ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

25 грудня 2023 року 	м. Дніпро	справа № 160/13519/23	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Сафронової С.В. (доповідач),
                               суддів:  Чепурнова Д.В., Іванова С.М.,     
  
розглянувши в у порядку письмового провадження в м.Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 28.08.2023 року в адміністративній справі №160/13519/23 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "НАУКОВО-ДОСЛІДНИЙ ІНСТИТУТ"УКРЕКСПЕРТПРОЕКТ" до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області,  Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії,- 

                                                               в с т а н о в и В :
        
          15 червня 2023 року Товариство з обмеженою відповідальністю «НАУКОВО-ДОСЛІДНИЙ ІНСТИТУТ «УКРЕКСПЕРТПРОЕКТ» звернулося до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовом до відповідача-1: Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, відповідача-2: Державної податкової служби України, в якому позивач просить суд:
- визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області в особі Комісії ГУ ДПС у Дніпропетровській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 8811304/39879418 від 16.05.2023, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної № 1 від 20.03.2023;
- зобов`язати Державну податкову службу України (Львівська площа, буд. 8, м.Київ, 04053, код ЄДРПОУ 43005393) зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 1 від 11.04.2023, складену ТОВ «НАУКОВО-ДОСЛІДНИЙ ІНСТИТУТ «УКРЕКСПЕРТПРОЕКТ» (місто Дніпро, бул. Зоряний, буд.1, корпус 1, офіс 3/3, код ЄДРПОУ 39879418) датою її подання на реєстрацію;
- визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області в особі Комісії ГУ ДПС у Дніпропетровській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 8811303/39879418 від 16.05.2023, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної № 2 від 11.04.2023;
- зобов`язати Державну податкову службу України (Львівська площа, буд. 8, м.Київ, 04053, код ЄДРПОУ 43005393) зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 2 від 11.04.2023, складену ТОВ «НАУКОВО-ДОСЛІДНИЙ ІНСТИТУТ «УКРЕКСПЕРТПРОЕКТ» (місто Дніпро, бул. Зоряний, буд.1, корпус 1, офіс 3/3, код ЄДРПОУ 39879418) датою її подання на реєстрацію.
          Свої вимоги позивач обґрунтував тим, що спірні рішення не відповідають вимогам чинного законодавства України, є протиправними та такими, що підлягають скасуванню, оскільки позивачем для реєстації податкових накданих були надані пояснення та відповідні докази. Позивач вважає, що господарські операції за податковими накладними є законними, підтверджені документами первинного бухгалтерського обліку та мають економічну ціль.
          Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 28.08.2023 адміністративний позов задоволено. Визнано протиправними та скасовано рішення Комісії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 8811304/39879418 від 16.05.2023 та № 8811303/39879418 від 16.05.2023. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні  № 1 від 11.04.2023, № 2 від 11.04.2023 датою їх фактичного подання на реєстрацію.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції фактично виходив з необґрунтованості рішення про відмову у реєстрації податкових накладних в ЄРПН.
Не погодившись з рішенням суду, Головне управління ДПС у Дніпропетровській області подало апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нову постанову про відмову у задоволенні позову в повному обсязі. 
Перевіривши законність і обґрунтованість постанови суду першої інстанції, в межах доводів апеляційної скарги та заявлених вимог, суд апеляційної інстанції вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.
Встановлені судом першої інстанції обставини справи свідчать про те, що Товариство з обмеженою відповідальністю «НАУКОВО-ДОСЛІДНИЙ ІНСТИТУТ «УКРЕКСПЕРТПРОЕКТ» (ідентифікаційний код юридичної особи 39879418) зареєстровано в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 07.07.2015 (реєстраційний номер 12241020000073314), перебуває на податковому обліку в Головному управлінні ДПС у Дніпропетровській області. Позивач є платником ПДВ (витяг 1504624500665). 
Види господарської діяльності позивача за КВЕД є: 71.12 Діяльність у сфері інжинірингу, геології та геодезії, надання послуг технічного консультування в цих сферах (основний); 71.11 Діяльність у сфері архітектури; Технічні випробування та дослідження; 33.20 Установлення та монтаж машин і устаткування.
10.04.2023 року між приватним підприємством «Арт-Салонбуд» (надалі - замовник) та ТОВ «НДІ «Укрекспертпроект» (підрядник) було укладено договір підряду на виконання робіт №2023/04/10-01, за умовами якого замовник доручає, а підрядник бере не себе зобов`язання виконати такі роботи (надати послуги): обмірні роботи та обстеження будівельних конструкцій операторської (літера «А») та навісу над паливороздавальними колонками (літера «Б») автозаправної станції за адресою: м. Хмельницький, вул. Трудова, буд. 11, з розробкою обмірних креслень та висновку про технічний стан. Строк виконання робіт - 30 робочих днів з моменту перерахування авансу, згідно п. 2.4. цього Договору та надання всіх необхідних вихідних даних. Загальна вартість робіт за цим договором складає 46 000 грн., крім того ПДВ 9 200 грн., загальна вартість з ПДВ 55 200 грн. Після підписання договору замовник зобов`язаний протягом 5 банківських днів перерахувати на рахунок підрядника аванс у розмірі 50% від загальної вартості робіт на суму 23000 грн., крім того ПДВ 4 600 грн., разом 27 600 грн. Остаточний розрахунок за виконані роботи підрядником за цим договором здійснюється замовником протягом 5 банківських днів після завершення робіт та підписання сторонами акту здавання – приймання виконаних робіт.
10.04.2023 року ТОВ «НДІ «УКРЕКСПЕРТПРОЕКТ» видано замовнику ПП «Арт- Салонбуд» рахунок на оплату №6 на суму авансу 23 000 грн. та ПДВ 4 600 грн., разом 27 600 грн. та 11.04.2023 замовником було сплачено зазначену суму на рахунок виконавця.
11.04.2023 року позивач склав податкову накладну №1.
Також, 10.04.2023 року між приватним підприємством «Арт-Салонбуд» (надалі - замовник) та ТОВ «НДІ «Укрекспертпроект» (підрядник) було укладено договір підряду на виконання робіт №2023/04/10-02, за умовами якого замовник доручає, а підрядник бере не себе зобов`язання виконати такі роботи (надати послуги): обмірні роботи та обстеження будівельних конструкцій операторської (літера «А») та навісу над паливороздавальними колонками автозаправної станції за адресою: м. Хмельницький, Львівське шосе, буд. 36, з розробкою обмірних креслень та висновку про технічний стан. Строк виконання робіт - ЗО робочих днів з моменту перерахування авансу, згідно п. 2.4. цього Договору та надання всіх необхідних вихідних даних. Загальна вартість робіт за цим договором складає 46 000 грн., крім того ПДВ 9 200 грн., загальна вартість з ПДВ 55 200 грн. Після підписання договору замовник зобов`язаний протягом 5 банківських днів перерахувати на рахунок підрядника аванс у розмірі 50% від загальної вартості робіт на суму 23000 грн., крім того ПДВ 4 600 грн., разом 27 600 грн. Остаточний розрахунок за виконані роботи підрядником за цим договором здійснюється замовником протягом 5 банківських днів після завершення робіт та підписання сторонами акту здавання - приймання виконаних робіт.
10.04.2023 року ТОВ «НДІ «УКРЕКСПЕРТПРОЕКТ» видано замовнику ПП «Арт- Салонбуд» рахунок на оплату №7 на суму авансу 23 000 грн. та ПДВ 4 600 грн., разом 27 600 грн. та 11.04.2023 замовником сплачено зазначену суму на рахунок виконавця. 
11.04.2023 року позивач склав податкову накладну №2.
Товариством з обмеженою відповідальністю «НАУКОВО-ДОСЛІДНИЙ ІНСТИТУТ «УКРЕКСПЕРТПРОЕКТ» на виконання п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України було складені податкові накладні від 11.04.2023 року № 1 та  №2 та направлено для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН). 
Квитанцією від 25.04.2023 № 9090565177 зупинено реєстрацію податкової накладної № 1 від 11.04.2023 та зазначено, що: «Відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, реєстрація податкової накладної від 11.04..2023 №1 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. ПН складена та подана платником податку, який відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. Додатково повідомляємо: показник "D" = 36.9214%, "Р"=0. Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.»
Квитанцією від 25.04.2023 № 9090561749 зупинено реєстрацію податкової накладної № 2 від 11.04.2023 та зазначено, що: «Відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, реєстрація податкової накладної від 10.02.2023 №2 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. ПН складена та подана платником податку, який відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. Додатково повідомляємо: показник "D"= 36.9214%%, "Р"=0. Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.»
Позивачем до відповідача 1 були направлені пояснення та копії документів щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено.
За результатами розгляду наданих позивачем документів, Рішеннями Комісії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 8811304/39879418 від 16.05.2023 відмовлено у реєстрації податкової накладної № 1 від 11.04.2023, № 8811303/39879418 від 16.05.2023 відмовлено у реєстрації податкової накладної № 2 від 11.04.2023.
Підставою відмови визначено: надання платником копій документів, складених з порушенням законодавства. Додаткова інформація наявність ризикових операцій. 
Товариством з обмеженою відповідальністю «СОЯПРОМ» було оскаржено зазначені рішення Комісії ГУ ДПС у Дніпропетровській області в адміністративному порядку до ДПС.
За результатами розгляду скарг позивача, ДПС прийнято рішення за результатами розгляду скарг щодо рішення про відмову у реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 24.05.2023 за № 45462/39879418/2, від 24.05.2023 №45408/39879418/2, якими залишено скарги без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін.
Не погоджуючись із вказаними рішеннями про відмову в реєстрації податкових накладних, з метою їх скасування та зобов`язання ДПС України зареєструвати податкові накладні, позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом.
За наслідками перегляду справи суд апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанції щодо наявності підстав для задоволення позову, з огляду на таке.
Відповідно до приписів пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений Постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165.
Підпунктом 2 пункту 3 Порядку встановлено, що податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності такій ознаці безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі – ознаки безумовної реєстрації): обсяг постачання, зазначений платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування (крім розрахунків коригування, поданих для реєстрації в іншому місяці, ніж місяць, в якому вони складені), зареєстрованих у Реєстрі в поточному місяці, з урахуванням поданої для реєстрації в Реєстрі податкової накладної/розрахунку коригування, становить менше 500 тис. гривень за умови, що обсяг постачання товарів/послуг, зазначений у них у поточному місяці за операціями з одним отримувачем – платником податку, не перевищує 50 тис. гривень, сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена у попередньому місяці, становить більше 20 тис. гривень, та керівник – посадова особа такого платника податку є особою, яка займає аналогічну посаду не більше ніж у трьох (включно) платників податку.
У відповідності із п.5 Порядку платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Отже, як правильно зазначив суд першої інстанції, обов`язковою умовою зупинення реєстрації податкової накладної є встановлення критерію ризикованості платника податку.
У свою чергу, постановою КМУ від 11 грудня 2019 року №1165 Критерії ризиковості платника податку (далі – Критерії).
Пунктом 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість ( Додаток 1 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних), на який у спірному випадку послався відповідач, визначено, що у  контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Надаючи оцінку підставам зупинення реєстрації податкових накладних, суд першої інстанції правильно звернув увагу на те, що надіслані позивачу квитанції про реєстрацію податкових накладних не містять інформації (конкретного переліку) документів, необхідних контролюючому органу для прийняття рішення про реєстрацію спірних податкових накладних, в результаті чого позивач потрапив у стан правової невизначеності.
В той же час, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного виду критерію ризиковості здійснення операцій. Вживання податковим органом загального посилання на пункт Критеріїв ризиковості здійснення операцій, при цьому не зазначення такого критерію(їв) ризиковості платника податку та/або критерію(їв) ризиковості здійснення операцій, та без зазначення переліку документів, які пропонується надати контролюючому органу для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, а не будь-яких на власний розсуд.
Встановлені обставини справи також свідчать про те, що позивачем на адресу контролюючого органу направлялося пояснення та копії документів щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено, що відповідачами не заперечується.
На час прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної діяв Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений наказом Міністерства фінансів України 12 грудня 2019 року №520 (зареєстрований в Мінюсті України 13.12.2019р. за №1245/34216).
Відповідно до п.2, 3, 4-7, 11 Порядку №520 прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу .
У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування.
Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності ( УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг", "Про електронні довірчі послуги" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Форма рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначена Порядком №520 (додаток до вказаного Порядку).
Форма такого рішення передбачає, що в разі відмови в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних через надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства, зазначають конкретні документи.
Однак, в порушення наведених вимог законодавства, оскаржувані рішення містить лише загальне твердження: «надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства».
З приводу таких мотивів прийняття оскаржуваного рішення, слід зазначити те, що саме лише зазначення про складення документів з порушенням законодавства не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням дефектності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.
В даному випадку, відповідачем недоліків щодо поданих позивачем документів не встановлено та не вказано у відповідних рішеннях, як не обгрунтовано і того, чому подані позивачем документи не є достатніми для прийняття рішеннь про реєстрацію ПН.
Отже, наведені мотиви для відмови в реєстрації податкових накладних, неможливо визнати обґрунтованими.
Підсумовуючи викладене, суд апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанції щодо протиправності рішення Комісії ГУ ДПС у Дніпропетровській області про відмову в реєстрації податкової накладної.
Дійшовши обґрунтованого висновку про неправомірність оскарженого рішення відповідачів, суд першої інстанції вірно виходив із того, що належним способом захисту порушеного права є не лише скасування таких рішеннь, а й зобов`язання ДПС України зареєструвати податкові накладні в ЄРПН, оскільки саме такий спосіб захисту порушеного права є свідченням того, що спір між сторонами буде остаточно вирішений. 
Враховувати вищевикладене, суд апеляційної інстанції приходить висновку про те, що судом першої інстанції правильно встановлено обставини справи та ухвалено рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, у зв`язку з чим підстав для його скасування не існує.
На підставі викладеного, керуючись п.1 ч.1 ст.315, ст.ст.316, 321, 322, 325 КАС України, суд, -

        ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області -залишити без задоволення.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 28.08.2023 року в адміністративній справі №160/13519/23  - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку у випадках та строки, визначені ст.ст.328, 329 КАС України.
   
Головуючий - суддя                                                                      С.В. Сафронова 

                               суддя                                                                      Д.В. Чепурнов 

                               суддя                                                                      С.М. Іванов