ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

21 лютого 2024 року 
м. Київ

справа № 160/445/23
адміністративне провадження № К/990/28014/23  
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Юрченко В.П.,
суддів: Васильєвої І.А.,  Бившевої Л.І., 

розглянувши в порядку письмового провадження в касаційній інстанції адміністративну справу                                  № 160/445/23
за позовом Головного управління ДПС у Харківській області, як відокремленого підрозділу ДПС України, до Товариства з обмеженою відповідальністю "Укрхімтрейдінг" про накладення арешту на кошти, провадження по якій відкрито
за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Харківській області, як відокремленого підрозділу ДПС України, на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17 квітня 2023 року (суддя Олійник В.М.) та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 15 червня 2023 року (головуючий суддя Олефіренко Н.А., судді: Білак С.В., Шальєва В.А.),
В С Т А Н О В И В:
У січні 2023 року Головне управління ДПС у Харківській області, як відокремлений підрозділ ДПС України (далі також - позивач, контролюючий орган), звернулось до суду із позовом до Товариства з обмеженою відповідальністю «Укрхімтрейдінг» (далі також - відповідач, Товариство), в якому просило накласти адміністративний арешт на кошти на всіх рахунках у банках та банківських установах, що обслуговують платника податків - Товариство з обмеженою відповідальністю «Укрхімтрейдінг» (код ЄДРПОУ 43626164).
Обґрунтовуючи позовні вимоги, зазначає, що недопуск Товариством посадових осіб контролюючого органу до проведення перевірки є підставою для арешту коштів такого платника податків.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17 квітня 2023 року, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 15 червня 2023 року, у задоволенні позову відмовлено.
Так, в ході розгляду справи судами встановлено, що листом Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків №5122/7/32-00-51-01 в ході дослідження правомірності бюджетного відшкодування Публічного акціонерного товариства «Запорізький металургійний комбінат «Запоріжсталь» та сплати ПДВ до бюджету постачальниками в т.ч. по ланцюгам постачання, проведено аналіз господарських взаємовідносини з ТОВ «Укрхімтрейдінг» та ТОВ «Куп`янськспецпереробка»  за період з 01.01.2021 по теперішній час.
Проведеним аналізом встановлено, що ТОВ «Укрхімтрейдінг» здійснював замовлення послуги з виробництва вапна на ТОВ «Куп`янськспецпереробка».
Для виробництва вапна ТОВ «Укрхімтрейдінг» протягом 2021 року придбано газ скраплений, газ нафтовий скраплений, газ вуглеводневий скраплений у постачальників ТОВ "Крісавер газ" (42976686), ТОВ "Енергокомплектпостач" (32952145), ТОВ "Реверс нафтогаз" (42859365), ТОВ "Ойл продакшн" (39425611), ТОВ "Сокар ел пі джи" (40625535), ТОВ "Авшрейд" (42128156), ПП "Адженда-Дніпро" (34655472) у кількості майже 16,1 млн. літрів, який передано ТОВ «Куп`янськспецпереробка» за адресою: Харківська область, м.Куп`янськ, вул. Заосколянська,3.
Згідно даних ЄРПН встановлено, що ТОВ «Укрхімтрейдінг» від вищезазначених постачальників протягом 2021 року фактично отримало скраплений газ (код УКТ ЗЕД 2711000000, 2711129700, 2711139700, 2711190000) у кількості 16089,6 тисяч літрів, який відвантажувався автомобільним транспортом за адресою: Харківська область, м.Куп`янськ, вул.Заосколянська, буд.3, на якій розташовані виробничі потужності ТОВ «Куп`янськспецпереробка».
З метою упередження бюджетного відшкодування сум ПДВ, які не сплачені постачальниками до бюджету шляхом використання схем ухиляння від сплати податків та з`ясування питання щодо використання у виробництві газу скрапленого, враховуючи територіальне знаходження місця постачання великого обсягу палива (Харківська область, м.Куп`янськ вул.Заосколянська, буд.3), за яким відповідно до реєстру виданих ліцензій відсутні будь-які відомості щодо виданих ліцензій з обігу пального, Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків звернулось до Головного управління у Харківській області з проханням провести фактичну перевірки місць зберігання пального за адресою: Харківська область, м.Куп`янськ, вул.Заосколянська, буд.3.
У подальшому наказом ГУ ДПС у Харківській області від 16.11.2021 за №8574-п, виданому на підставі підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 (здійснення функцій, визначених законодавством у сфері обігу пального), підпунктів 19.1.16, 19.1.17 пункту 19-1.1 статті 19-1 Податкового кодексу України (далі також - ПК України), частини першої статті 16 ЗУ «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального», було призначено проведення фактичної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю «Укрхімтрейдінг» за місцем фактичного провадження діяльності у господарському об`єкті, розташованому за адресою: вул. Заосколянська, 3, місто Куп`янськ, Харківська область, починаючи з 17.11.2021, тривалістю не більше 10 діб.
19.11.2021 посадовими особами контролюючого органу здійснено вихід на перевірку на підставі службових посвідчень від 02.01.2020, направлень від 16.11.2021 №15653, від 16.11.2021 №15654 та наказу від 16.11.2021 року №8574-п.
Представник Товариства Кітченков М.О. ознайомився з документами, що є підставою для початку перевірки, проте відмовився допустити посадових осіб контролюючого органу до проведення перевірки, що засвідчено актом від 19.11.2021 №5527/20-40-09-01-08/43626164 «Про недопуск до проведення фактичної перевірки ТОВ «Укрхімтрейдінг».
Вважаючи, що такі дії Товариства є підставою для арешту коштів на рахунках у банку, контролюючий орган звернувся до суду з цим позовом. 
Відмовляючи в задоволенні позову, суд першої інстанції виходив з того, що оскільки з моменту проведення перевірки та прийняття рішення про застосування умовного адміністративного арешту майна платника податків сплинув значний термін, застосований адміністративний арешт є припиненим, відповідно до вимог підп.94.19.1 п.94.19 ст.94 ПК України, а тому позовні вимоги контролюючого органу є такими, що не підлягають задоволенню.
Апеляційний суд залишив рішення суду першої інстанції без змін, однак, у мотивувальній частині постанови зазначив про те, що контролюючим органом пропущено строк для звернення до суду з відповідним позовом без поважних причин.
З такими рішеннями судів попередніх інстанцій не погодився позивач та подав касаційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення норм матеріального права та невідповідність висновків судів фактичним обставинам справи, просить їх скасувати та ухвалити нове рішення, яким позов задовольнити. 
Вимоги касаційної скарги обґрунтовано тим, що контролюючий орган має всі законні підстави для звернення до суду з позовною заявою про арешт коштів на рахунках платника податків у разі відмови у проведенні фактичної перевірки (недопуску посадових осіб контролюючого органу до проведення перевірки) безвідносно до наявності/відсутності рішення контролюючого органу про застосування умовного адміністративного арешту платника податків. Скаржник також звертає увагу на те, що контролюючий орган у межах спірних правовідносин взагалі не приймав рішення про застосування адміністративного арешту майна платника податків та відповідно не звертався до суду із заявою про визнання такого арешту обґрунтованим, як помилково зазначив суд першої інстанції. 
Також, позивач зазначає, що суд апеляційної інстанції, залишаючи без змін рішення суду першої інстанції, фактично змінив мотиви відмови у задоволенні позову, зазначивши про пропуск контролюючим органом строку звернення до суду з цим позовом. Водночас, ухвалою суду першої інстанції від 10.02.2023 задоволено клопотання контролюючого органу та поновлено позивачеві строк звернення до суду з вказаним позовом. 
Ухвалою Верховного Суду від 22 серпня 2023 року відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Харківській області, як відокремленого підрозділу ДПС України, на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17.04.2023 та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 15.06.2023 у цій справі.
Відповідач правом подання письмових заперечень (відзиву) на касаційну скаргу не скористався, що не перешкоджає касаційному перегляду рішень.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши доводи касаційної скарги, матеріали справи, судові рішення, колегія суддів Верховного Суду дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, з огляду на таке. 
Відповідно до частини першої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Положеннями  статті 19 Конституції України  встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені  Конституцією України  та законами України.
Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Як уже було зазначено в цій постанові, суд першої інстанції ствердив, що наявність діючого підтвердженого судом арешту майна платника податків є передумовою застосування арешту коштів такого платника.
Натомість, суд апеляційної інстанції вказав на пропуск контролюючим органом строку звернення до суду з цим позовом, залишивши, при цьому, рішення суду першої інстанції без змін. 
Проте, колегія суддів не погоджується з такими висновками та вважає їх помилковими з огляду на наступне.
Загальна процедура і підстави застосування адміністративного арешту контролюючими органами визначені статтею 94 Податкового кодексу України.
Визначення адміністративного арешту як виняткового способу забезпечення виконання обов`язків платника податків, наведене в пункті 94.1 статті 94 Податкового кодексу України, за своїм змістом однаково охоплює як арешт коштів, так і арешт іншого майна.
Згідно з пунктом 94.4 статті 94 Податкового кодексу України арешт може бути накладено контролюючим органом на будь-яке майно платника податків, крім майна, на яке не може бути звернено стягнення відповідно до закону, та коштів на рахунку платника податків.
Арешт коштів на рахунку платника податків відповідно до абзацу другого підпункту 94.6.2 пункту 94.6 статті 94 Податкового кодексу України здійснюється виключно на підставі рішення суду шляхом звернення контролюючого органу до суду.
Підстави для застосування як адміністративного арешту майна, так і арешту коштів на рахунках платника податків, є універсальними та визначені пунктом 94.2 статті 94 Податкового кодексу України. Обидва види арешту, за загальним правилом, застосовуються з однакових підстав і розрізняються лише процедурою застосування - або за рішенням керівника податкового органу (щодо майна, відмінного від коштів), або за рішенням суду (арешт коштів).
Із системного тлумачення положень статті 94 Податкового кодексу України судом не встановлено, що адміністративний арешт коштів платника податків є похідним від адміністративного арешту майна, відмінного від коштів, і може бути застосований судом виключно у випадку існування рішення контролюючого органу про накладення арешту на майно платника податків.
Положення статті 94 Податкового кодексу України не визначає послідовності процедур застосування адміністративного арешту майна та адміністративного арешту коштів.
Натомість приписи статті 94 Податкового кодексу України викладаються в єдиному контексті та відповідні правові норми регулюють як правовідносини, що виникають при накладенні адміністративного арешту майна, так і арешту коштів платника податків.
Аналіз наведеного правового регулювання свідчить про те, що арешт на кошти платника податків накладається за наявності підстав, визначених пунктом 94.2 статті 94 Податкового кодексу України та не залежить від наявності рішення контролюючого органу про накладення арешту на майно платника податків.
Непідтвердження обґрунтованості адміністративного арешту майна платника податків в судовому порядку не обмежує право податкового органу на звернення до суду про застосування арешту коштів на рахунках відповідача, але за умови наявності відповідних підстав, визначених Податковим кодексом України.
Таким чином, посилання суду першої інстанції як на підставу відмови у задоволенні позову на відсутність діючого рішення про застосування адміністративного арешту майна Товариства є необґрунтованим.
До аналогічного висновку щодо застосування наведених положень Податкового кодексу України Верховний Суд дійшов, зокрема, але не виключно, у постановах від 27.11.2018 у справі                             № 820/1929/17, від 23.04.2020 у справі № 816/4938/14. 
З метою правильного вирішення даного спору та встановлення наявності чи відсутності підстав для застосування до Товариства адміністративного арешту коштів судам необхідно було встановити наявність чи відсутність законних підстав для проведення перевірки відповідача, дотримання позивачем процедури її призначення та проведення, та відповідно зробити висновок про наявність чи відсутність у Товариства підстав відмовити посадовим особам контролюючого органу у допуску до перевірки, що судами попередніх інстанцій зроблено не було.          
Разом з тим, суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази (частина 2 статті 341 КАС України).
Враховуючи, що допущені порушення норм процесуального права не можуть бути усунуті судом касаційної інстанції, який процесуальним законом позбавлений можливості досліджувати докази і встановлювати нові обставини, судові рішення на підставі статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підлягають скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.
Під час нового розгляду справи необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з`ясувати всі фактичні обставини справи з перевіркою їх належними та допустимими доказами та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.
Що ж стосується висновку суду апеляційної інстанції про залишення рішення суду першої інстанції без змін, однак з мотивів пропуску позивачем строку звернення до суду з цим позовом, то колегія суддів зазначає наступне. 
Так, наслідки пропущення строків звернення до адміністративного суду регламентовані статтею 123 КАС України, згідно із частиною третьою якої, якщо факт пропуску позивачем строку звернення до адміністративного суду буде виявлено судом після відкриття провадження в адміністративній справі і позивач не заявить про поновлення пропущеного строку звернення до адміністративного суду, або якщо підстави, вказані ним у заяві, будуть визнані судом неповажними, суд залишає позовну заяву без розгляду.
Пунктом четвертим вказаної статті передбачено, що якщо після відкриття провадження у справі суд дійде висновку, що викладений в ухвалі про відкриття провадження у справі висновок суду про визнання поважними причин пропуску строку звернення до адміністративного суду був передчасним, і суд не знайде інших підстав для визнання причин пропуску строку звернення до адміністративного суду поважними, суд залишає позовну заяву без розгляду.
Пунктом 8 частини 1 статті 240 КАС України передбачено, що суд своєю ухвалою залишає позов без розгляду, з підстав, визначених частинами третьою та четвертою статті 123 цього кодексу.
Суд першої інстанції, розглядаючи клопотання контролюючого органу про поновлення строку звернення до суду, дійшов висновку про поважність причин пропуску останнім такого строку та наявність підстав для його поновлення. 
Однак, переглядаючи в апеляційному порядку рішення суду першої інстанції, Третій апеляційний адміністративний суд прийшов до висновку про те, що позивачем строк звернення до суду пропущений без поважних причин, при цьому, рішення суду, яким відмовлено у задоволенні позову, залишив без змін. 
Колегія суддів зазначає, що стаття 315 КАС України встановлює повноваження суду апеляційної інстанції за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення. Так, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право, зокрема, скасувати судове рішення повністю або частково і у відповідній частині закрити провадження у справі повністю або частково або залишити позовну заяву без розгляду повністю або частково. 
Судове рішення першої інстанції, яким закінчено розгляд справи, підлягає скасуванню повністю або частково в апеляційному порядку і позовна заява залишається без розгляду або провадження у справі закривається у відповідній частині з підстав, встановлених відповідно статтями 238, 240 цього Кодексу (частина 1 статті 319 КАС України). 
Таким чином, колегія суддів Верховного Суду вважає, що, прийшовши до висновку про пропуск позивачем строку звернення до суд з цим позовом, суд апеляційної інстанції, в даному випадку, не розглядав питання застосування процесуальної норми, яка підлягала застосуванню, чим, у свою чергу, допустив порушення норм процесуального права.  
Відповідно до частин першої-третьої статті 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Зазначеним вимогам оскаржувані судові рішення у цій справі не відповідають.
Враховуючи викладене, колегія суддів вважає за необхідне касаційну скаргу контролюючого органу задовольнити частково, рішення судів попередніх інстанцій скасувати та направити справу на новий розгляд до суду першої інстанції.
Керуючись статтями 341, 345, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
П О С Т А Н О В И В :
Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області, як відокремленого підрозділу ДПС України, задовольнити частково.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17 квітня 2023 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 15 червня 2023 року скасувати, а справу №160/445/23 направити на новий розгляд до суду першої інстанції. 
Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Судді | В.П. Юрченко І.А. Васильєва   Л.І. Бившева