П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Справа №  600/3774/22-а                           Головуючий суддя 1-ої інстанції - Брезіна Тетяна Миколаївна   
                           Суддя-доповідач -  Мацький Є.М.   
08 січня 2024 року                                                                                           м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Мацького Є.М. 
суддів:  Сушка О.О.  Залімського І. Г. , 

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернівецькій області на рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 09 листопада 2023 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Студентські мережі" до Головного управління ДПС у Чернівецькій області, Державної податкової  служби України про скасування рішення та зобов`язання вчинити дії, 
В С Т А Н О В И В :
І. ІСТОРІЯ СПРАВИ

КОРОТКИЙ ЗМІСТ ПОЗОВНИХ ВИМОГ

1. В листопаді 2023 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Студентські мережі" звернулось  до Чернівецького окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Чернівецькій області, Державної податкової  служби України, в якому просило суд:

1.1. Визнати протиправним та скасувати рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 21.07.2022 № 7094158/37045419 та зобов`язати ДПС України зареєструвати податкову накладну № 3 від 20.07.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її подання на реєстрацію;

1.2. Визнати протиправним та скасувати рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 19.07.2022 №7081916/37045419 та зобов`язати ДПС України зареєструвати податкову накладну № 1 від 02.03.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її подання на реєстрацію;

1.3. Визнати протиправним та скасувати рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 19.07.2022 № 7081915/37045419 та зобов`язати ДПС України зареєструвати податкову накладну № 4 від 02.03.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її подання на реєстрацію;

1.4. Визнати протиправним та скасувати рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 19.07.2022 №7081914/37045419 та зобов`язати ДПС України зареєструвати податкову накладну № 5 від 02.03.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її подання на реєстрацію;

1.5. Встановити судовий контроль за виконання  рішення суду.

КОРОТКИЙ ЗМІСТ РІШЕННЯ СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ

2. Рішенням Чернівецького окружного адміністративного суду від 09 листопада 2023 року адміністративний позов задоволено.

2.1. Визнано протиправним та скасовано рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 21.07.2022 № 7094158/37045419 та зобов`язати ДПС України зареєструвати податкову накладну № 3 від 20.07.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її подання на реєстрацію.

2.2. Визнано протиправним та скасовано рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 19.07.2022 №7081916/37045419 та зобов`язати ДПС України зареєструвати податкову накладну № 1 від 02.03.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її подання на реєстрацію.

2.3. Визнано протиправним та скасовано рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 19.07.2022 № 7081915/37045419 та зобов`язати ДПС України зареєструвати податкову накладну № 4 від 02.03.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її подання на реєстрацію.

2.4. Визнано протиправним та скасовано рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 19.07.2022 №7081914/37045419 та зобов`язати ДПС України зареєструвати податкову накладну № 5 від 02.03.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її подання на реєстрацію.

2.5. Стягнуто на користь ТОВ Студентські мережі» за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Чернівецькій області судові витрати у вигляді сплаченого судового збору у розмірі 4962 грн та за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України судові витрати у вигляді сплаченого судового збору у розмір 4962 грн.

2.6. Відмовлено у встановленні судового контролю за виконанням рішення суду.  

КОРОТКИЙ ЗМІСТ ДОВОДІВ АПЕЛЯЦІЙНОЇ СКАРГИ

3. Апелянт Головне управління ДПС у Чернівецькій області, не погодившись з рішенням суду першої інстанції, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, просить його скасувати та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позовних вимог.

4. Апелянт вказує, що ТОВ «Студентські мережі» складено та надіслано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні № 3 від 20.07.2021, № 1 від 02.03.2021, № 4 від 02.03.2021, № 5 від 02.03.2021. Апелянт зазначає, що станом на дату виписки вищенаведених податкових накладних ТОВ «Студентські мережі» не перебувало в переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості згідно Постанови КМУ №1165 від 11.12.2019 року, а реєстрація вищенаведених податкових накладних була зупинена відповідно до п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій так як, коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуги 87.04 та 77.11 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість,    як   товари/послуги,    що    на   постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання. Тому платнику запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

5.  Комісією при розгляді Повідомлень про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено (далі - Повідомлення), встановлено ряд обставин та фактів, які унеможливлюють підтвердження Комісією реальність проведених господарських операцій між ТОВ «Студентські мережі» та ТОВ «Парк Будівельної Техніки» відповідно до податкових накладних №1 від 02.03.2021 року, №4 від 02.03.2021 року, №5 від 02.03.2021 року, реєстрацію яких зупинено та між ТОВ «Студентські мережі» і ТОВ « 7 Лінія» відповідно до податкової накладної №3 від 20.07.2021 року, реєстрацію якої зупинено. 

6.  До наданих Повідомлень платником не надано всі необхідні первинні документи, в яких міститься інформація щодо проведених господарських операцій (чим порушено п.4 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову у реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних затвердженого наказом МФУ №520 від 12.12.2019 року), а саме не надано документів про оплату та первинні документи містять неточності. Враховуючи зазначене, комісією ГУ ДПС у Чернівецькій області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН (далі - Комісія) прийнято рішення про відмову у реєстрації ПН/РК від 19.07.2022р. №7081916/37045419, №7081915/37045419, №7081914/37045419 та від 21.07.2022р. №7094158/37045419. Не погоджуючись із рішеннями комісії позивач звернувся із скаргою до ДПС України. За результатами розгляду скарги було прийнято рішення № 32713/37045419/2 від 15.08.2022, № 29136/37045419/2 від 03.08.2022, №29113/37045419/2 від 03.08.2022, №29112/37045419/2 від 03.08.2022, якими вимоги позивача залишені без задоволення, а рішення комісії ГУ ДПС у Чернівецькій області - без змін. 

7. Апелянт вважає, що прийняті рішення є правомірними, а тому у задоволенні позову слід відмовити.

ІІ. ВИКЛАД ОБСТАВИН, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДОМ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ

8. Судом першої інстанції встановлено та підтверджено матеріалами справи, що в матеріалах справи містяться податкові накладні ТОВ «Студентські мережі» та ТОВ «Парк Будівельної Техніки» №1 від 02.03.2021 року, №4 від 02.03.2021 року, №5 від 02.03.2021 року та ТОВ «Студентські мережі» і ТОВ « 7 Лінія» податкова накладна №3 від 20.07.2021 року. (а.с. 36, 70, 84).

9. В матеріалах справи містяться оскаржувані рішення про відмову в реєстрації податкових накладних/ рахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 32713/37045419/2 від 15.08.2022, № 29136/37045419/2 від 03.08.2022, №29113/37045419/2 від 03.08.2022, №29112/37045419/2 від 03.08.2022 (а.с. 13-17).

10. Акт прийому передачі робіт (надання послуг) № 79 від 20.07.2021 року підписаний між Замовником ТОВ « 7 Лінія» та виконавця ТОВ «Студентські мережі» на підставі договору № 01/09-1 від 01.09. 2020 року про оренду автомобіля Мерседес –Бенц GL MATIC на суму 50000 грн. (а.с. 18).

11. Договір №01/09-1 оренди від 01.09.2020 року, укладений між ТОВ «Студентські мережі» (орендодавець) та ТОВ « 7 Лінія» (орендар), про строкове платне користування транспортних засобів, які визначаються в актах-прийому передачі до даного договору. Вступає в дію договір з моменту підписання та діє до 31.08.2021 року (а.с. 21-22). В матеріалах справи містяться протоколи погодження орендної плати та акти прийому-передачі майна в оренду (а.с. 23-30).

12. Договір № 01/06/22-1015 від 01.06.2022 року про оренду частини нежитлового приміщення, укладений між ТОВ «Студентські мережі» (орендар) та ТОВ «Регіональне бюро технічної інвентаризації та правової підтримки» (орендодавець) на підтвердження перебування у позивача 6 кв.м. приміщення за адресою м. Новодністровськ, мікрорайон «Діброва», буд.1В приміщення №6. (а.с. 29-30).

13. Договір на стоянку автомобілів від 18 грудня 2012 року ЗАТ «Укрхімремобладнання» (орендодавець) та ТОВ «Студентські мережі» (орендар), предметом договору надання в тимчасове користування на території підприємства 30 машиномісць. Строк дії договору з 18.12.2012 року по 18.12.2013 року. Згідно додатку до договору від 18 грудня 2012 року строк дії договору сторони визначили з 18.12.2020 року по 18.12.2021 року.(а.с. 31-32).

14. Картка рахунку 361 ТОВ «Студентські мережі» за 20.07.2021 року по 30.09.2022 року, де по договору оренди авто 01/09-1 від 01.09.2022 року від контрагента ТОВ « 7 Лінія» вказано оплату 50000 грн. та платіжні квитанції від цього контрагента на суму 19435, 14 грн. та 28400 грн (а.с.33-34).

15. Згідно договору про купівлю-продаж автомобіля від 31 січня 2014 року ТОВ СП у формі ТОВ «Автомобільний Дім- Україна Мерседес Бенц» (продавець) та ТОВ «Студентські мережі» (покупець) предметом договору є автомобіль Мерседес Бенц GLA-class, рік випуску 2014 рік. (а.с. 39-42). Свідоцтво про реєстрацію вказаного транспортного засобу за ТОВ «Студентські мережі». В матеріалах справи є видаткова накладна від 31.03.2014 року на автомобіль Мерседес Бенц GLA-250 на суму 846360 грн. (а.с.43).

16. Також міститься видаткова накладна №12 від 02.03.2021 року, де постачальником зазначено ТОВ «Студентські мережі», покупцем ТОВ «Парк будівельної техніки», товар вантажний автомобіль самоскид модель FAD 85 CF 430 вартість 150 000 грн. та виписка по особовому рахунку від 24.09.2021 року про оплату за екскаватор згідно договору №10/02/21-1529 від 10.02.2021 року у розмірі 150    000 грн. (а.с. 44-46).

17. Договір купівлі-продажу 7341/2021/2458621 від 02.03.2021 року ТОВ «Студентські мережі», який діє за дорученням продавця ТОВ «Парк будівельної техніки» (продавець) та ОСОБА_1 (покупець), уклали договір про продаж автомобіля DAF, модель FAD CF 85.430, 2005 року випуску. Картка рахунку НОМЕР_1 ТОВ «Студентські мережі» за 01.03.2021 року - 29.09.2021 року за вказаним договором вказано 150000 грн. Платіжні доручення, де платником виступає ТОВ «Парк будівельної техніки», а отримувачем ТОВ «Студентські мережі» на 30000 грн та на 120000 грн. Також додано свідоцтво про реєстрацію зазначеного транспортного засобу у 2013 році та вантажна митна декларація про розмитнення вантажного автомобіля у 2013 році та рахунок фактура на автомобіль 22.04.2013 року, протокол перевірки технічного стану транспортного засобу (а.с. 47-53).

18. Згідно договору купівлі-продажу №7341/2021/2459548 транспортного засобу продавець ТОВ «Студентські мережі» в особі Петрик С.Б., який діє на підставі доручення продавця та ТОВ «Парк будівельної техніки» покупець в особі ОСОБА_1 уклали угоду предметом якої є транспортний засіб DAF, модель AE 85XC, 2006 року, колір білий, свідоцтво про реєстрацію CXB64166, номерний знак НОМЕР_2 за ціною 150000 грн. Платіжне доручення, де платником є ТОВ «Парк будівельної техніки» отримувач ТОВ «Студентські мережі» за договором №7341/2012/2459548 від 02.03.2021 року на суму 150000 грн (а.с. 58, 69).

19. На підтвердження того, що у ТОВ «Студентські мережі» у власності був транспортний засіб DAF, модель AE 85XC, 2006 року надано вантажну митну декларацію та свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу (а.с. 59-67).

20. Згідно договору купівлі-продажу транспортного засобу від 02.03.2021 року ТОВ «Студентські мережі» в особі Петрик С.Б., який діє на підставі доручення продавця та ТОВ «Парк будівельної техніки» покупець в особі ОСОБА_1 уклали угоду предметом якої є транспортний засіб марки MAN, модель LE 10.220, білий, номерний знак НОМЕР_3 , вартість складає 150000 грн. (а.с. 82). Згідно рахунку 361 ТОВ «Студентські мережі» 02.03.2021 року відображено дохід від продажу необоротних активів на суму 150000 грн. від ТОВ «Парк Будівельної техніки». На підтвердження того, що вказаний транспортний засіб було раніше придбано у власність ТОВ «Студентські мережі» надано договір купівлі- продажу від 27.05.2019 року та свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу (а.с. 80-81, 87).

ІІІ. ДОВОДИ СТОРІН

21. Позивач вказує, що отримав квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних № 3 від 20.07.2021, № 1 від 02.03.2021, № 4 від 02.03.2021, № 5 від 02.03.2021. Позивач надіслав до податкового органу повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, а 19.07.2022, 21.07.2022 відповідно отримав оскаржувані рішення. Позивач вказав, що аналогічно й до скарг також були надані копії усіх наявних первинних документів, розрахункових документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію цих податкових накладних. Таким чином, позивач стверджує, що вимоги норм чинного законодавства щодо падання пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі були виконані в повному обсязі. Позивач зазначає, що рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 21.07.2022 № 7094158/37045419, від 19.07.2022 № 7081916/37045419, № 19.07.2022 № 7081915/37045419, від 19.07.2022 № 7081914/37045419 в адміністративному порядку оскаржувалися, за наслідками чого скарги залишені без задоволення та рішення комісії ДПС без змін. На підставі наведеного, позивач вважає рішення Головного управління ДПС у Чернівецькій області необґрунтованими і такими, що підлягають скасуванню.

22. Правова позиція апелянта викладена в пунктах 3-7 цієї постанови.
ІV. ДЖЕРЕЛА ПРАВА ТА АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ

23. Частиною 2 статті 19 Конституції України обумовлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

24. Податковий кодекс України (далі - ПК України) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

25. Відповідно до пункту 201.1 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

26. Згідно до п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

27. Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

28. Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

29. Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

30. Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.

31. Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.

32. Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України. Покупець має право звіряти дані отриманої податкової накладної на відповідність із даними Єдиного реєстру податкових накладних.

33. Відповідно до пп. 201.16.1 - 201.16.3 п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, у разі відповідності такої податкової накладної/розрахунку коригування сукупності критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлених відповідно до пункту 74.2 статті 74 цього Кодексу.

34. У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
а) порядковий номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

б) визначення критерію (їв) оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, на підставі яких було здійснено зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування;

в) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та/або копії документів (за вичерпним переліком), достатніх для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію такої податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

35. Вичерпний перелік таких документів у розрізі критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

36. Наказом Міністерства фінансів України від 13.06.17р. №567 затверджено Критерії оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

37. Відповідно до п.6. зазначеного Критерію моніторинг податкової накладної/розрахунку коригування здійснюється ДФС за такими критеріями: обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній, яка подана на реєстрацію в Реєстрі, у 1,5 рази більший за величину, що дорівнює залишку різниці обсягу постачання такого товару/послуг, зазначеного у податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих з 01 січня 2017 року в Реєстрі, та обсягу придбання на митній території України та/або ввезення на митну територію України відповідного товару, зазначеного з 01 січня 2017 року в отриманих податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих в Реєстрі, та митних деклараціях, і переважання в такому залишку товарів з кодами згідно з УКТ ЗЕД, які визначаються ДФС, більше 75% загального такого залишку та відсутність товару/послуги, зазначеної в податковій накладній, яка подана на реєстрацію в Реєстрі, в інформації, поданій платником податку за встановленою формою, як товару/послуги, що на постійній основі постачається (виготовляється).

38. Цим же наказом затверджений Вичерпний перелік документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

39. Відповідно до п.1 Вичерпного переліку документів, вичерпний перелік документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Перелік), у розрізі Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 13.06.2017 р. № 567:

39.1. для критерію, зазначеного у пп.1 п.6 Критеріїв: договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками, листування з контрагентами; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для провадження господарської операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання й транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки - фактури/інвойси, акти приймання-передавання товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи, банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством;

39.2. для критерію, зазначеного в пп.2 п.6 Критеріїв: договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками, листування з контрагентами; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для провадження господарської операції; первинні документи щодо постачання/при дбання товарів/послуг, зберігання й транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки - фактури/інвойси, акти приймання-передавання товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи, банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.

40. З системного аналізу наведених вище положень видно, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків.

41. Письмові пояснення та/або копії документів, зазначені у підпункті "в" підпункту 201.16.1 цього пункту, платник податку має право подати до контролюючого органу за основним місцем обліку такого платника податку протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного у такій податковій накладній/розрахунку коригування. Такі документи передаються контролюючим органом за основним місцем обліку платника податку не пізніше наступного робочого дня з дня їх отримання до комісії центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику.

42. Письмові пояснення та/або копії документів, подані платником податків до контролюючого органу відповідно до підпункту 201.16.2 цього пункту, розглядаються комісією центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику.

43. Зазначена комісія приймає рішення про:

- реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних;

- відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

44. Підстави для прийняття комісією центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або про відмову в такій реєстрації встановлюються Кабінетом Міністрів України.

45. Рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних приймається та надсилається платнику податку протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та документів, поданих відповідно до підпункту 201.16.2 цього пункту.

46. Рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.

V. ОЦІНКА АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ

47. Вирішуючи питання про обґрунтованість поданої апеляційної скарги, Апеляційний Суд виходить з наступного.

48. З матеріалів справи встановлено, що позивачу запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.

49. З цього приводу позивачем було надано апелянту первинні документи на підтвердження реальності вказаної операції. Щодо господарських операцій, на підставі яких були складені податкові накладні № 3 від 20.07.2021, № 1 від 02.03.2021, № 4 від 02.03.2021, № 5 від 02.03.2021, суд встановлено наступне.

50. Між позивачем та ТОВ "7 Л" укладений договір № 01/09-1 від 01.09.2020, предметом якого було надання в строкове платне користування ТОВ "7 Л" транспортних засобів. Передача транспортних засобів в оренду та повернення з оренди визначається відповідними актами приймання-передачі до договору, а розмір місячної орендної плати - відповідно до протоколів погодження орендної плати. Факт виконання договору за період липень 2021 підтверджено відповідним актом здачі-приймання робіт (надання послуг), а факт оплати - платіжними дорученнями. У користування був переданий автомобіль Мерседес-Бенц» GL 250 4 Маtic, який був придбаний у ТОВ "Автомобільний Дім - Україна Мерседес Бенц" на підставі договору № 0452601123 від 31.01.2014 р. Факт здійснення операції підтверджує акт виконаних робіт № 79 від 20.07.2021 на суму 50 000,00 грн., в т.ч. ПДВ 8 333,33 грн. На підставі цього акту й була виписана податкова накладна № 3 від 20.07.2021. Відповідно до умов договору № 01/09-1 від 01.09.2020 року розмір орендної плати визначається відповідно до Протоколів погодження орендної плати, які є невід`ємною частинною даного Договору. Розмір орендної плати нараховується Орендодавцем та сплачується Орендарем за фактичне використання Орендарем орендованого майна. Розмір орендної плати може змінюватися за згодою сторін. Зміна розміру орендної плати фіксується додатковими Протоколами погодження орендної плати. У протоколі погодження орендної плати від 12.07.2021 року сторони погодили орендну плату у розмірі 41 666,67 грн без ПДВ.

51. Між позивачем та ТОВ "Парк будівельної техніки" укладений договір купівлі-продажу № 7341/2021/2458621 транспортного засобу від 02.03.2021, предметом якого був продаж транспортного засобу DAF, модель FAD СF 85.430. Транспортний засіб був придбаний у 2013 році. Факт здійснення операції підтверджує видаткова накладна № 12 від 02.03.2021 р. на суму 150 000,00 грн., в т.ч. ПДВ 25 000,00 грн. Згідно з "першою подією" (відвантаження техніки) було виписано податкову накладну № 1 від 02.03.2022 р. на суму 150 000,00 грн., в т.ч. ПДВ 25 000,00 грн. Факт оплати підтверджують платіжні доручення № 823 від 24.09.2021, № 833 від 29.09.2021, банківські виписки.

52. Між позивачем та ТОВ "Парк будівельної техніки" укладений договір купівлі-продажу № 7341/2021/2459548 транспортного засобу від 02.03.2021, предметом якого був продаж транспортного засобу DАF модель АЕ 85 ХС. Факт здійснення операції підтверджує видаткова накладна № 15 від 02.03.2021 р. на суму 150 000,00 грн., в т.ч. ПДВ 25 000,00 грн. Згідно з "першою подією" (відвантаження техніки) було виписано податкову накладну № 4 від 02.03.2022 р. на суму 150 000,00 грн., в т.ч. ПДВ 25 000,00 грн. Факт оплати підтверджують платіжне доручення № 108 від 01.04.2021, банківська виписка. Транспортний засіб був придбаний у LSI Sebastian Lupa на підставі контракту № 25/06 від 25.06.2012.

53. Між Позивачем та ТОВ "Парк будівельної техніки" укладений договір купівлі-продажу № 7341/2021/2458688 транспортного засобу від 02.03.2021, предметом якого був продаж транспортного засобу MAN, модель LЕ 10.220. Факт здійснення операції підтверджує видаткова накладна № 16 від 02.03.2021 р. на суму 150 000,00 грн., в т.ч. ПДВ 25 000,00 грн. Згідно з "першою подією" (відвантаження техніки) було виписано податкову накладну № 5 від 02.03.2022 р. на суму 150 000,00 грн., в т.ч. ПДВ 25 000,00 грн. Факт оплати підтверджують платіжні доручення № 1017 від 19.11.2021, № 1049 від 25.11.2021, № 1054 від 29.11.2021. Транспортний засіб був придбаний у ТОВ "Конкорд Транссервіс" на підставі договору купівлі-продажу № 1-ОС від 27.05.2019.

54. Таким чином, реальність вказаних операцій підтверджена первинними документами, розрахунковими документами. Невиконання або неналежне виконання однією із сторін своїх зобов`язань за договорами в частині оплати може бути предметом господарського спору. У вказаних правовідносинах має бути досліджено правильність податкового обліку, складення та реєстрація податкових накладних, первинних документів тощо.

55. За загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

56. Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків та переліку документів, які контролюючий орган вважає достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної. Пропозиція контролюючого органу про надання пояснень та/або копій документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної без наведення переліку документів, які контролюючий орган вважає достатніми для прийняття позитивного рішення, призводить до ситуації невизначеності та необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд. У випадку не конкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.

57. Наведене відповідає усталеній правовій позиції Верховного Суду, висловленій, зокрема, у постанові від 21.05.2019 по справі №0940/1240/18, постанові від 14.05.2019 по справі №817/1356/18, від 10.04.2020 у справі №819/330/18, від 14.12.2022 у справі №560/11825/21 тощо.

58. Відповідно до пункту 2 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520 (далі - Порядок №520, в редакції на момент виникнення спірних правовідносин) прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).

59. Пунктом 5 вказаного Порядку передбачено, що перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

60. Згідно з пунктом 11 Порядку №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

61. Отже, вищенаведені норми містять орієнтовний перелік документів, необхідних для розгляду комісією регіонального рівня питання про прийняття рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН, який може відрізнятись для кожної конкретної господарської операції з урахуванням специфіки діяльності платника податків, особливостей здійснення господарської операції (наприклад, поставка, товару, робіт або послуг), події, за якою складено податкову накладну (дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг або дата отримання платником податку товарів/послуг) тощо.

62. Судом встановлено, що позивач подав до податкового органу пояснення та копії документів на підтвердження господарських операцій, за наслідками яких складено податкові накладні.

63. Разом з тим, комісія регіонального рівня, незважаючи на надані пояснення та додані документи, що підтверджують наведені у поясненнях факти, прийняла рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН.

64. Надані позивачем до контролюючого органу документи та пояснення у сукупності з наявними доказами в матеріалах справи підтверджують здійснення господарських операцій, за наслідками якої складено податкові накладні.

65. Водночас, відсутність певного документа чи ненадання його контролюючому органу не може бути підставою для відмови в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування без наведення відповідного обґрунтування, а також за умови, якщо інші надані документи підтверджують проведення господарської операції.

66. Таким чином, зважаючи на недоведеність підстав для зупинення реєстрації податкової накладної в ЄРПН, виконання платником податку обов`язку щодо підтвердження господарської операції, та враховуючи те, що запропонувавши подати підтверджуючі документи, контролюючий орган не обґрунтував неможливість розблокування реєстрації податкової накладної на підставі поданих позивачем документів, суд дійшов висновку, що підстави для відмови в реєстрації податкових накладних податкових накладних №1 від 02.03.2021 року, №4 від 02.03.2021 року, №5 від 02.03.2021 року, №3 від 20.07.2021 року були відсутні.

67. Згідно з пунктами 19, 20 Порядку №1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

68. Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку. Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

69. Таким чином, нормами Порядку №1246 визначено компетенцію ДПС України щодо реєстрації податкових накладних в ЄРПН на підставі рішення суду про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування.

70. Верховний Суд неодноразово наголошував на тому, що зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН подані позивачем податкові накладні є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, та належним способом захисту порушеного права (постанови Верховного Суду від 03.11.2021 у справі №360/2460/20, від 27.10.2022 у справі №360/3253/20, від 25.11.2022 у справі №320/3484/21 тощо).

71. Враховуючи висновки суду про протиправність оскаржуваних рішень про відмову в реєстрації складених позивачем податкових накладних в ЄРПН, суд вважає, що належним та ефективним способом захисту порушеного права позивача є зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкові накладні №1 від 02.03.2021 року, №4 від 02.03.2021 року, №5 від 02.03.2021 року, №3 від 20.07.2021 року, датою їх фактичного подання на реєстрацію.

72. Як встановлено судом, підтверджено матеріалами справи, надані позивачем документи складені з дотриманням вимог законодавства були достатніми для реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

73. Обставин, які б унеможливлювали реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, судом не встановлено.

74. Доводи апеляційної скарги являються безпідставними та необґрунтованими та не спростовують висновків суду першої інстанції, правова оцінка доказів дана правильно, а відтак у задоволенні апеляційної скарги слід відмовити.

VІ. ВИСНОВКИ АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ ЗА РЕЗУЛЬТАТАМИ РОЗГЛЯДУ АПЕЛЯЦІЙНОЇ СКАРГИ.

75. Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

76. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.

77. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

78. Зазначеним вимогам закону судове рішення відповідає.

79. Переглянувши судове рішення в межах апеляційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального та процесуального права, апеляційний суд дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваного судового рішення, суд першої інстанції не допустив неправильного застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, які були б підставою для скасування судового рішення, а тому апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернівецькій області слід залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін. 
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернівецькій області залишити без задоволення, а рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 09 листопада 2023 року - без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає. 

          
Головуючий	 	 	Мацький Є.М.	
 	 	 	 	
Судді	 	    	Сушко О.О.    Залімський І. Г.