ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

17 січня 2024 р. 	Справа № 440/2049/23	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Перцової Т.С.,
Суддів: Жигилія С.П. ,  Русанової В.Б. ,

розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 30.08.2023, головуючий суддя І інстанції: Н.І. Слободянюк, м. Полтава, повний текст складено 30.08.23  по справі № 440/2049/23
за позовом               Товариства з обмеженою відповідальністю "Арев"  
до               Головного управління ДПС у Полтавській області                       
про визнаня протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ

Товариство з обмеженою відповідальністю «Арев» (далі – ТОВ «Арев», позивач) звернулось до Полтавського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС в Полтавській області (далі – ГУ ДПС в Полтавській області, відповідач), в якому просило суд:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області № 156/0406 від 06 січня 2023 року;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області № 157/0406 від 06 січня 2023 року;
- витрати зі сплати судового збору покласти на відповідача.
В обґрунтування позовних вимог послався на протиправність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, як таких, що прийняті на підставі помилкових висновків ГУ ДПС в Полтавській області, викладених в акті № 4976/16-31-04-06-03-01/39272453 від 20.10.2022 про результати камеральної (електронної) перевірки даних, задекларованих у податковій звітності з податку на додану вартість ТОВ "Арев" за червень 2022 року, як таких, що не відповідають обставинам справи та не підтверджуються документами бухгалтерського та податкового обліку. Стверджував, що у позивача відсутній обов`язок щодо декларування податкових зобов`язань за червень 2022 року по взаємовідносинам з ТОВ «Укр-Бур» та ТОВ «Торговий дім «Інтеграл» на підставі податкових накладних № 393 від 01.06.2022, № 339 від 01.06.2022, № 395 від 02.06.2022, № 397 від 03.06.2022, № 343 від 03.06.2022, № 399 від 04.06.2022, № 345 від 04.06.2022, № 402 від 06.06.2022, № 348 від 06.06.2022, № 404 від 07.06.2022, № 406 від 08.06.2022, № 408 від 09.06.2022, № 410 від 10.06.2022, № 392 від 01.06.2022, № 394 від 02.06.2022, №  396 від 03.06.2022, № 398 від 04.06.2022, № 400 від 05.06.2022, № 401 від 06.06.2022, № 403 від 07.06.2022, № 405 від 08.06.2022, № 407 від 09.06.2022, № 409 від 10.06.2022, оскільки останні були помилково складені та направлені на реєстрацію.
Повідомив, що з метою здійснення коригування помилково поданих до ЄРПН вищевказаних податкових накладних, господарська операція по яким не здійснювалася, позивачем було подано відповідачу повідомлення за встановленою діючим законодавством формою з проханням розблокувати податкові накладні з метою їх коригування. Однак, за наслідками його розгляду отримано рішення про відмову в реєстрації у зв`язку з відсутністю первинних документів, що є незрозумілим, оскільки саме вказана обставина і слугувала підставою для коригування, про що прямо і зазначалося у повідомленні.
На підтвердження того, що податкові накладні № 392 від 01.06.2022, № 394 від 02.06.2022, №396 від 03.06.2022, № 398 від 04.06.2022, № 400 від 05.06.2022, 401 від 06.06.2022, 403 від 07.06.2022, № 405 від 08.06.2022, № 407 від 09.06.2022, № 409 від 10.06.2022 є помилково поданими до ЄРПН, послався на відомості по рахунку № 361, а також акт звіряння за червень 2022 року, відповідно до яких не вбачається складення за ними будь-яких первинних документів.
Інші податкові накладні, які виписані по господарським операціям з  ТОВ «Укр-Бур» та ТОВ «Торговий дім «Інтеграл» за червень 2022 року, реєстрація яких була зупинена, не включені позивачем до податкової декларації з ПДВ за червень 2022 року, оскільки є такими, що за номером та датою дублюють сформовані на реальні господарські операції, включені до податкової декларації з ПДВ за червень 2022 року, податкові накладні № 338 від 01 червня 2022 року, № 340 від 02 червня 2022 року, № 342 від 03 червня 2022 року, № 344 від 04 червня 2022 року, № 346 від 05 червня 2022 року, № 347 від 06 червня 2022 року, № 349 від 07 червня 2022 року, № 351 від 08 червня 2022 року, № 353 від 09 червня 2022 року, № 355 від 10 червня 2022 року, № 341 від 02 червня 2022 року, № 350 від 07 червня 2022 року, № 352 від 08 червня 2022 року, № 354 від 09 червня 2022 року, № 356 від 10 червня 2022 року, реєстрація яких також зупинена.
Крім того, пославшись на п. 44.1 ст. 44 ПК України, звернув увагу, що платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту, а відтак враховуючи, що операцій з постачання послуг за помилково виписаними податковими накладними не відбувалося, у ТОВ «Арев» відсутній обов`язок у розумінні п. 201.10 ст. 201 ПК України зі складання спірних податкових накладних та відповідно включення сум до податкової декларації за червень 2022 року.
Беручи до уваги, що чинне законодавство зобов`язує платника податку зазначати у податковій декларації з ПДВ лише дані про обсяги фактично здійснених операцій у відповідності з даними первинних документів і бухгалтерського обліку незалежно від того, складена чи зареєстрована в ЄРПН податкова накладна на такі операції, то обсяги постачання товарів/послуг та сума ПДВ, вказані у зайво складеній податковій накладній та/або розрахунку коригування, не підлягають відображенню в декларації, а тому у позивача відсутні підстави відображати операції, яка фактично не відбулися, у податковій декларації з ПДВ з податку на додану вартість за червень 2022 року. Крім того, податкове законодавство не передбачає можливості подати документи, щоб відкликати чи скасувати заблоковані помилкові подані на реєстрацію податкові накладні.
Просив врахувати, що відповідно до постанови Верховного Суду від 11.09.2018 у справі № 820/6615/17, помилково подана та зареєстрована в ЄРПН податкова накладна зі статусом «реєстрацію зупинено» за операціями, які фактично здійснені не були, дані про які не внесені до податкового обліку платника податків та не підтверджені первинними документами, не є підставою для внесення даних за такою податковою накладною до податкової декларації. 
З огляду на вказане, стверджував про відсутність в діях позивача порушень пункту 201.10 ст. 201, ст.187 Податкового кодексу України та наявність підстав для скасування спірних податкових повідомлень-рішень.
Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 30.08.2023 у справі № 440/2049/23 адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "Арев" (вул. Богаєвського Лікаря, буд. 31, м. Кременчук, Полтавська область, 39600, ідентифікаційний код 39272453) до Головного управління ДПС у Полтавській області ( вул. Європейська, буд. 4, м. Полтава, Полтавська область, 36000, ідентифікаційний код ВП 44057192 ) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень задоволено.
Визнано протиправним та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області № 156/0406 від 06 січня 2023 року та № 157/0406 від 06 січня 2023 року.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Арев" витрати зі сплати судового збору в сумі 3674,89 грн (три тисячі шістсот сімдесят чотири гривні вісімдесят дев`ять копійок).          
Відповідач, не погодившись з вказаним рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неповноту дослідження доказів та аргументів відповідача, порушення судом норм матеріального та процесуального права, просив суд апеляційної інстанції скасувати рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 30.08.2023 по справі № 440/2049/23 та винести нову постанову, якою відмовити у задоволенні позовних вимог ТОВ «АРЕВ» у повному обсязі.
В обґрунтування позовних вимог стверджував, що за імперативними приписами абз. 23 п. 201.10 ст. 201 ПК України відсутність факту реєстрації платником податку - продавцем товарів/послуг податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних не звільняє його від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаної у податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період. Водночас, у ході камеральної перевірки встановлено, що згідно з даннинми Єдиного реєстру податкових накладних платником відповідно до п. 201.1 ст. 201 ПК України складено та направлено на реєстрацію 73 податкових накладних з періодом виписки червень 2022 року на загальну суму ПДВ 726 180,04 грн, з них податкові накладні на суму ПДВ - 197693,04 грн, які мають і статус «відмовлено за рішенням Комісії» і «реєстрацію зупинено», не включено до складу податкового зобов`язання декларації з ПДВ за червень 2022 року.
Враховуючи, що TOB «Арев» самостійно складено та направлено на реєстрацію до ЄРПН вказані податкові накладні, платник податку усвідомлював про обов`язок в подальшому відобразити податкові зобов`язання у складі податкової декларації з ПДВ за відповідний період. Разом з тим, платником податку TOB «АРЕВ» 18.07.2022 подано податкову декларацію з податку на додану вартість за червень 2022 року № 9131833739 за формою, встановленою у порядку, передбаченому ст.46 ПК України, у якій задекларовано суму податкових зобов`язань у розмірі 528487,00 грн (сума ПДВ) та суму податкового кредиту у розмірі 536980,00 грн (сума ПДВ), що вказує на заниження податкового зобов`язання у податковій декларації з ПДВ за червень 2022 року в сумі 197693,04 грн. 
Також, висловив застереження про неврахування судом першої інстанції при прийнятті рішення висновку Верховного Суду, викладеному у постанові від 11.12.2018 у справі № 804/2535/16 щодо застосування п. 201.10 ст. 201 ПК України, відповідно до якого у разі відсутності факту реєстрації платником податку (продавцем) товарів, податкових накладних у ЄРПН, у продавця наявний обов`язок включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період.
Водночас, просив врахувати, що у разі помилкової виписки податкової накладної, законодавцем передбачено певний алгоритм дій для платників податків, направлених на усунення розбіжностей в податковому обліку платника, зокрема у такому випадку відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрації/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН, затвердженому наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520, платник має подати первинні документи та пояснення із зазначенням про помилкове виписування вказаних податкових накладних, а після їх реєстрації у передбачений спосіб скласти та подати розрахунок коригування до «помилкової» податкової накладної.
Вважає, що самого лише зазначення у позові за наслідками оскарження рішення контролюючого органу про заниження податкового зобов`язання з ПДВ за наслідками камеральної перевірки, недостатньо для того щоб вважати ті чи інші накладні такими, що виписані помилково. 
Крім того, станом на теперішній час розрахунок коригування до податкових накладних № 393 від 01.06.2022, № 339 від 01.06.2022, № 395 від 02.06.2022, № 397 від 03.06.2022, № 343 від 03.06.2022, № 399 від 04.06.2022, № 345 від 04.06.2022, № 402 від 06.06.2022, № 348 від 06.06.2022, № 404 від 07.06.2022, № 406 від 08.06.2022, № 408 від 09.06.2022, № 410 від 10.06.2022, № 392 від 01.06.2022, № 394 від 02.06.2022, № № 396 від 03.06.2022, № 398 від 04.06.2022, № 400 від 05.06.2022, №  401 від 06.06.2022, № 403 від 07.06.2022, № 405 від 08.06.2022, № 407 від 09.06.2022, № 409 від 10.06.2022 на загальну суму ПДВ - 197693,04 грн, з кодом 301 «виправлення помилкової накладної»  ТОВ «АРЕВ» на реєстрацію в ЄРПН не направлялися. Тобто, позивач фактично самостійно, без коригування показників податкової звітності, прийняв рішення, що податкові накладні, які він виписав та подав на реєстрацію, є помилковими, а відповідач під час камеральної перевірки мав взяти до уваги вказаний факт та не донараховувати податкових зобов`язань позивачу, незважаючи на вимоги абз. 23 ч. 201.10 ст. 201 ПК України.
Звернув увагу суду, що предметом спору в даній справі є рішення контролюючого органу, винесене за наслідками саме камеральної, а не документальної перевірки, а відтак відповідачем не досліджувалось питання наявності чи відсутності первинних документів на ту чи іншу виписану та подану платником податків на реєстрацію податкову накладну. Крім того, під час проведення камеральної перевірки неможливо дослідити реальність здійснення господарських операцій. 
Заперечував проти посилань позивача на висновки у постанові Верховного суду від 11.09.2018 у справі №820/6615/17, оскільки правовідносини у вказаній справі не є релевантними тим, що розглядаються.
Враховуючи вищевикладене вважає, що висновки акту від 20.10.2022 № 4976/16-31-04-06-03-01/39272453 про результати камеральної податкової перевірки TОB «АРЕВ» відповідають вимогам чинного законодавства України, а відтак податкові повідомлення-рішення від 06.01.2023 № 156/0406 та № 157/0406, є правомірними.
Позивач, у надісланому до суду відзиві на апеляційну скаргу заперечував проти задоволення її вимог, просив рішення суду першої інстанції залишити без змін, як законне та обґрунтоване. Вказав, що апеляційна скарга ГУ ДПС у Полтавській області не відповідає дійсним обставинам справи та не містить жодного правового обґрунтування суті порушення судом першої інстанції норм матеріального та/або процесуального права. Стверджував про відсутність підстав для врахування висновків Верховного Суду, викладених у постанові від 11.12.2018 у справі № 804/2535/16, оскільки останні жодним чином не стосуються спірних правовідносин. 
На думку позивача, розбіжність даних податкової декларації з податку на додану вартість за червень 2022 року за даними Єдиного реєстру податкових накладних на суму ПДВ 197693,04 грн, є підставою для проведення контролюючими органами документальної позапланової виїзної перевірки відповідно до пункту 201.10 статті 201 ПК України. Однак, така документальна позапланова виїзна перевірка не була призначена та проведена, а відтак, при збільшенні позивачу суми податкового зобов`язання та зменшення суми від`ємного значення спірними податковими повідомленнями-рішеннями відповідачем порушено спосіб реалізації владних управлінських функцій. Аналогічні висновки щодо застосування норм права викладені Верховним Судом у постановах від 22 грудня 2020 року у справі №640/15334/19, від 15 травня 2018 року у справі №804/6286/17, від 01 жовтня 2018 року у справі №821/1648/17, які підлягають обов`язковому врахуванню судом першої інстанції в силу частини п`ятої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України. Інші доводи ТОВ «Арев» дублюють зміст позову.
Відповідно до пункту 3 частини 1 статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Згідно з частиною 4 статті 229 КАС України фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.
Колегія суддів, вислухавши суддю-доповідача, перевіривши в межах апеляційної скарги, рішення суду першої інстанції та доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.
Судом першої інстанції встановлено, що ТОВ "Арев" зареєстровано як юридична особа, ідентифікаційний код 39272453, та основним видом економічної діяльності цього товариства є: 46.41 Вантажний автомобільний транспорт.
ТОВ «Арев» зареєстровано платником податку на додану вартість 06 жовтня 2014 року.
18 липня 2022 року ТОВ «Арев» подано до контролюючого органу податкову декларацію з податку на додану вартість за червень 2022 року, в якій самостійно визначило усього податкових зобов`язань – 528487,00 грн, усього податкового кредиту – 536980,00 грн, суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (переноситься до рядка 16.1 декларації наступного звітного (податкового) періоду ) – 8493,00 грн.
У таблиці 1.1 розділу 1 "Податкові зобов`язання" додатку 1 до податкової декларації з податку на додану вартість за червень 2022 року платником податку відображені реквізити 51 податкової накладної, не зареєстрованої в ЄРПН на дату подання податкової декларації з податку на додану вартість, на загальну суму ПДВ 528487,00 грн.
Посадовою особою Головного управління ДПС у Полтавській області проведено камеральну (електронну) перевірку даних, задекларованих у податковій звітності з податку на додану вартість ТОВ "Арев" за червень 2022 року, за результатами якої складено акт від 20 жовтня 2022 року № 4976/16-3-04-06-03-01/39272453.
В акті камеральної перевірки від 20 жовтня 2022 року № 4976/16-3-04-06-03-01/39272453 зроблено висновок про завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, на 8493,00 грн та про заниження суми до сплати за червень 2022 року в розмірі 189200,00 грн.
При цьому в акті камеральної перевірки від 20 жовтня 2022 року № 4976/16-3-04-06-03-01/39272453 зазначено, що згідно даних Єдиного реєстру податкових накладних платником ТОВ "Арев" відповідно до пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України складено та направлено на реєстрацію 73 податкові накладні на загальну суму ПДВ - 726180,04 грн, з яких податкові накладні на суму ПДВ 197693,04 грн, які мають статус «відмовлено за рішенням Комісії» та «реєстрацію зупинено», не включено до складу податкового зобов`язання декларації з ПДВ за червень 2022 року. Податкові накладні на загальну суму ПДВ 726180,04 грн самостійно складені, підписані та направлені на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних відповідно до діючого законодавства, тобто платник усвідомлював про обов`язок в подальшому відображати податкове зобов`язання по зазначених податкових накладних.
06 січня 2023 року Головним управлінням ДПС у Полтавській області на підставі акту камеральної перевірки від 20 жовтня 2022 року № 4976/16-3-04-06-03-01/39272453 прийнято податкове повідомлення-рішення № 156/0406, яким ТОВ «Арев» збільшено суму грошового зобов`язання за платежем "податок на додану вартість" на загальну суму 236500,00 грн, у тому числі: за податковими зобов`язаннями - на суму 189200,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - на суму 47300,00 грн, а також податкове повідомлення-рішення № 157/0406, яким ТОВ «Арев» зменшено суму від`ємного значення з податку на додану вартість за червень 2022 року на 8493,00 грн.
Не погодившись з податковими повідомленнями-рішеннями ГУ ДПС у Полтавській області від 06 січня 2023 року № 156/0406 та № 157/0406, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції, враховуючи, що відповідачем проведена не документальна позапланова виїзна перевірка, а камеральна, під час проведення якої не досліджувалися первинні документи позивача та, як наслідок, не можуть бути надані жодні докази на спростування або підтвердження доводів позивача про помилковість складання податкових накладних № 393 від 01.06.2022, № 339 від 01.06.2022, № 395 від 02.06.2022, № 397 від 03.06.2022, № 343 від 03.06.2022, № 399 від 04.06.2022, № 345 від 04.06.2022, № 402 від 06.06.2022, № 404 від 07.06.2022, № 406 від 08.06.2022, № 408 від 09.06.2022, № 410 від 10.06.2022, № 392 від 01.06.2022, № 394 від 02.06.2022, № 396 від 03.06.2022, № 398 від 04.06.2022, № 400 від 05.06.2022, № 401 від 06.06.2022, № 403 від 07.06.2022, № 405 від 08.06.2022, № 407 від 09.06.2022, № 409 від 10.06.2022 на загальну суму ПДВ - 197693,04 грн та їх складання на ті ж самі господарські операції, що й податкові накладні № 338 від 01.06.2022, № 340 від 02.06.2022, № 342 від 03.06.2022, № 344 від 04.06.2022, № 346 від 05.06.2022, № 347 від 06.06.2022, № 349 від 07.06.2022, № 351 від 08.06.2022, № 353 від 09.06.2022, № 355 від 10.06.2022 (по взаємовідносинам з ТОВ «Торговий дім «Інтеграл» за договором № АР-20 від 13 серпня 2019 року), № 341 від 02.06.2022, № 350 від 07.06.2022, № 352 від 08.06.2022, № 354 від 09.06.2022, № 356 від 10.06.2022 (по взаємовідносинам з ТОВ «Укр-Бур» за договором № АР-41/1 від 01 грудня 2020 року), зазначив про передчасність висновку відповідача про порушення позивачем статті 187, пункту 201.10 статті 201 ПК України, внаслідок чого платником було завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, на 8493,00 грн та занижено суму ПДВ до сплати за червень 2022 року в розмірі 189200,00 грн.
Тож, беручи до уваги ту обставину, що відображенню в податковій декларації з податку на додану вартість підлягають лише ті податкові накладні, що спричинили реальні зміни майнового стану платника податків, а така обставина не була та й не могла бути встановлена відповідачем під час проведення камеральної перевірки, суд вважав наявними підстави стверджувати, що відповідачем не доведений факт заниження позивачем податкового зобов`язання з податку на додану вартість за червень 2022 року на суму 189200,00 грн та факт завищення від`ємного значення податку на додану вартість у податковій декларації з податку на додану вартість за червень 2022 року на суму 8943,00 грн, у зв`язку з чим податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області № 156/0406 від 06 січня 2023 року та № 157/0406 від 06 січня 2023 року є протиправними та підлягають скасуванню.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам апеляційної скарги, а також виходячи з меж апеляційного перегляду справи, визначених статтею 308 КАС України, колегія суддів зазначає таке.
Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в  межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства врегульовані ПК України.
Цим Кодексом передбачено функції та правові основи діяльності контролюючих органів, визначених пунктом 41.1 статті 41 цього Кодексу, та центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику (пункт 1.1 статті 1 ПК України).
Зокрема, як встановлено підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України, контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Згідно із вимогами пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Підпунктом 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 ПК України визначено, що камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального.
Предметом камеральної перевірки також може бути своєчасність подання податкових декларацій (розрахунків) та/або своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних та/або своєчасність сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання виключно на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах.
За змістом пункту 76.1 статті 76 ПК України камеральна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу без будь-якого спеціального рішення керівника такого органу або направлення на її проведення. Камеральній перевірці підлягає вся податкова звітність суцільним порядком. Згода платника податків на перевірку та його присутність під час проведення камеральної перевірки не обов`язкова.
Таким чином, камеральна перевірка за своєю правовою сутністю є формою поточного документального контролю за дотриманням платником вимог податкового законодавства, предмет якої передбачає проведення контролюючим органом арифметичного та логічного контролю правильності оформлення документів податкової звітності (повноти заповнення усіх необхідних реквізитів, чіткості їх заповнення тощо), перевірку правильності складення розрахунків за податковими платежами (арифметичний підрахунок остаточних сум податків; правильність відображення показників, необхідних для обчислення бази оподаткування; логічний зв`язок та узгодженість відповідних показників поточного періоду та їх зіставлення з показниками попередніх періодів).
Під час камеральної перевірки може бути перевірена своєчасність: подання податкових декларацій (розрахунків); реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до них у ЄРПН, акцизних накладних та/або розрахунків до них у Єдиному реєстрі акцизних накладних; виправлення помилок у податкових накладних; сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання.
Інші обставини, які впливають на своєчасність, достовірність, повноту нарахування і сплати податків, є предметом перевірки контролюючим органом під час здійснення документальних перевірок в порядку, передбаченому статтями 77, 78 ПК України.
Колегія суддів зазначає, що ГУ ДПС в Полтавській області було проведено камеральну перевірку даних, задекларованих у податковій звітності з податку на додану вартість, а саме у податковій декларації з ПДВ за червень 2022 року від 18.07.2022 № 9131833739.
Судом першої інстанції з акту камеральної перевірки від 20 жовтня 2022 року № 4976/16-3-04-06-03-01/39272453 встановлено та підтверджено в суді апеляційної інстанції, що підставою для висновку ГУ ДПС в Полтавській області про порушення ТОВ «Арев» пункту 187.1 статті 187, пункту 201.10 статті 201 ПК України, що призвело до завищення від`ємного значення суми податку на додану вартість в податковій декларації з податку на додану вартість за червень 2022 року на 8493,00 грн та заниження податкового зобов`язання з ПДВ за червень 2022 року на суму 189200,00 грн, слугувала виявлена контролюючим органом розбіжність даних податкової декларації з податку на додану вартість за червень 2022 року та даних Єдиного реєстру податкових накладних на суму ПДВ 197693,04 грн.
Водночас, відповідно до абзацу сьомого пункту 201.10 статті 201 ПК України виявлення розбіжностей даних податкової декларації та даних Єдиного реєстру податкових накладних є підставою для проведення контролюючими органами документальної позапланової   виїзної перевірки продавця та у відповідних випадках покупця товарів/послуг.
Враховуючи наведені вище норми права, суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції, що встановлені відповідачем обставини щодо завищення від`ємного значення суми податку на додану вартість та заниження податкового зобов`язання, свідчать про наявність розбіжностей між даними, які містяться у податковій звітності позивача, та даними ЄРПН, а відтак відповідно до вимог пункту 201.10 статті 201 ПК України є підставою для вчинення дій з метою проведення документальної позапланової виїзної перевірки продавця та у відповідних випадках покупця товарів/послуг.
Суд зазначає, що виявлення розбіжностей під час співставлення даних, що містяться у податкових деклараціях платника податків та даних Єдиного реєстру податкових накладних, не доводять склад податкового правопорушення, яке за своєю суттю може бути встановлене на підставі дослідження первинних документів податкового та бухгалтерського обліку платника. Достовірність, повнота нарахування та сплати, зокрема, податку на додану вартість є предметом документальної перевірки відповідно до підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України (документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків).
Враховуючи, що збільшення позивачу суми податкового зобов`язання та зменшення суми від`ємного значення у зв`язку з виявленням розбіжностей під час співставлення даних, що містяться у податкових деклараціях платника податків та даних Єдиного реєстру податкових накладних, за спірними податковими повідомленнями-рішеннями ГУ ДПС в Полтавській області відбулося за наслідками камеральної, а не документальної позапланової виїзної перевірки, відповідачем порушено спосіб реалізації владних управлінських функцій, що своєю чергою, доводить протиправність податкових повідомлень-рішень № 156/0406 від 06 січня 2023 року  та № 157/0406 від 06 січня 2023 року внаслідок недоведеності складу податкового правопорушення та порушення способу встановлення останнього.
Аналогічне правозастосування викладене в постановах Верховного Суду від 01.03.2023 у справі № 420/5098/20, від 15.05.2018 у справі № 804/6286/17, від 01.10.2018 у справі № 821/1648/17, від 29.08.2019 у справі 808/818/15 та від 24.06.2020 у справі № 640/18801/18.
По суті виявлених контролюючим органом порушень податкового законодавства з боку ТОА «Арев», колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до п. 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Пунктом 201.16 статті 201 ПК України встановлено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
У відповідності до п. 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Положеннями п.187.1 ст.187 ПК України встановлено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису.
За змістом п.192.1 ст.192 ПК України якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних. Розрахунок коригування до податкової накладної складається також у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, у тому числі не пов`язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг.
Як встановлено в пп.192.1.1 п.192.1 ст. 192 ПК України, якщо внаслідок такого перерахунку відбувається зменшення суми компенсації на користь платника податку - постачальника, то:
а) постачальник відповідно зменшує суму податкових зобов`язань за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок;
б) отримувач відповідно зменшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він зареєстрований як платник податку на дату проведення коригування, а також збільшив податковий кредит у зв`язку з отриманням таких товарів/послуг.
Постачальник має право зменшити суму податкових зобов`язань лише після реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунку коригування до податкової накладної.
Положеннями ст.1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16 липня 1999 року №996-XIV закріплено, що господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.
Згідно із ч.ч. 1 та 2 ст. 9 вказаного Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Отже зміст наведених норм свідчить про те, що платникам податків забороняється формування показників податкової звітності на підставі даних, не підтверджених первинними документами, адже останні, в свою чергу, є підставою для бухгалтерського обліку й фіксують дані лише про фактично здійснені господарські операції.
До податкової декларації з ПДВ вносяться дані податкового обліку платника окремо за кожний звітний (податковий) період.
У податковій декларації з ПДВ платником податку зазначаються дані про обсяги фактично здійснених операцій у відповідності з даними первинних документів і бухгалтерського обліку, тобто дані, наведені в податковій звітності, мають відповідати даним бухгалтерського та податкового обліку платника.
Колегія суддів зазначає, що помилково ж подана та зареєстрована в ЄРПН податкова накладна зі статусом "реєстрацію зупинено" за операціями, які фактично здійснені не були, дані про які не внесено до податкового обліку платника податків та не підтверджено первинними документами, не є підставою для внесення інформації за такою податковою накладною до податкової декларації. При цьому, можливості подати документи, щоб відкликати чи скасувати заблоковані помилкові податкові накладні, податкове законодавство не передбачає.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено в суді апеляційної інстанції, що позивачем були складені та подані на реєстрацію податкові накладні № 393 від 01 червня 2022 року, № 339 від 01 червня 2022 року, № 395 від 02 червня 2022 року, № 397 від 03 червня 2022 року, № 343 від 03 червня 2022 року, № 399 від 04 червня 2022 року, № 345 від 04 червня 2022 року, № 402 від 06 червня 2022 року, № 404 від 07 червня 2022 року, № 406 від 08 червня 2022 року, № 408 від 09 червня 2022 року, № 410 від 10 червня 2022 року, № 392 від 01 червня 2022 року, № 394 від 02 червня 2022 року, № 396 від 03 червня 2022 року, № 398 від 04 червня 2022 року, № 400 від 05 червня 2022 року, № 401 від 06 червня 2022 року, № 403 від 07 червня 2022 року, № 405 від 08 червня 2022 року, № 407 від 09 червня 2022 року, № 409 від 10 червня 2022 року на загальну суму ПДВ 197693,04 грн.
Позивач стверджує, що відомості, зазначені у вказаних податкових накладних не підтверджуються первинними документами, оскільки фактично господарські операції не відбувались, а відтак останні були помилково складені та направлені на реєстрацію в ЄРПН.
Судом апеляційної інстанції встановлено, що реєстрація в ЄРПН всіх податкових накладних, податкові зобов`язання по яким не були включені ТОВ «Арев» до податкової декларації за червень 2022 року, була зупинена органами ДПС, що підтверджується наявними в матеріалах справи копіями квитанцій, доданими до позовної заяви.
Крім того, в акті камеральної перевірки від 20 жовтня 2022 року № 4976/16-3-04-06-03-01/39272453  також зазначено, що вказані податкові накладні мають статус «реєстрацію зупинено» та «відмовлено в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних за рішенням Комісії».
Так, механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі за текстом ПН/РК) в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі за текстом ЄРПН, Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації ПН/РК в Реєстрі, права та обов`язки їх членів затверджено Порядком № 1165, в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин).
За визначенням, наведеним у пункті 2 Порядку № 1165, автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.
Відповідно до пункту 5 Порядку № 1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Згідно з приписами пункту 7 Порядку № 1165 у разі встановлення за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування відповідності відображених в них операцій хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет (пункт 8 Порядку № 1165).
Відповідно до пункту 10 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Згідно з пунктом 11 Порядку № 1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Згідно з пунктом 4 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/ РК в ЄРПН, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520 (далі Порядок № 520), у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Відповідно до пункту 5 Порядку № 520 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Колегією суддів встановлено, що ТОВ «Арев», скориставшись правом, передбаченим пунктом 4 Порядку № 520 подавало до контролюючого органу повідомлення про надання пояснень та копій документів  щодо податкових накладних № 409 від 10.06.2022, № 407 від 09.06.2022, № 405 від 08.06.2022, № 403 від 07.06.2022,  № 401 від 06.06.2022,  № 400 від 05.06.2022, № 398 від 04.06.2022 № 396 від 03.06.2022, № 394 від 02.06.2022, № 392 від 01.06.2022, реєстрацію яких зупинено ( а.с. 72-96, т. 1).
Зі змісту пояснень вбачається, що позивач просив податковий орган  розблокувати помилково виписані податкові накладні, оскільки операції, зазначені у них не відбулись, тобто відсутній об`єкт оподаткування. Відтак, вважав, що у платника відсутні підстави для надання первинних документів, необхідних для розблокування помилково складених податкових накладних.
Однак, по вказаним податковим накладним контролюючим органом були прийняті рішення про відмову у реєстрації в ЄРПН.
Крім того, позивач вказує, що перелічені податкові накладні помилково були складені на ті ж самі господарські операції, що й податкові накладні № 338 від 01 червня 2022 року, № 340 від 02 червня 2022 року, № 342 від 03 червня 2022 року, № 344 від 04 червня 2022 року, № 346 від 05 червня 2022 року, № 347 від 06 червня 2022 року, № 349 від 07 червня 2022 року, № 351 від 08 червня 2022 року, № 353 від 09 червня 2022 року, № 355 від 10 червня 2022 року (по взаємовідносинам з ТОВ «Торговий дім «Інтеграл» за договором № АР-20 від 13 серпня 2019 року), № 341 від 02 червня 2022 року, № 350 від 07 червня 2022 року, № 352 від 08 червня 2022 року, № 354 від 09 червня 2022 року, № 356 від 10 червня 2022 року (по взаємовідносинам з ТОВ «Укр-Бур» за договором № АР-41/1 від 01 грудня 2020 року), реєстрацію яких також було зупинено. Однак такі податкові накладні були складені на реальні господарські операції, тобто такі, що підтверджені первинними документами, тому позивач до податкової декларації з ПДВ за червень 2022 року включив податкові зобов`язання саме по вказаним податковим накладним.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено в суді апеляційної інстанції, що різниця між податковими накладними, які на переконання позивача є правильними, та податковими накладними, які є складеними помилково, полягає лише у номері податкової накладної, інші відомості є аналогічними.
З огляду на вищевикладене, твердження відповідача щодо невчинення позивачем жодних дій з метою повідомлення ГУ ДПС в Полтавській області про помилково виписані податкові накладні не відповідають дійсності та спростовуються наявними в матеріалах справи доказами. Відтак, на момент прийняття спірних податкових повідомлень – рішень відповідачем не було враховано та перевірено, повідомлених позивачем обставин щодо помилковості складання спірних податкових накладних.
Крім того, колегія суддів зазначає, що у разі якщо реєстрація податкової накладної у Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена в порядку, визначеному пунктом 201.16 статті 201 ПК України, реєстрація таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у підпункті 201.16.4 пункту 201.16 цієї статті.
За платником податків закріплено право надання додаткових документів та/чи пояснень на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної, у разі зупинення контролюючим органом процесу реєстрації податкової накладної.
Однак, у випадку якщо податкова накладна виписана помилково, її реєстрація зупинена, а для відновлення її реєстрації платник податків не має можливості надати будь-які додаткові документи чи пояснення на підтвердження правомірності формування такої податкової накладної, платник не зобов`язаний вчиняти дії для її розблокування.
З огляду на вищевикладене, колегія суддів вважає помилковими твердження контролюючого органу щодо  необхідності надання позивачем письмових пояснень на підтвердження помилкової реєстрації податкових накладних, оскільки вищевикладене не узгоджується з нормами  податкового законодавства.
Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 22.08.2018 у справі № 820/5980/17.
Також, суд апеляційної інстанції наголошує, що можливість подання на реєстрацію розрахунку коригування, на необхідності подання якого наполягав відповідач, виникає у платника лише після реєстрації податкової накладної, а відтак, враховуючи, що жодна зі спірних податкових накладних не була зареєстрована в ЄРПН, у ТОВ «Арев» відсутнє право на подання таких розрахунків коригування, на відсутність яких вказував контролюючий орган в апеляційній скарзі.
Колегія суддів зауважує, що позивач не зобов`язаний включати до податкової декларації з податку на додану вартість податкові зобов`язання за заблокованими (статус «реєстрацію зупинено») в Єдиному реєстрі податкових накладних помилково складеними податковими накладними, оскільки дані податкової звітності мають відповідати даним бухгалтерського та податкового обліку платника податку.
Враховуючи, що розглядувані податкові накладні складено помилково на операції, які фактично не відбулися та не підтверджені первинними документами, що не спростовано контролюючим органом, то, відповідно, і податкові зобов`язання за такими операціями в ТОВ «Арев» фактично не виникали та не повинні бути включені до податкової звітності.
Відтак твердження контролюючого органу про обов`язок позивача відобразити податкові зобов`язання у податковій звітності за заблокованими в ЄРПН помилково складеними податковими накладними є безпідставними та такими, що не містять правового підґрунтя.
Наведене правозастосування відповідає висновкам Верховного Суду, викладеним, зокрема, в постановах від 21 серпня 2018 року у справі № 820/5980/17, від 11 вересня 2018 року у справі № 820/6615/17, від 30 вересня 2021 року у справі № 813/841/18, від 20 жовтня 2022 року у справі № 819/730/18.
Отже, враховуючи, що відповідачем проведена камеральна, а не документальна позапланова виїзна перевірка, під час якої неможливим є дослідження первинних документів позивача з метою спростування або підтвердження тверджень позивача про помилковість складання спірних податкових накладних, та як наслідок правомірності не включення їх до складу податкових зобов`язань у декларації з ПДВ за червень 2022 року, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про передчасність висновку ГУ ДПС в Полтавській області про порушення ТОВ «Арев» статті 187, пункту 201.10 статті 201 ПК України, внаслідок чого платником було завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, на 8493,00 грн та занижено суму ПДВ до сплати за червень 2022 року в розмірі 189200,00 грн.
Колегія суддів вважає неприйнятними посилання відповідача на необхідність врахування висновків Верховного Суду, викладених в постанові від 11.12.2018 у справі № 804/2535/16, оскільки обставини у порівнюваних справах не є релевантними, зокрема, у справі № 804/2535/16 дослідженню підлягали обставини неподання позивачем уточнюючого розрахунку податкових зобов`язань з виправленням помилок в порядку  пункту 50.1. статті 50 ПК України та правомірність коригування сум податкових зобов`язань по незареєстрованій у звітному періоді податковій накладній, в той час як у даній справі дослідженню підлягає питання необхідності включення до податкової декларації податкових зобов`язань по помилково складеним податковим накладним, які відсутні у ЄРПН.
Відповідно до вимог статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.
Тобто, ці норми одночасно покладають обов`язок на сторін доводити суду обґрунтованість своїх тверджень або заперечень.
Водночас, докази, на які відповідач посилається в обґрунтування апеляційної скарги, не підтверджують правомірність прийняття податкового повідомлення-рішення від 06.01.2023 №156/0406, яким ТОВ «Арев» збільшено суму грошового зобов`язання за платежем "податок на додану вартість" на загальну суму 236500,00, у тому числі: за податковими зобов`язаннями - на суму 189200,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - на суму 47300,00 грн, а також податкового повідомлення-рішення  від 06.01.2023 № 157/0406, яким ТОВ «Арев» зменшено суму від`ємного значення з податку на додану вартість за червень 2022 року на 8493,00 грн, та були спростовані в ході судового розгляду справи.
Згідно з ч. 2 ст. 19 Конституції України   органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені   Конституцію   та законами України.
Відповідно до ч. 2 ст.2 Кодексу адміністративного судочинства України   у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені   Конституцією   та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5)добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Підсумовуючи викладене, колегія суддів вважає, що ГУ ДПС у Полтавській області при винесенні податкових повідомлень-рішень від 06.01.2023 № 156/0406, № 157/0406 діяло не на підставі, поза межами повноважень та не у спосіб, передбачений Законом, що є підставою для їх скасування та задоволення позову.
Ухвалюючи судове рішення, колегія суддів керується ст. 322 КАС України, ст. 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, практикою Європейського суду з прав людини (рішення “Серявін та інші проти України”) та Висновком № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів (п.41) щодо якості судових рішень.
Як зазначено в п. 58 рішення Європейського суду з прав людини у справі “Серявін та інші проти України” суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішенні судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча п. 1 ст.6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожний аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.
Пунктом 41 Висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів зазначено, що обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Враховуючи вищезазначені положення, дослідивши фактичні обставини та питання права, що лежать в основі спору у справі, колегія суддів дійшла висновку про відсутність необхідності надання відповіді на інші аргументи сторін, оскільки судом були досліджені усі основні питання, які є важливими для прийняття судового рішення.
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право: залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення – без змін.
За визначенням, наведеним у ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду – без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
На підставі викладеного колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд прийшов до вичерпних юридичних висновків на підставі встановлених фактичних обставин справи та правильно застосував до спірних правовідносин норми матеріального та процесуального права.
Доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують.
Керуючись ч. 4 ст. 229, ст.ст. 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 326-329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, - 

ПОСТАНОВИВ

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області - залишити без задоволення.
Рішення  Полтавського окружного адміністративного суду від 30.08.2023 по справі № 440/2049/23 - залишити без змін. 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя 		Т.С. Перцова 	
Судді	   	С.П. Жигилій    В.Б. Русанова