ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

07 грудня 2023 року	Львів	Справа № 140/9965/23 пров. № А/857/17520/23	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:
судді-доповідача -	Шевчук С. М.	
суддів -	Кухтея Р. В.	
 	Носа С. П.	
розглянувши в порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 25 серпня 2023 року  у справі № 140/9965/23 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Глобалмаркет" до  Головного управління ДПС у Волинській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення та зобо`язання вчинити дії, 

місце ухвалення судового рішення  	м.Луцьк	
Розгляд справи здійснено за правилами	спрощеного позовного провадження	
суддя у І інстанції	Мачульський В.В.	
дата складання повного тексту рішення	не зазначена	
ВСТАНОВИВ:
        І. ОПИСОВА ЧАСТИНА
Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 25 серпня 2023 року  у справі № 140/9965/23  задоволено адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю “ГЛОБАЛМАРКЕТ” до Головного управління ДПС у Волинській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії.
Визнано протиправними та скасовано рішення Комісії Головного управління ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №7964282/43521405 від 28.12.2022 про реєстрацію/відмову у реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Зобов`язано Державну податкову службу України (04053, місто Київ, Львівська площа, будинок 8, код ЄДРПОУ 43005393) зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних подану Товариством з обмеженою відповідальністю “ГЛОБАЛМАРКЕТ” (43005, Волинська область, місто Луцьк, вулиця Шопена, будинок 22А, код ЄДРПОУ 43521405) податкову накладну №1 від 01.12.2022.
Стягнуто на користь Товариства з обмеженою відповідальністю “ГЛОБАЛМАРКЕТ” (43005, Волинська область, місто Луцьк, вулиця Шопена, будинок 22А, код ЄДРПОУ 43521405) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Волинській області (43010, Волинська область, місто Луцьк, Київський майдан, 4, код ЄДРПОУ 44106679) судовий збір у розмірі 2 684,00 грн. (дві тисячі шістсот вісімдесят чотири гривні нуль копійок), витрати на правничу допомогу у розмірі 3 000,00 грн. (три тисячі гривень нуль копійок) та витрати пов`язані із залученням перекладача в сумі 1200,00 грн. (одна тисяча двісті гривень нуль копійок).

Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції відповідач - Головне управління ДПС у Волинській області звернулося з апеляційною скаргою, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким у задоволенні позову відмовити повністю. В обґрунтування апеляційної скарги  вказує, що судом першої інстанції неповно з`ясовано обставини, що мають значення для справи, судове рішення прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.
В доводах апеляційної скарги вказує, що реєстрація податкової накладної №1 від 01.12.2022 була зупинена ДПС України у зв`язку із відповідністю платника податку п. 8 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. За результатами розгляду  документів, які подані позивачем Комісією ГУ ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення: №7964282/43521405 від 28.12.2022 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 01.12.2022, у зв`язку із ненаданням позивачем розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків. У графі “додаткова інформація” зазначено про відсутність розрахунків з нерезидентом.
Звертає увагу, що  суд першої інстанції не урахував обставин, що:
- при вирішенні вимог про зобов`язання контролюючого органу зареєструвати податкову накладну мають бути встановленими обставини достатності документів для її реєстрації, а при дослідженні правомірності рішення про відмову в реєстрації податкової накладної підлягають врахуванню лише документи, що подавались платником податків безпосередньо суб`єкту владних повноважень, який приймав відповідне рішення;
- до комісії регіонального рівня не було подано документів, які б підтверджували фактичне здійснення господарських операцій з врахуванням вищезазначених недоліків у документах, а наявні у матеріалах справи документи не відображають зміст господарської діяльності, не відображають зміни в структурі активів і зобов`язань, власному капіталі, що обумовлені цією господарською діяльністю;
-присуджена на користь позивача сума витрат на правничу допомогу є необґрунтованою та значно завищеною. 
Позивач подав відзив  на апеляційну скаргу, у якому заперечує проти задоволення апеляційної скарги та просить суд залишити рішення суду першої інстанції без змін, з мотивів аналогічних тим, що викладені судом першої інстанції в оскаржуваному рішенні. 
Про розгляд апеляційної  скарги відповідачі повідомлені шляхом надіслання ухвал про відкриття апеляційного провадження та про призначення апеляційної скарги до розгляду  через електронний кабінет сервісу "Електронний суд" Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи (ЄСІТС), підтвердженням чого є відповідні дані  автоматизованої системи  документообігу суду. 
Про розгляд апеляційної  скарги  позивач повідомлений шляхом надіслання ухвал про відкриття апеляційного провадження та про призначення апеляційної скарги до розгляду на поштову адресу позивача, про що в матеріалах справи містяться відповідні докази. 
Враховуючи, що рішення суду першої інстанції ухвалено в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження), суд апеляційної інстанції в порядку п.3 ч.1 ст.311 КАС України розглядає справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, оскільки справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів. В силу вимог ч.4 ст.229 КАС України якщо відповідно до положень цього Кодексу розгляд справи здійснюється за відсутності учасників справи (у тому числі при розгляді справи в порядку письмового провадження), фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.

ІІ. ОЦІНКА СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ
         Ухвалюючи судове рішення про задоволення позову, суд першої інстанції виходив з того підставою для зупинення реєстрації податкової накладних було виключно віднесення ТзОВ “ГЛОБАЛМАРКЕТ” до переліку ризикових платників податків, про протиправність якого судом зроблено висновок у справі №140/5267/22.
Разом з цим, у квитанції про зупинення реєстрації спірної податкової накладної не було вказано конкретного переліку документів, яких було б достатньо для прийняття рішення про реєстрацію вказаних податкових накладних, що свідчить про невідповідність сформованих квитанцій вимогам до таких, що визначені пунктом 11 Порядку №1165.
Судом також ураховано, що відсутність конкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків призводить до того, що платник перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.
Отож, суд першої інстанції прийшов до висновку, що відповідачем  не надано належних та допустимих доказів, які б ставили під сумнів реальність здійснених позивачем вищевказаних господарських операцій, свідчили б про невідповідність цих операцій дійсному економічному змісту, або засвідчили б наявність інших обставин, що підтверджують недобросовісність позивача як платника податків.
Також ураховуючи прохання відповідача про зменшення витрат на оплату правничої допомоги, судом застосовано   критеріїв співмірності  та стягнуто  на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідача витрати на правничу допомогу в сумі 3 000,00 грн.

ІІІ. ОБСТАВИНИ, ВСТАНОВЛЕНІ СУДОМ
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено матеріалами справи, що ТзОВ “ГЛОБАЛМАРКЕТ” - зареєстровано як юридична особа (код за ЄДРПОУ 43521405), основним видом діяльності якої є торгівля автомобілями та легковими автотранспортними засобами (КВЕД 45.11).
Як слідує з матеріалів справи 09.09.2021 між ТзОВ “ГЛОБАЛМАРКЕТ” та підприємством ACERIUS INVESTMENTS LIMITED був укладений контракт № 090921/2021 щодо поставки транспортних засобів (суду надано копії офіційного перекладу) (а.с.10-13, 62-71).
Згідно умов даного контракту перевезення товару відбувалось на умовах DAP, згідно “Інкотермс-2010”, тобто перевезення здійснено за рахунок Продавця - ACERIUS INVESTMENTS LIMITED, про що свідчить п. 20 “Умови поставки” - DAP у митній декларації UA205140/2021/069294 від 11.10.2021. Отже, договір з перевізником укладала фірма ACERIUS INVESTMENTS LIMITED, відповідно, оплату за перевезення товару здійснювало підприємство-нерезидент.
Відповідно до пункту 3.2. контракту №090921/2021 від 09.09.2021 за домовленістю сторін оплата за товар відбувається у розстрочку. Згідно пункту 3.3. оплата повинна відбуватись після письмової вимоги продавця.
11.10.2021 позивачем за вказаним контрактом було придбано вантажний автомобіль марки - RENAULT, модель - MASTER, рік виготовлення - 2017, тип палива - дизель, номер кузова (шасі, рами) - НОМЕР_1 .
Даний транспортний засіб було ввезено на митну територію України згідно інвойсу №211005.10705-ACE_LIM від 05.10.2021 (а.с.14, 72-73), про що складено митну декларацію UA205140/2021/069294 від 11.10.2021 (а.с.15-16)).
Також судом встановлено, що розмитнення вказаного транспортного засобу проводило ТзОВ “МІ-7” (код ЄДРПОУ: 42770591) згідно договору доручення на декларування та митне оформлення товарів №10/21 від 10.09.2021 (а.с.17-19).
За вказані брокерські послуги позивачем на користь ТзОВ “МТ-7” здійснено оплату їх вартості, що підтверджується складеним актом надання послуг № 121 від 30.11.2021, рахунком на оплату № 145 від 03.12.2021 та платіжним дорученням № 362 від 03.12.2021 (а.с.20-22).
На підставі договору №809 від 04.10.2021, укладеного між позивачем (за договором - замовник) та ТзОВ “ФУЛ КАСТОМС СЕРВІС” (за договором - виконавець), виконавець надавав замовнику послуги по прийманню, диспечеруванню і розміщенню транспортних засобів замовника в місці прибуття автотранспорту митного посту “Луцьк” за адресою: с. Струмівка, вул. Рівненська, 4, та розміщення і зберігання товарів замовника на складі тимчасового зберігання/митному складі, що знаходиться за адресою: Волинська обл., Луцький р-н., с. Струмівка, вул. Рівненська, 4, та інші пов`язані з цим послуги (а.с.23-29).
За надання послуг згідно вказаного договору позивачем на користь ТзОВ “ФУЛ КАСТОМС СЕРВІС” здійснено оплату їх вартості, що підтверджується платіжними дорученнями №354 від 03.12.2021 та №355 від 03.12.2021 (а.с.30-31).
При цьому, як слідує із платіжних доручень № 354 від 03.12.2021 та № 355 від 03.12.2021 в графі призначення платежу зазначено номер та дату іншого договору, про що листом за вих. № 03/12 від 03.12.2021 повідомлено іншу сторону (а.с.32).
В подальшому, а саме 01.12.2022 між ТзОВ “ГЛОБАЛМАРКЕТ” та ТзОВ “ГОУ ГОУ КАР” укладено договір купівлі-продажу транспортного засобу №4362, відповідно до умов якого продавець - ТзОВ “ГЛОБАЛМАРКЕТ” зобов`язується продати, а покупець - ТзОВ “ГОУ КАР” зобов`язується купити та оплатити вартість транспортного засобу - вантажного автомобіля марки RENAULT, модель - MASTER, рік виготовлення - 2017, номер кузова (шасі, рами) - НОМЕР_1 (а.с.33).
01.12.2022 між ТзОВ “ГЛОБАЛМАРКЕТ” та ТзОВ “ГОУ ГОУ КАР” також складено акт приймання-передачі №4362 та виписано рахунок-фактуру № СФ-0000288 від 01.12.2022, видаткову накладну № РН-004815 від 01.12.2022 (34-36).
02.12.2022 року здійснено огляд транспортного засобу, що підтверджується актом огляду реалізованого транспортного засобу № 8234/22/004857 від 02.12.2022 (а.с.37).
Розрахунки між позивачем та ТзОВ “ГОУ ГОУ КАР” за купівлю-продаж вказаного транспортного засобу здійснено в повному обсязі, що підтверджується платіжними інструкціями №321 від 01.12.2022 на сумі 320 000,00 грн. та  335 від 19.12.2022 на сумі 324 000,00 грн. (а.с.38-39).
Відповідно до свідоцтва про реєстрацію транспортного засобу НОМЕР_2 від 02.12.2022, даний транспортний засіб марки RENAULT, модель - MASTER, рік виготовлення - 2017, номер кузова (шасі, рами) - НОМЕР_1 було зареєстровано за ТзОВ “ГОУ ГОУ КАР” 02.12.2022 (а.с.40).
В подальшому відповідно до вимог статті 201 Податкового кодексу України позивачем було сформовано податкову накладну №1 від 01.12.2022 на суму ПДВ 644 000,00 грн. та подано її для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (а.с.41).
06.12.2022 з ДПС України надійшла квитанція, зі змісту якої слідує, що “Документ прийнято. Реєстрація зупинена”. В квитанції зазначено, “відповідно до п. 201.16 ст.201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК від 01.12.2022 №1 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена, у зв`язку із відповідністю платника податку п. 8 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрації/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (а.с.42).
Відповідно до повідомлення №1 від 23.12.2022 позивачем подавались пояснення щодо податкової накладної/розрахунків коригування, реєстрацію якої зупинено з додатками в кількості 19 штук (а.с.43-46).
Однак, комісією ГУ ДПС у Волинській області прийнято рішення №7964282/43521405 від 28.12.2022 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 01.12.2022 (а.с.48-49).
Даним рішенням було відмовлено у реєстрації податкової накладної у зв`язку із ненадання платником податку копій документів щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; відсутні документи щодо розрахунків з нерезидентом.
Не погоджуючись з прийнятим рішенням, ТзОВ “ГЛОБАЛМАРКЕТ” звернувся до Волинського окружного адміністративного суду з даним позовом.

ІV. ПОЗИЦІЯ АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ
Перевіривши за наявними у справі матеріалами доводи, викладені у апеляційній скарзі, правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права і правової оцінки обставин у справі у межах, визначених статтею 308 Кодексу адміністративного судочинства України (КАС України), колегія суддів встановила таке.
Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
За правилами пункту 4 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13 грудня 2019 року за № 1245/34216 (далі - Порядок № 520), у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу (пункт 3 Порядку № 520).
Відповідно до пунктів 9, 10 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня. Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства (пункт 11 Порядку № 520).
Форма рішення про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в ЄРПН встановлена додатком до Порядку № 520 та передбачає необхідність підкреслити первинні документи, які не надані платником.
Аналіз наведених правових норм вказує на те, що рішення Комісії повинно містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної.
У спірному рішенні від 28 грудня 2022 року № 7964282/43521405 зазначено, що  підставою для відмови у реєстрації в ЄРПН податкової накладної від 01.12.2022 року № 1 є ненадання платником податків документів щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; відсутні документи щодо розрахунків з нерезидентом.
В порушення вимог щодо форми рішення, встановленої додатком до Порядку № 520, спірне рішення не містить підкреслень за найменуваннями документів, яких не надав платник. Відповідна позначка «х» про ненадання документів стосується визначених груп первинних документів (а не конкретно визначених документів серед перерахованих). Отож, відповідач формально зазначив причини для відмови у реєстрації спірної податкової накладної посиланням на увесь перелік документів, що визначений формою рішення, який, на думку контролюючого органу, не наданий платником податків.
На переконання колегії суддів у випадку не конкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.
Аналогічний правовий висновок викладений у постанові Верховного Суду від 22.07.2019 по справі № 815/2985/18.
Верховний Суд у постанові від 27.07.2022 у справі № 520/15348/2020 зазначив, що за відсутності чіткої вимоги щодо документів, які контролюючий орган вважав необхідними для реєстрації податкової накладної, в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної на позивача не може бути перекладена відповідальність у вигляді відмови в реєстрації податкової накладної (як несприятливий наслідок для позивача через обмеження його в правах платника ГІДВ, зокрема в праві на збільшення реєстраційного ліміту в системі електронного адміністрування ПДВ).
В той же час, недотримання принципу правової визначеності під час зупинення реєстрації податкової накладної призвело до необізнаності платника податків щодо вичерпного переліку необхідних документів, які він повинен був надати контролюючому органу
Рішенням комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН ГУ ДПС у Волинській області № 7964282/43521405 від 28.12.2022 відмовлено у реєстрації в ЄРПН податкової накладної № 1 від 01.12.2022 відповідно у зв`язку із ненаданням платником податку копій документів, а саме: розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків. У графі «додаткова інформація» зазначено про відсутність розрахунків з нерезидентом.
Відтак, в порушення вимог щодо форми рішення, встановленої додатком до Порядку №520, спірне рішення Комісії ГУ ДПС у Волинській області не містять підкреслень за найменуваннями первинних документів, яких не надав платник. Наведене дає підстави для неоднозначного розуміння прийнятого суб`єктом владних повноважень рішення та не дозволяє встановити, неподання яких саме документів не дало можливості прийняти рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН. Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Головною рисою індивідуальних актів є їхня конкретність (гранична чіткість), а саме: чітке формулювання конкретних юридичних волевиявлень суб`єктами адміністративного права, які видають такі акти; розв`язання за їх допомогою конкретних, а саме індивідуальних, справ або питань, що виникають у сфері державного управління; чітка визначеність адресата, конкретної особи або осіб; виникнення конкретних адміністративно-правових відносин, обумовлених цими актами; чітка відповідність такого акту нормам чинного законодавства.
Натомість, оскаржуване рішення контролюючого органу, не відповідає наведеним вище вимогам щодо чіткості та зрозумілості, та породжує їх неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на неможливість реалізації свого права або обов`язку платником податків щодо виконання юридичного волевиявлення суб`єкта владних повноважень.
Разом з тим  судом установлено, що підставою для зупинення реєстрації податкової накладних було виключно віднесення ТзОВ «ГЛОБАЛМАРКЕТ» до переліку ризикових платників податків, про протиправність якого судом зроблено висновок у справі № 140/5267/22.
Відтак, відповідачами не надано належних та допустимих доказів, які б ставили під сумнів реальність здійснених позивачем вищевказаних господарських операцій, свідчили б про невідповідність цих операцій дійсному економічному змісту, або засвідчили б наявність інших обставин, що підтверджують недобросовісність позивача як платника податків.
Крім того, приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операції позивача на предмет її реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. У свою чергу, при реєстрації податкової накладної фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями.
Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Така правова позиція вже неодноразово викладалась Верховним Судом, зокрема у постановах від 28.11.2019 у справі № 1640/2650/18, від 23.10.2018 у справі № 822/1817/18, від 21.05.2019 у справі № 940/1240/18.
Щодо посилань контролюючого органу на відсутність документів щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), то вказані документи не належить до документів, на підставі яких формується бухгалтерський і податковий облік та не є документами первинного бухгалтерського обліку.
Відповідно до правових висновків Верховного Суду, викладених у постанові від 16.10.2020 року по справі № 810/4304/16, сертифікати якості не є документами бухгалтерського чи податкового обліку, а є лише документом, що посвідчує якість товару, а не факт проведення господарської операції, тому відсутність таких сертифікатів сама по собі не може свідчити про відсутність господарської операції.
Таким чином, відсутність паспорта якості чи сертифіката відповідності жодним чином не може впливати саме на реальність фінансово - господарської операції.
Ще однією підставою для відмови у реєстрації податкової накладної є відсутність документів щодо розрахунків з нерезидентом, однак у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної не було вказано на необхідність надання позивачем саме таких документів.
Також колегія суддів вважає необґрунтованим доводи скаржника про ненадання позивачем документів щодо розрахунків з нерезидентом, оскільки придбаний на підставі контракту № 090921/2021 від 09.09.2021 року (укладеного між TOB "Глобалмаркет" (покупець) та компанією ACERIUS INVESTMENTS LIMITED (продавець)) транспортний засіб - вантажний автомобіль марки RENAULT, модель - MASTER, рік виготовлення - 2017, номер кузова (шасі, рами) - НОМЕР_1 , був розмитнений і ввезений на територію України згідно митної декларації UA205140/2021/069294 від 11.10.2021 року, що контролюючим органом не заперечується. 
Натомість, податкова накладна від № 1 від 01.12.2022 року (реєстрація якої в ЄРПН зупинена) складена за зовсім іншою господарською операцією на підставі купівлі-продажу транспортного засобу за договором № 10/21 від 10 вересня 2021 року (на підтвердження якої було надано платіжні інструкції № 321 від 01.12.2022 року та № 335 від 19.12.2022 року), а відтак, ненадання платіжних документів щодо розрахунків з нерезидентом, не може бути підставою для прийняття рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН.
Крім того, згідно пункту 3.2. контракту № 090921/2021 від 09.09.2021 року за домовленістю сторін оплата за товар відбувається у розстрочку. Згідно пункту 3.3. оплата повинна відбуватись після письмової вимоги продавця.
Таким чином, згідно умов договору та чинного законодавства, на момент подачі пояснень до податкового органу такі документи могли бути відсутні у позивача на законних підставах.
відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Пунктом 198.2. статті 198 ПК України, передбачено, що датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПКУ на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) у встановлений ПКУ (2755-17) термін.
Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс) (пункт 201.7 статті 201 ПКУ).
Оскільки для виникнення податкового зобов`язання з ПДВ достатньо настання однієї з подій, то обов`язок продавця виписати і зареєструвати в ЄРПН податкову накладну на відповідну суму ПДВ кореспондує з правом контролюючого органу вимагати у платника податку ту документацію, яка підтверджує настання саме такої події, а не обох подій одночасно. Якщо мова йде про оплату платником податку товарів, то документами, достатніми для підтвердження такої операції будуть документи, що засвідчують факт зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, і такі документи можуть вважатися необхідною передумовою для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН.
Отже, настання першої з подій, а саме, факту оплати TOB "ГОУ ГОУ КАР" товару платіжними інструкціями № 321 від 01.12.2022 року та № 335 від 19.12.2022 року на суму 644 000,00 грн (в тому числі ПДВ - 107 333,33 грн), є підставою для виникнення податкових зобов`язань у позивача та формування ним податкової накладної №1 від 01.12.2022 року.
Щодо доводів апеляційної скарги які стосуються судового рішення про зобов`язання ДПС зареєструвати в ЄРПН спірну ПН, то згідно з приписами пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:
прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;
набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення);
неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
У разі надходження до ДПС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
Отож, реєстрація в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено належить до повноважень центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, яким є Державна податкова служба України.
При цьому, вказаною правовою нормою визначено обставини, за яких підставою для реєстрації податкової накладної є відповідне рішенням суду, яке набрало законної сили, про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Окрім того, відповідно до частини 2 ст. 2, ч.2 КАС України будь- яке рішення суб`єкта владних повноважень, яке підлягає судовому оскарженню підлягає перевірці судом на предмет дотримання критеріїв прийняття такого рішення, що свідчить про відсутність будь-якого втручання у дискреційні повноваження державного органу.
Стосовно ж доводів апеляційної скарги  відносно присудженого позивачу розміру витрат на професійну правничу допомогу, то  матеріали справи містять: копію ордеру на надання правової допомоги серії АС №1060176; копію свідоцтва про право на заняття адвокатською діяльністю; договір №13-01/22 від 13.01.2022 про надання правничої допомоги; додаткову угоду від 10.05.2023 №04/05 до договору про надання правничої допомоги №13-01/22 від 13.01.2022; акт приймання-передачі виконаних робіт (наданих послуг) №04/05 від 01.06.2023 року; платіжну інструкцію від 01.06.2023 №2159; рахунок-фактуру №41/2023 від 18.05.2023; акт приймання-передачі наданих послуг № 41/2023/2 від 18.05.2023, платіжну інструкцію №2130 від 18.05.2023. За даними  акту приймання-передачі наданих послуг № 41/2023/2 від 18.05.2023 позивачу надано  у цій  справі професійну правничу допомогу  на суму 14000 грн.
Відповідно до статті 30 Законом України «Про адвокатуру та адвокатську діяльність» гонорар є формою винагороди адвоката за здійснення захисту, представництва та надання інших видів правової допомоги клієнту. Порядок обчислення гонорару (фіксований розмір, погодинна оплата), підстави для зміни розміру гонорару, порядок його сплати, умови повернення тощо визначаються в договорі про надання правової допомоги. При встановленні розміру гонорару враховуються складність справи, кваліфікація і досвід адвоката, фінансовий стан клієнта та інші істотні обставини. Гонорар має бути розумним та враховувати витрачений адвокатом час. 
При ухваленні  оскаржуваного рішення, судом першої інстанції враховано клопотання відповідача  про зменшення  заявлених до відшкодування витрат та з урахуванням обсягу фактично наданих послуг  правничої допомоги у цій справі,   складності справи, її значенням для позивача та з урахуванням принципу пропорційності та співмірності присуджено на користь позивача витрати на правничу допомогу у розмірі 3 000,00 грн.
Відповідно до частини 7 ст. 134 КАС України обов`язок доведення не співмірності витрат покладається на сторону, яка заявляє клопотання про зменшення витрат на оплату правничої допомоги адвоката, які підлягають розподілу між сторонами.
Натомість, оскаржуючи судове рішення у названій частині відповідач не довів  належними доказами та доводами обставин, щодо  не співмірності  присуджених судом  на користь позивача витрат на правничу допомогу у даній справі.
На переконання колегії суддів, присуджена судом  першої інстанції сума витрат на професійну правничу допомогу є обґрунтованою та такою, що  підставно задоволена судом.
Таким чином, колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об`єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи.
Відповідно до статті 8 Конституції України, статті 6 Кодексу адміністративного судочинства України та частини першої статті 17 Закону України від 23 лютого 2006 року «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого зокрема людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави, та застосовує цей принцип з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини. Європейський суд з прав людини в рішенні у справі «Гарсія Руїз проти Іспанії» (рішення від 21 січня 1999 року), зокрема, зазначив, що хоча пункт 1 статті 6 Європейської конвенції з прав людини і зобов`язує суди викладати підстави для своїх рішень, це не можна розуміти як вимогу давати докладну відповідь на кожний аргумент.
Тому за наведених вище підстав, якими суд обґрунтував своє рішення, суд не убачає необхідності давати докладну відповідь на інші аргументи, зазначені сторонами, оскільки вони не є визначальними для прийняття рішення у  цій справі.
Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції та вважає, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з додержанням норм матеріального та процесуального права, доводами апеляційної скарги висновки, викладені в судовому рішенні, не спростовуються і підстав для його скасування не вбачається.
Досліджуючи питання, яке стосуються розподілу судових витрат в суді апеляційної інстанції, колегією суддів установлено, що з урахуванням положень ст. 139 КАС України відсутні підстави для перерозподілу та присудження судових витрат на користь будь-якої із сторін.  
Керуючись ст. 308, ст. 311, ст. 315, ст. 316, ст. 321, ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційний суд,  
                                             П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області залишити без задоволення.
Рішення Волинського окружного адміністративного суду від 25 серпня 2023 року  у справі № 140/9965/23 залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої  статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення. 

Головуючий суддя	 	С. М. Шевчук 	
судді	 	Р. В. Кухтей 	
 	 	С. П. Нос