки № 0911-1 від 09.11.2021 року не настав. Відповідно до умов укладеного договору термін отримання товару визначено 180 днів або до 07 травня 2022 року.
З цих підстав контролюючий орган вказує на неправомірність формування позивачем податкового кредиту по взаємовідносинам з ТОВ "ЗАВОД БІОДОБРИВ "ТРИВКО" і, як наслідок, на завищення від`ємного значення суми податку на додану вартість за листопад 2021 року на 100200грн.
На підставі акту перевірки контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 05.07.2022 року № 00010360702, яким позивачу зменшено від`ємне значення суми податку на додану вартість на суму 100 200грн.
Правомірність та обгрунтованість вказаного податкового повідомлення-рішення є предметом спору, який передано на вирішення суду.
За наслідками перегляду справи суд апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанції щодо наявності підстав для задоволення позову, з огляду на таке.
Так, встановлені обставини справи свідчать про те, що 09.11.2021 між ФГ "БЕРЕЖИНСЬКЕ" (покупець) та ТОВ "ЗАВОД БІОДОБРИВ "ТРИВКО" (постачальник) укладено договір поставки №0911-1 від 09.11.2021 року, відповідно до якого постачальник зобов`язується в порядку та на умовах, визначених договором, згідно узгоджених сторонами специфікацій поставити добрива тваринного або рослинного походження.
Специфікацією №1 від 09 листопада 2021 року визначено кількість, вартість і строк поставки (а.с.53).
Вартість поставки – 601200 грн (з урахуванням ПДВ), а строк поставки – упродовж 180 календарних днів з дня наступного за днем отримання передплати. 
09 листопада 2021 року ФГ "БЕРЕЖИНСЬКЕ" оплатило вартість товару у повному обсязі (а.с.54).
Податок на додану вартість у сумі 100200 грн. включено до податкового кредиту податку на додану вартість за листопад 2021 року. 
Відповідно до п.198.2 ст.198 ПК України (в редакції на час здійснення оплати) датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:
дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;
дата отримання платником податку товарів/послуг.
Отже, позивачем правомірно віднесено суми ПДВ, сплачені у вартості товару, до складу податкового кредиту за настанням першої події - дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів.
У лютому 2022 року контролюючим органом здійснено документальну перевірку позивача, за наслідками якої прийнято спірне податкове повідомлення-рішення. При цьому, на час проведення перевірки строк поставки товару, обумовлений Специфікацією до договору, не настав. Контролюючий орган не заперечував дотримання позивачем вимог податкового законодавства, в частині визначення дати віднесення сум ПДВ до складу податкового періоду. Натомість, заперечує взагалі можливість віднесення спірних сум ПДВ до складу податкового кредиту з огляду на його позицію щодо нереальності укладеного правочину.
З приводу такої позицій відповідача слід зазначити те, що такі висновки контролюючого органу, принаймні, є передчасними, оскільки на час проведення перевірки ще не настав граничний строк поставки товару, тобто сторонами умови укладеного договору ще виконані не були. А тому надати оцінку реальності чи нереальності таких взаємовідносин, без з`ясування самого факт поставки товару, не видається можливим.
Посилання представника відповідача на те, що і під час розгляду справи у суді першої інстанції товар так і не був поставлений позивачу, також не можуть бути свідченням нереальності спірних господарських взаємовідносин, оскільки надані суду першої інстанції докази свідчили про те, що сторонами, у зв`язку зі збройною агресією рф, було укладено Додаткову угоду до Договору, якою змінено умови поставки товару та передбачено те, що поставка товару здійснюється упродовж 7 календарних днів з моменту отримання від покупця письмової заявки на відвантаження товару. Станом на час розгляду справи судом першої інстанції такої заявки ФГ "БЕРЕЖИНСЬКЕ" не подавало.
Отже, встановивши зазначені обставини справи, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про необгрунтованість позиції контролюючого органу щодо нереальності господарських операцій, що фактично і стало підставою для прийняття відповідачем спірного податкового повідомлення-рішення.
З цих підстав суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про неправомірність оскаржуваного повідомлення-рішення.
Підсумовуючи вищевикладене, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про те, що судом першої інстанції правильно встановлено обставини справи та ухвалено рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, у зв`язку з чим підстав для його скасування не існує.
На підставі викладеного, керуючись п.1 ч.1 ст.315, ст.ст. 316, 321, 322, 325 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

 Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Кіровоградській області залишити без задоволення, а рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 27 квітня 2023 року у справі №340/4708/22 – без змін.
Постанова набирає законної сили з дати прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку у випадках та строки, визначені ст.ст.328, 329 КАС України.

Вступна та резолютивна частини проголошені 28.12.2023
Повний текст судового рішення виготовлено 29.12.2023
   
Головуючий - суддя                                                                      Я.В. Семененко 

                               суддя                                                                      Н.А. Бишевська 

                               суддя                                                                      І.Ю. Добродняк