ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

08 листопада 2023 року	Львів	Справа № 500/295/23 пров. № А/857/10562/23	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі: 
головуючого судді                                                  Пліша М.А.,
суддів                                                                       Мікули О.І., Курильця А.Р.,

розглянувши в порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 11 травня 2023 року (головуючий суддя Подлісна І.М., м. Тернопіль) по справі за адміністративним позовом Приватного підприємства «РОЗТОЦЬКЕ-АГРО» до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України про визнання дії та бездіяльності протиправними,-

В С Т А Н О В И В :

Приватне підприємство «Розтоцьке – Агро» звернулося в суд першої інстанції з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії.
Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 11 травня 2023 року позовні вимоги задоволено. Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №7275501/41129405 від 31.08.2022 року, яким відмовлено ПП «Розтоцьке-Агро» у реєстрації податкової накладної №4 від 16.08.2022.
Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №4 від 16.08.2022 року подану ПП «Розтоцьке-Агро».
Не погодившись з таким рішенням суду першої інстанції, Головного управління ДПС у Тернопільській області оскаржило його в апеляційному порядку, просить скасувати таке і постановити нове, яким у задоволенні позову відмовити.
В апеляційній скарзі зазначає, що згідно з пунктом 25 Порядку №1165 Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Як вбачається зі змісту квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної у цій справі, підставою для такого зупинення став пункт 8 Критеріїв ризиковості платника податку.
У Додатку 1 до Порядку №1165 встановлено Критерії ризиковості платника податку на додану вартість. Зокрема, пункт 8 передбачає, що у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Таким чином, на момент моніторингу контролюючим органом відповідності спірної податкової накладної №4 від 16.08.2022 критеріям оцінки ступеня ризиків та на момент формування 22.08.2022 квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної у цій справі було чинним рішення про відповідність ПП «Розтоцьке- Агро» критеріям ризиковості платника податку (у тому числі не оскаржене до контролюючого органу та/або до суду).
З урахуванням вищевикладеного, в управління була наявна підстава для зупинення реєстрації спірної податкової накладної.
Таким чином, на момент моніторингу контролюючим органом відповідності спірної податкової накладної №4 від 16.08.2022 критеріям оцінки ступеня ризиків та на момент формування 22.08.2022 квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної у цій справі було чинним рішення про відповідність ПП «Розтоцьке- Агро» критеріям ризиковості платника податку (позивач не оскаржував дії відповідача щодо зупинення реєстрації податкової накладної в ЄРПН, що відповідає висновку Верховного Суду, викладеному в постанові від 13.03.2023 у справі №240/12029/21 (провадження №К/990/27806/22) та не спростував таке рішення в порядку, визначеному абз.8 п.6Порядку №1165).
Крім того, відповідно до пункту 1 Наказу Міністерства фінансів України «Про затвердження Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» №520 від 12.12.2019 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 13 грудня 2019 за №245/34216) (далі - Порядок №520). цей Порядок визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня) (п.2 Порядку №520).
Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу (пункт 3 Порядку № 520).
За правилами пункту 4 Порядку №520, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Пунктом 5 Порядку №520 встановлено, що перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання- передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Враховуючи зазначене, апелянт вважає, що правова визначеність переліку документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН передбачена чинним законодавством, а саме пунктом 5 Порядку №520, який в свою чергу кореспондує із статтею 19 Конституції України, п.201.16 ст.201 ПК України, п.26 Порядку №1165.
Крім того, апелянт вважає помилковим твердження позивача про необхідність чіткого визначення податковим органом конкретного переліку необхідних документів (за вичерпним переліком) для прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючому органу не надано повноважень чинним законодавством щодо визначення таких документів (за вичерпним переліком).
ПП «Розтоцьке-Агро» надано копії документів, що не є достатніми для прийняття комісією ДПС рішення про реєстрацію податкової накладної, оскільки в сукупності вони дали підстави для висновку контролюючого органу про відмову у реєстрації податкової накладної №4 від 16.08.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних у зв`язку з ненаданням ПП «Розтоцьке-Агро» усіх підтверджуючих документів, а саме, не додано:
1) первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
2) розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків.
Враховуючи наведене вище, апелянт зазначає, що позивачем не подано контролюючому органу належні та достатні копії первинних документів для розгляду питання про прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної 4 від 16.08.2022, а тому рішення комісії Головного управління Державної податкової служби у Тернопільській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН від 31.08.2022 №7275501/41129405 винесено правомірно, та відсутні правові підстави для зобов`язання ДПС України зареєструвати податкову накладну №4 від 16.08.2022, виписану ПП «Розтоцьке- Агро».
Згідно п. 3 ч.1 ст. 311 КАС України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Згідно ч.1 та ч. 2 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права.
Заслухавши суддю доповідача, вивчивши матеріали справи, та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що така не підлягає задоволенню з наступних міркувань.
Судом першої інстанції встановлено, що Приватне підприємство «РОЗТОЦЬКЕ-АГРО» зареєстроване як юридична особа та здійснює діяльність у сфері вирощування сільськогосподарської продукції на орендованих земельних ділянках та її продажу
16.08.2022 ПП «РОЗТОЦЬКЕ-АГРО» за результатами господарської операції купівлі- продажу було виписано на покупця Товариство з обмеженою відповідальністю «ОВАЛ» (код 32537732) податкову накладну за №4 на суму ПДВ у розмірі 183324,54 грн. і направлена до органів ДПС для реєстрації у Єдиному реєстрі податкових накладних.
За результатами перевірки зазначених податкових накладних, позивачем отримано квитанції відповідача 1, а саме: - від 22.08.2022, у якій зазначено, що податкова накладна прийнята податковим органом, проте, її реєстрація зупинена відповідно до пункту 201.16. статті 201 Податкового кодексу України, (надалі - ПК України) реєстрація ПН/РК від 16.08.2022 №4 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Додатково повідомлено: показник «D»=7.3568%, «P»=0;.
На виконання вказаних вимог, ПП «РОЗТОЦЬКЕ-АГРО» 23.08.2022 року подано до відповідача 1 повідомлення №1 про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена.
В даному повідомленні містились пояснення позивача за вих. №26/08 від 26.08.2022, щодо проведення господарських операцій та долучено копії документів, зазначених в поясненнях.
Зокрема, у поясненнях зазначено, що ПП «РОЗТОЦЬКЕ-АГРО» здійснює діяльність у сфері вирощування зернових культур (окрім рису), бобових культур і насіння олійних культур - КВЕД 01.11, на орендованих земельних ділянках та її продажу, на підтвердження господарської діяльності щодо вирощування зернових культур були надані наступні документи, які підтверджують закупку паливно-мастильних матеріалів, мінеральних добрив, засобів захисту рослин, оренди землі, наявність власної та орендованої техніки, для обробки ґрунту, посіву зернових, внесення добрив, та збору врожаю, а саме:
-          щодо обробки ґрунту та висівання ріпаку - Акт витрат насіння і садивного матеріалу №8 від серпня 2021рік; - акт №1 про використання мінеральних, органічних і бактеріальних добрив та засобів хімічного захисту за 2022рік; зведені листи тракториста машиніста та лімітно забірні відомості по виконаних роботах поріпаку за серпень 2021р.; - лімітно забірна картка №ЗЛ-0000046 на одержання ПММ за 2021р.;
зведені листи тракториста машиніста та лімітно забірні відомості по виконаних роботах по ріпаку за березень 2021р.; - лімітно забірна картка №ЗЛ-00000016 на одержання ПММ за 10.03.2021р.; зведені листи тракториста машиніста та лімітно забірні відомості по виконаних роботах по ріпаку за березень 2022р.; - лімітно забірна картка №ЗЛ-0000001 на одержання ПММ за 23.03.2022р.; зведені листи тракториста машиніста та лімітно забірні відомості по виконаних роботах поріпаку за липень 2021р.; - лімітно забірна картка №ЗЛ-0000097 на одержання ПММ за 29.07.2021р.; зведені листи тракториста машиніста та лімітно забірні відомості по виконаних роботах поріпаку за липень 2021р.; - лімітно забірна картка №ЗЛ-0000050 на одержання ПММ за 24.07.2021р.; зведені листи тракториста машиніста та лімітно забірні відомості по виконаних роботах поріпаку за липень 2021р.; - лімітно забірна картка №ЗЛ-0000035 на одержання ПММ за 10.07.2021р.; зведені листи тракториста машиніста та лімітно забірні відомості по виконаних роботах поріпаку за серпень 2021р.; - лімітно забірна картка №ЗЛ-0000058 на одержання ПММ за 01.08.2021р.;
-          Наявності транспортних засобів та сільськогосподарської техніки підтверджується - договором оренди техніки №1Т від 01.05.2017 та додаток №1; додаткова угода №2 від 02.01.2020;
-          Договір складського зберігання зерна №02/01-18 від 02.01.2018;
-          Договір №1 від 28.02.2017 оренди основних засобів, додаток №1 до договору оренди (перелік основних засобів), акт приймання передачі майна від 28.02.2017, додаткова угода №1 до договору оренди №1 від 28.02.2017р. від 2020 про продовження договору оренди майна до 28.02.2022;
-          Договір №144 купівлі-продажу нафтопродуктів від 01.02.2021 укладеного з ТзОВ «Магістр-Д» щодо поставки нафтопродуктів, видаткова накладна №821 від 03.03.2021;
-          платіжне доручення №41 від 27.08.2021;
-          Договір №1/010321 купівлі-продажу від 01.03.2021 укладеного з ТзОВ «Трейд Агрохім» щодо поставки мінеральних добрив, видаткова накладна №РН-0000086 від 03.03.2021; - платіжне доручення №71 від 02.03.2021;
-          Наявність орендованої землі та збору врожаю - Звіт про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2022р. за формою №4-сг; - Звіт про площі та валові збори сільськогосподарських культур на 1 серпня 2022р. №37-сг та довідку Залозецької селищної ради Тернопільської області №60 від 21.01.22 про оренду на території с. Гаї за Рудкою землі для обробітку 32,1171 га., смт Залізці землі для обробітку 91,9472 га., с. Чистопади землі для обробітку 31,7893 га., с. Ратищі, землі для обробітку 28,6325 га., с. Серетець землі для обробітку 111,8613 га с. Гаї Розтоцькі для обробітку 718,9682 га. землі для обробітку.
Після збору врожаю ріпака 2022, ПП «Розтоцьке-Агро» реалізував ріпак, покупцю Товариству з обмеженою відповідальністю «ОВАЛ» (код 32537732) - за довіреністю №62 від 11.08.2022 та видатковою накладною №РН-0000008 від 12.08.2022 на суму 351829,89 грн., в тому числі ПДВ, у зв`язку з чим була складена податкова накладна №1 на суму ПДВ у розмірі 4320718 грн.; - за видатковою накладною №РН-0000009 від 13.08.2022 на суму 1120419,66 грн., в тому числі ПДВ, у зв`язку з чим була складена податкова накладна №2 на суму ПДВ у розмірі 137595,66 грн. ; - за видатковою накладною №РН-0000010 від 15.08.2022 на суму 3445818,95грн., в тому числі ПДВ, у зв`язку з чим була складена податкова накладна №3 на суму ПДВ у розмірі 423170,75 грн. ; - за видатковою накладною №РН-0000011 від 16.08.2022 року на суму 1492785,54 грн., в тому числі ПДВ, у зв`язку з чим була складена податкова накладна №4 на суму ПДВ у розмірі 183324,54 грн.
Поставка здійснювалась на умовах договору поставки № 40-ТР-2022-Р від 11.08.2022, оплата покупцем була проведена, в сумі 8 370165,86 грн., що підтверджується платіжними дорученнями про надходження коштів, а саме: - №30945856 від 09.09.2022 в сумі 1 000 000,00грн., №30945869 від 13.09.2022 в сумі 2 000 000,00грн., - №30945885 від 14.09.2022 в сумі 2 000 000,00грн., №30945903 від 19.09.2022 в сумі 1 200 000,00грн., №30945922 від 20.09.2022 в сумі 1 000 000,00грн., №30945941 від 21.09.2022 в сумі 1 000 000,00грн., - №30945943 від 22.09.2022 в сумі 170 165,86грн та поставка ріпаку підтверджує: - товарно-транспортна накладна №1 від 12.08.2022р., - товарно-транспортна накладна №2 від 12.08.2022, - товарно-транспортна накладна №3 від 13.08.2022, - товарно-транспортна накладна №4 від 13.08.2022, - товарно-транспортна накладна №5 від 13.08.2022,- товарно-транспортна накладна №6 від 13.08.2022, - товарно-транспортна накладна №7 від 13.08.2022, - товарно-транспортна накладна №8 від 13.08.2022, - товарно-транспортна накладна №9 від 15.08.2022, - товарно-транспортна накладна №10 від 15.08.2022, - товарно-транспортна накладна №11 від 15.08.2022, - товарно-транспортна накладна №12 від 15.08.2022, - товарно-транспортна накладна №13 від 15.08.2022, - товарно-транспортна накладна №15 від 15.08.2022, - товарно-транспортна накладна №16 від 15.08.2022, - товарно-транспортна накладна №17 від 15.08.2022, - товарно транспортна накладна №18 від 15.08.2022, - товарно-транспортна накладна №19 від 15.08.2022, - товарно-транспортна накладна №20 від 15.08.2022, - товарно-транспортна накладна №21 від 15.08.2022, - товарно-транспортна накладна №22 від 15.08.2022, -товарно-транспортна накладна №23 від 15.08.2022, - товарно-транспортна накладна №24 від 15.08.2022, - товарно-транспортна накладна №25 від 15.08.2022, - товарно- транспортна накладна №26 від 16.08.2022, - товарно-транспортна накладна №27 від 16.08.2022, - товарно-транспортна накладна №28 від 16.08.2022, - товарно- транспортна накладна №29 від 16.08.2022, - товарно-транспортна накладна №30 від 16.08.2022, - товарно-транспортна накладна №31 від 16.08.2022, - товарно-транспортна накладна №32 від 16.08.2022.
Однак, за результатом розгляду поданих позивачем пояснень та документів Головним управлінням ДПС в Тернопільській області прийнято рішення №7275501/41129405 від 31.08.2022 про відмову в реєстрації податкової накладної.
Підставою відмови в рішенні визначено: - «Ненадання платником податків копій документів - первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описки), у тому числі рахунки - фактури/інвойси, акти приймання - передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; (документи які не надано, підкреслити)» та «розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків».
Постановляючи рішення суд першої інстанції правильно врахував, що відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Пунктом 201.10 статті 201 ПК України визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня. Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції. Якщо надіслані податкові накладні / розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Згідно з пунктом 201.16 статті 201 ПК реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до пункту 2 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 (далі - Порядок № 1165) критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, - визначений показник автоматизованого моніторингу, що характеризує ризик; ризик порушення норм податкового законодавства - ймовірність складення та надання податкової накладної / розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм підпункту «а» або «б» пункту 185.1 статті 185, підпункту «а» або «б» пункту 187.1 статті 187, абзацу першого пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 ПК України за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено в такій податковій накладній / розрахунку коригування, та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість (далі - платник податку) виконання свого податкового обов`язку.
Пунктом 6 Порядку №  1165 визначено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/ розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється. У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. Документами, необхідними для розгляду питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, можуть бути:
-          договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; 
-          договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
-          первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання- передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні;
-          розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
-          документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;
-          інші документи, що підтверджують невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. Інформацію та копії документів, подані платником податку, комісія регіонального рівня розглядає протягом семи робочих днів, що настають за датою їх надходження, та приймає відповідне рішення.
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної / розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної / розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється (пункт 7 Порядку № 1165)
У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації (пункт 10 Порядку № 1165).
За приписами пункту 11 Порядку № 1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної / розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Відповідно до пункту 25 Порядку № 1165 Комісія регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
При цьому, відповідно до пунктів 4-7, 9, 11 Порядку прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України 12.12.2019 № 520, який зареєстрований в Міністерстві юстиції України 13.12.2019 № 1245/34216 (далі - Порядок № 520) у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.
Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
-          договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
-          договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
-          первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання- передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
-          розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
-          документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування.
Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі в разі: 
-          ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
-          та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
-          та/або надання платником податку копій документів, складених/ оформлених із порушенням законодавства.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку (пункт 10 Порядку № 520).
Згідно з Додатку до Порядку прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (пункт 10) у рішенні про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Комісія зобов`язана, зокрема, підкреслювати документи, які не надано платником податку для реєстрації податкової накладної.
При цьому, як правильно зауважив суд першої інстанції головною рисою індивідуальних актів є їхня конкретність (гранична чіткість), а саме: чітке формулювання конкретних юридичних волевиявлень суб`єктами адміністративного права, які видають такі акти; розв`язання за їх допомогою конкретних, а саме індивідуальних, справ або питань, що виникають у сфері державного управління; чітка визначеність адресата, конкретної особи або осіб; виникнення конкретних адміністративно-правових відносин, обумовлених цими актами; чітка відповідність такого акту нормам чинного законодавства.
Таким чином, як вірно зазначив суд першої інстанції, рішення комісії ДПС у Тернопільській області повинно відповідати критеріям чіткості та зрозумілості акта індивідуальної дії та не породжувати його неоднозначного трактування, що в свою чергу впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень.
Зазначений висновок суду узгоджується з правовими висновками Верховного Суду, викладеними, зокрема у постанові від 09.07.2019 року №140/2093/18 (ЄДРСРУ №82898502), в якій зазначається наступне: “...Верховний Суд погоджується з висновком судів попередніх інстанцій, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на пункт шостий Критеріїв оцінки, без наведення відповідного підпункту, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд..” а також у постанові Верховного Суду від 02.04.2019 у справі № 822/1878/18, у постанові від 23.10.2018 у справі №822/1817/18, а тому відповідно до статті 242 КАС суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
При цьому, суд правильно зауважив, що рішення Комісії повинно містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної, а уданій спірній ситуації у рішенні №7275501/41129405 від 31.08.2022 підставою для відмови у реєстрації податкової накладної №4 від 16.08.2022 року зазначено «- ненадання платником податку копій документів - первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описки), у тому числі рахунки - фактури/інвойси, акти приймання - передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; (документи які не надано, підкреслити) та «розрахункових документів та/ або банківських виписок з особових рахунків» -. При цьому, не підкреслено жодних документів, які не були надані позивачем для реєстрації такої накладної, чим не дотримано Додатку до Порядку № 520.
На виконання вимог Порядку № 520 та пропозицій викладених у квитанції від 22.08.2022 про зупинення реєстрації податкової накладної, позивач надіслав контролюючому органу в електронному вигляді повідомлення № 1 від 23.08.2022 про подання пояснень та копій документів, які підтверджують реальність здійснення господарської операції згідно податкової накладної.
Судом першої інстанції враховано, що у постанові від 03.11.2021 у справі № 360/2460/20 Верховний Суд за наслідками аналізу положень Порядку №520 зазначив, що можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.
Проте, відповідачем 1 не було визначено вичерпного переліку документів, надання якого дало б позивачеві можливість реєстрації податкової накладної, а відмова у прийнятті до реєстрації податкової накладної з підстав недостатності документів для прийняття рішення можлива виключно за умови наявності вичерпного переліку таких документів.
Також, розглядаючи спір, судом першої інстанції враховано, що згідно частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV (далі - Закон № 996-XIV) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Частиною другою статті 9 Закону № 996-XIV передбачені обов`язкові реквізити, які мають містити первинні та зведені облікові документи.
Згідно пункт 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Пункт 198.1 статті 198 ПК України визначено право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: - придбання або виготовлення товарів та послуг; - придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); - отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; - ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію.
Пункт 198.2 статті 198 ПК України визначає, датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
Суд першої інстанції правильно зауважив, що договір між ПП «Розтоцьке-Агро» та ТОВ «ОВАЛ», а також первинні документи відповідають положенням законодавства та містять всі обов`язкові реквізити первинного документу, які передбачені статтею 9 Закону № 996-XIV, а тому зазначені документи мають юридичну силу та підтверджують реальний рух активів, зміну зобов`язань та капіталу позивача, що підтверджується позицією Верховного Суду у постанові від 23.07.2020 у справі № 826/6806/17.
Підставами виникнення цивільних прав і обов`язків, зокрема, є договори та інші правочини (п.1 ч.2 ст.11 ЦК України).
Відповідно до абзацу другого ч.3 ст.6 ЦК України, сторони в договорі не можуть відступити від положень актів цивільного законодавства, якщо в цих актах прямо вказано про це, а також у разі, якщо обов`язковість для сторін положень актів цивільного законодавства випливає з їх змісту або із суті відносин між сторонами.
Відповідно до ст. 509 ЦК України - зобов`язанням є правовідношення, в якому одна сторона (боржник) зобов`язана вчинити на користь другої сторони (кредитора) певну дію (передати майно, виконати роботу, надати послугу, сплатити гроші тощо) або утриматися від певної дії, а кредитор має право вимагати від боржника виконання його обов`язку. Зобов`язання виникають з підстав, встановлених статтею 11 цього Кодексу. Зобов`язання має ґрунтуватися на засадах добросовісності, розумності та справедливості.
Відповідно до ст. 526 ЦК України - зобов`язання має виконуватися належним чином відповідно до умов договору та вимог цього Кодексу, інших актів цивільного законодавства, а за відсутності таких умов та вимог - відповідно до звичаїв ділового обороту або інших вимог, що звичайно ставляться.
Положення статті 204 ЦК України закріплює презумпцію правомірності правочину. Ця презумпція означає, що вчинений правочин вважається правомірним, тобто таким, що породжує, змінює або припиняє цивільні права й обов`язки, доки ця презумпція не буде спростована, зокрема, на підставі рішення суду, яке набрало законної сили.
У постанові Великої Палати Верховного Суду від 14 листопада 2018 року у справі № 2    383/2010 (провадження №14-308цс18) /http://reyestr.court.gov.ua/Review/78011437/ зроблено висновок, що стаття 204 ЦК України закріплює Презумпцію правомірності правочину. Ця презумпція означає, що вчинений правочин вважається правомірним, тобто таким, що породжує, змінює або припиняє цивільні права й обов`язки, доки ця презумпція не буде спростована, зокрема, на підставі рішення суду, яке набрало законної сили. У разі неспростування презумпції правомірності договору всі права, набуті сторонами правочину за ним, повинні безперешкодно здійснюватися, а обов`язки, що виникли внаслідок укладення договору, підлягають виконанню.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції правильно врахував, що у відповідності до п.28 Порядку №117, за яким податкова накладна/ розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийнято та набрало чинності рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі; протягом п`яти робочих днів не прийнято та/або не зареєстровано в окремому Реєстрі податкових накладних / розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі щодо платників податку, у яких обсяг постачання, зазначений в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі в поточному місяці, з урахуванням поданих податкової накладної / розрахунку коригування на реєстрацію в Реєстрі, становить менше 30 млн. гривень; протягом семи робочих днів не прийнято та/або не зареєстровано в окремому Реєстрі податкових накладних / розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі щодо платників податку, у яких обсяг постачання, зазначений в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі в поточному місяці, з урахуванням поданих податкової накладної / розрахунку коригування на реєстрацію в Реєстрі, становить більше 30 млн. гривень включно.
Відповідно до пункту 19 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246, (у редакції постанови Кабінету Міністрів України від 26 квітня 2017 р. № 341) податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється, зокрема, у день набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення).
З урахуванням наведеного колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про задоволення позову.
Суд апеляційної інстанції вважає, що доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, а рішення відповідає нормам матеріального та процесуального права. 
Керуючись ст. 243, ст. 308, ст. 311, п. 1 ч. 1 ст. 315, ст. 316, ст. 321, ст. 322, ст. 325, ст. 329 КАС України, суд, - 
П О С Т А Н О В И В :

апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області залишити без задоволення, а рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 11 травня 2023 року по справі № 500/295/23 - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.   

Головуючий суддя	 	М. А. Пліш 	
судді	 	О. І. Мікула 	
 	 	А. Р. Курилець