ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

22 листопада 2023 року 
м. Київ

справа № 810/4383/18
адміністративне провадження № К/990/27983/23  

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Дашутіна І. В.,
суддів - Шишова О. О., Яковенка М. М.,
розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу ОСОБА_1 на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 03 лютого 2023 року та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 07 липня 2023 року у справі №   810/4383/18 за позовом Головного управління ДПС у Київській області до ОСОБА_1 про стягнення податкового боргу та за зустрічним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Київській області про визнання протиправними та скасування рішень, -

ОПИСОВА ЧАСТИНА
Короткий зміст позовних вимог і рішень судів першої та апеляційної інстанцій:
Головне управління ДПС у Київській області  звернулось до Одеського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до ОСОБА_1 , у якому просило:
- стягнути з фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 податковий борг у розмірі 23   569   235,77 грн.
Обґрунтовуючи свої позовні вимоги, позивач стверджує, що за результатами документальної позапланової невиїзної перевірки в акті перевірки зафіксовані порушення податкового законодавства, зокрема обраховується заборгованість з податку на додану вартість, податку на доходи фізичних осіб, єдиного податку з фізичних осіб, військового збору. Здійснюючи господарські операції з контрагентами та отримуючи доходи, відповідачка не сплачувала зазначені податки.
На підставі акту перевірки позивач прийняв податкові повідомлення-рішення та направив відповідачці податкову вимогу. Водночас, станом на дату подання даного позову відповідачка податковий борг не сплатила. Таким чином, позивач уважає, що виникли законні підстави для стягнення податкової заборгованості.
У зустрічному позові до Головного управління ДПС у Київській області, ОСОБА_1 просила визнати протиправними, та скасувати прийняті ГУ ДФС у Київській області:
- податкове повідомлення-рішення №   0001921309 від 07.12.2017 на суму 1   402   426,25 грн;
- податкове повідомлення-рішення   № 0001811309 від 07.12.2017 на суму 3   476   254,88 грн;
- податкове повідомлення-рішення №   0001901309 від 07.12.2017 на суму 1   063   536,25 грн;
- податкове повідомлення-рішення №   0001891309 від 07.12.2017 на суму 510 грн;
- податкове повідомлення-рішення №   0001801309 від 07.12.2017 на суму 985   031,25 грн;
- податкове повідомлення-рішення №   0001841309 від 07.12.2017 на суму 510 грн;
- податкове повідомлення-рішення №   0001851309 від 07.12.2017 на суму 170 грн;
- податкове повідомлення-рішення №   0001821309 від 07.12.2017 на суму 12   762   434,93 грн;
- податкове повідомлення-рішення №   0001861309 від 07.12.2017 на суму 510 грн.;
- вимогу про сплату боргу (недоїмки) №   Ф-0001871309 від 07.12.2017 на суму 46   266 грн;
- рішення №   0001911309 від 07.12.2017 на суму 510 грн;
- рішення №   0001881309 від 07.12.2017 на суму 4 626,6 грн.
Мотивуючи свої позовні вимоги, ОСОБА_1 вказувала, що податковий орган невірно визначив об`єкт оподаткування, що є базою оподаткування, оскільки безпідставно використав податкову інформацію із джерел, що не передбачені чинним законодавством (витяги про рух коштів). Адже у відносинах, з особами, які перераховували кошти на її рахунок, вона не була стороною правочинів, укладених з цими особами, не здійснювала господарські операції, не отримувала доходів. Сам факт перерахування коштів є недостатнім для висновку про здійснення господарських операцій, а позиція податкового органу щодо походження коштів є лише припущенням про те, що вони є виручкою від реалізації. Також, за відсутності документального підтвердження укладених з контрагентами правочинів, якими опосередковувалися перерахування коштів на рахунок позивача, за результатами перевірки можливо зробити тільки висновок про те, що отримані кошти є транзитними та власністю інших осіб або безпідставно отриманим майном, яке підлягає поверненню відповідному контрагенту за його вимогою. Уважати ці кошти доходом у податкового органу не має будь-яких підстав. У даному випадку податковий орган повинен був вжити заходи щодо отримання у третіх осіб - контрагентів відповідної інформації, первинних документів, або зазначити в акті про неможливість визначити оподатковуваний дохід на підставі наданих для перевірки документів.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 03 лютого 2023 року, залишеним без змін постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 07 липня 2023 року, позов Головного управління ДПС у Київській області задоволено.
Стягнуто з фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (ІПН НОМЕР_1 ; адреса: АДРЕСА_1 ) податковий борг у розмірі 23   569   235 (двадцять три мільйони п`ятсот шістдесят дев`ять тисяч двісті тридцять п`ять), 77 грн.
У задоволенні зустрічного позову ОСОБА_1 до Головного управління Державної податкової служби у Київській області про визнання протиправними та скасування рішень відмовлено.
Також стягнуто до Одеського окружного адміністративного суду судові витрати пов`язані зі сплатою судового збору у сумі 8   810,00 грн.
Ухвалюючи вказані рішення судами попередніх інстанцій зроблено висновок, що ОСОБА_1 не відображала грошові кошти отриманні від суб`єктів господарювання - юридичних/фізичних осіб в своїй фінансовій діяльності та звітах. При цьому вона не мала права на застосування спрощеної системи оподаткування, оскільки обсяг її доходу протягом календарного року перевищував 20   000   000 грн.
Судами попередніх інстанцій під час розгляду справи установлено наступне:
Ухвалою Голосіївського районного суду міста Києва від 20 грудня 2016 року у справі №   752/21365/16-К призначено позапланову документальну перевірку дотримання вимог податкового законодавства України, зокрема, фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 за період з 01.01.2015 по 21.10.2016 з питань визначення повноти нарахування та своєчасної сплати податків.
На виконання вищезазначеної ухвали суду та на підставі підпункту 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України контролюючим органом прийнято наказ від 03.11.2017 №   2004 про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства і правильності визначення об`єкту оподаткування, повноти нарахування та сплати податків до бюджету усіх рівнів.
У період з 07.11.2017 по 13.11.2017, на підставі вищезазначеного наказу, посадовими особами відповідача проведено документальну позапланову невиїзну перевірку фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства і правильності визначення об`єкту оподаткування, повноти нарахування та сплати податків до бюджету усіх рівнів, за результатом якої складено акт від 20.11.2017 №   905/10-36-13-09/ НОМЕР_1 .
Перевіркою встановлено порушення позивачем:
пункту 292.1 статті 292 Податкового кодексу України, в результаті заниження оподаткованого доходу за 2015 рік на загальну суму 38   240   651 грн, що в свою чергу призвело до заниження суми єдиного податку за 2015 рік із фактично отриманого доходу в розмірі 788   025 грн;
підпункту 2 пункту 291.4 статті 291 Податкового кодексу України перевищено максимально-граничний розмір доходу для платників єдиного податку третьої групи в розмірі 20   000   000 грн (у 2015 році), сума перевищення становить 18   540   026 грн та в порушення частини третьої підпункту 298.2.3 пункту 298.2 статті 298 Податкового кодексу України не подано заяву про перехід на загальну систему оподаткування, тобто про сплату податку на доходи фізичних осіб в порядку встановленому IV розділом Податкового кодексу України, у зв`язку з перевищенням граничного обсягу доходу для платників єдиного податку III групи (2015 рік - 20   000   000 грн). Ураховуючи вищезазначені порушення, податкові зобов`язання зі сплати єдиного податку (за ставкою 15%) за 2015 рік склали у загальній сумі 2   781   003,90 грн;
пункту 167.1 статті 167, пункту 177.2 статті 177 Податкового кодексу України встановлено порушення в частині не включення до валового доходу сум коштів, які надійшли від контрагентів на розрахунковий рахунок, що призвело до заниження податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності, що підлягає сплаті до бюджету на суму 10   209   947,94 грн;
підпункту 49.18.2 пункту 49.18 статті 49, абзацу другого пункту 294.1 статті 294 Податкового кодексу України несвоєчасно подано податкові декларації платника єдиного податку за ІІ півріччя 2015 року (граничний термін подання до 10.08.2015), фактично подано (11.08.2015 №   1500003194), за три квартали 2016 року (граничний термін подання до 09.11.2016), фактично подано (25.07.2017 №   1700005801) та за 2016 рік (граничний термін подання до 09.02.2017), фактично подано (25.07.2017 №   1700005802);
підпункту 49.18.5 пункту 49.18 статті 49, пункту 179.1 статті 179 Податкового кодексу України, а саме не подано до контролюючого органу податкову декларацію про майновий стан і доходи за 2016 року;
пункту 296.1.1 статті 296 Податкового кодексу України, а саме не надано Книгу обліку доходів для платників єдиного податку першої і другої груп та платників єдиного податку третьої групи, які не є платниками податку на додану вартість, затверджену наказом Міністерства фінансів України від 15.12.2011 №   1841;
пункту 177.10 статті 177 Податкового кодексу України, підпункту 8, підпункту 9 пункту 6 Порядку ведення Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи - підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, не надано до перевірки книгу обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи-підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність затверджену наказом Міністерства доходів і зборів України від 16.09.2013 №   481;
пункту 2 частини першої статті 7, статті 8, частини другої статті 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», а саме занижено ЄСВ на загальну суму 46   266 грн, за рахунок отримання чистого доходу з якого відраховується єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2016 по 31.08.2016 на загальну суму 56   721   933   грн (з урахуванням максимальної величини - 210   300 грн);
статті 25 пункту 7 частини 2 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», а саме несвоєчасно подано до Переяслав-Хмельницької ОДПІ ГУ ДФС у Київській області звіти про суми нарахованого доходу застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску (таблиця 2 Нарахування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування фізичними особами-підприємцями, які обрали спрощену систему оподаткування додатку 5) за 2015 рік (№   1604947097 від 10.02.2016), граничний термін подання 09.02.2016 та не подано за 2016 рік звіти про суми нарахованого доходу застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску (таблиця 2 Нарахування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування фізичними особами-підприємцями, які обрали спрощену систему оподаткування додатку), граничний термін подання 09.02.2017;
пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, пункту 188.1 статті 188, пункту 200.1, пункту 200.2 статті 200, пункту 203.2 статті 203 Податкового кодексу України, а саме занижене податкове зобов`язання по податку на додану вартість що підлягає декларуванню та сплаті до бюджету 1   121   941 грн, у тому числі за січень 2016 року в сумі 578   647 грн, лютий 2016 року в сумі 229   436 грн, березень 2016 року в сумі 41   573 грн, за квітень 2016 року в сумі 117   303 грн, за травень 2016 року 46   517 грн, за червень 2016 року в сумі 108   465 грн;
пункту 161 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України, а саме занижений чистий оподаткований дохід від здійснення підприємницької діяльності за період з 01.01.2016 по 31.12.2016 на суму 56   721   933 грн без ПДВ, що призвело до заниження військового збору від здійснення підприємницької діяльності на суму 850   829 грн.
Копію акту отримано позивачем 23.11.2017.
На підставі вищезазначеного акту перевірки Головним управлінням ДПС у Київській області винесені податкові повідомлення-рішення від 07.12.2017:
- №   0001921309 про збільшення податкового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 1   402   426,25 грн;
- №   0001811309 про збільшення податкового зобов`язання з єдиного податку з фізичних осіб на суму 3   476   254,88 грн;
- №   0001901309 про збільшення податкового зобов`язання з військового збору на суму 1   063   536,25 грн;
- №   0001891309 про застосування штрафних санкцій на суму 510 грн;
- №   0001801309 про збільшення податкового зобов`язання з єдиного податку з фізичних осіб на суму 985   031,25 грн;
- №   0001841309 про застосування штрафних санкцій на суму 510 грн;
- №   0001851309 про застосування штрафних санкцій на суму 170 грн;
- №   0001821309 про збільшення податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 12   762   434,93 грн;
- №   0001861309 про застосування штрафних санкцій на суму 510 грн;
- №   0001911309 на суму 510 грн; 
- №   0001881309 на суму 4626,60 грн.
Вищезазначені податкові повідомлення-рішення направлені на податкову адресу ОСОБА_1 та повернулися відправнику за закінченням терміну зберігання (т.1 а.с. 34-40).
07 грудня 2017 року Головним управлінням ДПС у Київській області направлено ОСОБА_1 вимогу №   Ф-0001871309 про сплату боргу з єдиного внеску в сумі 46   266 грн. Вищезазначена податкова вимога направлена на податкову адресу ОСОБА_1 та повернулася відправнику у зв`язку з відсутністю отримувача за вказаною адресою (т.1 а.с.40).
24 січня 2018 року Головним управлінням ДПС у Київській області направлено ОСОБА_1 податкову вимогу №   471-51 про сплату податкового боргу станом на 23.01.2018 в сумі 23   569   235,77 грн. Вищезазначена податкова вимога направлена на податкову адресу ОСОБА_1 та повернулася відправнику у зв`язку з відсутністю отримувача за вказаною адресою (т.1 а.с.11).
Згідно з розрахунком податкової заборгованості, ОСОБА_1 має заборгованість з податку на доходи фізичних осіб, податку на додану вартість, єдиного податку з фізичних осіб та військового збору станом на 18.05.2018 у розмірі 23   569   235,77 грн (т.1 а.с.80).
Також, судами попередніх інстанцій встановлено, що ухвалою Київського апеляційного суду від 01 квітня 2019 року у справі №   752/21365/16-к скасовано ухвалу Голосіївського районного суду міста Києва від 20 грудня 2016 року, якою задоволено клопотання слідчого СВ Голосіївського УП ГУ НП у м. Києві та призначено позапланову документальну перевірку дотримання вимог податкового законодавства України, зокрема, фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 за період з 01.01.2015 по 21.10.2016 з питань визначення повноти нарахування та своєчасності сплати податків та повернуто клопотання про призначення позапланової документальної перевірки особі, яка його подала.
Короткий зміст вимог та узагальнені доводи касаційної скарги:
ОСОБА_1 , посилаючись на неправильне застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і порушення норм процесуального права, просить рішення Одеського окружного адміністративного суду від 03 лютого 2023 року та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 07 липня 2023 року скасувати та ухвалити нове судове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог Головного управління ДПС у Київській області в повному обсязі, а зустрічний позов ОСОБА_1 задовольнити повністю.
В обґрунтування доводів касаційної скарги скаржник указує, що судами не правильно застосовано норми підпункту 78.1.11 пункту 78.1 статті 78, пункту 79.2 статті 79 Податкового кодексу України та порушено статтю 74 Кодексу адміністративного судочинства України, оскільки суди визначили, що контролюючим органом дотримано вимог підпункту 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України, незважаючи на скасування ухвали слідчого судді про призначення позапланової податкової перевірки, так як на час призначення та проведення податкової перевірки, ухвала слідчого судді була чинною.
Верховний Суд ухвалою від 18 вересня 2023 року відкрив касаційне провадження у цій справі з підстав передбачених пунктами 1, 4 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України - якщо суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку; якщо судове рішення оскаржується з підстав, передбачених частинами другою і третьою статті 353 цього Кодексу..
Позивачем за первісним позовом подано до Суду відзив на касаційну скаргу, в якому вказує на безпідставність та необґрунтованість мотивів викладених в ній, та просить залишити касаційну скаргу без задоволення, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 03 лютого 2023 року та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 07 липня 2023 року без змін.
МОТИВУВАЛЬНА ЧАСТИНА
Норми права, якими керувався суд касаційної інстанції та висновки суду за результатами розгляду касаційної скарги:
Так, відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, порядок їх адміністрування, права та обов`язки платників податків, компетенція контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України (далі - ПК України з наступними змінами та доповненнями, чинними на час виникнення спірних відносин).
Пунктом 75.1 статті 75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Відповідно до підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом.
Документальною невиїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться в приміщенні контролюючого органу.
Згідно з підпунктом 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 ПК України документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема: отримано судове рішення суду (слідчого судді) про призначення перевірки, винесену ними відповідно до закону.
Відповідно до пункту 78.4 статті 78 ПК України про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом.
Право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки.
Пунктом 78.5 статті 78 ПК України передбачено, що допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення документальної позапланової виїзної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу. Документальна позапланова невиїзна перевірка здійснюється у порядку, передбаченому статтею 79 цього Кодексу.
Пунктами 79.1, 79.2 статті 79 ПК України передбачено, що документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності підстав для проведення документальної перевірки, визначених статтями 77 та 78 цього Кодексу. Документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі зазначених у підпункті 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 цього Кодексу документів та даних, наданих платником податків у визначених цим Кодексом випадках, або отриманих в інший спосіб, передбачений законом.
Документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.
Виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.
Як зазначалось вище ухвалою Голосіївського районного суду міста Києва від 20 грудня 2016 року у справі №   752/21365/16-к призначено позапланову документальну перевірку дотримання вимог податкового законодавства України, зокрема, фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 за період з 01.01.2015 по 21.10.2016 з питань визначення повноти нарахування та своєчасної сплати податків.
При цьому, ухвалою Київського апеляційного суду від 01 квітня 2019 року у справі №   752/21365/16-к скасовано ухвалу Голосіївського районного суду міста Києва від 20 грудня 2016 року, якою задоволено клопотання слідчого СВ Голосіївського УП ГУ НП у м. Києві та призначено позапланову документальну перевірку дотримання вимог податкового законодавства України, зокрема, фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 за період з 01.01.2015 по 21.10.2016 з питань визначення повноти нарахування та своєчасності сплати податків та повернуто клопотання про призначення позапланової документальної перевірки особі, яка його подала.
Скасовуючи ухвалу слідчого судді про призначення перевірки та повертаючи клопотання прокурора, апеляційний суд зазначив, що кримінальним процесуальним законом не передбачено порядку розгляду та повноважень слідчого судді стосовно розгляду клопотань про призначення позапланової документальної перевірки та ухвалення судових рішень за наслідками їх розгляду. Суд виснував, що слідчий суддя ухвалив судове рішення, яке процесуальним кримінальним законом не передбачено.
У постановах Верховного Суду від 04.12.2019 (справа №   816/1938/18), від 15.01.2020 (справа №   820/609/18) від 18.10.2022 (справа № 826/3344/18) наведено сталу судову практику про те, що проведення перевірки контролюючим органом в межах кримінальної справи на виконання ухвали слідчого судді у будь-якому випадку є самостійною підставою її проведення, а результати перевірки є доказом в кримінальному провадженні. У свою чергу, скасування ухвали про призначення перевірки, як єдиної підстави для прийняття наказу про проведення перевірки, має наслідком скасування усіх індивідуальних адміністративних актів, прийнятих контролюючим органом на виконання ухвали слідчого судді.
Відмінність від встановлення протиправними актів індивідуальної дії та нормативно-правових актів є істотною та полягає, зокрема, в моменті втрати чинності такими актами. У разі визнання протиправним індивідуальний акт є таким, що не діє з моменту його прийняття, а нормативно-правовий акт, якщо інше не встановлене законом або судом, втрачає чинність після набрання законної сили судовим рішенням.
Ухвалення судового рішення у спосіб, не передбачений законом, унеможливлює виникнення у контролюючого органу права на проведення перевірки за таким судовим рішенням; й навпаки, проведення перевірки на підставі наказу, який був прийнятий на виконання ухвали слідчого судді, яка скасована, свідчить про відсутність легітимної мети таких дій, навіть якщо така нелегітимність й виникла пізніше у часі.
У свою чергу, скасування судового рішення (у даному випадку - ухвали слідчого судді) свідчить про те, що такий судовий акт втрачає законну силу з моменту його прийняття (постановлення). Відтак, акти індивідуальної дії (адміністративні акти), прийняті на підставі скасованого судового рішення, не можуть мати будь-якої юридичної сили з дня їх прийняття, адже настання обумовлених вище наслідків зумовлене насамперед тим, що порушення, внаслідок яких судове рішення було визнане незаконними, мали місце вже на час прийняття такого акта.
Відповідно до доктрини з умовною назвою «плоди отруйного дерева», сформульованої Європейським судом з прав людини у справах «Гефген проти Німеччини», «Нечипорук і Йонкало проти України», «Яременко проти України», якщо джерело доказів є неналежним, то всі докази, отримані з цих джерел, будуть такими ж. Докази, отримані з порушенням встановленого порядку, призводять до несправедливості процесу в цілому, незалежно від їх доказової сили. У рішеннях у справах «Балицький проти України», «Тейксейра де Кастро проти Португалії», «Шабельник проти України» ЄСПЛ застосував різновид цієї доктрини та вказав, що визнаються недопустимими не лише докази, безпосередньо отримані з порушеннями, а також докази, яких не було б отримано, якби не було отримано перших.
Така правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 19.08.2018 (справа №   822/573/17), від 27.11.2018 (справа №   805/2601/16-а), від 21.03.2019 (справа №   809/531/18) від 18.10.2022 (справа №   826/3344/18).
Частиною п`ятою статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Частинами першою - другою статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.
У справі, що розглядається, судами попередніх інстанцій не було надано належної оцінки підставам позову ОСОБА_1 з урахуванням позиції Верховного Суду, про які зазначено вище, а саме, не враховано те, що Київським апеляційним судом скасовано ухвалу Голосіївського районного суду міста Києва від 20 грудня 2016 року про задоволення клопотання слідчого СВ Голосіївського УП ГУ НП у м. Києві про призначення позапланової документальної перевірки дотримання вимог податкового законодавства України, зокрема, фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 за період з 01.01.2015 по 21.10.2016 з питань визначення повноти нарахування та своєчасності сплати податків, що тягне за собою відповідні наслідки.
А тому, враховуючи вище викладене, колегія суддів касаційної інстанції дійшла висновку, що суди попередніх інстанцій, вирішуючи цей спір, не врахували висновків Верховного Суду та не дослідили, з урахуванням цих висновків Верховного Суду, зібраних у справі доказів.
За приписами статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.
Верховний Суд вважає за необхідне зазначити, що у відповідності до приписів статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
Відповідно до пункту 1 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази, за умови висновку про обґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1, 2, 3 частини другої статті 328 цього Кодексу.
Таким чином доводи касаційної скарги ОСОБА_1 , які слугували підставою для відкриття касаційного провадження у цій справі, передбачені пунктом 1, 4 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, знайшли своє підтвердження під час касаційного перегляду оскаржуваних судових рішень.
Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд, враховуючи норми Податкового кодексу України, дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суди першої та апеляційної інстанцій допустили неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, що є підставою для скасування судових рішень з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.
З огляду на наведене, касаційна скарга ОСОБА_1 підлягає частковому задоволенню, а судові рішення судів попередніх інстанцій - скасуванню із направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.
Судам при новому розгляді необхідно належним чином проаналізувати законодавство, що регулює спірні правовідносини, всебічно і повно з`ясувати і перевірити всі фактичні обставини справи та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.
Керуючись статтями 341, 344, 349, 353, 356, 359 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу ОСОБА_1 - задовольнити частково.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 03 лютого 2023 року та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 07 липня 2023 року - скасувати.
Справу №   810/4383/18 за позовом Головного управління ДПС у Київській області до ОСОБА_1 про стягнення податкового боргу та за зустрічним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Київській області про визнання протиправними та скасування рішень - направити на новий розгляд до Одеського окружного адміністративного суду.
Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                       І.В. Дашутін

Судді:                                                                                          О.О. Шишов

М.М. Яковенко