ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

01 лютого 2024 року 	м. Дніпро	справа № 160/6490/23	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Бишевської Н.А. (доповідач),
                               суддів:  Добродняк І.Ю., Семененка Я.В.,     
за участю секретаря судового засідання Поспєлової А.С., 
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Дніпро
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області 
на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24 липня 2023 року 
у справі №160/6490/23 
за позовом  Товариства з обмеженою відповідальністю “МЕЛІОР ТРЕЙД”  
до  Головного управління ДПС у Дніпропетровській області  Державної податкової служби України     
про визнання протиправним, скасування рішення та зобов`язання вчинити певні дії,- 

ВСТАНОВИВ:

23 березня 2023 р. Товариство з обмеженою відповідальністю “МЕЛІОР ТРЕЙД” звернулось до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області  Державної податкової служби України   в якому просило:  
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або про відмову в такій реєстрації Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 07 березня 2023 року №8382800/41407811 про відмову в реєстрації податкової накладної від 14.02.2023 р. № 14;
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну, складену Товариством з обмеженою відповідальністю «МЕЛІОР ТРЕЙД» від 14.02.2023р. № 14 датою направлення 02 березня 2023.
Позовні вимоги обґрунтовано тим, що контролюючим органом безпідставно застосовано процедуру зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН, у якій необґрунтовано відмовлено в реєстрації податкової накладної, шляхом винесення протиправного та оскаржуваного позивачем рішення. Водночас, позивач надав усі необхідні пояснення та документи з метою такої реєстрації. Таким чином, на думку позивача, ефективним та реальним способом захисту його порушених прав є зобов`язання ДПС України зареєструвати податкову накладну в ЄРПН датою   подання. 
Рішенням  Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24 липня 2023 р. у справі № 160/6490/23 адміністративний позов   Товариства з обмеженою відповідальністю “МЕЛІОР ТРЕЙД”  до  Головного управління ДПС у Дніпропетровській області  Державної податкової служби України      про визнання протиправним, скасування рішення та зобов`язання вчинити певні дії - задоволено. 
Судом першої інстанції встановлено, що Комісією ГУДПС у Дніпропетровській області прийнято спірне рішення про відмову в реєстрації податкової накладної у зв`язку з ненаданням платником податку копій документів, а саме: відсутня інформація та документальне підтвердження щодо постачальника товару.
Приймаючи рішення про задоволення позову, суд зазначив, що в оскаржуваному рішенні податковим органом не обґрунтовано чому подані позивачем документи не є достатніми для прийняття комісією ДПС рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН. При цьому, суд зауважив, що відсутність певного документа чи ненадання його контролюючому органу не може бути підставою для відмови в реєстрації податкової накладної без наведення відповідного обґрунтування, а також за умови, якщо інші надані документи підтверджують проведення господарської операції.
Отже, суд дійшов висновку, що оскаржене рішення комісії ГУДПС у Дніпропетровській області не відповідає вимогам та принципам управлінської діяльності, закріпленим у ч. 2 ст. 2 КАС України, позаяк прийнято необґрунтовано, без урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, недобросовісно, всупереч повноваженням відповідача та вимогам законодавства. При прийнятті рішення Комісія ГУ ДПС у Дніпропетровській області виявила надмірний формалізм, відступивши від оцінки самої суті господарської операції, у зв`язку із чим, оскаржене рішення підлягає скасуванню.
Не погодившись з  рішенням суду,  Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області подано апеляційну скаргу, згідно якої відповідач-1 просить скасувати  рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24 липня 2023 року у справі №160/6490/23, як таке що винесено з порушенням норм матеріального та процесуального права. Вважає, що суд  не врахував ненадання позивачем документів щодо походження товару, що свідчить про не підтвердження реального характеру виконання господарської операції.
         Представники сторін у судовому засіданні надали  пояснення та заперечення щодо доводів апеляційної скарги, підтримали власні, визначені по  суті спору  правові позиції. 
         Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів не вбачає підстав  для задоволення апеляційної скарги, та зазначає:
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджено під час апеляційного перегляду справи, між ТОВ «МЕЛІОР ТРЕЙД» (Постачальник) та ТОВ «ТРІДАС» (Покупець)   укладено Договір поставки від 01.12.2021 №01/12-МТ, відповідно до п.1.1 якого Постачальник зобов`язується поставити та передати у власність Покупця, а Покупець зобов`язується прийняти та оплатити на умовах Договору продукцію, надалі «Товар» кількісні та якісні характеристики якого викладені в специфікації.
Пунктом 2.1 Договору визначено, що Постачальник поставляє Товар (партію Товару) автомобільним транспортом на умовах, викладених в специфікації. При тлумаченні умов поставки мають силу Міжнародні правила тлумачення торгівельних термінів ИНКОТЕРМС в редакції 2010 року.
Загальна сума договору визначається як сума всіх підписаних уповноваженими представниками сторін Специфікацій, що є невід`ємною частиною цього договору. Оплата вартості Товару здійснюється на умовах, вказаних у Специфікації на кожну партію Товару (п.3.1 та п.3.2 Договору).
10.02.2023 Сторонами підписано Специфікацію №9 до Договору №01/12-МТ від 01.12.2021, згідно з якою Постачальник зобов`язується поставити, а Покупець прийняти та оплатити Товар (Плита алюмінієва, марки сталі 7075 Т651; розміром 100-330-380; кількістю: 6500,00 кг; вартістю: 2 833,740 грн, в т.ч. ПДВ: 472,290 00 грн) на мовах DDP м.Івано-Франківськ, вул. Пасічна, 35 або м. Запоріжжя, вул. Скворцова, 232 (допускається відхилення по вазі +/- 15% на позицію).
За умовами п.5 Специфікації від 10.02.2023 №9 умовами оплати є: 80% попередньої оплати, 20% згідно повідомлення про готовність до відвантаження.
ТОВ «МЕЛІОР ТРЕЙД» виписано ТОВ «ТРІДАС» рахунок на оплату від 14.02.2023 №20 на товар «Плити алюмінієві, прямокутні сплав 7075 (Т651) 100х330х380мм» у кількості 6505 кг на загальну суму 2 835 919,80 грн, в т.ч. ПДВ 472 653,30 грн.
ТОВ «ТРІДАС» на адресу позивача перераховано суму попередньої плати у сумі 2 500 000,00 грн із зазначенням призначення платежу «за металопродукцію згідно рахунку №20 від 14.02.2023 р. ПДВ 20% - 416 666,67 грн». про що свідчить наявна у матеріалах справи копія платіжної інструкції від 14.02.2023 №88.
На суму попередньої оплати ТОВ «МЕЛІОР ТРЕЙД»   складена податкова накладна від 14.02.2023 №14 на суму 2 500 000,00 грн, в т.ч. ПДВ 416 666,67 грн, та подана на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Згідно отриманої позивачем квитанції від 02.03.2023 про зупинення реєстрації вказаної податкової накладної її прийнято, але реєстрація зупинена із зазначенням таких підстав: «Відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, реєстрація податкової накладної від 14.02.2023 N« 14 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 7604 , дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 «Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Додатково повідомляємо: показник "D"=3.2351%, "Р"=964220.93 Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.».
ТОВ «МЕЛІОР ТРЕЙД» направлено до ГУ ДПС у Дніпропетровській області пояснення від 03.03.2023 вих. №0303/1-5 щодо спірної податкової накладної із наданням документів щодо господарської операції, за наслідками якої вона   складена, що підтверджується наявними у матеріалах справи копіями повідомлення від 03.03.2023 №1, пояснень з доданими до них первинних документів та квитанцією №2 від 03.03.2023.
Проте, рішенням комісії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 07.03.2023 №8382800/41407811 відмовлено в реєстрації податкової накладної від 14.02.2023 №14 відповідно в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Підставою для відмови в реєстрації податкових накладних у вказаних рішеннях зазначено: ненадання платником податку копій документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано, підкреслити). Додаткова інформація: «Відсутня інформація та документальне підтвердження щодо постачальника товару».
07.03.2023 позивач звернувся до ДПС України зі скаргою на вказане рішення, що підтверджується квитанцією №2 про прийняття документу, до якої також надано пакет документів на підтвердження обґрунтованості реєстрації спірної податкової накладної.
Проте, рішенням Комісії Державної податкової служби України з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 20.03.2023 №27842/41407811/2 залишено скаргу без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН від 07.03.2023 №8382800/41407811 без змін із зазначенням підстави: «ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних».
Не погодившись із прийнятим рішенням від 07.03.2023 №8382800/41407811, позивач звернувся до суду.
Дослідивши обставини по справі, колегія суддів вважає за можливе погодитись з висновками суду першої інстанції щодо протиправності оскаржуваних рішень про відмову в реєстрації податкової накладної з огляду на наступне.
Відповідно до приписів пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок).
Підпунктом 2 пункту 3 Порядку встановлено, що податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності такій ознаці безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі - ознаки безумовної реєстрації): обсяг постачання, зазначений платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування (крім розрахунків коригування, поданих для реєстрації в іншому місяці, ніж місяць, в якому вони складені), зареєстрованих у Реєстрі в поточному місяці, з урахуванням поданої для реєстрації в Реєстрі податкової накладної/розрахунку коригування, становить менше 500 тис. гривень за умови, що обсяг постачання товарів/послуг, зазначений у них у поточному місяці за операціями з одним отримувачем - платником податку, не перевищує 50 тис. гривень, сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена у попередньому місяці, становить більше 20 тис. гривень, та керівник - посадова особа такого платника податку є особою, яка займає аналогічну посаду не більше ніж у трьох (включно) платників податку.
Приписами пунктів 5 та 7 Порядку передбачено, що податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Отже, як правильно зазначив суд першої інстанції, обов`язковою умовою зупинення реєстрації податкової накладної є встановлення критерію ризикованості здійснення операцій.
У свою чергу, постановою КМУ від 11 грудня 2019 року постановою №1165 визначені Критерії ризиковості здійснення операцій (далі - Критерії).
Відповідно до пункту 1 Критеріїв одним з критеріїв ризиковості здійснення операцій є відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 01 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 01 січня 2017 року у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Як зазначено вище, підставою для зупинення реєстрації податкової накладної контролюючим органом визначено п.1 Критеріїв ризиковості та запропоновано позивачу надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, визначеної в податковій накладній.
Суд першої інстанції обґрунтовано звернув увагу на те, що зупиняючи реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не визначив того, які саме документи слід надати платнику для реєстрації ПН.
У свою чергу, вживання податковим органом загального посилання на пункт Критеріїв ризиковості здійснення операцій чи Критерії ризиковості платника податку, при цьому не зазначення такого критерію(їв) ризиковості платника податку та/або критерію(їв) ризиковості здійснення операцій, та без зазначення переліку документів, які пропонується надати контролюючому органу для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, а не будь-яких на власний розсуд.
Встановлені обставини справи також свідчать про те, що позивачем на адресу контролюючого органу направлялося повідомлення, із наданням пояснень та копій первинних документів по господарській операції (договір поставки, довіреність на отримання товару, рахунок фактури, видаткова накладна, платіжне доручення), і вказане повідомлення отримано відповідачем.
На час прийняття рішень про відмову у реєстрації податкової накладної діяв Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений наказом Міністерства фінансів України 12 грудня 2019 року №520 (зареєстрований в Мінюсті України 13.12.2019р. за №1245/34216).
Відповідно до п.2, 3, 4-7, 11 Порядку №520 прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу .
У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування.
Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних/розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні/розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних/розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг", "Про електронні довірчі послуги" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Форма рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначена Порядком №520 (додаток до вказаного Порядку).
Форма такого рішення передбачає, що в разі відмови в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних через ненадання платником податку копій документів, документи, які не надано повинні бути конкретно вказані.
В оскаржуваному рішенні зазначено загальне твердження: ненадання платником копій документів .
У графі «Додаткова інформація» зазначено: «Відсутня інформація та документальне підтвердження щодо постачальника товару».
З приводу таких мотивів прийняття оскаржуваного рішення, слід зазначити те, що саме лише зазначення про відсутність документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку. А у спірному випадку позивачем було надано, що не заперечувалось відповідачем, документи з приводу господарської операції.
В даному випадку, відповідачем недоліків щодо поданих позивачем документів не встановлено та не вказано у відповідному рішенні.
При цьому, суд врахував і те, що контролюючий орган, зупиняючи реєстрацію податкової накладної, не пропонував позивачу надати документи, про відсутність яких зазначено в оскаржуваному рішенні.
Отже, наведене свідчить про необґрунтованість оскаржуваного рішення про відмову у реєстрації податкової накладної в ЄРПН.
З огляду на викладене, враховуючи встановлені обставини справи, які свідчать про необґрунтованість підстав зупинення реєстрації податкової накладної, рішення про відмову у реєстрації податкової накладної в ЄРПН, суд апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанції щодо протиправності рішення Комісії ГУ ДПС у Дніпропетровській області про відмову в реєстрації податкової накладної.
Дійшовши обґрунтованого висновку про неправомірність рішення про відмову у реєстрації податкової накладної, суд першої інстанції правильно виходив з того, що належним способом захисту порушеного права платника податку є зобов`язання відповідача зареєструвати в ЄРПН подану податкову накладну датою її   направлення на реєстрацію, оскільки це є дотриманням судом гарантій того, що спір між сторонами буде остаточно вирішений і такий спосіб захисту права не можливо визнати втручанням у дискреційні повноваження відповідача, оскільки ним такі повноваження були самостійно реалізовані шляхом прийняття оскарженого рішення, яке є предметом судового контролю у межах цієї справи.
Враховуючи викладене, суд апеляційної інстанції приходить до висновку , що судом першої інстанції правильно встановлено обставини справи та ухвалено рішення з дотриманням норм матеріального і процесуального права, у зв`язку з чим підстав для задоволення апеляційної скарги Головного управління ДПС у Дніпропетровській області не існує.
Керуючись статтями 241-245, 250, 315, 316, 321, 322, 327, 329 КАС України, суд 

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу  Головного управління ДПС у Дніпропетровській області  - залишити без задоволення.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24 липня 2023 року у справі №160/6490/23  - залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку в порядку та строки передбачені ст.ст.328,329 КАС України. 
   
Головуючий - суддя                                                                      Н.А. Бишевська 

                               суддя                                                                      І.Ю. Добродняк 

                               суддя                                                                      Я.В. Семененко