ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

13 березня 2024 року 
м. Київ

справа № 825/1626/17
касаційне провадження № К/9901/21939/18 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Ханової  Р.Ф.,  Хохуляка В.В., 
 
розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДФС у Чернігівській області на постанову Чернігівського окружного адміністративного суду від 01.11.2017 (суддя Клопот С.Л.) та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 18.01.2018 (головуючий суддя - Глущенко Я.Б, судді - Кузьмишина О.М., Пилипенко О.Є.) у справі за позовом Товариства з обмеженої відповідальністю «Агро-Бета» до Головного управління ДФС у Чернігівській області про скасування індивідуальної податкової консультації та зобов`язання вчинити дії,
УСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю «Агро-Бета»  (далі у тексті - позивач, Товариство, платник) звернулось з адміністративним позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Чернігівській області (далі у тексті - відповідач, Управління, податковий орган), в якому просило:  визнати протиправною і скасувати індивідуальну податкову консультацію, надану відповідачем 24.07.2017 №1320/IПК/10/25-01-12-03-06; зобов`язати відповідача надати індивідуальну консультацію у письмовому вигляді на його звернення від 27.06.2017 №48/02ю.
Позовні вимоги обґрунтовані посиланням на те, що Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2017 році" від 20.12.2016 №1791-VIII підрозділ 6 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України доповнено пунктом 8, яким, зокрема, встановлено, що індекс споживчих цін за 2016 рік, що використовується для визначення коефіцієнта індексації нормативної грошової оцінки земель, застосовується із значенням: для сільськогосподарських угідь (ріллі, багаторічних насаджень, сіножатей, пасовищ та перелогів) - 100 відсотків. Відтак, вважає протиправною індивідуальну податкову консультацію від 24.07.2017 №1320/ІПК/10/25-01-12-03-06, в якій Управління роз`яснило, що коефіцієнт індексації нормативної грошової оцінки земель з метою оподаткування єдиним податком четвертої групи в 2017 році визначається з урахуванням індексу споживчих цін за 2016 рік, який становить 112,4 %.
Чернігівський окружний адміністративний суд постановою від 01.11.2017, залишеною без змін постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 18.01.2018, позов задовольнив частково: визнав протиправною і скасував індивідуальну податкову консультацію від 24.07.2017 №1320/1ПК/10/25-01-12-03-06, надану Управлінням. В іншій частині позовних вимог відмовив.
Задовольняючи частково позов, суди попередніх інстанцій виходили з того, що податкова консультація не відповідає Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2017 році» від 20.12.2016 №1791-VIII. Суди дійшли висновку, що, оскільки спеціальний порядок визначення індексу споживчих цін за 2016 рік для розрахунку коефіцієнта індексації нормативно-грошової оцінки земель з метою оподаткування єдиним податком четвертої групи нормами Податкового кодексу України (далі - ПК України, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) не встановлено, застосуванню підлягають норми пункту 8 підрозділу 6 розділу XX "Перехідні положення" ПК України. Застосувавши норму пункту 56.21 статті 56 ПК України, суди вказали, що за наявності неоднозначного трактування прав та обов`язків позивача як платника єдиного податку четвертої групи при визначенні бази оподаткування за 2017 рік рішення приймається на його користь.
Відповідач подав касаційну скаргу на рішення судів першої та апеляційної інстанцій, у якій просить скасувати зазначені судові рішення в частині задоволених позовних вимог та ухвалити нове рішення, яким відмовити в задоволенні позову в повному обсязі. 
В касаційній скарзі відповідач вказує, що індивідуальна податкова консультація надана з дотриманням норм статті 289, пункту 292-1.2 статті 292-1 ПК України. Зазначає, що згідно з роз`ясненням Міністерства фінансів України в листі від 19.01.2017 № 31-11150-09-10/1342 значення коефіцієнта індексації нормативної грошової оцінки земель, з метою оподаткування єдиним податком четвертої групи визначається з урахуванням індексу споживчих цін: за 2015 рік, який становить 100 відсотків, за 2016 рік - 112,4 відсотка. 
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 19.02.2018 відкрив провадження за касаційною скаргою відповідача та витребував матеріали справи з суду першої інстанції.
Позивач у відзиві на касаційну скаргу, посилаючись на законність і обґрунтованість судових рішень першої та апеляційної інстанцій, просить залишити їх без змін.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 12.03.2024 визнав за можливе проведення касаційного розгляду справи у попередньому судовому засіданні і призначив справу до розгляду у попередньому судовому засіданні на 13.03.2024.
Відповідно до частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України, у редакції, чинній на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи) суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи відповідача та дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що Товариство 27.06.2017 подало запит до Управління про надання індивідуальної податкової консультації щодо обчислення суми єдиного податку IV групи з урахуванням особливостей пункту 8 підрозділу 6 Перехідних положень ПК України, відповідно до якого індекс споживчих цін за 2016 рік, що використовується для визначення коефіцієнта індексації нормативної грошової оцінки земель, встановлений у значенні 100%.
24.07.2017 позивачем було отримано від відповідача індивідуальну податкову консультацію №1320/ІПК/10/25-01-12-03-06.
Так, у податкові консультації зазначено, що за інформацією Державної служби статистики України (лист від 10.01.2017 №11.1-03/2-17) індекс споживчих цін за 2016 рік становить 112,4 відсотки. Також, податковий орган послався на положення статті  289 ПК України та пункту 5 підрозділу 8 Перехідних положень цього Кодексу, зазначивши, що дана стаття передбачає, що коефіцієнт індексації нормативної грошової оцінки земель визначається, виходячи зі значення індексу споживчих цін за попередній рік.
Окрім того, у вказаній податковій консультації відповідач вказав, що пункт 8 підрозділу 6 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, який встановлює індекс споживчих цін за 2016 рік, що використовується для визначення коефіцієнта індексації нормативної грошової оцінки землі, застосовується із значенням для сільськогосподарських угідь (ріллі, багаторічних насаджень, сіножатей, пасовищ та перелогів) - 100 відсотків, не розповсюджує свою дію на питання визначення індексації нормативної грошової оцінки земель при сплаті податку при спрощеній системі оподаткування.
Надаючи оцінку правомірності наданої податковим органом консультації, Верховний Суд виходить із такого.
Відповідно до пункту 52.1 статті 52 ПК України за зверненням платників податків контролюючі органи надають їм безоплатно індивідуальні податкові консультації з питань практичного застосування окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом 25 календарних днів, що настають за днем отримання такого звернення даним контролюючим органом.
Податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 ПК України).
За правилами пункту 53.2 статті 53 ПК України платник податків може оскаржити до суду наказ про затвердження узагальнюючої податкової консультації або надану йому індивідуальну податкову консультацію як правовий акт індивідуальної дії, викладені в письмовій формі, які, на думку такого платника податків, суперечать нормам або змісту відповідного податку чи збору.
Скасування судом наказу про затвердження узагальнюючої податкової консультації або індивідуальної податкової консультації є підставою для надання нової податкової консультації з урахуванням висновків суду.
Оскаржувана позивачем індивідуальна податкова консультація стосується визначення коефіцієнта індексації нормативної грошової оцінки сільськогосподарських угідь, що застосовується для цілей справляння єдиного податку четвертої групи у 2017 році.
Відповідно до підпункту 292-1.1 статті 292-1 розділу ХІV «Спеціальні податкові режими» ПК України об`єктом оподаткування для платників єдиного податку четвертої групи є площа сільськогосподарських угідь (ріллі, сіножатей, пасовищ і багаторічних насаджень) та/або земель водного фонду (внутрішніх водойм, озер, ставків, водосховищ), що перебуває у власності сільськогосподарського товаровиробника або надана йому у користування, у тому числі на умовах оренди.
Базою оподаткування податком для платників єдиного податку четвертої групи для сільськогосподарських товаровиробників є нормативна грошова оцінка одного гектара сільськогосподарських угідь (ріллі, сіножатей, пасовищ і багаторічних насаджень), з урахуванням коефіцієнта індексації, визначеного станом на 1 січня базового податкового (звітного) року відповідно до порядку, встановленого цим Кодексом (підпункт 292-1.2 статті 292-1 ПК України).
Згідно з пунктом 289.2 статті 289 розділу ХІІ «Податок на майно» ПК України центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері земельних відносин за індексом споживчих цін за попередній рік щороку розраховує величину коефіцієнта індексації нормативної грошової оцінки земель, на який індексується нормативна грошова оцінка сільськогосподарських угідь, земель населених пунктів та інших земель несільськогосподарського призначення за станом на 1 січня поточного року, що визначається за формулою: Кi = І:100, де І - індекс споживчих цін за попередній рік.
Коефіцієнт індексації нормативної грошової оцінки земель застосовується кумулятивно залежно від дати проведення нормативної грошової оцінки земель (абзац п`ятий пункту 289.2 статті 289 ПК України).
Законом України від 24.12.2015 №909-VIII (набрав чинності з 01.01.2016) підрозділ 6 «Особливості справляння плати за землю» розділу ХХ ПК доповнено пунктом 6, яким встановлено, що індекс споживчих цін за 2015 рік, що використовується для визначення коефіцієнта індексації нормативної грошової оцінки сільськогосподарських угідь (ріллі, багаторічних насаджень, сіножатей, пасовищ та перелогів), застосовується із значенням 120 відсотків.
Цим же Законом підрозділ 8 «Особливості справляння єдиного податку та фіксованого податку» розділу ХХ ПК доповнено пунктом 5, яким встановлено, що у 2016 році база оподаткування єдиним податком для платників єдиного податку четвертої групи (сільськогосподарських товаровиробників) визначається з урахуванням таких особливостей: 1) для сільськогосподарських угідь (ріллі, сіножатей, пасовищ і багаторічних насаджень) базою оподаткування є нормативна грошова оцінка одного гектара сільськогосподарських угідь з урахуванням коефіцієнта індексації, визначеного станом на 1 січня 2015 року відповідно до порядку, встановленого розділом XII цього Кодексу; 2) для земель водного фонду (внутрішніх водойм, озер, ставків, водосховищ) базою оподаткування є нормативна грошова оцінка ріллі в Автономній Республіці Крим або в області з урахуванням коефіцієнта індексації, визначеного станом на 1 січня 2015 року відповідно до порядку, встановленого розділом XII цього Кодексу.
Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2017 році" № 1791-VIII від 20.12.2016, який набрав чинності з 01.01.2017, підрозділ 6 розділу ХХ ПК доповнено пунктом 8 наступного змісту: «Установити, що індекс споживчих цін за 2016 рік, що використовується для визначення коефіцієнта індексації нормативної грошової оцінки земель, застосовується із значенням: для сільськогосподарських угідь (ріллі, багаторічних насаджень, сіножатей, пасовищ та перелогів) - 100 відсотків; для земель несільськогосподарського призначення - 106 відсотків».
Цим же Законом пункт 5 підрозділу 8 викладено в новій редакції, згідно з якою індекс споживчих цін за 2015 рік, що використовується для визначення величини коефіцієнта індексації нормативної грошової оцінки сільськогосподарських угідь (ріллі, сіножатей, пасовищ і багаторічних насаджень) та/або земель водного фонду (внутрішніх водойм, озер, ставків, водосховищ) для цілей оподаткування єдиним податком четвертої групи, застосовується із значенням 100 відсотків.
Аналіз вищенаведених правових положень свідчить про те, що законодавець у 2017 році запровадив певні особливості щодо справляння плати за землю, встановивши розмір індексу споживчих цін за 2016 рік, що має використовуватись при визначенні коефіцієнта індексації нормативної грошової оцінки землі, як 100 відсотків. Що ж до розміру індексу споживчих цін за 2016 рік, який повинен застосовуватися при визначенні нормативної грошової оцінки сільськогосподарських угідь в цілях справляння єдиного податку, то такий окремо встановлений не був.
Оскільки загальний порядок розрахунку коефіцієнта індексації нормативної грошової оцінки земель, у тому числі, для платників єдиного податку четвертої групи, регулюється статтею 289 ПК України, а інший порядок для цілей справляння єдиного податку четвертої групи у 2017 році (зокрема, щодо індексу споживчих цін за 2016 рік, який при цьому повинен застосовуватися), нормативна грошова оцінка сільськогосподарських угідь в 2017 році повинна визначатися у відповідності з пунктом 8 підрозділу 6 розділу ХХ ПК, тобто з врахуванням індексу споживчих цін за 2016 рік 100 відсотків.
Наведене узгоджується з висновком Верховного Суду, викладеним у постанові від 17.02.2021 у справі №819/443/17.
Відтак, висновок судів попередніх інстанцій, що податкова консультація не відповідає наведеним вище нормам ПК України є правильним.
Щодо доводів Управління, викладених у касаційній скарзі про те, що правильність податкової консультації підтверджується листами Міністерства фінансів України від 19.01.2017 №31-11150-09-10/1342 та Державної фіскальної служби України від 10.02.2017 №223/2/99-99-12-02-03-10, то ці доводи відхиляються з огляду на зазначені підстави, якою вони обґрунтовані, при вирішенні судом спору про право.
Підсумовуючи зазначене, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду, враховуючи правове регулювання спірних правовідносин, приходить до висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права та порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень, а тому касаційну скаргу відповідача  слід залишити без задоволення.
Відповідно до пункту 1 частини першої статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.
Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій (частина перша статті 350 КАС України).
Керуючись статтями 341, 349, 350, 355, 356, 359 КАС України, суд,

ПОСТАНОВИВ:
 
Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Чернігівській області залишити без задоволення, а постанову Чернігівського окружного адміністративного суду від 01.11.2017 та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 18.01.2018 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Судді	Л.І. Бившева Р.Ф. Ханова   В.В. Хохуляк