ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
м. Київ

11 жовтня 2023 року 
справа №420/4383/23
адміністративне провадження № К/990/29083/23 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
головуючого - Ханової Р. Ф.(суддя-доповідач),
суддів: Гончарової І. А., Хохуляка В. В.,

розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 
на постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 21 червня 2023 року (судді: Коваль М. П., Турецька І. О., Зуєва Л. Є.),
у справі № 420/4383/23
за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 
до Головного управління ДПС в Одеській області
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

УСТАНОВИВ:

Рух справи

У березні 2023 року фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - позивач у справі) звернулась до Одеського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС в Одеській області (далі - податковий орган, відповідач у справі), в якому просила визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області №1953/15-32-09-02 від 13 лютого 2023 року, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 1  000 000,00 грн за порушення пункту «б» абзацу 6 підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 Податкового кодексу України (далі - ПК України), з мотивів безпідставності його прийняття.

Позовна заява обґрунтована тим, що обсяги рідини, зафіксовані додатком до акта фактичної перевірки, не були залишками дизельного палива, а являли собою залишки технологічної води, що підтверджується рішенням фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 , підготувати резервуари №1-7, які знаходяться за адресою: АДРЕСА_1 , з метою зберігання нафтопродуктів для власних потреб (власного споживання), а також договорів щодо надання послуг із зачистки та пропарки резервуарів замовника №1-6 у кількості 6 резервуарів місткістю 23.5 кб.м. кожний та №7 місткістю 10.5 куб. м. за відповідною адресою. На думку позивача, оскільки відібрання та опечатування зразків продукції не проводилось, порушення вимог підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 ПК України відсутнє.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 31 березня 2023 року позовну заяву фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 задоволено, визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області №1953/15-32-09-02 від 13 лютого 2023 року.

Постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 21 червня 2023 року задоволено апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 31 березня 2023 року, рішення Одеського окружного адміністративного суду від 31 березня 2023 року скасовано та прийнято нове судове рішення, яким у задоволенні адміністративного позову відмовлено в повному обсязі.

23 серпня 2023 року до Верховного Суду надійшла касаційна скарга фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 21 червня 2023 року у справі № 420/4383/23, провадження за якою відкрито ухвалою від 24 серпня 2023 року на підставі пунктів 1, 4 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) та витребувано справу з суду першої інстанції.

04 вересня 2023 року справа № 420/4383/23 надійшла до Верховного Суду. 

Висновки судів першої та апеляційної інстанцій

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції висновувався на тому, що контролюючий орган під час перевірки встановив залишки дизельного пального, однак залишки вказані в акті перевірки не є паливо-мастильними матеріалами, тим більше не є дизельним паливом.

Суд першої інстанції зазначив, що відповідно до пункту 14 акта перевірки, відібрання та опечатування зразків продукції не проводилось, а тому відсутні підстави стверджувати, що в резервуарах під час податкової перевірки знаходилась саме дизельне паливо. Дана обставина підтверджується рішенням фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 підготувати резервуари №1-7, які знаходяться за адресою: АДРЕСА_1 , з метою зберігання нафтопродуктів для власних потреб (власного споживання), починаючи з 01 січня 2023 року.

Також суд врахував, що фізична особа-підприємець ОСОБА_1 та фізична особа-підприємець ОСОБА_2 05 грудня 2022 року уклали договори щодо надання послуг №1-05-П, відповідно до якого виконавцем були надані послуги із зачистки та пропарки резервуарів замовника №1-6 у кількості 6 резервуарів місткістю 23.5 куб.м. кожний та №7 місткістю 10.5 куб.м. за адресою: АДРЕСА_1 . Відповідно до акта наданих послуг №212 від 09 грудня 2022 року після завершення пропарки на дні кожного резервуара №1-7 залишилась вода з домішками хімічного розчину та залишками бруду. Через чисельні обстріли Одеської області та постійне вимикання електроенергії у вказаних резервуарах тривалий час залишалась вищевказана технологічна вода.

Враховуючи вищенаведене, суд першої інстанції дійшов висновку про недоведеність висновків контролюючого органу про допущене позивачем порушення підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 ПК України та наявність підстав для скасування спірного податкового повідомлення - рішення Головного управління ДПС в Одеській області №1953/15-32-09-02 від 13 лютого 2023 року. 

Суд апеляційної інстанції, ухвалюючи постанову про відмову в задоволенні позову, дійшов протилежних висновків. Зокрема суд зауважив, що прямих доказів належності рідини, яка була присутня у ємностях для зберігання палива під час проведення фактичної перевірки, до дизельного палива або навпаки до залишків технологічної води матеріали справи не містять, а здобути такі докази під час судового розгляду фактично є неможливим. 

Суд дослідив сукупність обставин та доказів, наведених сторонами в обґрунтування своєї позиції по справі, та дійшов висновку, що вони підтверджують позицію контролюючого органу щодо знаходження у ємностях 1-7 дизельного палива у зазначеній в додатку до акта фактичної перевірки кількості.

Висновки суду першої інстанції, які підтверджують позицію позивача, що обсяги рідини, зафіксовані додатком до акта фактичної перевірки, не були залишками дизельного палива, а представили собою залишки технологічної води, суд апеляційної інстанції оцінив критично. Так, доводи позивача обґрунтовані посиланням на рішення фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 підготувати резервуари №1-7, які знаходяться за адресою: АДРЕСА_1 , з метою зберігання нафтопродуктів для власних потреб (власного споживання), починаючи з 01 січня 2023 року, договір ФОП ОСОБА_1 та ФОП ОСОБА_2 05 грудня 2022 року №1-05-П про надання послуг із зачистки та пропарки резервуарів замовника. Суд апеляційної інстанції врахував, що ці документи до перевірки не надавались та надані до податкового органу тільки 27 січня 2023 року разом із запереченнями на акт фактичної перевірки. Колегія суддів апеляційного суду погодилася з доводами податкового органу, що вказані первинні документи щодо послуг здійснення чистки резервуарів викликають сумнів, з огляду зокрема на відсутність у фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 відповідних видів діяльності КВЕД 38.21 та 38.22 станом на момент укладення договору, а також підтверджень щодо використання води для здійснення чистки резервуарів в кількості 2389 літрів, що підтверджується відповідними запитами податкового органу до водовідвідних підприємств за місцем перевірки.

Враховуючи, що під час проведення фактичної перевірки уповноваженим представником фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 не повідомлялось, що наявна у цистернах 1-7 рідина представляє собою технологічну воду, а більш того жодних документів, які б могли підтвердити вказані обставини не надавалось, суд апеляційної інстанції вважав, що у контролюючого органу були відсутні підстави для відбирання відповідних зразків, оскільки наявність у цистернах палива представником позивача під час перевірки жодним чином не заперечувалась.

Суд апеляційної інстанції дійшов висновку про доведеність контролюючим органом допущеного позивачем порушення підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 ПК України, що є підставою для відмови у задоволенні позовних вимог.

Доводи касаційної скарги

Підставою для відкриття касаційного провадження у вказаній справі є пункти 1, 4 частини четвертої статті 328 КАС України. Скаржник зазначає, що суд апеляційної інстанції застосував норми підпункту б)14.1.6 пункту 14.1 статті 14 та пункту б) абзацу 6 підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 ПК України без врахування висновку Верховного Суду, викладеного у постановах від 31 травня 2022 року у справі № 540/4291/20, у постанові від 13 липня 2022 року у справі №420/14724/20. Крім того, скаржник зазначає про порушення судами норм процесуального права.

Позивач зауважує, що у постанові Верховного Суду від 13 липня 2022 року у справі №420/14724/20 наведено висновки щодо застосування норм підпункту б) 14.1.6. пункту 14.1 статті 14 та пункту б) абзацу 6 підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 ПК України у їх взаємозв`язку, застосовуючи які Верховний Суд дійшов наступних висновків:
- аналіз змісту підпункту 14.1.6 пункту 14.1 статті 14 ПК України свідчить про те, що не є акцизним складом паливний бак як ємність для зберігання пального безпосередньо в транспортному засобі або технічному обладнанні, пристрої (аналогічний висновок зроблено Верховним Судом в постанові від 31 травня 2022 року у справі №540/4291/20). Отже, обсяг пального, що заправлений у паливний бак як ємність для зберігання пального безпосередньо в транспортному засобі або технічному обладнанні, пристрої не враховується до обсягу отриманого пального в ємності для навантаження- розвантаження та зберігання пального у розумінні вказаної норми;
- оскільки резервуари Товариства для зберігання пального не підпадають під поняття «акцизного складу» у розумінні підпункту 14.1.6 пункту 14.1 статті 14 ПК України, а відтак у позивача був відсутній обов`язок щодо реєстрації акцизного складу в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового. Отже, відповідачем належним чином не доведено наявність у діях Товариства порушень вимог підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 ПК України, оскільки позивач у періоді, що перевірявся, не був розпорядником акцизного складу, з огляду на те що розміщена на його території ємність для зберігання пального не перевищує 200 куб.м, а обсяг отриманого пального не перевищує 1000 куб.м.

На вказані в підпункті 14.1.6 пункту 14.1 статті 14 ПК України виключення, що не є акцизним складом, посилається Верховний Суд і в постанові від 31 травня 2022 року у справі №540/4291/20.

Скаржник акцентує увагу на тому, що загальна місткість резервуарів, що перебували на орендованій позивачем території складає 151,5 куб м.

Зазначене свідчить про те, що суд апеляційної інстанції не врахував вищенаведені висновки Верховного суду про правильне застосування норм підпункту 14.1.6 пункту 14.1 статті 14 ПК України в частині того, що не є акцизним складом приміщення або територія на кожній з яких загальна місткість розташованих ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального не перевищує 200 кубічних метрів.

Відповідно до вищенаведених правових позицій ВС, наявність у приміщенні або території резервуарів, загальна місткість яких не перевищує 200 куб.м. підпадає під виключення наведені у підпункті б) підпункту 14.1.6 пункту 14.1 статті 14 ПК України, що надає право суб`єкту господарювання не здійснювати реєстрацію акцизного складу.

Зазначена правова позиція не врахована судом апеляційної інстанції в результаті чого зроблено помилковий висновок про відповідність території позивача критеріям акцизного складу, що мало наслідком неправильне вирішення справи по суті.

Висновок суду апеляційної інстанції про те, що рішення фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 та договір щодо надання послуг №1-05-П до перевірки не надавались та були надані до податкового органу тільки 27 січня 2023 року разом із запереченнями на акт фактичної перевірки, скаржник спростовує посиланням на висновки Верховного Суду, здійснені в ряді постанов, та зазначає, що фактично суд апеляційної інстанції нівелював такий етап перевірки, як надання платником податків заперечень на акт перевірки та додаткові документи, не зважаючи на те, що вищезазначеними приписами податкового кодексу чітко встановлено, що заперечення та додаткові документи є складовими матеріалів перевірки, а рішення за наслідком перевірки має прийматись з урахуванням заперечень та додатково наданих документів.

Позивач просить скасувати повністю постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 21 червня 2023 року у справі №420/4383/23, і залишити в силі рішення Одеського окружного адміністративного суду від 31 березня 2023 року.

Обставини справи

Суди першої та апеляційної інстанцій установили, що на підставі заяви від 19 липня 2019 року з формою №1-АКПС фізична особа-підприємець ОСОБА_1 зареєстрована платником акцизного податку, а також зареєстровано акцизний склад, який розташований за адресою: АДРЕСА_1 та 31 березня 2020 року, згідно заяви позивача за формою №1-АКПС, реєстрація даного акцизного складу анульовано, у зв`язку з не використанням даного складу в господарській діяльності.

Співробітниками Головного управління ДПС в Одеській області на підставі наказу №5759-П від 21 грудня 2022 року проведено фактичну перевірку фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 з метою здійснення контролю дотримання вимог діючого законодавства у сфері обігу підакцизних товарів, ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, наявності ліцензії, свідоцтв, за результатами якої складено акт № 27/15-32-09-02 від 02 січня 2023 року (далі - акт перевірки). 

13 лютого 2023 року на підставі акта перевірки контролюючий орган прийняв податкове повідомлення рішення № 1953/15-32-09-02, яким застосував штрафні (фінансові) санкції у розмірі 1000000,00 грн за порушення пункту «б» абзацу 6 підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 ПК України.

В акті перевірки було встановлено залишки дизельного пального, зафіксовані додатком до акта перевірки.

Правове регулювання та висновки Верховного Суду за результатами касаційного перегляду

Частиною другою статті 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України (далі - ПК України).

Згідно з підпунктом 14.1.141-1 пункту 14.1 статті 14 ПК України пальне - нафтопродукти, скраплений газ, паливо моторне альтернативне, паливо моторне сумішеве, речовини, що використовуються як компоненти моторних палив, інші товари, зазначені у підпункті 215.3.4 пункту 215.3 статті 215 цього Кодексу.

Реалізація пального для цілей розділу VI Кодексу - будь-які операції з фізичної передачі (відпуску, відвантаження) пального з переходом права власності на таке пальне чи без такого переходу, за плату (компенсацію) чи без такої плати на митній території України з акцизного складу / акцизного складу пересувного: до акцизного складу; до акцизного складу пересувного; для власного споживання чи промислової переробки; будь-яким іншим особам (підпункт 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 ПК України).

Порядок ліцензування виробництва, оптової та роздрібної торгівлі пальним і зберігання пального регулюється Законом України від 19 грудня 1995 року №481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» (далі - Закон №481).

Статтею 1 Закону №481 визначено: 
- ліцензія (спеціальний дозвіл) - документ державного зразка, який засвідчує право суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) на провадження одного із зазначених у Законі №481 видів діяльності протягом визначеного строку;

- оптова торгівля пальним - діяльність із придбання та подальшої реалізації пального із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик суб`єктам господарювання (у тому числі іноземним суб`єктам господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) роздрібної та/або оптової торгівлі та/або іншим особам;

- місце оптової торгівлі пальним - місце (територія), на якому розташовані споруди та/або обладнання, та/або ємності, що використовуються для здійснення оптової торгівлі та/або зберігання пального на праві власності або користування;

- роздрібна торгівля пальним - діяльність із придбання або отримання та подальшого продажу або відпуску пального із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик з автозаправної станції /автогазозаправної станції/ газонаповнювальної станції/ газонаповнювального пункту та інших місць роздрібної торгівлі через паливороздавальні колонки та/або оливороздавальні колонки.

Оптова торгівля пальним здійснюються суб`єктами господарювання (у тому числі іноземними суб`єктами господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) всіх форм власності за наявності ліцензії (частина перша статті 15 Закону №481). Суб`єкти господарювання (у тому числі іноземні суб`єкти господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) отримують ліцензію на право роздрібної торгівлі пальним на кожне місце роздрібної торгівлі пальним (стаття 15 Закону №481).

Розпорядник акцизного складу - суб`єкт господарювання, який одержав ліцензію на право виробництва спирту етилового, алкогольних напоїв, зареєстрований платником акцизного податку, або суб`єкт господарювання - платник акцизного податку, який здійснює виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження -розвантаження, зберігання, реалізацію пального на акцизному складі та має документи, що підтверджують право власності або користування приміщеннями та/або територією, що відносяться до акцизного складу (підпункт 14.1.224 пункту 14.1 статті 14 ПК України).

Відповідно до підпункту 14.1.6 пункту 14.1 статті 14 ПК України акцизний склад - це:

а) спеціально обладнані приміщення на обмеженій території (далі - приміщення), розташовані на митній території України, де під контролем постійних представників контролюючого органу розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, пакування, фасування, зберігання, одержання чи видачі, а також реалізації спирту етилового, горілки та лікеро-горілчаних виробів;

б) приміщення або територія на митній території України, де розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізації пального.

Не є акцизним складом, в розумінні пункту «б» підпункту 14.1.6 пункту 14.1 статті 14 ПК України, приміщення або територія, на кожній з яких загальна місткість розташованих ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального не перевищує 200 кубічних метрів, а суб`єкт господарювання (крім платника єдиного податку четвертої групи) - власник або користувач такого приміщення або території отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 1000 кубічних метрів (без урахування обсягу пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії), та використовує пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки і не здійснює операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам.

Критерій, визначений цим підпунктом, щодо загальної місткості ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального не застосовується до ємностей суб`єктів господарювання, які є розпорядниками хоча б одного акцизного складу.

Колегія суддів Верховного Суду звертає увагу на те, що пункт «б» підпункту 14.1.6 пункту 14.1 статті 14 ПК України містить критерії, що стосуються окремо характеристики приміщення чи території, на якій розташовано ємності для навантаження-розвантаження та зберігання пального, а також самого суб`єкта господарювання в частині обсягів отриманого пального за календарний рік та мети використання такого пального.

Отже при визначенні приміщення або території акцизним складом, необхідно враховувати, зокрема, загальну місткість розташованих у певному приміщенні або на певній території ємностей, які використовуються для навантаження-розвантаження і зберігання пального, та обсяг пального отриманого суб`єктом господарювання протягом календарного року.

Також в цьому пункті є зауваження, що критерій, визначений пунктом «б» підпункту 14.1.6 пункту 14.1 статті 14 ПК України, щодо загальної місткості ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального не застосовується до ємностей суб`єктів господарювання, які є розпорядниками хоча б одного акцизного складу. 

Суд апеляційної інстанції установив, що відповідно до наявних у матеріалах справи реєстрів товарно - транспортних накладних (т 1. а. с. 161-243), а також товарно - транспортних накладних за період, що був предметом фактичної перевірки (т. 1 а. с. 121-140) постачання на адресу Одеська обл., Біляївський район, с. Нерубайське, вул. Пастера, значних обсягів дизельного палива, що перевищують 1000 кубічних метрів, вантажоодержувачем була фізична особа-підприємець ОСОБА_1 . 

Скаржник в касаційній скарзі не спростовує ці факти, однак зазначає, що формулювання, використане у пункті «б» підпункту 14.1.6 пункту 14.1 статті 14 ПК України «…а обсяг отриманого пального не перевищує 1000 куб.м.» не дає однозначного розуміння обсяг отриманого пального має не перевищувати 1000 куб.м. в загальному по платнику податків чи у конкретному місці зберігання пального.

З цього питання колегія суддів Верховного Суду звертає увагу на конструкцію цього пункту, яка пов`язує умову отримання протягом календарного року пального в обсягах, що не перевищують 1000 кубічних метрів саме з суб`єктом господарювання, а не з місцем зберігання пального. Отже, з аналізу норми пункту «б» підпункту 14.1.6 пункту 14.1 статті 14 ПК України слідує висновок, що обсяг отриманого суб`єктом господарювання протягом календарного року пального визначається сумарно по всіх приміщеннях та/або територіях, на яких розміщені ємності для навантаження-розвантаження та зберігання пального.

Таким чином, якщо загальний обсяг отримання пального протягом календарного року перевищить 1000 куб. м., то такий суб`єкт господарювання повинен буде зареєструвати акцизні склади на всіх своїх територіях, де розміщується пальне.

Суд апеляційної інстанції також зауважив, що матеріали справи не містять жодних доказів використання пального виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки та не здійснення операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам.

Колегія суддів Верховного Суду зазначає, що встановлені судами попередніх інстанцій обставини спростовують доводи заявника касаційної скарги стосовно того, що територія, за адресою АДРЕСА_1 , не є акцизним складом в розумінні пункту «б» підпункту 14.1.6 пункту 14.1 статті 14 ПК України.

Посилання позивача на те, що на території наявні ємності 1-7, загальна місткість яких не перевищує 200 кубічних метрів, колегія суддів не приймає до уваги, оскільки це лише одна з декількох умов пункту «б» підпункту 14.1.6 пункту 14.1 статті 14 ПК України, яка сама по собі не вказує на те, що приміщення або територія, на якій розташовані ємності, не є акцизним складом.

Колегія суддів відхиляє доводи скаржника щодо застосування судом апеляційної інстанції норми підпункту б)14.1.6 пункту 14.1 статті 14 та пункту б) абзацу 6 підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 ПК України без врахування висновку Верховного Суду, викладеного у постановах від 31 травня 2022 року у справі № 540/4291/20, у постанові від 13 липня 2022 року у справі №420/14724/20, з огляду на відсутність подібності правовідносин цієї справи та справ №540/4291/20, №420/14724/20. 

Постанова Верховного Суду від 13 липня 2022 року справа №420/14724/20 (адміністративне провадження № К/9901/27244/21) прийнята щодо не платника акцизного податку, не є тотожною, а тому не може бути застосована до даних правових відносин. Постанова Верховного Суду від 31 травня 2022 року справа № 540/4291/20 (адміністративне провадження № К/9901/34873/21) прийнята щодо оскарження податкового повідомлення-рішення, яким застосовано штрафні санкції в сумі 500000,00 грн за порушення статті 15 Закону України від 19 грудня 1995 року №481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального», що не є тотожним спором та не може враховуватися при вирішенні даної судової справи.

Окремо колегія суддів наголошує, що позивач протягом розгляду справи в суді першої та апеляційної інстанцій не обґрунтовував свої вимоги доводами і належними доказами про порушення контролюючим органом пункту «б» підпункту 14.1.6 пункту 14.1 статті 14 ПК України з огляду на не належність перевіряємого об`єкту до акцизного складу за визначеними цим пунктом критеріями. 

Щодо складу податкового правопорушення 

Відповідно до абзаців шостого, сьомого підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 ПК України платники податку - розпорядники акцизних складів зобов`язані зареєструвати:

а) усі розташовані на акцизних складах резервуари, введені в експлуатацію, витратоміри-лічильники та рівнеміри-лічильники у розрізі акцизних складів - в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі;

б) усі акцизні склади - в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.

Один акцизний склад може бути зареєстрований виключно одним розпорядником акцизного складу. Один розпорядник акцизного складу може зареєструвати один і більше акцизних складів.

Забороняється здійснення реалізації пального без наявності зареєстрованих витратомірів-лічильників, рівнемірів-лічильників та резервуарів, без реєстрації акцизного складу.

Пунктом 128-1.2 статті 128-1 ПК України передбачена відповідальність за відсутність з вини платника податку реєстрації акцизних складів у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового платником податку - розпорядником акцизного складу у виді накладення штрафу в розмірі 1000000 гривень.

Надаючи правову оцінку податковому повідомленню - рішенню Головного управління ДПС в Одеській області від 13 лютого 2023 року №1953/15-32-09-02, суд апеляційної інстанції установив та врахував наступні обставини.

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 має ліцензію на право зберігання пального №15090414201900032 від 15 липня 2019 року за адресою місця зберігання: АДРЕСА_1 . Станом на початок проведення фактичної перевірки ліцензія на право зберігання пального була діючою по 15 липня 2024 року (т.1 а. с. 141).

Вищезазначену територію та ємності фізична особа-підприємець ОСОБА_1 використовує на підставі договорів оренди земельної ділянки від 03 липня 2019 року № б/н та договору оренди від 13 листопада 2015 року № 03/11/15 (т.1 а. с. 105-120). 

Згідно заяви від 19 липня 2019 року за формою 1-АКПС фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 зареєстрований акцизний склад за уніфікованим № 1010686, який розташований за адресою: АДРЕСА_1 , та анульовано його 31 березня 2020 року згідно з поданою заявою за формою 1-АКПО ( т.1 а. с. 27-30).

З наявних у матеріалах справи копій свідоцтва про реєстрацію транспортних засобів вбачається, що ОСОБА_1 є власником вантажного сідлового тягача DAF FT XT 105.460, д. н. з. НОМЕР_1 та спеціалізованого напівпричепа цистерни FLI RIZA USTA, д. н. з. НОМЕР_2 .

З наявних у матеріалах справи реєстрів товарно - транспортних накладних (т 1. а. с. 161-243), а також товарно - транспортних накладних за період, що був предметом фактичної перевірки (т.1 а. с. 121-140, ), встановлено постачання на адресу Одеська обл., Біляївський район, с. Нерубайське, вул. Пастера, значних обсягів дизельного палива, що перевищують 1000 кубічних метрів, вантажоодержувачем була фізична особа-підприємець ОСОБА_1 .

Також, контрагентами - постачальниками пального на адресу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 , як на платника акцизного податку реєструюся акцизні накладні переміщення пального з акцизного складу пересувного до акцизного складу пересувного, що не передбачає адресу місця розвантаження пального.

Суд апеляційної інстанції врахував, що фізична особа-підприємець ОСОБА_1 до перевірки не надала первинні документи у повному обсязі, які є предметом перевірки а саме: супровідні документи, які свідчать про отримання пального з зазначенням місця розвантаження пального (ТТН, накладні, тощо): акти прийому передачі пального, акти списання пального (за напрямками використання); перелік обладнань, устаткувань, машин та механізмів, які використовувались у вказаному періоді (з визначенням власних та орендованих); наказ відповідно до якого встановлено норми списання пального з урахуванням характеристик засобів, які використовуються у діяльності підприємства (з наданням копій документів на обладнання, устаткування машин та механізмів тощо), акти інвентаризації пального, необхідність наявності яких прямо передбачена вимогами Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України» затвердженої наказом від 20 травня 2008 року №281/171/578/155.

Оцінивши докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні, суд апеляційної інстанції вважав, що сукупність встановлених під час фактичної перевірки обставин та наданих податковим органом доказів, підтверджують позицію контролюючого органу щодо знаходження  у ємностях 1-7 дизельного палива у зазначеній в додатку до акта фактичної перевірки кількості.

Суд апеляційної інстанції критично оцінив посилання позивача стосовно того, що обсяги рідини, зафіксовані додатком до акта фактичної перевірки, не були залишками дизельного палива, а представили собою залишки технологічної води.

Висновки суду апеляційної інстанції стосовно того, що до перевірки не надавались та були надані до податкового органу тільки 27 січня 2023 року разом із запереченнями на акта фактичної перевірки рішення фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 підготувати резервуари №1-7, які знаходяться за адресою: АДРЕСА_1 з метою зберігання нафтопродуктів для власних потреб (власного споживання), починаючи з 01 січня 2023 року (т.1 а. с. 17), договір фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 та фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 від 05 грудня 2022 року №1-05-П про надання послуг із зачистки та пропарки резервуарів замовника (т.1 а. с.18-21), колегія суддів Верховного Суду не приймає, оскільки заперечення на акт перевірки і додаткові документи є невід`ємною частиною матеріалів перевірки в розумінні пункту 86.7. статті 86 ПК України, а тому мають бути оцінені на рівні з іншими доказами у справі.
При цьому, суд апеляційної інстанції надав оцінку цим обставинам, врахував відсутність у фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 відповідних видів діяльності КВЕД 38.21 та 38.22 станом на момент укладення договору, а також підтверджень щодо використання води для здійснення чистки резервуарів в кількості 2389 літрів, що підтверджується відповідними запитами податкового органу до водовідвідних підприємств за місцем перевірки.

Також суд апеляційної інстанції зауважив, що під час проведення фактичної перевірки уповноваженим представником фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 не повідомлялось, що наявна у цистернах 1-7 рідина представляє собою технологічну воду, а тому у контролюючого органу не виникло підстав для відбирання відповідних зразків, оскільки наявність у цистернах палива представником позивача під час перевірки об`єкту жодним чином не заперечувалась.

Колегія суддів Верховного Суду з огляду на встановлені у справі обставини і надану судом апеляційної інстанції оцінку доказам, які їх підтверджують, враховуючи місце розвантаження пального - АДРЕСА_1 у великих обсягах, відсутність документів, які прямо вказують на місце його зберігання (номер будинку), погоджується з висновком суду апеляційної інстанції про наявність складу податкового правопорушення та правомірність спірного податкового повідомлення-рішення.

Відповідно до частин першої, другої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Скаржник доводами касаційної скарги не довів порушення судом апеляційної інстанції норм процесуального права в частині дослідження і оцінки доказів. 

Висновки за результатами розгляду касаційної скарги

Суд апеляційної інстанції в повній мірі встановив фактичні обставини справи та надав об`єктивний та обґрунтований їх аналіз з урахуванням доводів наведених учасниками справи, у зв`язку з чим, відсутні підстави вважати, що обставини справи встановлено неповно чи неправильно, а, отже, і наведені позивачем доводи в касаційній скарзі не спростовують правильних по суті висновків суду апеляційної інстанції.

З урахуванням встановлених в цій справі обставин та правового регулювання спірних правовідносин Суд приходить до висновку про відсутність підстав для задоволення касаційної скарги позивача, постанова суду апеляційної інстанції ухвалена з правильним застосуванням норм матеріального права і дотриманням норм процесуального права, що є підставою для залишення його без змін. 

Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 350 КАС України).

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд,

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 залишити без задоволення.

Постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 21 червня 2023 року у справі №420/4383/23 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуючий                                                                                                     Р. Ф. Ханова 

Судді:                                                                                                               І. А. Гончарова

                                                                                                                    В. В. Хохуляк