ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

14 лютого 2024 року 
м. Київ

справа № 640/5408/21

адміністративне провадження № К/990/4979/23 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Олендера І.Я.,
суддів: Пасічник С.С.,  Гончарової І.А., 

розглянув в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 23.05.2022 (суддя Кузьменко В.А.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 25.10.2022 (судді: Файдюк В.В. (головуючий), Мєзєнцев Є.І., Собків Я.М.) у справі №640/5408/21 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Попільнянський комбікормовий завод» до Головного управління ДПС у Житомирській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень та рішення, 
УСТАНОВИВ:
ІСТОРІЯ СПРАВИ
Короткий зміст позовних вимог
1. Товариство з обмеженою відповідальністю «Попільнянський комбікормовий завод» (далі - позивач, Товариство), з урахуванням заяви про збільшення позовних вимог, звернулося з позовом до Головного управління ДПС у Житомирській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України (далі -відповідач, контролюючий орган), Державної податкової служби України (далі - відповідач, ДПС України) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 25.11.2020 №00006790701, від 10.02.2021 №00014050701 та рішення ДПС України про результати розгляду скарги від 05.02.2021 №2813/6/99-00-06-01-02-06.
2. Позов обґрунтовано протиправністю висновків акту перевірки на підставі якого контролюючим органом було прийнято оскаржувані податкові повідомлення - рішення. Висновки відповідача про порушення Товариством вимог податкового законодавства не відповідають фактичним обставинам, є не обґрунтованими, базуються виключно на припущеннях та спростовуються наявними у позивача первинними документами, які підтверджують здійснення господарських операцій з контрагентами, використання придбаного у контрагентів товару у власній господарській діяльності та свідчать про відсутність порушень податкового законодавства з боку позивача. 
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій 
3. Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 23.05.2022, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 25.10.2022, позов Товариства задоволено частково.
Визнано протиправними і скасовано оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 25.11.2020 №00006790701 та від 10.02.2021 №00014050701, в задоволенні решти позовних вимог відмовлено.
4. В частині задоволених позовних вимог рішення судів обґрунтовано висновком про те, що господарські операції позивача з контрагентами є реальними, факт придбання товарів та послуг, обумовлених спірними договорами підтверджено первинними документами, господарські операції належним чином відображені у бухгалтерському і податковому обліку позивача, натомість висновки контролюючого органу ґрунтуються на припущеннях та не підтверджені належними доказами. Відповідачем не надано доказів того, що на момент проведення операцій з позивачем контрагенти були фіктивними, вчиняли порушення в сфері оподаткування, документували безтоварні операції з метою формування фіктивного податкового кредиту для інших суб`єктів господарювання, зокрема і позивача. Суди не взяли до уваги і доводи контролюючого органу про нереальність здійснення господарських операцій з огляду на відсутність основних засобів та трудових ресурсів у контрагентів, оскільки такі доводи не підтверджені належними, допустимими та достовірними доказами. Вказані обставини обґрунтовано виключно податковою інформацією, отриманою в результаті аналізу даних, наявних в інформаційно-аналітичних ресурсах ДПС.
Короткий зміст вимог касаційної скарги
5. Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 23.05.2022 та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 25.10.2022  в частині задоволених позовних вимог та ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог Товариства в повному обсязі.
6. Касаційний розгляд справи проведено в попередньому судовому засіданні відповідно до вимог статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України.
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
7. Судами попередніх інстанцій встановлено, що фактичною підставою для прийняття спірних у цій справі податкових повідомлень - рішень стали висновки контролюючого органу викладені в акті перевірки від 02.11.2020 №445/06-30-07-01/00688195, оформленого за результатами проведеної документальної позапланової виїзної перевірки Товариства щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за серпень 2020 року у податковій декларації з податку на додану вартість від 17.09.2020 №9235624087 від`ємного значення з податку на додану вартість (ПДВ), яке визначене з урахуванням від`ємного значення з податку на додану вартість, задекларованого у попередніх звітних періодах, під час якої було виявлено порушення позивачем вимог пунктів 198.1, 198.2, 198.3 статті 198, пунктів 200.1, 200.4 статті 200 Податкового кодексу України, в результаті чого завищено суму від`ємного значення з податку на додану вартість за серпень 2020 року на 1 402 731,00 грн та занижено податкові зобов`язання з податку на додану вартість до сплати на 4 187 590,00 грн.
Висновки фахівців контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства в акті перевірки вмотивовано тим, що господарські операції з контрагентами ТОВ «ВЕЛС ЛТД», ТОВ «МІХБУД», ТОВ «ГОЛДЕН ФРІДЖ», ФГ «УКРАГРОТЕХ», ТОВ «ЛОГІСТИК ТРАНСКОМПАНІ», ТОВ «БУДІВЕЛЬНА ГРУПА БАЗИСБУДОСНОВА», СФГ «БАРА», ВК «ПАРОСТОК», ТОВ «ТК «ТРЕВЛ ЮНІОН», ФГ «АГРО САЛАНГ-ТЕТЕРІВ» не спричинили настання реальних правових наслідків, з огляду на те, що такі операції, на думку контролюючого органу, фактично не відбувались та мають формальний характер, у зв`язку з не підтвердженням факту отримання придбаних товарів, по яких встановлено обрив ланцюга постачання, до перевірки не надано товарно-транспортних накладних щодо транспортування придбаного товару, не підтверджено факт отримання транспортних послуг по перевезенню вантажу, у видаткових накладних не зазначено прізвище та ініціали осіб, що здійснювали відвантаження товару, не надання позивачем документів, які підтверджують якість придбаного товару, в актах виконаних робіт не вказано об`єм виконаних робіт та їх загальна площа, за результатами аналізу даних наявних в інформаційно - аналітичних ресурсах ДПС було встановлено непідтвердження факту (джерела) законного введення в обіг товару та/або реального задекларованого його виробництва контрагентами, відсутність в контрагентів достатньої кількості працівників для здійснення господарських операцій, відсутність контрагентів за місцезнаходженням.  Тобто, операції позивача з вказаними контрагентами не були спрямовані на реальне настання наслідків, а спрямовані на здійснення операцій з надання податкової вигоди, оформлені з метою штучного формування податкового кредиту.
На підставі акту перевірки, вказаних висновків та рішення ДПС України від 05.02.2021 №2813/6/99-00-06-01-02-06 про результати розгляду скарги контролюючим органом прийнято оскаржувані у цій справі податкові повідомлення - рішення:
- від 25.11.2020 №00006790701, яким позивачу зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість на 1 402 731,00 грн за серпень 2020 року;
- від 10.02.2021 №00014050701, яким позивачу збільшено грошове зобов`язання з податку на додану вартість за податковими зобов`язаннями на 3   715   402,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями на 928   851,00 грн.
ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
8. Підставою касаційного оскарження рішень судів першої та апеляційної інстанцій контролюючий орган зазначив неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права, зокрема пункт 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України та порушення норм процесуального права.
Свої вимоги скаржник обґрунтовує тим, що суди не врахували відповідних висновків, викладених у постановах Верховного Суду від 06.08.2019 у справі № 160/8441/18, від 30.01.2020 у справі №814/1145/18, від 31.05.2019 у справі № 808/2359/17, від 11.09.2019 у справі №814/1932/17, від 16.06.2020 у справі 400/987/19, від 24.09.2020 у справі 806/647/16, та інші, що свідчить про неправильне застосування пунктів 198.1, 198.2, 198.3 статті 198, пунктів 200.1, 200.4 статті 200 Податкового кодексу України.
Відповідач вказує, що всупереч висновкам Верховного Суду судами першої та апеляційної  інстанцій не враховано всіх обставин справи в сукупності, зокрема в частині неможливості здійснення господарських операцій контрагентами з урахуванням наявного обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, не було проаналізовано змісту спірних господарських операцій, фізичні, технічні та технологічні можливості контрагентів щодо проведення господарської діяльності обумовленої договорами, а саме наявність кваліфікованого персоналу, основних фондів, транспортних засобів, не перевірено факт законного введення в оборот придбаних позивачем товарів, транспортування таких товарів, не враховано відсутності документів щодо транспортування та якості товарів, наявність недоліків в оформленні документів, тощо.
В частині порушення норм процесуального права контролюючий орган вказує, про безпідставність задоволення судом першої інстанції, з висновком якого погодився суд апеляційної інстанції, заяви Товариства про поновлення процесуального строку звернення до суду з вимогою про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №00006790701 від 25.11.2020.
Вказує, що позиція позивача зазначена у заяві про поновлення процесуального строку на звернення до суду з вимогою про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №00006790701 від 25.11.2020 є такою, що не підтверджена документально та не ґрунтується  на доказах, які б могли бути визнані судом як поважні, а отже строк поновлено безпідставно. 
На переконання контролюючого органу позивач знав про те, що податкове повідомлення-рішення №00006790701 від 25.11.2020 за результатами адміністративного оскарження було залишено в силі, а тому покликання на те, що він дізнався про залишення зазначеного рішення без змін лише отримавши відповідь контролюючого органу 19.07.2021 за результатами розгляду запиту, є необґрунтованим та не заслуговує на увагу. Отже, враховуючи, що позивач застосував процедуру адміністративного оскарження, ним було пропущено місячний строк звернення до суду для оскарження податкового повідомлення-рішення №00006790701 від 25.11.2020, а відтак в зазначеній частині позов мав бути залишений судом без розгляду. Натомість суд відмовив у задоволенні клопотання про залишення без розгляду позовної заяви в частині оскарження податкового повідомлення-рішення №00006790701 від 25.11.2020.
ПОЗИЦІЯ СУДУ
Оцінка аргументів учасників справи і висновків судів першої і апеляційної інстанцій
9. Надаючи оцінку доводам скаржника наведеним у касаційній скарзі колегія суддів касаційної інстанції виходить з вимог частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, відповідно до якої суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Перевіривши доводи касаційної скарги, в межах касаційного перегляду, визначених статтею 341 Кодексу адміністративного судочинства України, а також, надаючи оцінку правильності застосування судами першої та апеляційної інстанції в оскаржуваних судових рішеннях норм матеріального і процесуального права у спірних правовідносинах, Верховний Суд виходить з наступного.
10. Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту (пункт 44.1 статті 44 Податкового кодексу України).
Відповідно до пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду (пункт 198.3 статті 198 Податкового кодексу України).
Також пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України визначено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
З аналізу вказаних правових норм вбачається, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Зазначена правова позиція неодноразово була викладена у постановах Верховного Суду, зокрема від 10 квітня 2020 року (справа № 808/954/17), від 09 вересня 2021 року (справа №460/2315/19), від 26 липня 2023 року (справа № 160/25972/21), від 19 жовтня 2023 року (справа №420/18874/22).
Згідно вимог статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. 
Встановлюючи правило щодо обов`язкового документального підтвердження сум податкового кредиту, законодавець, безумовно, передбачає, що ці документи є достовірними, тобто операції, які вони підтверджують, дійсно мали місце.
Превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми) як принцип бухгалтерського обліку, що закріплений в статті 4 Закону Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», так само характеризує і податковий облік.
Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені для оформлення такої операції, не відповідають дійсності і не можуть бути підставою податкового обліку. Це відповідає і вимогам статті 75 Кодексу адміністративного судочинства України щодо достовірності доказів.
Відповідно до частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Отже, наявність у платника податків первинних документів в підтвердження задекларованих сум податкового кредиту, є підставною для одержання податкової вигоди у вигляді податкового кредиту, якщо контролюючий орган не встановив і не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні, суперечливі або ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом.
У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував суми податкового кредиту, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, враховуючи специфіку таких операцій та договорів, що їх регламентують, Товариство повинно мати відповідні належно оформлені первинні документи, які в сукупності з встановленими обставинами мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що є підставою для формування платником податкового обліку.
Крім того, при вирішенні податкових спорів Суд враховує презумпцію добросовісності платника податків за якою передбачається економічна виправданість дій платника, що мають своїм наслідком отримання податкової вигоди та достовірність у бухгалтерській та податковій звітності платника.
Згідно доктрини реальності господарської операції, яка застосовується у судовій практиці Верховного Суду, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів.
Нормами Податкового кодексу України презюмується вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків, як обов`язкова ознака господарської операції.
Як встановлено судами та вбачається з матеріалів справи основною підставою для невизнання контролюючим органом формування позивачем податкового кредиту за господарськими операми з контрагентами слугував висновок про відсутність реальності господарських операцій з огляду на не підтвердження факту отримання придбаних товарів, по яких встановлено обрив ланцюга постачання, до перевірки не надано товарно-транспортних накладних щодо транспортування придбаного товару, не підтверджено факт отримання транспортних послуг по перевезенню вантажу, у первинних документах (видаткові накладні) наявні недоліки в заповненні. 
Судами першої та апеляційної інстанцій досліджено первинні документи, які згідно з пунктом 44.1 статті 44 Податкового кодексу України, є підставою для податкового обліку та встановлено, що надані позивачем документи (договори, видаткові накладні, товарно - транспортні накладні, платіжні доручення, акти здачі - прийняття виконаних робіт (підряду), акти надання послуг) містять достатні дані про зміст та обсяг господарських операцій, їх учасників, дату і місце їх складання, а отже підтверджують фактичне здійснення спірних господарських операцій з придбання позивачем товару та робіт (послуг). Позивачем надано товарно - транспортні накладні, які містять необхідні реквізити та з яких можливо встановити як дату відвантаження товару так і адресу за якою відбувались навантажувальні та розвантажувальні роботи, найменування товар, його вага та ціна відповідає інформації, що зазначена у відповідних видаткових накладних.
Щодо доводів відповідача про відсутність (не надання) товарно-транспортних накладних на перевезення товарів придбаних позивачем у ТОВ «ВЕЛС ЛТД» та ТОВ «ГОЛДЕН ФРІДЖ», то слід зазначити, що як встановлено судами за умовами договорів з вказаними контрагентами постачання товарів здійснювалось шляхом самовивозу Товариством зі скадів продавців, у зв`язку з чим товарно - транспортні накладні не оформлялись.
Відносно зазначення в товарно-транспортних накладних по господарським операція з ТОВ «МІХБУД» (придбання цементу) кількість місць - «насипом», то як встановлено судами, зазначене формулювання не суперечить змісту господарської операції, оскільки в даному випадку під «насипом» малися на увазі мішки з цементом, які складались на підлогу у вантажівці без застосування піддонів. Відповідачем зазначених обставин не спростовано.
По правовідносинам з ТОВ «ГОЛДЕН ФРІДЖ» суди встановили, що придбана позивачем у вказаного контрагента сушка мобільна б/у у подальшому була реалізована позивачем ТОВ«ФРУТРЕЙД», що підтверджується відповідним договором поставки від 18.08.2020 №1-18/08/20 та банківською випискою про оплату цього товару. Доводи контролюючого органу про відсутність поставки сушки мобільної б/у у зв`язку із не встановленням місцезнаходження постачальника ТОВ «ГОЛДЕН ФРІДЖ» та не наданням до перевірки товарно-транспортних накладних не спростовують товарність операції, оскільки з матеріалів справи вбачається рух активів, що призвели до зміни майнового стану позивача (отримано прибуток), крім того, перевезення товару згідно умов договору здійснювалось власними силами позивача, що не вимагало оформлення товарно - транспортної накладної.
Щодо господарських операцій з контрагентами ФГ «УКРАГРОТЕХ», СФГ «БАРА», ВК «ПАРОСТОК» та ФГ «АГРО САЛАНГ-ТЕТЕРІВ» судами встановлено, що позивач придбавав у зазначених контрагентів сільськогосподарську продукцію (пшениця, кукурудза), що підтверджується первинними документами, зокрема і товарно - транспортними накладними, що наявні в матеріалах справи. Придбана Товариством сільгосппродукція в подальшому була реалізована на адресу ТОВ «ЯСЕНСВІТ», ТОВ «ЦЕХАВЕ КОРМ ЛТД», ФІЛІЇ «ВНУТРІШНЬОГОСПОДАРСЬКИЙ КОМПЛЕКС ПО ВИРОБНИЦТВУ КОРМІВ» ТОВ «ВІННИЦЬКА ПТАХОФАБРИКА», що також підтверджується відповідними договором поставки, видатковими накладними, товарно-транспортними накладними та банківськими виписками, копії яких містяться у справі.
Судами також встановлено, що можливість зазначених контрагентів поставити відповідні об`єми пшениці та кукурудзи підтверджується наявними у справі копіями звітів (форма 4сг, форма 29сг) про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай та валові збори сільськогосподарських культур за 2019 та 2020 роки.
При цьому контролюючим органом не було надано допустимих та достовірних доказів, а судами під час розгляду справи не було встановлено, що відомості, які містяться в первинних документах є неповними, недостовірними, суперечливими або такими ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом, а доводи відповідача про недоліки в заповненні документів та відсутність товарно - транспортних накладних по певним господарським операціям, що на думку контролюючого органу свідчить про нереальність господарських операцій, фактично спростовано встановленими судами під час розгляду обставинами справи та доказами, наявними в матеріалах справи. 
Крім того, слід зазначити, що факт використання придбаного позивачем товару у господарській діяльності Товариства контролюючим органом не ставиться під сумнів та не спростовується, а ні в акті перевірки, а ні в касаційній скарзі.
По господарських операціях з ТОВ «ЛОГІСТИК ТРАНСКОМПАНІ» та ТОВ «ТК «ТРЕВЛ ЮНІОН» суди встановили, що позивачем у вказаних контрагентів придбано послуги з перевезення вантажу (кукурудзи). 
Фактично відповідач ставить під сумнів можливість отримання позивачем зазначених послуг від вказаних контрагентів з тих підстав, що за результатами аналізу зібраної та опрацьованої узагальненої податкової інформації наявної в інформаційно - аналітичних ресурсах ДПС, відповідно до якої не вдалося встановити достатніх, на думку контролюючого органу, трудових та матеріальних ресурсів у контрагентів. Також на підставі інформації наявної в інформаційно - аналітичних ресурсах ДПС відповідачем не було встановлено і придбання товарів по ланцюгу постачання та джерела законного введення в обіг придбаних позивачем товарів. 
Як вже зазначалось вище з огляду на приписи частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. Тобто саме на відповідача покладено обов`язок доказування правомірності прийняття оскаржуваних у цій справі податкових повідомлень - рішень. 
Проте, як вбачається з судових оскаржуваних судових рішень та наявних у справі матеріалів належних, допустимих, достовірних та достатніх доказів на підтвердження своїх доводів, як того вимагають приписи процесуального закону, контролюючий орган не надав. 
Верховний Суд неодноразово висловлював позицію, зокрема в постановах від 30.09.2021 у справі №400/1986/19, від 28.12.2022 у справі №520/1284/19, від 31.10.2023 у справі 520/18341/21, відносно того, що інформація, яка міститься в інформаційних базах даних контролюючих органів носить інформативний характер, не ґрунтується на безпосередньому аналізі первинних документів та не може бути самостійним та належним доказом в розумінні процесуального закону щодо наявності порушень податкового законодавства. При цьому Верховним Судом постійно наголошується про необхідність дослідження сукупності обставин справи та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій у конкретному спірному випадку. Такі обставини, зокрема як відсутність у контрагентів технічних, технологічних, трудових та інших ресурсів можуть свідчити на користь висновку про нереальність господарських операцій виключно за наявності підтвердження таких обставин належними, допустимими, достовірними, достатніми доказами та в сукупності з іншими встановленими обставинами, які також мають свідчити про безпідставність (неправомірність) формування даних податкового обліку. 
Суди попередніх інстанцій також правильно виходили з недоведеності відповідачем обставин та не надання доказів, які б свідчили про штучний характер господарських операцій між позивачем та його контрагентами, невідповідність господарських операцій цілям та завданням статутної діяльності позивача, збитковості здійснених операцій (навпаки встановлено отримання прибутку), або інших обставин, які б окремо або в сукупності могли б свідчити про фіктивність вчинених операцій, а також про те, що вчинення зазначених операцій не було обумовлено розумними економічними причинами (цілями ділового характеру), а дії позивача та його контрагентів були спрямовані на отримання виключно необґрунтованої податкової вигоди.
Отже колегія суддів зазначає, що належних, допустимих та достовірних доказів в підтвердження посилань щодо нереальності спірних господарських операцій контролюючим органом надано не було, матеріали справи таких не містять. 
Контролюючим органом на виконання передбаченого частиною другою статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України обов`язку не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені первинними документами, а також не надано жодних доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться в таких документах є недостовірними. 
Контролюючим органом зроблено відповідні висновки на підставі аналізу інформації, а не доказів, інформація (без документального підтвердження), на яку посилається відповідач, як на підставу нереальності господарських операцій, не відповідає критерію юридичної значимості та не є допустимим та достовірним доказом в розумінні процесуального Закону. 
Наведене вище у сукупності дає підстави вважати, що судами першої та апеляційної інстанцій повно та всебічно встановлено фактичні обставини справи та надано об`єктивний та обґрунтований їх аналіз з урахуванням доводів сторін. 
Доводи касаційної скарги не спростовують правильних по суті висновків судів першої та апеляційної інстанцій.
11. Надаючи оцінку доводам відповідача, наведеним у касаційній скарзі, щодо неврахування судами висновків Верховного Суду, сформованих у постановах Верховного Суду від 06.08.2019 у справі № 160/8441/18, від 30.01.2020 у справі №814/1145/18, від 31.05.2019 у справі №808/2359/17, від 11.09.2019 у справі №814/1932/17, від 16.06.2020 у справі 400/987/19, від 24.09.2020 у справі 806/647/16 та інші, колегія суддів звертає увагу на наступне.
Контролюючий орган посилається на правові позиції Верховного Суду, пов`язані виключно з критеріями оцінки доказів та висновками, здійсненими за результатами їх дослідження, що не є свідченням застосування у цій справі норм права, без урахування висновків щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладених у постановах Верховного Суду.
Аналіз висновків судів попередніх інстанцій у цій справі та в наведених відповідачем рішеннях суду касаційної інстанції свідчить про те, що вони ґрунтуються на конкретних фактичних обставинах справи, результати розгляду яких залежать від їх (обставин) повноти, характеру, об`єктивності, юридичного значення. При цьому у наведених контролюючим органом постановах Верховного Суду, зокрема наголошувалось про необхідність дослідження сукупності обставин справи та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій у конкретному спірному випадку.
Таким чином, наведені скаржником судові рішення ухвалені за інших фактичних обставин справи, встановлених судами, тому посилання на те, що рішення у цій справі ухвалено без урахування висновків щодо застосування норм права у подібних правовідносинах, викладених у постановах Верховного Суду, не знайшли свого підтвердження.
12. Надаючи оцінку аргументам касаційної скарги стосовно порушення судами норм процесуального права та поновлення Товариству процесуального строку звернення до суду з вимогою про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №00006790701 від 25.11.2020, колегія суддів зазначає наступне.
З матеріалів справи вбачається, що Товариство 01.03.2021 звернулось до суду з позовними вимогами щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №00014050701 від 10.02.2021 та визнання протиправним та скасування рішення №2813/6/99-00-06-01-02-06 від 05 .02.2021.
Окружний адміністративний суд міста Києва ухвалою від 10.03.2021 прийняв позовну заяву до розгляду, відкрив провадження в адміністративній у справі №640/5408/21 та призначив підготовче засідання.
В подальшому у липні 2021 року позивач подав до суду заяву про зміну позовних вимог разом із новою редакцією адміністративного позову, в якому просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №00006790701 від 25.11.2020; визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №00014050701 від 10.02.2021; визнати протиправним та скасувати рішення про результати розгляду скарги №2813/6/99-00-06-01-02-06 від 05.02.2021.
У новій редакції адміністративного позову позивач заявив нову позовну вимогу про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №00006790701 від 25.11.2020.
Також, позивач подав заяву про поновлення строку звернення до адміністративного суду щодо оскарження податкового повідомлення-рішення №00006790701 від 25.11.2020 з обґрунтуванням поважності причин пропуску строку звернення до суду із такою вимогою.
Контролюючий орган подав клопотання про залишення без розгляду позовної вимоги про оскарження податкового повідомлення-рішення №00006790701 від 25.11.2020, зазначаючи, що позивач фактично змінив і предмет і підстави позову, що є неприпустимим та є підставою для подання нового позову, тому просить залишити без розгляду подану заяву про зміну позовних вимог та залишити без розгляду позовну вимогу про скасування податкового повідомлення-рішення №00006790701 від 25.11.2020 у зв`язку з пропущенням строку звернення до суду.
Ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва від 25.10.2021, залишеною без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 17.02.2022, задоволено клопотання Товариства з обмеженою відповідальністю «Попільнянський комбікормовий завод» про поновлення строку звернення до адміністративного суду, поновлено Товариству строк звернення до адміністративного суду з позовною вимогою про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №00006790701 від 25.11.2020. Відмовлено у задоволенні клопотання Головного управління ДПС у Житомирській області про залишення без розгляду позовної заяви в частині оскарження податкового повідомлення-рішення №00006790701 від 25.11.2020.
Поновлюючи пропущений строк на оскарження податкового повідомлення-рішення №00006790701 від 25.11.2020 суд першої інстанції, з висновком якого погодився суд апеляційної інстанції, вважав поважними наведені позивачем причини його пропуску.
Відповідно до частин першої та другої статті 122 Кодексу адміністративного судочинства України позов може бути подано в межах строку звернення до адміністративного суду, встановленого цим Кодексом або іншими законами.
Відповідно до висновку, викладеного в постанові Верховного Суду від 03.04.2020 у справі №2540/2576/18 строк для оскарження в судовому порядку податкових повідомлень-рішень та інших рішень контролюючих органів про нарахування грошових зобов`язань за умови попереднього використання позивачем досудового порядку вирішення спору (адміністративне оскарження) становить місяць з дня, що настає за днем закінчення процедури адміністративного оскарження відповідно до пункту 56.17 статті 56 Податкового кодексу України.
Згідно з частиною 1 статті 121 Кодексу адміністративного судочинства України суд за заявою учасника справи поновлює пропущений процесуальний строк, встановлений законом, якщо визнає причини його пропуску поважними, крім випадків, коли цим Кодексом встановлено неможливість такого поновлення.
Разом з тим, поняття поважних причин пропуску процесуальних строків є оціночним.
Поважними причинами визнаються лише такі обставини, які є об`єктивно непереборними, не залежать від волевиявлення особи, що звернулась з адміністративним позовом, пов`язані з дійсно істотними перешкодами чи труднощами для своєчасного вчинення процесуальних дій та підтверджені належними доказами.
Суди погодились з доводами Товариства відносно того, що з формулювання рішення Державної податкової служби України №2813/6/99-00-06-01-02-06 від 05.02.2021 позивач мав підстави вважати, що обидва податкові повідомлення - рішення №00006790701 та №00006810701 від 25.11.2020 за результатами розгляду скарги були скасовані, а натомість прийнято нове - №00014050701 від 10.02.2021.
Колегія суддів вважає такий висновок судів обґрунтованим, оскільки текстуально та змістовно з рішення Державної податкової служби України №2813/6/99-00-06-01-02-06 від 05.02.2021 вбачається, що за наслідками розгляду скарги позивача таку було задоволено частково, а саме «ДПС скасовує ППР ГУ ДПС у Житомирській області від 25.11.2020 № №00006790701, №00006810701 у частині взаємовідносин з ТОВ «Метелик» та ТОВ «Адвенс Білдінг»».
Контролюючий орган на спростування зазначеного вказував на те, що Товариству було достеменно відомо про те, які саме порушення були встановлені під час перевірки та у взаємовідносинах з якими контрагентами, а тому позивач міг, знав та повинен був знати, що податкове повідомлення - рішення від 25.11.2020 №00006790701 фактично було залишено в силі, оскільки до такого взаємовідносини з контрагентами ТОВ «Метелик» та ТОВ «Адвенс Білдінг» не входили. 
Проте колегія суддів не приймає до уваги зазначені доводи, оскільки, по - перше, до оскаржуваних податкових повідомлень - рішень  не було додано розрахунків з яких достеменно можливо б було встановити по якому саме контрагенту та на яку конкретну суму було проведено донарахування чи зменшення від`ємного значення ПДВ, в розрахунках було вказано виключно період, по - друге, саме контролюючий орган знав, що до податкового повідомлення - рішення від 25.11.2020 №00006790701 взаємовідносини з контрагентами ТОВ «Метелик» та ТОВ «Адвенс Білдінг» не входили, а тому мав можливість однозначно та чітко сформулювати висновки за результатами розгляду скарги на податкові повідомлення рішення, зазначивши виключно те податкове повідомлення - рішення, яке було скасовано в частині взаємовідносин з ТОВ«Метелик» та ТОВ «Адвенс Білдінг».
Слід зазначити, що суди також правильно відмовили контролюючому органу у задоволенні клопотання щодо залишення без розгляду заяви Товариства про зміну позовних вимог, оскільки позивач подав таку заяву до закінчення підготовчого засідання, що відповідає приписам частини першої статті 47 Кодексу адміністративного судочинства України, а також змінив лише предмет позову, доповнивши вимогою про скасування податкового повідомлення-рішення №00006790701 від 25.11.2020, не змінюючи підстав позову.
Враховуючи зазначене колегія суддів приходить до висновку, що наведені скаржником доводи щодо наявності порушень норм процесуального права в частині поновлення Товариству процесуального строку не знайшли свого підтвердження.
Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
13. Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення фактичних обставин справи та правильність застосування норм матеріального права, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду, враховуючи норми законодавства, що регулюють спірні правовідносини, дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень, а тому касаційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 23.05.2022 та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 25.10.2022 слід залишити без задоволення.
14. Відповідно до пункту 1 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.
Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України).
Керуючись статтями  341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд, 
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України залишити без задоволення.
Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 23.05.2022 та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 25.10.2022 у справі №640/5408/21 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Судді | І.Я.Олендер С.С. Пасічник   І.А. Гончарова