ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 320/11009/23                                                            Суддя (судді) першої інстанції: Колеснікова І.С.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

21 лютого 2024 року                                                                      м. Київ
Шостий апеляційний адміністративний суд у складі:
головуючого - судді                                                                      Ключковича В.Ю.,
суддів                                                                                          Грибан І.О.,
                                                                                                    Парінова А.Б.,
за участю 
секретаря судового засідання                                                            Кузьмука Б.І.,
представника позивача                                                            Гороховської А.О.,
представника відповідача                                                            Малої Л.В.,
розглянувши у відкритому засіданні апеляційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю «ТОП ТАЙЕРС» на рішення Київського окружного адміністративного суду від 31 серпня 2023 року у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «ТОП ТАЙЕРС» до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В :

ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» звернулося до Київського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві, в якому просило суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення відповідача від 21.10.2021 № 00275900702 та № 00275890702.
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 31.08.2023 у задоволенні позову відмовлено.
Не погоджуючись із вказаним рішенням, позивач подав апеляційну скаргу, з підстав порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, неповного з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, в якій просить скасувати рішення Київського окружного адміністративного суду від 31.08.2023 та постановити нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги.
Позивач вважає, що висновки суду першої інстанції є суперечливими між собою, з огляду на те, що ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» на доказ того, що склад на якому знаходиться його товар наданий договір оренди складу (договір оренди нежитлового приміщення № 01/12 від 31.12.2021), за яким вбачається, що право користування складом належить ТОВ «ТОП ТАЙЕРС». Тому, можливість встановити, що склад використовується ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» беззаперечно у суду першої інстанції та у відповідача була. Зважаючи також на те, що суд першої інстанції та відповідач не заперечують, що склад використовується ТОВ «ТОП ТАЙЕРС», натомість не можуть встановити, що складом використовує також і інша особа.
Позивач наголошує, що при встановленні порядку користування складом, суд першої інстанції не взяв до уваги, без обґрунтування причин, надані ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» фотографії складу, які наочно показують його організацію, а саме, що дійсно склад орендує дві юридичні особи: ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» і інша юридична особа. В той час, як розмежування складу між юридичними особами присутнє, що підтверджується таблицями з позначками, яка частина складу якій юридичній особі належить.
Тому, позивач вважає, що висновки суду першої інстнції, щодо відсутності розмежування складу ґрунтуються лише на одноособових поясненнях відповідача без врахування дійсних обставин справи, хоча такі підтверджуються фотографіями зі складу, а також поясненнями ТОВ «ТОП ТАЙЕРС».
Щодо ідентифікації товару, то позивач зазначає, що ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» надано відповідачу первинні документи на отримання товару, зокрема договори, видаткові накладні, акти прийому-передачі, як і передбачено ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні». Надання та ведення інших документів на товар господарським товариством, діючим законодавством не передбачено. Складський облік у ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» ведеться в електронному форматі, що не суперечить Положенню про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку № 88. Відповідно до п. 1.2 даного Положення, первинні документи - це документи, створені у паперовій або в електронній формі, які містять відомості про господарські операції. Так, ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» було здійснено облік товарно-матеріальних цінностей на підставі товаро-супровідних документів, а саме видаткових накладних, які підписані уповноваженим особами учасників господарських операцій.
З огляду на викладене, позивач вважає, що ним було надано необхідні документи відповідачу для підтвердження відповідності наявності товарів на складі відносно даних проведеної інвентаризації.
Відтак, на думку позивача, висновок суду першої інстанції, що не можливо ідентифікувати ні орендовану площу ні товар як належний ТОВ «ТОП ТАЙЕРС», здійснений без встановлення всіх обставин справ та не враховуючи всі наявні докази.
Крім того, зі змісту законодавчих норм вбачається лише право доступу контролюючим органам під час проведення перевірок до територій, приміщень (крім житла громадян) та іншого майна, що використовуються для провадження господарської діяльності. Водночас присутність посадових осіб органу, який відповідно до закону має право вимагати проведення такої інвентаризації, не є обов`язковим. З огляду на це, встановлення обставин справи щодо належності офісу та товару при їх фізичному огляді відповідачем не є необхідним для вирішення цієї справи по суті.
Крім того, позивач вважає, що відповідач не повинен був враховувати жодні таблиці «Інвентаризація товарів на складі № 18 від 07 вересня 2022 р.» та або інші документи, які не передбачені Положенням про інвентаризацію активів та зобов`язань № 879. Позивач повідомляє, що в період проведення інвентаризації, ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» і відповідач обмінювались між собою проміжними документами, таблицями, залишками товару, які містили різні помітки тощо. Проте, ці проміжні документи не мають жодної юридичної сили та створені для зручності сторін при підрахунку досить об`ємного товару. Відтак, на переконання позивача, таблиця «Інвентаризація товарів на складі № 18 від 07 вересня 2022 р.» не є документом, який передбачений Положенням про інвентаризацію активів та зобов`язань № 879, тому суд першої інстанції не повинен був його досліджувати. Тоді як, до позовної заяви долучений та в матеріалах справи міститься передбачений Розділом II Положення про інвентаризацію активів та зобов`язань № 879, інвентаризаційний опис, який складається після проведення інвентаризації. А саме, в матеріалах справи міститься інвентаризаційний опис № 18 від 07.09.22, що підписаний членами комісії: логіст ОСОБА_3., комірник ОСОБА_1 , бухгалтер ОСОБА_2 та директором ОСОБА_4. Такий склад комісії повністю відповідає Наказу ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» від 06.09.2022 № 34. Відтак, такий опис є належним документом, що підтверджує результати інвентаризації. Проте цей опис без обґрунтованих причин не був досліджений судом першої інстанції. Тобто, суд першої інстанції помилково вказав дані щодо таблиці, а не опису, хоча такий документ не надавався суду ТОВ «ТОП ТАЙЕРС».
Позивач вважає, що відповідач міг встановити факт нестачі товарів лише саме на підставі даних проведеної інвентаризації та у висновку перевірки міг використати тільки дані інвентаризації, що зазначені в інвентаризаційному описі № 18 від 07.09.2022.
Ухвалами Шостого апеляційного адміністративного суду від 15.12.2023 відкрито апеляційне провадження у даній справі та призначено її до розгляду на 24.01.2024.
19.01.2024 до Шостого апеляційного адміністративного суду від відповідача надійшов відзив на апеляційну скаргу, в якому ГУ ДПС у м. Києві просить відмовити в задоволенні такої, а оскаржуване рішення залишити без змін.
Відповідач вказує, що в ході проведення інвентаризації встановлено, що склад знаходиться в окремому приміщені з одним входом/виходом, в даному приміщені з допомогою металоконструкції побудовано ще 3 поверхи та вбудовано два підйомника для підйому/спуску шин, дане приміщення, яке становить 4 поверхи не має будь-яких розмежувань чи будь-яких ознак того, шо приміщення використовується будь якою фізичною чи юридичною особою окрім ТОВ «ТОП ТАЙЕРС», товар (шини, диски, антифриз, моторне мастило та ін.) складений по відокремленим властивостям/характеристикам (по виробнику, по розміру та ін.), на товарі відсутні будь які ознаки внутрішнього обліку щодо приналежності даного товару фізичній чи юридичній особі.
Відповідач вважає, що в ході інвентаризації була відсутня можливість підтвердити факт приналежності залишків товарно-матеріальних цінностей безпосередньо ТОВ «МПК ТАЕРС», оскільки ні товари, ні орендована площа не ідентифіковані.
В підтвердження зазначеного факту, в ході проведення інвентаризації представників Головного управління ДПС у м.Києві повідомлено, що окрім товару ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» ще на даному складі знаходиться ідентичний/однорідний товар (шини, диски, антифриз, моторне мастило та ін.), який належить ТОВ «МПК ТАЕРС», код за ЄДРПОУ 42430532.
За результатами проведеної інвентаризації складено інвентаризаційну відомість «Залишки товару по складу за адресою м.Київ, Столичне шосе, 98 станом на 07.09.2022», яка підписана ОСОБА_3 , ОСОБА_2., ОСОБА_1. В інвентаризаційній відомості зазначено загальний залишок товару на загальну кількість 28 754 одиниць, який складається з залишків товарів ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» - 15 627 од. та ТОВ «МПК ТАЕРС» - 13 127 од.
При цьому згідно наданих оборотно-сальдових відомостей по рахупку 281 «Товари» станом на 07.09.2022 (день проведення інвентаризації) загальна кількість товарів складає 15 804 одиниці на загальну суму 53 230 393,64 гривні.
При цьому в ході інвентаризації та згідно наданого до перевірки інвентаризаційного опису встановлено, що фактично інвентаризаційною комісією з посадових осіб ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» проведена інвентаризація залишків двох суб`єктів господарювання: ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» та ТОВ «МПК ТАЕРС».
Відповідач вважає, що фактично інвентаризація залишків на ТОВ «МПК ТАЕРС» проводилась на підставі Наказу ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» та інвентаризаційною комісією ТОВ «ТОП ТАЙЕРС», при цьому виокремити фактичні залишки, що належать кожному окремо із вищезазначених суб`єктів господарювання виявити не виявляється можливим.
Відповідач зазначає, що в ході проведення інвентаризації та в ході проведення перевірки позивачем не були надані первинні складські документи (картки складського обліку, картки складського обліку запасів та інші документи), що підтверджують приймання-передачу товарних запасів та їх фактичну наявність на складі.
На обгрунтування своєї позиції позивач в апеляційній скарзі щодо відсутності розмежування товарів на складі ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» та ТОВ «МПК ТАЕРС» зазначає, що суд першої інстанції не врахував надані позивачем фотографії зі складу, де присутні таблички з позначками щодо приналежності товару ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» та ТОВ «МПК ТАЕРС». Однак на думку відповідача, із наданих фото зі складу не вбачається дати виготовлення вказаних знімків, а тому такими доказами не спростовує встановлені в ході перевірки факти щодо відсутності розмежування товарів на складі. Крім того, як вбачається з наданих позивачем фото зі складу, то на товарах містяться лише одиничні аркуші з назвами ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» та ТОВ «МПК ТАЕРС», що, на думку відповідача, не дозволяє належним чином ідентифікувати приналежність товару конкретній юридичній особі.
Крім того, в апеляційній скарзі позивач зазначає, що ним було здійснено облік товарно-матеріальних цінностей на підставі саме видаткових накладних, однак у видаткових накладних не зазначено, що товар був переданий на склад, тобто відсутній підпис особи, що приймає товари на склад та видає товари зі складу.
Також, відповідач зазначає, що відповідно до п. 1 Розділу II Положення про інвентаризацію активів та зобов`язань, інвентаризаційну комісію очолює керівник підприємства (його заступник) або керівник структурного підрозділу підприємства, уповноважений керівником підприємства. В той же час, уповноважена особа Бевз Олена Борисівна позивача, відповідно до наданої до перевірки довіреності від 06.09.2022, не уповноважена на підписання інвентаризаційних відомостей (описів) в якості голови комісії. Таким чином, у зв`язку з неспівпадінням даних таблиці «Інвентаризація товарів па складі № 18 від 07 вересня 2022 р.» наданим до перевірки залишкам на складі згідно оборотно-сальдової відомості 28 «Товари», підписанням вказаного документу особою, не уповноваженою на проведення інвентаризації, інформація, зазначена в таблиці «Інвентаризація товарів на складі № 18 від 07 вересня 2022 р.» до уваги в ході перевірки не приймалась.
Таким чином, інвентаризаційною комісією ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» за участю посадових осіб ГУ ДПС у м. Києві проведена інвентаризація загальної кількості товарно-матеріальних цінностей, що зберігається на складських приміщеннях за адресою м. Київ, Столичне шосе, 98. При цьому ідентифікувати, які залишки належать безпосередньо ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» не виявляється можливим. Первинних документів складського обліку, які давали б змогу провести відповідну ідентифікацію, до перевірки також не було надано. За результатами проведеної інвентаризації відсутня можливість встановити реального власника товарно-матеріальних цінностей. Отже, враховуючи вищенаведене, на думку відповідача, перевіркою не підтверджується наявність товару, що обліковується на рахунку 281 «Товари на складі» на загальну суму 53 230 393,64 грн.
Відповідач зазначає, що у разі якщо па момент перевірки платника податку контролюючим органом в акті вибіркової (часткової-) інвентаризації, проведеної платником податку на вимогу такого органу, виявлено нестачу придбаних таким платником товарів (крім випадку, якщо така нестача обумовлена знищенням внаслідок дії обставин непереборної сили, що підтверджується відповідно до законодавства), для цілей розділу V цього Кодексу такі товари вважаються використаними платником податку в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.
Таким чином, ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» порушено п. 185.1 ст. 185, пункти 198.1 - 198.3, 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України, Наказ МФУ від 02.09.2014 № 879 «Про затвердження Положення про інвентаризацію активів та зобов`язань» із змінами та доповненнями, в результаті чого занижено податкові зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 10 646 079 грн, в т.ч. за червень 2022 на суму 10 646 079 грн. Таким чином, ТОВ «ТОП ТАЙЄРС» порушено пункти 201.8, 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, в частині не здійснення реєстрації податкових накладних на загальну суму 63 876 472,37 грн, в т.ч. ПДВ 10 646 078,73 грн, в т.ч. за червень 2022 на загальну суму 63 876 472,37 грн, в т.ч. ПДВ 10 646 078,73 грн.
23.01.2024 до Шостого апеляційного адміністративного суду надійшло клопотання представниці позивача про відкладення розгляду справи у зв`язку неможливістю прибути в судове засідання через хворобу.
24.01.2024 в судове засідання з`явилася представниця відповідача. Представниця позивача не з`явилася. Представниця відповідача вважала за можливе проводити розгляд справа та поклалася на розсуд суду щодо вирішення клопотання про відкладення розгляду справи. Колегія суддів протокольною ухвалою постановила продовжити строк розгляду даної справи на розумний та відкласти розгляд до 14.02.2024.
30.01.2024 до Шостого апеляційного адміністративного суду від позивача надійшли додаткові пояснення до яких представниця позивача додала на підтвердження розмежування орендованих приміщень ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» та ТОВ «МПК ТАЕРС» схематичне зображення орендованих приміщень до Договору № 01/12 оренди нежитлового приміщення від 31.12.2021.
08.02.2024 до Шостого апеляційного адміністративного суду від позивача надійшли додаткові пояснення.
Позивач зазначає, що відповідачем порушено процесуальний строк, визначений судом апеляційної інстанції для подачі відзиву на апеляційну скаргу. Крім того, відповідачем не було заявлено клопотання про поновлення процесуального строку для подачі відзиву на апеляційну скаргу, а тому поданий відповідачем відзив на апеляційну скаргу, на думку позивача, не може бути прийнятий до уваги.
Позивач зазначає, що скаржником на доказ того, що склад на якому знаходиться його товар наданий договір оренди складу (договір оренди нежитлового приміщення № 01/12 від 31.12.2021), за яким вбачається, що право користування складом належить скаржнику. Тому, можливість встановити, що склад використовується скаржником, на думку позивача, у відповідача була. 
Також, на підтвердження порядку користування складом, скаржником надані фотографії складу, які наочно показують його організацію, а саме, що дійсно склад орендує дві юридичні особи: ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» та інша юридична особа. Так, розмежування складу між юридичними особами присутнє, що підтверджується таблицями з позначками, яка частина складу якій юридичній особі належить.
Крім того, на підтвердження розмежувань орендованих приміщень надано схематичне зображення орендованих приміщень до Договору № 01/12 оренди нежитлового приміщення від 31.12.2021, згідно якої заштриховані приміщення орендуються ТОВ «ТОП ТАЙЕРС», інші приміщення орендуються ТОВ «МПК ТАЕРС».
Щодо ідентифікації товару, позивач вказує, що ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» надано відповідачу первинні документи на отримання товару, зокрема договори, видаткові накладні, акти прийому-передачі, як і передбачено ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні». Позивач зазначає, що надання та ведення інших документів на товар господарським товариством, діючим законодавством не передбачено.
До того ж, складський облік у ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» ведеться в електронному форматі, що не суперечить Положенню про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку № 88. ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» було здійснено облік товарно-матеріальних цінностей на підставі товаро-супровідних документів, а саме видаткових накладних, які підписані уповноваженим особами учасників господарських операцій.
Позивач вказує, що видаткова накладна фіксує факт отримання/передачі товарів або послуг і по суті завершує купівлю-продажу між продавцем і покупцем. Так, видаткові накладні, що оформлюються ТОВ «ТОП ТАЙЕРС», на переконання позивача, мають усі необхідні реквізити для відображення їх у бухгалтерському обліку. Відтак, позивач вважає, що наявність на видатковій накладній підпису особи, що приймає товар на склад та видає товар зі складу не є обов`язковим реквізитом.
Позивач вважає, що ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» було надано необхідні документи відповідачу для підтвердження відповідності наявності товарів на складі відносно даних проведеної інвентаризації. Відтак, враховуючи всі наявні докази, можливо ідентифікувати орендовану площу та товар який належить ТОВ «ТОП ТАЙЕРС».
Також, до позовної заяви долучений та в матеріалах справи міститься передбачений Розділом ІІ Положення про інвентаризацію активів та зобов`язань № 879, інвентаризаційний опис, який складається після проведення інвентаризації. Саме інвентаризаційний опис і є документом, на підставі якого встановлюються дані інвентаризації. В матеріалах справи міститься інвентаризаційний опис № 18 від 07.09.2022, що підписаний членами комісії: логіст ОСОБА_3., комірник ОСОБА_1 , бухгалтер ОСОБА_2 та директором ОСОБА_4. Такий склад комісії повністю відповідає Наказу ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» від 06.09.2022 № 34. Відтак, на думку позивача, такий опис є належним документом, що підтверджує результати інвентаризації. Натомість, таблиця «Інвентаризація товарів на складі №18 від 07 вересня 2022 р.» не є документом, який передбачений Положенням про інвентаризацію активів та зобов`язань № 879, тому, на думку позивача, суд першої інстанції не повинен був його досліджувати взагалі. Натомість, відповідач міг встановити факт нестачі товарів лише саме на підставі даних проведеної інвентаризації та у висновку перевірки міг використати тільки дані інвентаризації, що зазначені в інвентаризаційному описі № 18 від 07.09.2022.
В судове засідання, призначене на 14.02.2024 з`явились представниці позивача та відповідача. Представниця позивача підтримала вимоги апеляційної скарги, представниця відповідача заперечила проти задоволення вимог апеляційної скарги. Представниці сторін надали пояснення по суті справи. Зважаючи на необхідність подання додаткових пояснень, колегія суддів постановила оголосити перерву у розгляді справи до 21.02.2024.
16.02.2024 до Шостого апеляційного адміністративного суду надійшли додаткові пояснення відповідача.
Щодо того, яким чином та на підставі чого було визначено суму завищення відємного значення суми ПДВ саме у розмірі 7 903 918 грн в податковому повідомленні-рішенні від 21.10.2022 № 00275890702 та яким чином та на підставі чого було збільшено суму грошового зобовязання з ПДВ саме у розмірі 3 427 701 грн (в тому числі за основним платежем 2 742 161 грн та 685 540 грн за штрафними санкціями) в податковому повідомленні рішенні від 21.10.2022 № 00275900702 відповідач зазначає, що платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання, виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до п. 189.1 ст. 189 Податкового Кодексу України, за товарами, під час придбання яких суми податку були включені до складу податкового кредиту, у разі якщо такі товари починають використовуватися в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.
При цьому згідно наданих оборотно-сальдових відомостей по рахунку 281 «Товари» станом на 07.09.2022 (день проведення інвентаризації) загальна кількість товарів складає 15 804 одиниці на загальну суму 53 230 393,64 грн.
Відповідач наполягає, що в ході інвентаризації відсутня можливість підтвердити факт приналежності залишків ТМЦ безпосередньо ТОВ «ТОП ТАЙЕРС», оскільки ні товари, ні орендована площа не ідентифіковані. Відтак, враховуючи, що при проведенні перевірки не підтверджено факт наявності залишків товарів, у зв`язку з чим вони не можуть бути використані позивачем в межах господарської діяльності, ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» повинно здійснити нарахування податкових зобов`язань з ПДВ.
Таким чином, за результатами перевірки встановлено порушення п. 185.1 ст. 185, п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України, Положення про інвентаризацію активів та зобов`язань, в результаті чого занижено податкові зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 10 646 079 грн, в т.ч. за червень 2022 на суму 10 646 079 грн.
Згідно поданої ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» декларації з податку на додану вартість за червень 2022 року у підприємства обліковувалось від`ємне значення з податку на додану вартість в сумі 7 903 918 грн (від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (рядок 17 - рядок 9 декларації) (позитивне значення) (ряд.19 Декларації).
Таким чином, враховуючи вищезазначені порушення та від`ємне значення, за результатами перевірки встановлено завищення від`ємне значення на загальну суму 7 903 918 грн, в тому числі за червень 2022 року на суму 7 903 918 грн та відповідно встановлено заниження податку на подану вартість на загальну сум 2 742 161 грн, в тому числі за червень 2022 року - 2 742 161 грн.
В зв`язку з зниженням податку на додану вартість на загальну суму 2 742 161 грн, в тому числі за червень 2022 року на суму 2 742 161 грн на підставі пп. 54.3.2. п. 54.3. ст. 54 , п. 58.1. ст. 58 Податкового кодексу України та п. 123.2. ст. 123 Податкового кодексу України застосовано штрафні санкції у сумі 685 540 грн.
Стосовно того на підставі чого контролючий орган посилається в акті перервірким на порушення ТОВ «ТОП ТАЙЄРС» п. 201.8, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України в частині не здійснення реєстрації податкових накладних на загальну суму 63 876 472, 37 грн, в тому числі ПДВ 10 646 078,73 грн відповідач посилається на неможливість підтвердження наявності товару на складі, який безпосередньо належав би ТОВ «ТОП ТАЙЄРС», який обліковувався на рахунку 281 «Товари на складі» на загальну суму 53 230 393,64 грн (без ПДВ) та встановлено порушення п. 185.1 ст. 185, п. 198.1 - 198.3, 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України, Положення про інвентаризацію активів та зобов`язань, в результаті чого занижено податкові зобов`язання з податку на додатку вартість на загальну суму 10 646 079 грн, в тому числі за червень 2022 року на суму 10 646 079 грн.
В результаті вищезазначених порушень та враховуючи той факт, що контролюючим органом в акті інвентаризації, проведеної платником податку на вимогу такого органу, встановлено неможливість ідентифікувати приналежність товару безпосередньо ТОВ «ТОП ТАЙЕРС», такі товари вважаються використаними платником податку в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.
Такми чином, ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» в порушення п. 201.1, 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України не здійснено реєстрацію податкової накладної на загальну суму 63 876 472,37 грн (53 230 393,64 грн + 10 646 079 грн).
Щодо ідентифікації товару, який належить різним юридичним особам та знаходить на одному складі, відповідач звертає увагу, що інвентаризація проводилась лише співробітниками ТОВ «ТОП ТАЙЄРС», жодного представника ТОВ «МПК ТАЕРС» участі в інвентаризації не приймав.
Для проведення інвентаризації було надано інвентаризаційну відомість «Залишки товару по складу за адресою м.Київ, Столичне шосе, 98 станом на 07.09.2022», яка підписана ОСОБА_3., ОСОБА_2., ОСОБА_1. В інвентаризаційній відомості було зазначено загальний залишок товару в кількості 28 754 одиниць, який зберігався на складі за адресою м. Київ, Столичне шосе, 98 та складався з залишків товару ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» - 15 627 од. та ТОВ «МПК ТАЕРС» - 13 127 од., тобто в інвентаризаційній відомості зазначалась номенклатура та кількість товару без розподілу між підприємствами, а було лише наведено що загальний залишок товару в кількості 28 754 одиниць, що складається з залишків товарів ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» - 15 627 од. та ТОВ «МПК ТАЕРС» - 13 127 од.
Також, як зазначалось в акті перевірки, склад знаходився в окремому приміщені з одним входом/виходом, в даному приміщені за допомогою металоконструкції побудовано ще 3 поверхи та вбудовано два підйомника для підйому/спуску шин, дане приміщення, яке становить 4 поверхи не має будь-яких розмежувань чи будь-яких ознак того, що приміщення використовується будь якою фізичною чи юридичною особою окрім ТОВ «ТОП ТАЙЕРС», товар (шини, диски, антифриз, моторне мастило та ін.) складений по відокремленим властивостям/характеристикам (по виробнику, по розміру та ін.). на товарі відсутні будь які ознаки внутрішнього обліку щодо приналежності даного товару фізичній чи юридичній особі. Тобто була відсутня будь яка ідентифікація приналежності того чи іншого товару ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» або ТОВ «МПК ТАЕРС».
Також відповідач зазначає, що на момент проведення інвентаризації на складі за адресою м. Київ, Столичне шосе, 98 на території кожного поверху були встановлені камери відеонагляду, таким чином твердження ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» щодо розмежувань приміщення, наявності табличок та іншої інформації, яка б давала змогу ідентифікувати приналежність товару тому чи іншому підприємству ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» може підтвердити відеозаписом з камер відеонагляду в момент проведення інвентаризації.
Стосовно тверджень позивача, що ним надавались всі запитувані ГУ ДПС у м. Києві документи відповідач зазначає наступне.
В ході проведення перевірки надано запити:
від 05.09.2022 № 1 щодо надання інформації та її документального підтвердження щодо втрат, пошкодження, виїмки первинних та інших документів, на підставі яких здійснювалося у періоді з 01.05.2021 по 30.06.2022 формування показників бухгалтерського та податкового обліку;
від 05.09.2022 № 2 щодо надання регістрів бухгалтерського обліку по відповідних рахунках, а також договори позики з відповідними додатками, наказ про облікову політику підприємства;
від 08.09.2021 № 3 щодо надання регістрів бухгалтерського обліку по відповідних рахунках;
від 09.09.2022 № 4 відповідно до статті 112 Податкового Кодексу України, з метою визначення вини платника податку та фінансової відповідальності за вчинення порушень.
В ході проведення перевірки ТОВ «ТОП ТАЙЄРС» на запит від 05.09.2022 № 2 не надано:
загальна оборотно-сальдова відомість в розрізі субрахунків за період з 01.05.2021 по 30.06.2022;
картки рахунків 20, 23, 24, 26, 28 - з кількісним та вартісним відображенням показників, 31, 371, 643, 644, 681, 70, 90 за період з 01.05.2021 по 30.06.2022;
обороти рахунку (журнал-ордер по субконто) в розрізі контрагентів по рахунках 36, 63, 377, 685 за період з 01.05.2021 по 30.06.2022;
оборотно - сальдову відомість по 28 рахунку в розрізі номенклатури ТМЦ за період з 01.05.2021 по 30.06.2022;
оборотно - сальдову відомість по 28 рахунку в розрізі номенклатури ТМЦ та в розрізі складів станом на 05.09.2022, про що складено Акт про ненадання до перевірки ТОВ «ТОП ТАЙЄРС» облікових регістрів, зазначених в запиті від 05.09.2022 № 2 від 08.09.2022 № 3947/Ж6/26-15-07-02-05.
Також, в зв`язку з ненаданням документів фахівцям ГУ ДПС у м. Києві для вручення запита від 08.09.2022 3 3 здійснено виїзд на адресу позивача та встановлено відстуність посадових осіб, про що складено Акт № 3985/Ж6/26-15-07-02-05 про неможливість вручення запиту № 3.
19.02.2024 до Шостого апеляційного адміністративного суду надійшли додаткові пояснення позивача. Також надано додаткові докази: копію інвентаризаціного опису № 18 від 07.09.2022, копію скріншотів про надання документів на запит ГУ ДПС у м. Києві № 2 від 05.09.2022, копію скріншоту надсилання інвентаризаціного опису № 18 від 07.09.2022, копію податкової декларації за червень 2022 року з відміткою про прийняття, копії сертифікатів на зазначений товар з вказаним найменуванням, яке відповідає інвентаризаційному опису та первинним доккументам.
Щодо першого питання про вибіркові документи, позивач зазначає, що перевіряючим було обрано вибірковий метод огляду усіх наданих первинних документів платником податку за період перевірки, який згідно наказу на перевірку складав з травня 2021 року по травень 2022 року. Позивач зауважує, що надання усієї первинної документації за цей період підтверджує сам відповідач. ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» зазначає, що позивач на перевірку податковому органу надав договори, контракти, угоди та додатки до них, видаткові та податкові накладні, акти наданих послуг, банківські виписки, оборотно-сальдові відомості, податкові декларації за період з травня 2021 року по травень 2022 року.
Щодо відповідей на запити відповідача, позивач зазначає за запитом № 2 від 05.09.2022 відповідачем складено акт про часткове ненадання документів, а саме: загальної оборотно-сальдової відомості (осв); картки рахунків; обороти рахунку; ОСВ з 01.05.2021 по 30.06.2022; ОСВ станом на 05.09.2022. так, відповідь на цей запит була надана електронним відправленням, як і зазначено в запиті (документи сформовані в електронному вигляді), що підтверджується відправкою електронним листом вказаних документів на електронну адресу перевірячого BliznenkoVV@ukr.net від 08.09.2022 в 20.22 годині та додатково 12.09.2022 в 11 год. 58 хв. Отримання вказаних документів також підтверджується посиланням на них в Акті перевірки та в судовому рішенні першої інстанції («згідно наданих оборотно-сальдових відомостей по рахунку 281 «Товари» станом на 07.09.2022 (день проведення інвентаризації) загальна кількість товарів складає 15 804 одиниці на загальну суму 53 230 393, 64 грн.»)
Запит № 3 не був вручений позивачу, про що також складено акт самим відповідачем, тому цей запит не розглядався ТОВ «ТОП ТАЙЕРС».
На запит про надання пояснень від 09.09.2022, який був вручений представнику ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» 12.09.2022, позивач зазначає, що надав детальну відповідь у поясненнях від 14.09.2022. Його отримання відповідачем підтверджується поштовими квитанціями (Пояснення і квитанції долучені до позову). Тому, позивач зазначає, що посилання суду першої інстанції та відповідача в акті на відсутність такої відповіді не відповідає дійсним обставинам справи.
Таким чином на запити від 05.09.2022 та 09.09.2022 була надана відповідь ТОВ «ТОП ТАЙЕРС». По іншим запитам відповіді були отримані відповідачем, що підтверджується відсутністю претензій від відповідача щодо їх незадоволення.
Крім того, позивач наголошує, що подання чи не подання вказаних документів не спростовує наявності товару під час інвентаризації, так як в такому разі, наслідки передбачені нормами ст. 121.1. Податкового Кодексу України, згідно якої в разі ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів (крім документів, отриманих з Єдиного реєстру податкових накладних) чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках, передбачених цим Кодексом, тягне за собою накладення штрафу в розмірі 1 020 грн.
Щодо реєстрації податкової накладної на суму 63 876 472,37 грн позивач вказує, що в акті перевірки та в судовому рішенні зазначено, що «перевіркою контролюючого органу, як і за час розгляду справи судом, не підтверджено наявність товару, що обліковується позивачем на рахунку 281 «Товари на складі» на загальну суму 53 230 393, 64 грн.», а відповідно в результаті такого порушення, (відсутності товару на думку відповідача та суду), ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» мало на підставі п. 201.10 ст. 201 Податкового Кодексу України (враховуючи, що товар, який виявився відсутнім вважається таким, що використаний в господарській діяльності) зареєструвати податкову накладну на суму ПДВ - 10 646 078,73 грн, а всього: 10 646 078,73 грн + 53 230 393,64 грн = 63 876 472,37 грн.
Позивач вважає, що суд першої інстанції, не розібравшись в підставах обставин реєстрації такої накладної, зазначив: «…Крім того, суд звертає увагу на те, що відповідачем під час перевірки позивача встановлено обставини не здійснення реєстрації позивачем податкових накладних за червень 2022 року на загальну суму 63 876 472 37 грн, обставини чого позивачем за час розгляду справи заперечені не були…». Проте, ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» вважає, що не мав реєструвати цю податкову накладну та не мав спростовувати факт її не реєстрації, так як, обов`язок реєстрації вказаної податкової накладної, у ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» станом на червень 2022 року, не виник, через те, що товар не був проданий та фізично перебував на складі, що не спростовано відповідачем та підтверджується Інвентаризаційним описом № 18 від 07.09.2022.
Щодо повноважень на інвентаризацію ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» зазначає наступне. Так, суд першої інстанції зазначив, що «…разом із тим, в ході інвентаризації, здійсненої на підставі наказу директора ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» від 06 вересня 2022 року № 34, вбачається, що фактично інвентаризаційною комісією з посадових осіб ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» проведена інвентаризація залишків двох суб`єктів господарювання: ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» та ТОВ «МПК ТАЕРС», що не передбачено вимогами Наказу № 879…». Позивач вважає, що такий висновок здійснений без дослідження доказів, що містяться в матеріалах справи та на підставі яких за законом встановлюються результати перевірок.
Натомість матеріали справи містять наступні докази: ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» дійсно видано наказ № 34 від 06.09.2022, в якому зазначені всі дані згідно Положення про інвентаризацію активів та зобов`язань № 879, а саме про місце і дату початку проведення інвентаризації; про створення складу інвентаризаційної комісії: ОСОБА_2 , ОСОБА_3 , ОСОБА_1 директор ОСОБА_4 . Посилання на ТОВ «МПК ТАЕРС» в наказі немає. На виконання вказаного наказу та за результатами перевірки складено інвентаризаційний опис № 18 від 07.09.2022 (дублюється до цих пояснень), що підписаний відповідним складом інвентаризаційної комісії: ОСОБА_2 , ОСОБА_3 , ОСОБА_1 директор ОСОБА_4 .
Втім, суд першої інстанції посилається на інвентаризаційну відомість «Залишки товару по складу за адресою м. Київ, Столичне шосе, 98 станом на 07.09.2022», яка підписана ОСОБА_3 , ОСОБА_2 , ОСОБА_1 . В інвентаризаційній відомості зазначено загальний залишок товару на загальну кількість 28 754 одиниць, який складається з залишків товарів ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» - 15 627 одиниць та ТОВ «МПК ТАЕРС» - 13 127 одиниць. Позивач вказує, що ця відомість не є документом, на підставі якого встановлюються результати інвентаризації, так як це відомість, а не опис. Ця відомість є внутрішнім документом ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» та вона не має юридичного значення для встановлення результатів проведеної інвентаризації.
Враховуючи викладене ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» вважає, що надав усі необхідні документи щодо оформлення результатів інвентаризації в належному вигляді
20.02.2024 до Шостого апеляційного адміністративного суду надійшли додаткові докази від позивача: копії договору поставки та видаткові накладні, копія податкової декларацій, копія реєстру податкових накладних.
В судове засідання, призначене на 21.02.2024 з`явились представниці позивача та відповідача. Представниця позивача підтримала вимоги апеляціцної скарги, представниця відповідача - заперечила проти такої. Представниці сторін у справі надали пояснення по суті справи, правом подання додаткових пояснень не скористались, виступили в судових дебатах.
У відповідності до частин 1 та 2 ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) Суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права.
Переглядаючи справу за наявними у ній доказами, перевіряючи законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів зазначає про таке.
Як вбачається з матеріалів справи, ТОВ "ТОП ТАЙЕРС" на підставі договору оренди нежитлового приміщення від 31.12.2021 № 01/12 та акта прийому-передачі в оренду нерухомого майна від 01.01.2022 отримано від ТОВ "Екотрейдінг" в строкове платне користування частину цеху з виготовлення тюбінгів літ. В площею 2000 кв.м. - склад та 150 кв.м. - офісне приміщення.
Відповідач, на підставі Наказу ГУ ДПС у м. Києві від 31.08.2022 № 3387-п, провів документальну позапланову виїзну перевірка ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» щодо законності декларування від`ємного значення з податку на додану вартість за червень 2022 року, яке визначене з урахуванням від`ємного значення з податку додану вартість, задекларованого у попередніх звітних періодах року за травень, червень, липень, серпень, вересень, жовтень, листопад, грудень 2021 року, січень, лютий, березень, квітень, травень 2022 року.
05.09.2022 відповідач склав лист до позивача № 10321/І/26-15-07-02-05-09 в якому, для здійснення контролю за проведенням інвентаризації зі сторони перевіряючих ГУ ДПС у м. Києві, просив повідомити про час та місце проведення такої інвентаризації ТОВ «ТОП ТАЙЕРС».
05.09.2022 відповідач склав Запит № 1 про надання документів (копій документів), яким у термін до 06.09.2022 просив ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» надати інформацію та її документальне підтвердження щодо втрат, пошкодження, виїмки первинних та інших документів, на підставі яких відображено у декларації з ПДВ за червень 2022 року (з урахуванням від`ємного значення з ПДВ, задекларованого у попередніх звітних періодах за травень, червень, липень, серпень, вересень, жовтень, листопад, грудень 2021 року, січень, лютий, березень, квітень, травень 2022 року) від`ємне значення, яке становить більше 100 тис.грн.
05.09.2022 відповідач склав до ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» Запит № 2 про надання комій документів у термін до 06.09.2022 в електронному вигляді, зокрема:
1. загальну оборотно-сальдову відомість в розрізі субрахунків за період з 01.05.2021 по 30.06.2022,
2. картку рахунків 20, 23, 24, 26, 28 - з кількісним та вартіснимвідображенням показників 31, 371, 643, 644, 681, 70, 90 за період з 01.05.2021 по 30.06.2022,
3. обороти рахунку (журнал-ордер по субконто) в розрізі контрагентів по рахунках 36, 63, 377, 685 за період з 01.05.2021 по 30.06.2022,
4. оборотно-сальдову відомість по 28 рахунку в розрізі номенклатури ТМЦ за період з 01.05.2021 по 30.06.2022,
5. оборотно-сальдову відомість по 28 рахунку в розрізі номенклатури ТМЦ та в розрізі складів станом на 05.09.2022,
6. договори купівлі-продажу з контрагентами ТОВ «СМАРТ ШИНА», ТОВ «ФЕМІДА БЕЗПЕКА», ТОВ «ЮНАЙТЕД ТАЄРС» за період з 01.05.2021 по 30.06.2022.
Також, податковий орган у даному запиті просив:
надати пояснення з детальною розшифровкою показників, відображених у рядку 16 Декларації з ПДВ за червень 2022 року «Від`ємне значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду» в сумі 10 311 342 грн в розрізі контрагентів та відповідних сум ПДВ,
надати оригінали наказу про облікову політику підприємтсва, протоколи та накази про призначення директора та головного бухгалтера за перевіряємий період, договори оренди юридичної та фактичної адреси підприємства, оренди складських приміщень, копії паспортних даних та ідентифікаційного кода головного бухгалтера та директора, відомість про нараховану та виплачену заробітну плату головному бухгалтеру та директору за останні 6 місяців тощо.
Як вбачається з матеріалів справи та не заперечується учасниками справи, Запит відповідача № 1 та № 2 від 05.09.2022 отримані представником за довіреністю Железняклм В.В.
06.09.2022 ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» Наказом № 34 наказало інвентаризаційній комісії (бухгалтер ОСОБА_2., керівник відділу логістики ОСОБА_3., у присутності комірника ОСОБА_1 ) 07.09.2022 провести позапланову інвентаризацію залишків товарів на складі за адресою: м. Київ, Столичне шосе, 98.
За наслідком проведення вказаної інвентаризації позивач склав Інвентаризаційний опис № 18 на 07.09.2022 за формою № М-21, затердженою наказом Мінстату України 21.06.96 р. № 193 на 151 порядкових номерів на 15 627 одиниць товару. Також був складена таблиця «Залишки товару по складу за адресою м. Київ, Столичне шосе, 98 станом на 07.09.2022» за товарами ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» на 15 627 одиниць товару та ТОВ «МПК ТАЙЕРС» на 11 301 одиниць товарів.
08.09.2022 відповідач склав Акт № 3947/Ж6/26-15-07-02-05 про ненадання до перевірки ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» облікових регістрів, зазначених в запиті від 05.09.2022 № 2, а саме:
загальну оборотно-сальдову відомість в розрізі субрахунків за період з 01.05.2021 по 30.06.2022,
картку рахунків 20, 23, 24, 26, 28 - з кількісним та вартіснимвідображенням показників 31, 371, 643, 644, 681, 70, 90 за період з 01.05.2021 по 30.06.2022,
обороти рахунку (журнал-ордер по субконто) в розрізі контрагентів по рахунках 36, 63, 377, 685 за період з 01.05.2021 по 30.06.2022,
оборотно-сальдову відомість по 28 рахунку в розрізі номенклатури ТМЦ за період з 01.05.2021 по 30.06.2022,
оборотно-сальдову відомість по 28 рахунку в розрізі номенклатури ТМЦ та в розрізі складів станом на 05.09.2022.
08.09.2022 відповідач сформував Запит № 3 про надання копій документів, в якому просив ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» у термін до 09.09.2022 надати:
1. загальну оборотно-сальдову відомість в розрізі субрахунків за період з 01.05.2021 по 30.06.2022,
2. обороти рахунку (журнал-ордер по субконто) в розрізі контрагентів по рахунках 36, 63, 377, 685 за період з 01.05.2021 по 30.06.2022,
3. оборотно-сальдову відомість по 28 рахунку в розрізі номенклатури ТМЦ за період з 01.05.2021 по 30.06.2022,
4. оборотно-сальдову відомість по 28 рахунку в розрізі номенклатури ТМЦ та в розрізі складів станом на 05.09.2022,
5. штатний розпис,
6. документи складського обліку,
7. повідомити (у разі можливості) перелік суб`єктів господарювання, які орендують складські приміщення за адресою 3025, м. Київ, Шосе Столичне, 98 для зберігання ідентичної продукції, як у ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» та як проходить ідентифікація продукції кожного з орендаторів.
Також, у даному запиті відповідач просив надати інвентаризаціні відомості за результатами проведеної 07.09.2022 інвентаризації товарно-матеріальних цінностей.
Згідно Акту про неможливість вручення запиту № 3 про надання копій документів у зв`язку з відсутністю посадових осіб, такий вручити ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» не вдалося.
09.09.2022 відповідач склав запит про надання пояснень стосовно виявлених питань, що можуть свідчити про заниження податкових зобов`язань з ПДВ, який був отриманий під підпис 12.09.2022 представником за довіреністю.
14.09.2022 ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» склав пояснення вих.№ 14/09 до ГУ ДПС у м. Києві на запит відповідача від 09.09.2022 про надання пояснень.
За наслідком вказаної перевірки відповідач склав Акт від 16.09.2022 № 25321/26-15-07-02-05-03/42807736, за висновками якого встановлено, що в порушення п. 185.1 ст. 185, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України, Наказу Міністерства фінансів України від 02.09.2014 № 879 "Про затвердження Положення про інвентаризацію активів та зобов`язань" ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21 Декларації) на загальну суму 7 903 918 грн та занижено податок на додану вартість на загальну суму 2 742 161 грн. Також встановлено порушення пунктів 201.8, 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України в частині не здійснення реєстрації податкових накладних за червень 2022 року.
Також, у вказаному Акті зазначено, що в ході проведення інвентаризації встановлено, що склад знаходиться в окремому приміщені з одним входом/виходом. У даному приміщені з допомогою металоконструкції побудовано ще 3 поверхи та вбудовано два підйомники для підйому/спуску шин. Вказане приміщення, яке становить 4 поверхи, не має будь-яких розмежувань чи будь-яких ознак того, що приміщення використовується будь-якою фізичною чи юридичною особою окрім ТОВ "ТОП ТАЙЕРС", товар (шини, диски, антифриз, моторне мастило та ін.) складений по відокремленим властивостям/характеристикам (по виробнику, по розміру та ін.), на товарі відсутні будь-які ознаки внутрішнього обліку щодо приналежності даного товару конкретно визначеній фізичній чи юридичній особі. Таким чином, в ході інвентаризації встановлено відсутність можливості підтвердити факт приналежності залишків товарно-матеріальних цінностей безпосередньо ТОВ "ТОП ТАЙЕРС", оскільки ні товари, ні орендована площа не могли бути ідентифіковані.
29.09.2022 ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» сформувало заперечення на Акт від 16.09.2022 № 25321/26-15-07-02-05-03/42807736.
18.10.2022 відповідач склав рішення «Про розгляд заперечення» № 13290/І/26-15-07-02-05-09, згідно якого заперечення ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» залишені без задоволення, а висновки акта перевірки залишені без змін.
На підставі акту перевірки, контролюючим органом було прийнято податкові повідомлення-рішення від 21.10.2022 № 00275900702 про збільшення суми грошового зобов`язання за червень 2022 року на 2 742 161 грн (сума штрафної санкції 685 540 грн) та № 00275890702 про завищення розміру від`ємного значення суми ПДВ за червень 2022 року на 7 903 918 грн.
11.11.2022 ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» склало заперечення вих.№ 11/11 на вказані податкові повідомлення-рішення.
05.01.2023 відповідач прийняв рішення про результати розгляду скарг № 439/6/99-00-06-01-03-06, яким залишив податкові повідомлення-рішення від 21.10.2022 № 00275900702 та № 00275890702 без змін, а скаргу ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» - без задоволення.
Вважаючи вказані податкові повідомлення-рішення протиправними, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Відмовляючи в задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції прийшов до висновку, що у зв`язку з розбіжностями даних таблиці "Інвентаризація товарів на складі №18 від 07 вересня 2022 р." залишкам на складі згідно оборотно-сальдової відомості 28 "Товари", підписанням вказаного документу особою, не уповноваженою на проведення інвентаризації, інформація, зазначена в таблиці "Інвентаризація товарів на складі №18 від 07 вересня 2022 р." до уваги в ході перевірки правомірно не приймалась. Отже, перевіркою контролюючого органу, як і за час розгляду справи судом першої інстанції, не підтверджено наявність товару, що обліковується позивачем на рахунку 281 "Товари на складі" на загальну суму 53 230 393, 64 грн.
Також, ТОВ "ТОП ТАЙЄРС" порушено вимоги пунктів 201.8, 201.10 статті 201 Податкового Кодексу України в частині нездійснення реєстрації податкових накладних за червень 2022 року на загальну суму 63 876 472, 37 грн, чого не було заперечено позивачем під час розгляду справи та що додатково свідчить про обґрунтованість оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.
Надаючи оцінку спірним правовідносинам, колегія суддів приходить до наступного.
Відповідно до п. 185.1. ст. 185 Податкового кодексу України (далі - ПК України) об`єктом оподаткування є операції платників податку з:
а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу у володіння та користування лізингоодержувачу/орендарю;
б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу;
в) ввезення товарів на митну територію України;
г) вивезення товарів за межі митної території України;
е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.
За приписами пунктів 198.1. - 198.3., 198.5. ст. 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:
а) придбання або виготовлення товарів та послуг;
б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);
в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;
г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу;
ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:
дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;
дата отримання платником податку товарів/послуг.
Для операцій із ввезення на митну територію України товарів датою віднесення сум податку до податкового кредиту є дата сплати податку за податковими зобов`язаннями згідно з пунктом 187.8 статті 187 цього Кодексу, а для операцій з постачання послуг нерезидентом на митній території України - дата складення платником податкової накладної за такими операціями, за умови реєстрації такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Датою збільшення податкового кредиту лізингоодержувача (орендаря) для операцій з фінансового лізингу (фінансової оренди) є дата фактичного отримання об`єкта фінансового лізингу (фінансової оренди) таким лізингоодержувачем (орендарем).
Датою віднесення сум до податкового кредиту замовника з договорів (контрактів), визначених довгостроковими відповідно до пункту 187.9 статті 187 цього Кодексу, є дата фактичного отримання замовником результатів робіт (оформлених актами виконаних робіт) за такими договорами (контрактами).
Для товарів/послуг, постачання (придбання) яких контролюється приладами обліку, факт постачання (придбання) таких товарів/послуг засвідчується даними обліку.
Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:
придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг;
придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи);
ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:
а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України;
б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу);
в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;
г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).
У разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи в подальшому починають використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, у тому числі переведення невиробничих необоротних активів до складу виробничих необоротних активів, платник податку може зменшити суму податкових зобов`язань, що були нараховані відповідно до цього пункту, на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, зазначеної в абзаці першому цього пункту, зареєстрованого в Єдиному реєстрі податкових накладних.
З метою застосування цього пункту податкові зобов`язання визначаються по товарах/послугах, необоротних активах:
придбаних для використання в неоподатковуваних операціях - на дату їх придбання;
придбаних для використання в оподатковуваних операціях, які починають використовуватися в неоподатковуваних операціях, - на дату початку їх фактичного використання, визначену в первинних документах, складених відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні.
У разі якщо на момент перевірки платника податку контролюючим органом в акті вибіркової (часткової) інвентаризації, проведеної платником податку на вимогу такого органу, виявлено нестачу придбаних таким платником товарів (крім випадку, якщо така нестача обумовлена знищенням внаслідок дії обставин непереборної сили, що підтверджується відповідно до законодавства), для цілей розділу V цього Кодексу такі товари вважаються використаними платником податку в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.
За приписами пунктів 201.8. та 201.10. ст. 201 ПК України право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку в порядку, передбаченому статтею 183 цього Кодексу.
При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
З метою отримання податкової накладної/розрахунку коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, покупець надсилає в електронному вигляді запит до Єдиного реєстру податкових накладних, за яким отримує в електронному вигляді повідомлення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та податкову накладну/розрахунок коригування в електронному вигляді. Такі податкова накладна/розрахунок коригування вважаються зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних та отриманими покупцем.
Покупцю товарів/послуг податкова накладна/розрахунок коригування можуть бути надані продавцем таких товарів/послуг в електронній формі з дотриманням вимог законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги".
З метою отримання продавцем зареєстрованого в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунку коригування, що підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних покупцем, такий продавець надсилає в електронному вигляді запит до Єдиного реєстру податкових накладних, за яким отримує в електронному вигляді повідомлення про реєстрацію розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та розрахунок коригування в електронному вигляді. Такий розрахунок коригування вважається зареєстрованим в Єдиному реєстрі податкових накладних та отриманими продавцем.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Помилки в реквізитах, визначених пунктом 201.1 цієї статті (крім коду товару згідно з УКТ ЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов`язань, не можуть бути причиною неприйняття податкових накладних у електронному вигляді.
Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.
Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;
для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені;
для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).
У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.
Платник податку має право зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну та/або розрахунок коригування, складені починаючи з 1 липня 2015 року, в яких загальна сума податку не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу.
Якщо сума, визначена відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу, є меншою, ніж сума податку в податковій накладній та/або розрахунок коригування, які платник повинен зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних, то платник зобов`язаний перерахувати потрібну суму коштів із свого поточного рахунку на свій рахунок в системі електронного адміністрування податку на додану вартість.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України. Покупець має право звіряти дані отриманої податкової накладної на відповідність із даними Єдиного реєстру податкових накладних.
Відсутність факту реєстрації платником податку - продавцем товарів/послуг податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період.
Виявлення розбіжностей даних податкової декларації та даних Єдиного реєстру податкових накладних є підставою для проведення контролюючими органами документальної позапланової виїзної перевірки продавця та у відповідних випадках покупця товарів/послуг.
У разі допущення продавцем товарів/послуг помилок при зазначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної, передбачених пунктом 201.1 статті 201 цього Кодексу, та/або порушення продавцем/покупцем граничних термінів реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена згідно з пунктом 201.16 цієї статті) податкової накладної та/або розрахунку коригування покупець/продавець таких товарів/послуг має право додати до податкової декларації за звітний податковий період заяву із скаргою на такого продавця/покупця. Таке право зберігається за ним протягом 365 календарних днів, що настають за граничним терміном подання податкової декларації за звітний (податковий) період, у якому не надано податкову накладну або допущено помилки при зазначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної та/або порушено граничні терміни реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних. До заяви додаються копії товарних чеків або інших розрахункових документів, що засвідчують факт сплати податку у зв`язку з придбанням таких товарів/послуг, або копії первинних документів, складених відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", що підтверджують факт отримання таких товарів/послуг.
Протягом 90 календарних днів з дня надходження такої заяви із скаргою з урахуванням вимог, встановлених підпунктом 78.1.9 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу, контролюючий орган зобов`язаний провести документальну перевірку зазначеного продавця для з`ясування достовірності та повноти нарахування ним зобов`язань з податку за такою операцією.
Податкова накладна, що містить помилки в реквізитах, визначених пунктом 201.1 цієї статті (крім коду товару згідно з УКТ ЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов`язань, є підставою для віднесення покупцем сум податку до податкового кредиту.
Отже, право на віднесення сум ПДВ, сплачених при придбанні товару, до податкового кредиту виникає у суб`єкта господарювання у разі дотримання ним наступних умов: фактичності придбання такого товару, тобто, реальності відповідної господарської операції; наявності податкових накладних, складених особою, зареєстрованою платником податку, чи митних декларацій на підтвердження придбання такого товару та сплати відповідної суми ПДВ; подальшого використання придбаного товару в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності підприємства. При цьому, сама по собі несплата податку продавцем (у тому числі внаслідок ухилення від сплати) в разі фактичного здійснення господарської операції не впливає на формування податкового кредиту покупцем та суму бюджетного відшкодування. Водночас, наявність податкової накладної за відсутності здійснення господарської операції позбавляє покупця права на формування податкового кредиту.
На підтвердження фактичності здійснення господарських операцій з ТОВ «МПК ТАЕРС», ТОВ «СМАРТ ШИНА» та відповідно правомірності формування податкового кредиту/від`ємного значення з податку на додану вартість за червень 2022 року позивачем, договори на поставки, за умовами яких постачальник зобов`язується поставити товар в асортименті кількості та за ціною. Погодженою сторонами у рахунку-фактурі та видатковій накладній (том 2 а.с. 121-124, том 2 а.с. 203-206). Також, позивачем надані видаткові накладні, у яких визначено найменування поставляємого товару, одиниці його виміру, ціну (том 2 а.с. 125-202, 207-250, том 3 а.с.1-250, том 4 а.с. 1-41).
На підтвердження реалізації частини товару саме 07.09.2022 (день інвентаризації) позивачем надано видаткові накладні (том 1 а.с. 151-172).
Колегія суддів звертає увагу, що відповідач не ставив питання реальності господарських операцій позивача та його контрагентів, відтак, враховуючи надані первинні документи, колегія суддів не ставить під сумнів реальність таких операцій.
Керуючись пп. 20.1.9 п. 20.1 ст. 20 ПК України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право: вимагати під час проведення перевірок від платників податків, що перевіряються, проведення інвентаризації основних засобів, товарно-матеріальних цінностей, коштів, зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, готівки.
Порядок проведення інвентаризації активів і зобов`язань та оформлення її результатів. визначено Положенням про інвентаризацію активів та зобов`язань, затвердженим Наказом Міністерства фінансів України від 02.09.2014 № 879 (далі - Положення № 879).
Пункти 4 та 5 розділу І Положення № 879 встановлюють, що проведення інвентаризації забезпечується власником (власниками) або уповноваженим органом (посадовою особою), який здійснює керівництво підприємством відповідно до законодавства та установчих документів (далі - керівник підприємства), який створює необхідні умови для її проведення, визначає об`єкти, періодичність та строки проведення інвентаризації, крім випадків, коли проведення інвентаризації є обов`язковим. У цих випадках визначені на підприємстві строки проведення інвентаризації не можуть перевищувати строків, визначених цим Положенням.
Інвентаризація проводиться з метою забезпечення достовірності даних бухгалтерського обліку та фінансової звітності підприємства. Під час інвентаризації активів і зобов`язань перевіряються і документально підтверджуються їх наявність, стан, відповідність критеріям визнання і оцінка. При цьому забезпечуються:
виявлення фактичної наявності активів та перевірка повноти відображення зобов`язань, коштів цільового фінансування, витрат майбутніх періодів;
установлення лишку або нестачі активів шляхом зіставлення фактичної їх наявності з даними бухгалтерського обліку;
виявлення активів, які частково втратили свою первісну якість та споживчу властивість, застарілих, а також матеріальних та нематеріальних активів, що не використовуються, невикористаних сум забезпечення;
виявлення активів і зобов`язань, які не відповідають критеріям визнання.
За приписами п. 1 розділу ІІ Положення № 879 для проведення інвентаризації на підприємстві розпорядчим документом керівника підприємства створюється інвентаризаційна комісія з представників апарату управління підприємства, бухгалтерської служби (представників аудиторської фірми, централізованої бухгалтерії, суб`єкта підприємницької діяльності - фізичної особи, яка здійснює ведення бухгалтерського обліку на підприємстві на договірних засадах) та досвідчених працівників підприємства, які знають об`єкт інвентаризації, ціни та первинний облік (інженери, технологи, механіки, виконавці робіт, товарознавці, економісти, бухгалтери). Інвентаризаційну комісію очолює керівник підприємства (його заступник) або керівник структурного підрозділу підприємства, уповноважений керівником підприємства.
У тих випадках, коли бухгалтерський облік ведеться безпосередньо керівником підприємства, інвентаризаційну комісію очолює керівник підприємства самостійно.
За рішенням керівника підприємства до складу інвентаризаційної комісії можуть бути включені члени ревізійної комісії господарського товариства.
У разі проведення інвентаризації за судовим рішенням або на підставі належним чином оформленого документа органу, який відповідно до закону має право вимагати проведення такої інвентаризації, посадові особи відповідного органу (за їх згодою) можуть бути присутні при проведенні інвентаризації.
Інвентаризація проводиться повним складом інвентаризаційної комісії (робочої інвентаризаційної комісії) та у присутності матеріально відповідальної особи.
Отже, інвентаризація - це перевірка фактичної наявності майна і співставлення даних інвентаризації з бухгалтерським обліком. При цьому відомості щодо даних залишку товарів на початок інвентаризації мають встановлюватись на підставі первинної документації.
Так, ТОВ "ТОП ТАЙЕРС" на підставі договору оренди нежитлового приміщення від 31.12.2021 № 01/12 та акта прийому-передачі в оренду нерухомого майна від 01.01.2022 отримано від ТОВ "Екотрейдінг" в строкове платне користування частину цеху з виготовлення тюбінгів літ. В площею 2000 кв.м. - склад та 150 кв.м. - офісне приміщення.
Як встановлено вище, 05.09.2022 відповідач склав лист до позивача № 10321/І/26-15-07-02-05-09 в якому, для здійснення контролю за проведенням інвентаризації зі сторони перевіряючих ГУ ДПС у м. Києві, просив повідомити про час та місце проведення такої інвентаризації ТОВ «ТОП ТАЙЕРС».
05.09.2022 відповідач склав Запит № 1 про надання документів (копій документів), яким у термін до 06.09.2022 просив ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» надати інформацію та її документальне підтвердження щодо втрат, пошкодження, виїмки первинних та інших документів, на підставі яких відображено у декларації з ПДВ за червень 2022 року (з урахуванням від`ємного значення з ПДВ, задекларованого у попередніх звітних періодах за травень, червень, липень, серпень, вересень, жовтень, листопад, грудень 2021 року, січень, лютий, березень, квітень, травень 2022 року) від`ємне значення, яке становить більше 100 тис.грн.
05.09.2022 відповідач склав до ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» Запит № 2 про надання комій документів у термін до 06.09.2022 в електронному вигляді, зокрема:
1. загальну оборотно-сальдову відомість в розрізі субрахунків за період з 01.05.2021 по 30.06.2022,
2. картку рахунків 20, 23, 24, 26, 28 - з кількісним та вартіснимвідображенням показників 31, 371, 643, 644, 681, 70, 90 за період з 01.05.2021 по 30.06.2022,
3. обороти рахунку (журнал-ордер по субконто) в розрізі контрагентів по рахунках 36, 63, 377, 685 за період з 01.05.2021 по 30.06.2022,
4. оборотно-сальдову відомість по 28 рахунку в розрізі номенклатури ТМЦ за період з 01.05.2021 по 30.06.2022,
5. оборотно-сальдову відомість по 28 рахунку в розрізі номенклатури ТМЦ та в розрізі складів станом на 05.09.2022,
6. договори купівлі-продажу з контрагентами ТОВ «СМАРТ ШИНА», ТОВ «ФЕМІДА БЕЗПЕКА», ТОВ «ЮНАЙТЕД ТАЄРС» за період з 01.05.2021 по 30.06.2022.
Також, податковий орган у даному запиті просив:
надати пояснення з детальною розшифровкою показників, відображених у рядку 16 Декларації з ПДВ за червень 2022 року «Від`ємне значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду» в сумі 10 311 342 грн в розрізі контрагентів та відповідних сум ПДВ,
надати оригінали наказу про облікову політику підприємтсва, протоколи та накази про призначення директора та головного бухгалтера за перевіряємий період, договори оренди юридичної та фактичної адреси підприємства, оренди складських приміщень, копії паспортних даних та ідентифікаційного кода головного бухгалтера та директора, відомість про нараховану та виплачену заробітну плату головному бухгалтеру та директору за останні 6 місяців тощо.
Як вбачається з матеріалів справи та не заперечується учасниками справи, Запит відповідача № 1 та № 2 від 05.09.2022 отримані представником за довіреністю Железняклм В.В.
Як підтверджено матеріалами справи, позивач засобами електронної пошти 06.09.2022 (том 1 а.с. 81, 84, 85) та 07.09.2022 (том 1 а.с. 77, 78, 80, 82, 83) направив відповідачу затребувані документи: «відомість зарплати Дир, гол.бух., наказ облікова політика ТОП ТАЙЕРС, відомість, дог оренди (склад/офіс) ТОВ ТОП ТАЙЕРС, файл 2_524004762368711В572, відомість, взаємовідносини ТОП ТАЙЕРС_Юнайтед ТАЄРС, паспорт, код в.о. гол. бух., директор ТОВ ТОП ТАЙЕРС».
06.09.2022 директор ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» Наказом № 34 наказала інвентаризаційній комісії (бухгалтер ОСОБА_2 , керівник відділу логістики ОСОБА_3., у присутності матеріально відповідальної особи - комірника ОСОБА_1 ) 07.09.2022 провести позапланову інвентаризацію залишків товарів на складі за адресою: м. Київ, Столичне шосе, 98. Як вбачається з Інвентаризаційного опису № 18 на 07.09.2022 за формою № М-21, затердженою наказом Мінстату України 21.06.96 р. № 193 на 151 порядкових номерів та таблиця «Залишки товару по складу за адресою м. Київ, Столичне шосе, 98 станом на 07.09.2022» за товарами ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» та ТОВ «МПК ТАЙЕРС», такі складені Головою комісії: директором ОСОБА_4., членами комісії: логістом ОСОБА_3., комірником ОСОБА_1 , бухгалтером ОСОБА_2 
08.09.2022 відповідач склав Акт № 3947/Ж6/26-15-07-02-05 про ненадання до перевірки ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» облікових регістрів, зазначених в запиті від 05.09.2022 № 2, а саме:
загальну оборотно-сальдову відомість в розрізі субрахунків за період з 01.05.2021 по 30.06.2022,
картку рахунків 20, 23, 24, 26, 28 - з кількісним та вартіснимвідображенням показників 31, 371, 643, 644, 681, 70, 90 за період з 01.05.2021 по 30.06.2022,
обороти рахунку (журнал-ордер по субконто) в розрізі контрагентів по рахунках 36, 63, 377, 685 за період з 01.05.2021 по 30.06.2022,
оборотно-сальдову відомість по 28 рахунку в розрізі номенклатури ТМЦ за період з 01.05.2021 по 30.06.2022,
оборотно-сальдову відомість по 28 рахунку в розрізі номенклатури ТМЦ та в розрізі складів станом на 05.09.2022.
08.09.2022 відповідач сформував Запит № 3 про надання копій документів, в якому просив ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» у термін до 09.09.2022 надати:
1. загальну оборотно-сальдову відомість в розрізі субрахунків за період з 01.05.2021 по 30.06.2022,
2. обороти рахунку (журнал-ордер по субконто) в розрізі контрагентів по рахунках 36, 63, 377, 685 за період з 01.05.2021 по 30.06.2022,
3. оборотно-сальдову відомість по 28 рахунку в розрізі номенклатури ТМЦ за період з 01.05.2021 по 30.06.2022,
4. оборотно-сальдову відомість по 28 рахунку в розрізі номенклатури ТМЦ та в розрізі складів станом на 05.09.2022,
5. штатний розпис,
6. документи складського обліку,
7. повідомити (у разі можливості) перелік суб`єктів господарювання, які орендують складські приміщення за адресою 3025, м. Київ, Шосе Столичне, 98 для зберігання ідентичної продукції, як у ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» та як проходить ідентифікація продукції кожного з орендаторів.
Також, у даному запиті відповідач просив надати інвентаризаціні відомості за результатами проведеної 07.09.2022 інвентаризації товарно-матеріальних цінностей.
Згідно Акту про неможливість вручення запиту № 3 про надання копій документів у зв`язку з відсутністю посадових осіб, такий вручити ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» не вдалося.
Як підтверджено матеріалами справи, позивач засобами електронної пошти 08.09.2022 (том 1 а.с. 188, 189, 248) направив відповідачу затребувані документи: «наказ в.о. гол.бух. ТОП ТАЙЕРС, документи по запросу № 1 про ненадання копій документів».
09.09.2022 відповідач склав запит про надання пояснень стосовно виявлених питань, що можуть свідчити про заниження податкових зобов`язань з ПДВ, який був отриманий під підпис 12.09.2022 представником за довіреністю.
Як підтверджено матеріалами справи, позивач засобами електронної пошти 09.09.2022 (том 1 а.с. 233, 234) направив відповідачу затребувані документи: «інвентаризація: акт інвентаризації, інвентаризаційний опис, ОСВ 281».
Також, позивач засобами електронної пошти 12.09.2022 (том 1 а.с. 240, 241) направив відповідачу затребувані документи: «пакет документів ТТ: ОСВ 281, обороти 281 по місяцям, ОСВ ТТ 01.05.20…, ОСВ 361 01.05.20…, Картка рахунку 281».
14.09.2022 ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» склав пояснення вих. № 14/09 до ГУ ДПС у м. Києві на запит відповідача від 09.09.2022 про надання пояснень.
Крім того, згідно Акту перевірки від 16.09.2022 відповідач дослідив суцільним порядком: податкові декларації з податку на додану вартість та додатки до них, розрахунки коригувань кількісних і вартсних показників до податкових накладних за червень 2022 року, оборотно-сальдові відомості по бухгалтерських рахунках 30 «Каса», 31 «Рахунки в банках», 36 «Розрахунки з вітчізняними покупцями», 63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками», 641 «Розрахунки за податками», 643 «Податкові зобов`язання», 644 «податковий кредит» за червень 2022 року. Вибірковим порядком були досліджені: догвоори ,контракти, угоди за червень 2022 року, податкові накладні, акти наданих послуг за червень 2022 року, банківські виписки за червень 2022 року.
Вказане, спростовує твердження відповідача щодо ненадання позивачем документів та пояснень на його запити.
На виконання п. 5 розділу ІІ Положення № 879 до початку перевірки фактичної наявності активів:
перевіряється справність усіх ваговимірювальних приладів;
завершується обробка всіх документів щодо руху активів та формуються останні на момент інвентаризації реєстри прибуткових і видаткових документів або звіти про рух активів;
визначаються залишки на дату інвентаризації;
активи групуються, розсортовуються та розкладаються за назвами, сортами, розмірами у порядку, зручному для підрахунку (у разі проведення раптових інвентаризацій це робиться у присутності інвентаризаційної комісії (робочої інвентаризаційної комісії)).
Як вбачається з матеріалів справи, 06.09.2022 позивачем було складено перелік залишків товарів за товарами ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» та ТОВ «МПК ТАЙЕРС» на складах від 06.09.2022 згідно якого на складі у залишку 28 754 одиниці товару.
Відповідно до п. 7 розділу ІІ Положення № 879 наявність активів при інвентаризації встановлюється шляхом обов`язкового підрахунку, зважування, обміру. Переважування, обмір, підрахунок проводяться у порядку розміщення активів у приміщенні, де вони зберігаються. Визначення ваги (обсягу) навалочних матеріалів може проводитися на основі обмірів і технічних розрахунків. Акти обмірів і розрахунки додаються до інвентаризаційних описів.
Пункти 14 - 21 розділу ІІ Положення № 879 встановлюють, що інвентаризаційні описи, акти інвентаризації, звіряльні відомості оформлюються відповідно до вимог, установлених Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року № 88, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 05 червня 1995 року за № 168/704 (із змінами), для первинних документів з урахуванням обов`язкових реквізитів та вимог, передбачених цим Положенням. Матеріали інвентаризації можуть бути заповнені як рукописним способом, так і за допомогою електронних засобів обробки інформації.
Бюджетні установи відомості про результати проведених інвентаризацій оформляють за формами, визначеними законодавством.
Інвентаризаційні описи застосовуються для фіксування наявності, стану та оцінки активів підприємства та тих активів, які належать іншим підприємствам і обліковуються поза балансом. В акті інвентаризації фіксуються наявність готівки, грошових документів, бланки документів суворої звітності, фінансових інвестицій, а також повнота відображення грошових коштів на рахунках у банку (реєстраційних рахунках), дебіторської та кредиторської заборгованостей, зобов`язань, коштів цільового фінансування, витрат і доходів майбутніх періодів, забезпечень (резервів), які створюються відповідно до вимог національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку, національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку у державному секторі, міжнародних стандартів та інших актів законодавства.
В інвентаризаційному описі активи наводяться за найменуваннями в кількісних одиницях виміру, прийнятих в обліку, окремо за місцезнаходженням таких цінностей та особами, відповідальними за їх зберігання, з можливим виділенням за субрахунками та номенклатурою.
На кожній сторінці інвентаризаційного опису вказуються словами число порядкових номерів активів та загальна кількість у натуральних вимірах усіх активів, що записані на цій сторінці, незалежно від того, в яких одиницях виміру (штуках, метрах, кілограмах тощо) вони відображені.
Акти інвентаризації заповнюються з урахуванням об`єктів інвентаризації, при цьому мають бути забезпечені їх ідентифікація та співставлення з даними бухгалтерського обліку.
В інвентаризаційних описах (актах інвентаризації) помарок і підчисток не допускається. Виправлення помилок повинно робитися в усіх примірниках описів шляхом закреслення неправильних записів і написання над ними правильних. Виправлення повинні бути підписані всіма членами інвентаризаційної комісії (робочої інвентаризаційної комісії) та матеріально відповідальними особами.
В інвентаризаційних описах (актах інвентаризації) записи робляться послідовно у кожному рядку на окремому аркуші (крім останнього), мають бути заповнені всі рядки. На останніх аркушах інвентаризаційного опису (акта інвентаризації) незаповнені рядки прокреслюються.
Інвентаризаційні описи (акти інвентаризації) підписуються всіма членами інвентаризаційної комісії (робочої інвентаризаційної комісії) та матеріально відповідальними особами. При цьому матеріально відповідальні особи дають розписку, в якій підтверджується, що перевірка активів відбулася в їх присутності, у зв`язку з чим претензій до членів комісії вони не мають, та що вони приймають на відповідальне зберігання перелічені в описі активи. При проведенні інвентаризації у разі зміни матеріально відповідальної особи та особа, яка приймає активи, дає розписку про отримання активів, а та, яка передає, - про передачу активів.
Після закінчення інвентаризації оформлені інвентаризаційні описи (акти інвентаризації) здаються до бухгалтерської служби для перевірки, виявлення і відображення в обліку результатів інвентаризації. При цьому кількісні та цінові показники за даними бухгалтерського обліку проставляються проти відповідних даних інвентаризаційного опису і шляхом співставлення виявляються розходження між даними інвентаризації і даними обліку. Також бухгалтерська служба підприємства проводить перевірку всіх підрахунків у інвентаризаційних описах (актах інвентаризації). Виявлені помилки у цінах, таксуванні та підрахунках повинні бути виправлені й завірені підписами всіх членів інвентаризаційної комісії (робочої інвентаризаційної комісії) і матеріально відповідальних осіб.
На останній сторінці інвентаризаційних описів (актів інвентаризації) робиться відмітка про перевірку цін, таксування та підрахунки результату за підписами осіб, які проводили цю перевірку.
Бухгалтерською службою складаються звіряльні відомості активів і зобов`язань, у яких відображаються розбіжності між даними бухгалтерського обліку і даними інвентаризаційних описів (актів інвентаризації).
Вартість лишків і нестач цінностей в звіряльних відомостях наводиться відповідно до їх оцінки в регістрах бухгалтерського обліку.
На активи, що належать іншим підприємствам, складаються окремі звіряльні відомості, копії яких надсилаються власнику.
Підприємства можуть утворювати уповноважені комісії (призначати відповідальних осіб) з метою аналізу результатів інвентаризації активів і зобов`язань на предмет їх відповідності критеріям визнання і оцінки, вимогам національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку, національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку у державному секторі, міжнародних стандартів та інших актів законодавства.
Матеріали інвентаризації (описи, акти, звіряльні відомості, протоколи) оформляються не менше ніж у двох примірниках.
Як встановлено вище, за наслідком проведення інвентаризації позивач склав Інвентаризаційний опис № 18 на 07.09.2022 за формою № М-21, затердженою наказом Мінстату України 21.06.96 р. № 193 на 151 порядкових номерів та 15 627 одиниць товару. Також був складена таблиця «Залишки товару по складу за адресою м. Київ, Столичне шосе, 98 станом на 07.09.2022» за товарами ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» в кількості 15 627 одиниць товару та ТОВ «МПК ТАЙЕРС» в кількості 11 301 одиниць товару.
Отже, напротивагу твердженням відповідача п. 15 Положення № 879 вказує, що інвентаризаційні описи застосовуються для фіксування наявності, стану та оцінки активів підприємства та тих активів, які належать іншим підприємствам і обліковуються поза балансом. Відтак, колегія суддів не вбачає порушень у діях позивача щодо зазначення в таблиці «Залишки товару по складу за адресою м. Київ, Столичне шосе, 98 станом на 07.09.2022» за товарами ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» в кількості 15 627 одиниць товару та ТОВ «МПК ТАЙЕРС» в кількості 11 301 одиниць товару та в переліку залишків товарів за товарами ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» та ТОВ «МПК ТАЙЕРС» на складах від 06.09.2022, зважаючи на те, що сторонами у справі не заперечується, що вказаний склад орендується зазначеними товариствами спільно та ТОВ «МПК ТАЙЕРС» здійснює господарську діяльність щодо подібного товару.
Крім того, колегія суддів зауважує, що стверджуючи про порушення позивачем податкового законодавства та посилаючись на неможливість виокремити товари позивача на ТОВ «МПК ТАЕРС» на складі їх спільного користування, контролюючий орган міг, та на думку колегії суддів, повинен був провести зустрічні звірки з метою документального підтвердження або спростування спірних питань. Проте, доказів проведення перевірок та/або зустрічних звірок щодо контрагентів позивача та їх постачальників матеріали справи не містять.
Щодо питання завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (ряд. 21 Декларації) на загальну суму 7 903 918 грн, в тому числі за червень 2022 року на суму 7 903 918 грн та заниження податку на додану вартість на загальну суму 2 742 161 грн, в тому числі за червень 2022 року на суму 2 742 161 грн, колегія суддів звертає увагу, що Акт перевірки обґрунтування таких висновків не містить, а лише зазначє про неможливість ідентифікувати товар позивача та виокремити його від товару ТОВ «МПК ТАЕРС» на їх спільноорендуємому складі. Розгляд заперечь від 18.10.2022 № 13290/1/26-15-07-02-05-09 також не має обґрунтування даних сум та підстави таких висновків. В рішенні про результати розгляду скарг від 05.01.2023 № 439/6/99-00-06-01-03-06 відповідач послався на пункти 200.1. та 200.4. ст. 200 ПК України та пункти 123.1. та 123.2. ст. 123 ПК України щодо даного питання. Розрахунки податкового зобов`язання та штрафних санкцій до оскаржуваних податкових повідомлень-рішень є аналогічними щодо сум останніх та  також не дають змоги перевірити такі суми. Крім того, з пояснень представниці відповідача, наданих в суді апеляційної інстанції, колегією суддів встановлено, що податкові зобов`язання вирахувані контролюючим органом із загальної вартості товару, що знаходився на складі на момент інвентаризації.
Відповідно до пунктів 200.1. та 200.4. ст. 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
При від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:
а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу
б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;
в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 № 21 затверджено Порядок заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість (далі - Порядок № 21), який зареєстрований в Міністерстві юстиції України 29.01.2016 за № 159/28289.
Згідно з пунктами 1-2 розділу ІІІ Порядку № 21 декларація подається платником у визначений у пункті 5 розділу II цього Порядку строк за формою, встановленою на дату подання.
До декларації вносяться дані податкового обліку платника окремо за кожний звітний (податковий) період без наростаючого підсумку.
Декларація та додатки до неї, а також інша податкова звітність з податку на додану вартість, зазначена у пункті 6 розділу І цього Порядку, подаються до контролюючого органу за місцем обліку платника податку відповідно до встановленого законодавством порядку сплати податку.
Податкова звітність з податку на додану вартість подається в електронній формі всіма платниками цього податку з дотриманням умови щодо реєстрації електронного підпису підзвітних осіб у порядку, визначеному законодавством.
У разі припинення договору про визнання електронних документів з підстав, визначених законом, платник податків має право до складання нового договору подавати податкову звітність до контролюючого органу, в якому він перебуває на обліку як платник податку, в один із таких способів:1) особисто платником податку або уповноваженою на це особою; 2) надсилається поштою з повідомленням про вручення та з описом вкладення.
Усі показники у податковій звітності проставляються у гривнях без копійок з відповідним округленням за загальновстановленими правилами (п. 4 розділу ІІІ Порядку № 21).
Відповідно до п. 9 розділу ІІІ Порядку № 21 декларація подається платником за звітний період, в якому виникають об`єкти оподаткування, або у разі наявності показників, які підлягають декларуванню, відповідно до вимог Кодексу.
Пунктами 10 та 11 розділу ІІІ Порядку № 21 визначено, що додатками до декларації є:1) розрахунок коригування сум податку на додану вартість (Д1) (додаток 1);2) довідка про суму від`ємного значення звітного (податкового) періоду, яка зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (Д2) (додаток 2);3) розрахунок суми бюджетного відшкодування (Д3) (додаток 3);4) заяви про повернення суми бюджетного відшкодування та/або суми коштів на рахунку у системі електронного адміністрування податку на додану вартість та/або врахування реєстраційної суми платника податку, що реорганізується, в обрахунку реєстраційної суми правонаступника (Д4) (додаток 4);5) розшифровки податкових зобов`язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів (Д5) (додаток 5);6) розрахунок сум податку на додану вартість, не сплачених суб`єктом господарювання до бюджету у зв`язку з отриманням податкових пільг, та/або показників, відповідно до яких підприємства (організації) належать до підприємства (організації) осіб з інвалідністю (Д6) (додаток 6);7) розрахунок (перерахунок) частки використання товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях (Д7) (додаток 7);8) заява про допущення продавцем товарів/послуг помилок при зазначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної та/або порушення продавцем/покупцем граничних термінів реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної та/або розрахунку коригування (Д8) (додаток 8);9) розрахунок податкових зобов`язань за операціями, визначеними в статті 16-1 Закону України "Про державну підтримку сільського господарства України", та питомої ваги вартості сільськогосподарських товарів (ДС9) (додаток 9).
Додатки додаються до декларацій за наявності подій, які підлягають відображенню у таких додатках.
Відповідно до п. 5 розділу V Порядку № 21 розділ III "Розрахунки за звітний період":
1) якщо в результаті розрахунку різниці між сумою податкових зобов`язань (рядок 9) і податкового кредиту (рядок 17) отримано позитивне значення, то заповнюється рядок 18 декларації.
У рядку 18 вказується сума податку на додану вартість, яка підлягає нарахуванню за підсумками поточного звітного (податкового) періоду та сплачується до загального фонду державного бюджету у порядку, визначеному у статті 200 Кодексу;
2) якщо в результаті розрахунку значення різниці між сумою податкових зобов`язань (рядок 9) і податкового кредиту (рядок 17) отримано від`ємне значення, то заповнюється рядок 19 декларації.
При від`ємному значенні суми податку на додану вартість, розрахованої інвестором (оператором) за угодою про розподіл продукції, така сума підлягає відшкодуванню інвестору (оператору) в порядку та строки, передбачені угодою про розподіл продукції, затвердженою Кабінетом Міністрів України. При цьому інвестор (оператор) має право на автоматичне бюджетне відшкодування такої суми в повному обсязі.
З рядка 19 визначається сума перевищення від`ємного значення над сумою, обчисленою відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 розділу V Кодексу на момент подання податкової декларації. Визначена сума вказується у рядку 19.1 та зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21).
У разі якщо сума від`ємного значення (рядок 19) менша або дорівнює сумі, обчисленій відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 розділу V Кодексу на момент подання податкової декларації, рядок 19.1 не заповнюється.
Сума, обчислена відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 розділу V Кодексу на момент подання податкової декларації, зазначається у відповідному службовому полі у рядку 19.1;
3) сума від`ємного значення, що не перевищує суми, обчисленої відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 розділу V Кодексу на момент подання податкової декларації (рядок 19 - рядок 19.1), зазначається у рядку 20;
4) сума від`ємного значення (рядок 20 у декларації):
- зараховується у зменшення суми податкового боргу, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до Кодексу) (відображається у рядку 20.1);
- підлягає бюджетному відшкодуванню (відображається у рядку 20.2): на рахунок платника у банку (відображається у рядку 20.2.1) та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу з інших платежів, що сплачуються до Державного бюджету України (відображається у рядку 20.2.2).
Платники податку, які відповідно до статті 200 розділу V Кодексу мають право на бюджетне відшкодування податку на додану вартість, здійснюють розрахунок бюджетного відшкодування та додають до декларації (Д3) (додаток 3) та (Д4) (додаток 4).
Розрахунок суми бюджетного відшкодування здійснюється в межах суми, обчисленої відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 розділу V Кодексу на момент подання податкової декларації, за вирахуванням від`ємного значення поточного звітного (податкового) періоду, зарахованого у зменшення суми податкового боргу з податку на додану вартість.
Значення рядка 3 таблиці 1 (Д3) (додаток 3) переноситься до рядка 20.2 декларації; зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
При заповненні рядка 20.2 обов`язковим є подання (Д3) (додаток 3) та (Д4) (додаток 4).
Залишок від`ємного значення після вирахування суми податкового боргу та суми бюджетного відшкодування (рядок 20 - рядок 20.1 - рядок 20.2) відображається у рядку 20.3;
5) сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 19.1 + рядок 20.3), відображається у рядку 21 та переноситься до рядка 16.1 наступного звітного (податкового) періоду.
Як вбачається з податкової декларації з податку на додану вартість за травень 2021 року в рядку 21 ТОВ «ТОП ТАЙЕРС» зазначено - 77 296 грн. Додаток 1 Відомостоі про суми податку на додану вартість за травень 2021 містить суму за основною ставкою (розділ податкові зобов`язання) - 0, суму податку на додану вартість за основою ставкою (розділ податковий кредит) - 77 296 грн. Додаток 2 Довідка про суму від`ємного значення звітного (податкового) періоду за травень 2021 року містить суму в розмірі 77 296 грн.
Відповідно до податкової декларації з податку на додану вартість за червень 2021 року в рядку 16.1. зазначено - 77 296 грн, в рядку 21 зазначено - 2 615 020 грн. Додаток 1 Відомостоі про суми податку на додану вартість за червень 2021 року містить суму за основною ставкою (розділ податкові зобов`язання) - 0, суму податку на додану вартість за основою ставкою (розділ податковий кредит) - 2 959 304 грн. Додаток 2 Довідка про суму від`ємного значення звітного (податкового) періоду за червень 2021 року містить суму в розмірі 2 615 020 грн.
Відповідно до податкової декларації з податку на додану вартість за липень 2021 року в рядку 16.1. зазначено - 2 615 020 грн, в рядку 21 зазначено - 3 857 648 грн. Додаток 1 Відомостоі про суми податку на додану вартість за липень 2021 року містить суму за основною ставкою (розділ податкові зобов`язання) - 0, суму податку на додану вартість за основою ставкою (розділ податковий кредит) - 1 804 909 грн. Додаток 2 Довідка про суму від`ємного значення звітного (податкового) періоду за липень 2021 року містить суму в розмірі 3 857 648 грн.
Відповідно до податкової декларації з податку на додану вартість за серпень 2021 року в рядку 16.1. зазначено - 3 857 648 грн, в рядку 21 зазначено - 2 522 461 грн. Додаток 1 Відомостоі про суми податку на додану вартість за серпень 2021 року містить суму за основною ставкою (розділ податкові зобов`язання) - 0, суму податку на додану вартість за основою ставкою (розділ податковий кредит) - 1 726 938 грн. Додаток 2 Довідка про суму від`ємного значення звітного (податкового) періоду за серпень 2021 року містить суму в розмірі 2 522 461 грн.
Відповідно до податкової декларації з податку на додану вартість за вересень 2021 року в рядку 16.1. зазначено - 2 522 461 грн, в рядку 21 зазначено - 2 818 359 грн. Додаток 1 Відомостоі про суми податку на додану вартість за вересень 2021 року містить суму за основною ставкою (розділ податкові зобов`язання) - 6 162, суму податку на додану вартість за основою ставкою (розділ податковий кредит) - 616 329 грн. Додаток 2 Довідка про суму від`ємного значення звітного (податкового) періоду за вересень 2021 року містить суму в розмірі 2 818 359 грн.
Відповідно до податкової декларації з податку на додану вартість за жовтень 2021 року в рядку 16.1. зазначено - 2 818 359 грн, в рядку 21 зазначено - 2 717 074 грн. Додаток 1 Відомостоі про суми податку на додану вартість за жовтень 2021 року містить суму за основною ставкою (розділ податкові зобов`язання) - 0, суму податку на додану вартість за основою ставкою (розділ податковий кредит) - 1 252 163 грн. Додаток 2 Довідка про суму від`ємного значення звітного (податкового) періоду за жовтень 2021 року містить суму в розмірі 2 717 074 грн.
Відповідно до податкової декларації з податку на додану вартість за листопад 2021 року в рядку 16.1. зазначено - 2 717 074 грн, в рядку 21 зазначено - 1 502 235 грн. Додаток 1 Відомостоі про суми податку на додану вартість за листопад 2021 року містить суму за основною ставкою (розділ податкові зобов`язання) - 3 871, суму податку на додану вартість за основою ставкою (розділ податковий кредит) - 586 564 грн. Додаток 2 Довідка про суму від`ємного значення звітного (податкового) періоду за листопад 2021 року містить суму в розмірі 1 502 235 грн.
Відповідно до податкової декларації з податку на додану вартість за грудень 2021 року в рядку 16.1. зазначено - 1 502 235 грн, в рядку 21 зазначено - 2 560 264 грн. Додаток 1 Відомостоі про суми податку на додану вартість за грудень 2021 року містить суму за основною ставкою (розділ податкові зобов`язання) - 0, суму податку на додану вартість за основою ставкою (розділ податковий кредит) - 1 413 045 грн. Додаток 2 Довідка про суму від`ємного значення звітного (податкового) періоду за грудень 2021 року містить суму в розмірі 2 560 264 грн.
Відповідно до податкової декларації з податку на додану вартість за січень 2022 року в рядку 16.1. зазначено - 2 560 264 грн, в рядку 21 зазначено - 10 121 315 грн. Додаток 1 Відомостоі про суми податку на додану вартість за січень 2022 року містить суму за основною ставкою (розділ податкові зобов`язання) - 0, суму податку на додану вартість за основою ставкою (розділ податковий кредит) - 10 960 048 грн. Додаток 2 Довідка про суму від`ємного значення звітного (податкового) періоду за січень 2022 року містить суму в розмірі 10 121 315 грн.
Відповідно до податкової декларації з податку на додану вартість за лютий 2022 року в рядку 16.1. зазначено - 10 121 315 грн, в рядку 21 зазначено - 12 145 197 грн. Додаток 1 Відомостоі про суми податку на додану вартість за лютий 2022 року містить суму за основною ставкою (розділ податкові зобов`язання) - 3 347 381 грн, суму податку на додану вартість за основою ставкою (розділ податковий кредит) - 6 052 754 грн. Додаток 2 Довідка про суму від`ємного значення звітного (податкового) періоду за лютий 2022 року містить суму в розмірі 12 145 197 грн.
Відповідно до податкової декларації з податку на додану вартість за березень 2022 року в рядку 16.1. зазначено - 12 145 197 грн, в рядку 21 зазначено - 11 300 408 грн. Додаток 1 Відомостоі про суми податку на додану вартість за березень 2022 року містить суму за основною ставкою (розділ податкові зобов`язання) - 844 789, суму податку на додану вартість за основою ставкою (розділ податковий кредит) - 0 грн. Додаток 2 Довідка про суму від`ємного значення звітного (податкового) періоду за березень 2022 року містить суму в розмірі 11 300 408 грн.
Відповідно до податкової декларації з податку на додану вартість за квітень 2022 року в рядку 16.1. зазначено - 11 300 408 грн, в рядку 21 зазначено - 8 341 745 грн. Додаток 1 Відомостоі про суми податку на додану вартість за квітень 2022 року містить суму за основною ставкою (розділ податкові зобов`язання) - 2 958 663 грн, суму податку на додану вартість за основою ставкою (розділ податковий кредит) - 0 грн. Додаток 2 Довідка про суму від`ємного значення звітного (податкового) періоду за квітень 2022 року містить суму в розмірі 8 341 745 грн.
Відповідно до податкової декларації з податку на додану вартість за травень 2022 року в рядку 16.1. зазначено - 8 341 745 грн, в рядку 21 зазначено - 10 321 675 грн. Додаток 1 Відомостоі про суми податку на додану вартість за травень 2022 року містить суму за основною ставкою (розділ податкові зобов`язання) - 47 135 грн, суму податку на додану вартість за основою ставкою (розділ податковий кредит) - 7 343 609 грн. Додаток 2 Довідка про суму від`ємного значення звітного (податкового) періоду за травень 2022 року містить суму в розмірі 10 321 675 грн.
Доводи щодо протиправної не реєстрації податкових накладних на загальну суму 63 876 472,37 грн за червень 2022 року колегія суддів не бере до уваги як безпідставні, оскільки як підтверджено матеріалами справи станом на момент інвентарізації позивачем не була реалізована вся продукція, що міститься на його складі, відтак, колегія суддів погоджується з тезою позивача, що в останнього не виникло обов`язку реєстрації податкових накладних.
Так, відповідно до частин 1, 2 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Враховуючи те, що позиція відповідача ґрунтується тільки на неможливості розмежувати та виокремити товар позивача, який знаходиться на спільноорендуємому складі з ТОВ «МПК ТАЕРС» та що спростовано колегією суддів вище, також під час первірки відповідачем не було надано оцінки розділу ІІ Декларації, та проаналізовано лише розділ І Декларації позивача та не наведено розрахунків податкового зобов`язання та розрахунку розміру зменшення від`ємного значення суми ПДВ до спірних податоквих повідомлень-рішень, колегія суддів приходить до висновку, що такі винесенні з порушенням ч. 2 ст. 2 КАС України та підлягають скасуванню. 
Відповідно до пункту 30 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Hirvisaari v. Finland» від 27.09.2001, рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя .
Згідно пункту 29 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Ruiz Torija v. Spain» від 09.12.1994, статтю 6 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов`язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи
Згідно пункту 41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
Відповідно до ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.
Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права.
Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.
Таким чином, доводи апеляційної скарги у знайшли своє підтвердження, а тому таку необхідно задовольнити.
Згідно п. 2 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.
Відповідно до ст. 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: 1) неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; 2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; 3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; 4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Враховуючи викладене, колегія суддів вважає, що порушення норм матеріального права та невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи, неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, призвело до помилкового вирішення справи, а тому рішення суду першої інстанції слід скасувати та ухвалити нову постанову, якою задовольнити позовні вимоги в повному обсязі.
Судові витрати за наслідком апеляційного перегляду рішення суду першої інстанції у даній справі підлягають розподілу на підставі ч. 1 ст. 139 КАС України.
Керуючись ст.ст. 308, 311, 315, 317, 321, 322, 328 КАС України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю «ТОП ТАЙЕРС» задовольнити.
Рішення Київського окружного адміністративного суду від 31 серпня 2023 року у скасувати та ухвалити нову постанову, якою позовні вимоги товариства з обмеженою відповідальністю «ТОП ТАЙЕРС» до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - задовольнити.
Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення відповідача від 21.10.2021 № 00275900702 та № 00275890702.
Стягнути з бюджетних асигнувань Головного управління Державної податкової служби у м. Києві на користь товариства з обмеженою відповідальністю «ТОП ТАЙЕРС» витрати на сплату судового збору в суді першої інстанції у розмірі 26 840 грн (двадцять шість тисяч вісімсот сорок гривень) відповідно до Платіжного доручення № 1749 від 18.01.2023 та витрати на сплату судового збору в суді апеляційної інстанції у розмірі 40 260 грн (сорок тисяч двісті шістдесят гривень) відповідно до Платіжної інструкції № 1928 від 29.09.2023.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Повний текст постанови складено 23 лютого 2024 року.

Головуючий суддя                                                                      В.Ю. Ключкович

Судді                                                                                          І.О. Грибан

                                                                                                    А.Б. Парінов