ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

25 січня 2024 року 
м. Київ

справа № 817/1309/17
касаційне провадження № К/9901/53797/18 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Ханової  Р.Ф.,  Олендера І.Я., 
 
розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Офісу великих платників податків ДФС на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 21.12.2017 (суддя - Махаринець Д.Є.) та постанову Житомирського апеляційного адміністративного суду від 16.05.2018 (головуючий суддя - Кузьменко Л.В., судді - Іваненко Т.В., Франовська К.С.) у справі за позовом Приватного акціонерного товариства "Консюмерс-Скло-Зоря" до Офісу великих платників податків ДФС про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
УСТАНОВИВ:
Приватне акціонерне товариство "Консюмерс-Скло-Зоря" (далі - позивач, Товариство, платник) звернулось до суду з позовом до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби України (далі - відповідач, Офіс, контролюючий орган), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 19.08.2017 №0000664109.
Обґрунтовуючи вимоги, позивач зазначив, що суми податкового кредиту з податку на додану вартість були сформовані ним по реальним правочинам, що пов`язані із його господарською діяльністю, у тому числі з ТОВ "Уст-Груп", Концерном "СоюзЕнерго", які належним чином відображені у податковому та бухгалтерському обліках Товариства на підставі відповідних первинних документів, відтак оскаржуване податкове повідомлення-рішення є протиправним і підлягає скасуванню.  
Рівненський окружний адміністративний суд рішенням від 21.12.2017, залишеним без змін постановою Житомирського апеляційного адміністративного суду від 16.05.2018, позов задовольнив повністю, визнав протиправним та скасував податкове повідомлення рішення Офісу від 19.08.2017 №0000664109.  
Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій виходили з того, що Товариством правомірно сформований податковий кредит з податку на додану вартість за господарськими операціями з вказаними вище контрагентами, оскільки такі операції підтверджені належними первинними документами, відбулися реальні зміни майнового стану платника податків, господарські операції спричинили зміни в структурі активів і зобов`язань платника податків, сприяли отриманню доходу, відтак, зазначене податкове повідомлення-рішення підлягає скасуванню.
Офіс, не погодившись з прийнятими судовими рішеннями попередніх інстанцій, звернувся до суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій і ухвалити нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову.
В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судами попередніх інстанцій  норм матеріального та процесуального права. Стверджує про непідтвердження господарських операцій між позивачем та його контрагентом з підстав відсутності деяких документів в підтвердження здійснення таких господарських операцій, наявності недоліків у первинних документах, наявності негативної податкової інформації відносно контрагентів позивача та суб`єктів господарювання, з якими контрагенти позивача мали взаємовідносини, невідповідність придбаного товару (склобою) по ланцюгу постачання, відсутності належної кількості трудових ресурсів, кваліфікованого персоналу, основних фондів, матеріальних активів.
В касаційній скарзі не вказано, в чому саме полягає неправильне застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права, контролюючий орган фактично викладає обставини, які викладені в акті перевірки та якими він керувався під час прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.  
Позивач у відзиві на касаційну скаргу, посилаючись на законність і обґрунтованість судових рішень попередніх інстанцій, просить залишити їх без змін, а касаційну скаргу відповідача залишити без задоволення.  
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 16.08.2018 відкрив провадження за касаційною скаргою Офісу та витребував матеріали справи із суду першої інстанції.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 24.01.2024 прийняв касаційну скаргу до провадження, визнав за можливе проведення попереднього розгляду справи і призначив попередній розгляд справи на 25.01.2024.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи відповідача та дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає, з огляду на наступне.
Судами попередніх інстанцій установлено, що контролюючим органом проведено документальну позапланову виїзну перевірку з питань дотримання вимог податкового законодавства по взаємовідносинах з ТОВ «Уст-Груп» та Концерн «СоюзЕнерго» за березень 2017 року, за результатами якої складено акт від 31.07.2017 №2591/28-10-41-09/22555135 (далі - акт перевірки), яким встановлено порушення платником вимог пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 200.1, 200.4 статті 200 ПК України, в результаті чого платником завищено суму податкового кредиту за березень 2017 року на суму 517068,12 грн, завищено від`ємне значення різниці між сумою податкових зобов`язань та податкового кредиту за березень 2017 року на загальну суму 517068,12  грн,  завищено суму податку на додану вартість, що підлягає бюджетному відшкодуванню в періоді, що перевірявся, за березень 2017 року на суму 517068,12  грн.
На підставі висновків акта перевірки контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 31.07.2017 №0000664109, яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 517068,12 грн та нараховано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 258534,06 грн. 
Фактичною підставою для висновків контролюючого органу про зазначені вище порушення слугували висновки контролюючого органу про безпідставне включення позивачем до складу податкового кредиту сум за господарськими операціями з вказаними вище контрагентами, які, на думку контролюючого органу, не відбулися з підстав відсутності реального характеру господарських операцій. До таких висновків відповідач дійшов на підставі відсутності деяких документів в підтвердження здійснення таких господарських операцій, наявності недоліків у первинних документах, наявності негативної податкової інформації відносно контрагентів позивача та суб`єктів господарювання, з якими контрагенти позивача мали взаємовідносини, невідповідність придбаного товару (склобою) по ланцюгу постачання, відсутності належної кількості трудових ресурсів, кваліфікованого персоналу, основних фондів, матеріальних активів.
Надаючи оцінку правомірності прийняття відповідачем оскаржуваних рішень, Верховний Суд виходить із такого.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Відповідно до абзаців першого та другого пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Підпунктом «а» пункту 185.1 статті 185 ПК України визначено, що об`єктом оподаткування (ПДВ) є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.
Правила формування податкового кредиту платниками податку на додану вартість визначені положеннями статті 198 ПК України.
Так, відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг.
Згідно з абзацами першим та другим пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/ розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Пунктом 200.1 статті 200 ПК України встановлено, що сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
За правилами пункту 200.4 статті 200 ПК України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: 
а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -
б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;
в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Виходячи зі змісту викладених норм, платник податків має право на бюджетне відшкодування стосовно тієї суми податку на додану вартість, яка фактично сплачується ним у попередніх податкових періодах постачальникам, що відповідає загальному поняттю відшкодування як компенсації понесених витрат.
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон №996-ХІV.
Відповідно до статті 1 цього Закону (тут і далі - у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Згідно із частиною першою статті 9 Закону №996-ХІV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Частиною другою зазначеної статті передбачено, що первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Таким чином, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування, та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у власній господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
Відтак, підтвердженням господарської операції виходячи з визначення Закону №996-ХІV є саме рух матеріальних активів та коштів між контрагентами, а первинна документація є відображенням такої операції.
Будь-який документ, виданий від імені суб`єкта господарювання (платника податків), що не був позбавлений відповідного статусу на час складення цього документа, має силу первинного документа та згідно зі статтею 44 ПК України та статтею 9 Закону №996-ХІV підтверджує дані податкового обліку суб`єкта господарювання та/або його контрагентів у тому разі, якщо цей документ містить, зокрема: достовірні дані про фактично здійснену господарську операцію та відображає її економічну суть; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Водночас, інший платник податків під час використання такого документа у своєму податковому обліку повинен діяти розумно, добросовісно та з належною обачністю, а також сумніву в достовірності даних, внесених до відповідного документа своїм контрагентом, у тому числі стосовно даних щодо можливих дефектів правового статусу такого контрагента, а також щодо підпису та інших засобів ідентифікації представників контрагента, які брали участь у господарській операції.
Норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування витрат та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат чи податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не було встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженості дій між ними.
При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, необхідно враховувати, що відповідно до вимог частини другої статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать про те, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 КАС України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Як встановлено судами попередніх інстанцій та підтверджується наявними матеріалами справи, позивач (покупець) мав господарські взаємовідносини з постачальниками: ТОВ "Уст-Груп" за договором постачання від 01.11.2016 №СТ/2016-01-11, Концерном "СоюзЕнерго" за договором від 30.06.2016 № 30-06/2016, предметом яких є постачання склобою безбарвного (очищеного).
На виконання умов зазначених договорів контрагентами було здійснено декілька поставок у березні місяці 2017 року. На підтвердження здійснення зазначених господарських операцій позивачем надано до суду видаткові накладні, рахунки на оплату, рахунки-фактури, товарно-транспортні накладні, залізничні накладні, банківські виписки по рахунку, прибуткові ордери, податкові накладні, зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних. 
Судами також установлено, що після отримання позивачем склобою від зазначеного контрагента, він пройшов вхідний контроль по якості, що підтверджується відповідними дозволами на розвантаження сировинних матеріалів за березень 2017 року. Основним видом діяльності платника є виробництво порожнистого скла. У виробництві скляної тари разом із содою, кварцовим піском, вапняком та іншою сировиною позивач використовує склобій, який переважно закуповується в інших суб`єктів господарювання. Склобій є складовою частиною суміші для виготовлення скляної продукції, яка складається періодично головним технологом та начальником хімічної лабораторії індивідуально для різних замовлень продукції, що підтверджується Рецептами Шихти (суміші для виготовлення скла) за березень 2017 року. За кожен місяць позивачем формується Звіт про використання сировини та склобою, що відображає наступні показники по Печі N 2 та Печі N 3 товариства: 1) кількість замісів; 2) об`єм фактично виготовленої скломаси; 3) кількість спожитої за місяць сировини, в тому числі склобою купленого та привізного. Звіт про використання сировини та склобою за березень 2017 року підтверджує фактичну наявність його у відповідних кількостях у Товариства.
Судовими інстанціями також установлено, що надані первинні документи відповідають вимогам Закону №996-ХІV та у повному обсязі відображають і підтверджують зміст господарських операцій між позивачем та його контрагентами.
Суд не приймає до уваги посилання податкового органу на окремі недоліки в оформленні первинних документів платника податків, оскільки, формальні недоліки в первинних документах повинні оцінюватися в сукупності з іншими обставинами справи. Перевагу необхідно надавати реальності здійснення господарської операції та її економічному змісту. Первинні документи повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг (робіт), що надаються, тощо. При цьому, сама собою наявність, або відсутність окремих документів, а також помилки у їх оформленні, не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків, у зв`язку з його господарською діяльністю, мали місце.
Приймаючи до уваги встановлення судами використання позивачем у власній господарській діяльності придбаних товарів, руху активів, колегія суддів не приймає посилання скаржника на відсутність доказів використання товарів у господарській діяльності та неправомірність формування податкового кредиту з податку на додану вартість за наведеними вище господарськими операціями. Зазначені доводи і доводи податкового органу про не підтвердження господарських операцій досліджено судами та надано їм відповідну оцінку.
Верховний Суд не приймає доводи скаржника про наявність негативної податкової інформації відносно контрагентів позивача, відсутності у таких контрагентів достатньої кількості трудових ресурсів, основних засобів, оскільки наведені доводи податкового органу досліджено судами попередніх інстанцій та надано їм відповідну оцінку, з якою погоджується суд касаційної інстанції.
Колегія суддів не може погодитися з твердженням відповідача про нереальність господарських операцій позивача із зазначеними контрагентами з підстав неналежного відображення таких операцій у податковому обліку контрагентами позивача, оскільки, як зазначалось раніше, платник податків несе самостійну відповідальність за порушення правил ведення податкового обліку. Зазначена відповідальність стосується кожного окремого платника податку і не може автоматично поширюватися на третіх осіб, у тому числі на його контрагентів. Якщо контрагент позивача в подальшому не дотримувався у своїй діяльності законодавчих норм, це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо них.
Зазначені обставини не є підставою для позбавлення платника податку права на формування податкового кредиту у випадку, коли останній виконав усі передбачені законом умови та має необхідні документальні на підтвердження розміру свого податкового кредиту.
Ураховуючи зазначене, колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про протиправність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.
Відповідач доводами касаційної скарги не спростовує висновків судів першої та апеляційної інстанцій щодо правомірності відображення у податковому обліку податкового кредиту сум податку на додану вартість за господарськими операціями з наведеними вище контрагентами. Контролюючий орган касаційною скаргою не обґрунтував і не зазначив, у чому полягає неправильне застосування судами норм матеріального права.
Відповідач у касаційній скарзі фактично просить про переоцінку, додаткову оцінку доказів стосовно реальності здійснення господарських операцій позивача з його контрагентами, що знаходиться поза межами касаційного перегляду встановленими частиною другою статті 341 КАС України, якою передбачено, що суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
Згідно з частиною першою статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Підсумовуючи викладене, Верховний Суд дійшов висновку, що судами першої та апеляційної інстанцій виконано всі вимоги процесуального законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності до норм матеріального права, постановлено обґрунтоване рішення, в якому повно відображені обставини, що мають значення для справи. Порушень норм матеріального права, які могли призвести до зміни чи скасування рішень суду не встановлено.
Керуючись статтями 341, 349, 350, 355, 356, 359 КАС України, Суд -
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Офісу великих платників податків ДФС залишити без задоволення.
Рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 21.12.2017 та постанову Житомирського апеляційного адміністративного суду від 16.05.2018 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Судді	Л.І. Бившева Р.Ф. Ханова   І.Я.Олендер