П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
————————————————————————
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

08 листопада 2023 р.	м. Одеса	Справа № 540/4145/21	
          Головуючий в 1 інстанції: Хом`якова В.В.
                                                                                 Дата і місце ухвалення 03.12.2021р., м.Херсон
П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
Головуючого судді:     Бойка А.В.,
                         суддів:   Федусика А.Г., 
                                        Шевчук О.А.,
за участю секретаря-      Челак Р.Г.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Одесі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі на рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 03 грудня 2021 року по справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Науково-виробниче підприємство "Херсонський машинобудівний завод" до Головного управління Державної податкової служби у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

В С Т А Н О В И В :
Товариство з обмеженою відповідальністю Науково-виробниче підприємство "Херсонський машинобудівний завод" звернулось до суду першої інстанції з позовом до Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби в Херсонській області, АР Крим та м. Севастополі №00024590722 від 01.04.2021 про нарахування ТОВ НВП "Херсонський машинобудівний завод" пені   в сумі 185991 грн. 18 коп. за порушення термінів розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності.
Рішенням Херсонського окружного адміністративного суду від 03.12.2021р. позов задоволено.
Не погоджуючись з вказаним судовим рішенням, Головне управління Державної податкової служби в Херсонській області, АР Крим та м. Севастополі подало апеляційну скаргу, в якій посилалось на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.
Апелянт не погоджуючись з висновком суду першої інстанції стосовно наявності підстав для задоволення позовних вимог, апелянт посилався на те, що за результатами проведеної перевірки, контролюючим органом було встановлено порушення ТОВ НВП «Херсонський машинобудівний завод» вимог ч. 2 ст. 13 Закону України «Про валюту і валютні операції», п. 21 розд. II Положення про заходи захисту та визначення порядку здійснення окремих операцій в іноземній валюті, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 02.01.2019 року №5 по експортному договору від 10.06.2019 №10/06/19- 6071, укладеному з ООО «Лискисельмаш», а саме - валютна виручка за вказаним договором була зарахована на поточний валютний рахунок підприємства з порушенням встановленого граничного строку розрахунків (365 днів).
Апелянт вважає, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення винесено правомірно та обґрунтовано, а тому скасуванню не підлягає.
З огляду на викладене апелянт просить скасувати рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 03 грудня 2021 року та постановити нове судове рішення, яким відмовити у задоволенні позову ТОВ НВП «Херсонський машинобудівний завод».
Згідно статті 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
При цьому, частиною 2 цієї статті визначено, що суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права.
Заслухавши суддю-доповідача, переглянувши справу за наявними в ній доказами, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції, колегія суддів зазначає наступне:
Судом встановлено, що на підставі наказу Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі від 16.02.2021 року № 156-ж1 та направлення, виданого Головним управлінням ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі 17.02.2021, посадовими особами відповідача у період з 18.02.2021 року  по 24.02.2021 року була проведена документальна позапланова виїзна перевірка ТОВ НВП «Херсонський машинобудівний завод» з питань дотримання валютного законодавства, зокрема, по експортному договору від 10.06.2019 року №10/06/19-6071, укладеному з ООО "Лискисельмаш" (российская федерация) за період з 10.06.2019 року по 24.02.2021 року, за результатами якої складено акт перевірки №674/21-22-07-08/35788406 від 03.03.2021 року.
У висновках акта перевірки зазначено про встановлення, зокрема, порушення ТОВ НВП "Херсонський машинобудівний завод" вимог частини 2 статті 13 Закону України від 21 червня 2018 року №2473-VIII "Про валюту і валютні операції", пункту 21 розділу II Положення про заходи захисту та визначення порядку здійснення окремих операцій в іноземній валюті, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 02 січня 2019 року №5 по експортному договору від 10.06.2019 року №10/06/19-6071, укладеному з ООО "Лискисельмаш" (российская федерация), валютна виручка на загальну суму 6224976,98 рос. руб. зарахована на поточний валютний рахунок підприємства з порушенням встановленого граничного строку розрахунків (365 днів).
В акті перевірки контролюючий орган посилався на те, що в порушення частини 2 статті 13 Закону України від 21 червня 2018 року №2473-VIII "Про валюту і валютні операції", пункту 21 розділу II Положення про заходи захисту та визначення порядку здійснення окремих операцій в іноземній валюті, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 02 січня 2019 року №5,  валютна виручка на загальну суму 6 224 976,98 рос. руб. зарахована на поточний валютний рахунок підприємства з порушенням встановленого граничного строку розрахунків (365 днів), у тому числі: 
2352000 рос. руб. по строку 30.06.2020 року зарахована 13.08.2020 року;
836 954,96 рос. руб. по строку 30.06.2020 року зарахована 19.08.2020 року;
1 508 266 рос. руб. по строку 11.08.2020 року зарахована 19.08.2020 року;
280 000 рос. руб. по строку 11.08.2020 року зарахована 21.08.2020 року;
896 000 рос. руб. по строку 18.08.2020 року зарахована 21.08.2020 року;
351 756,02 рос. руб. по строку 18.08.2020 року зарахована 25.08.2020 року.
Відповідач в акті вказав на те, що суб`єкт господарювання не отримав у Центральному органі виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері економічного розвитку, Висновок щодо продовження граничних строків розрахунків за операціями з експорту товарів, встановлених Національним банком України. Також у товариства немає Довідки (сертифікату) щодо підтвердження форс-мажорних обставин, перевіркою встановлено, що ТОВ не зверталось до судових органів про стягнення з нерезидента заборгованості, що виникла внаслідок недотримання умов зовнішньоекономічного договору.
У зв`язку із встановленим порушенням контролюючим органом відповідно до частини 5 статті 13 Закону України "Про валюту і валютні операції" розраховано пеню за порушення строку надходження валютної виручки: 
-          за порушення строку надходження суми 2352000 рос. руб. на 44 дня (з 01.07.2020 року по 13.08.2020 року) нараховано 116287 грн. пені;
-          за порушення строку надходження суми 836954 рос.руб. на 50 днів (з 01.07.2020 року по 19.08.2020 року) нараховано 47023 грн. 48 коп. пені;
-           за порушення строку надходження валютної виручки у сумі 1508266 рос. руб. на 8 днів (з 12.08.2020 року по 19.08.2020 року) нараховано 13732,58 грн. пені;
-          за порушення строку надходження валютної виручки у сумі 280000 рос. руб. на 10 днів (з 12.08.2020 року по 21.08.2020 року) нараховано 3186 грн. 71 коп. пені;
-           за порушення строку надходження валютної виручки у сумі 896000 рос. руб. за 7 днів прострочення (з 19.08.2020 року по 21.08.2020 року) нараховано 3006, 74 грн. пені,
-           за порушення строку надходження валютної виручки у сумі 351756,02 рос. руб. на 7 днів (з 19.08.2020 року по 25.08.2020 року) нараховано  2754,27 грн. пені. 
Усього  розмір пені становить 185 991 грн.18 коп.
На підставі акту перевірки №674/21-22-07-08/35788406 від 03.03.2021 року, відповідачем винесено податкове повідомлення-рішення №00024590722 від 01.04.2021 року, яким до позивача застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) та/або пені, у т.ч. за порушення строку розрахунку у сфері зовнішньоекономічної діяльності у сумі 185 991,18 грн.
Не погоджуючись з вказаним податковим повідомленням-рішенням, товариство оскаржило його до суду першої інстанції.
При цьому, у поданому позові позивач не заперечував факт порушення товариством положень  Закону України "Про валюту і валютні операції" в частині порушення граничних строків розрахунків за операціями з експорту товарів, однак не погодився з періодом, визначеним відповідачем в якості порушеного строку повернення валютної виручки, за який була розрахована пеня.
Так позивач не погодився з визначеним податковим органом моментом початку обчислення строку для зарахування валютної виручки, вказуючи на неправомірність висновку контролюючого органу про те, що початком відліку є дата оформлення митної декларації. На думку позивача, дата оформлення митної декларації є початковим моментом перебування товару під митним контролем, тоді як датою поставки товару, з якої і необхідно обчислювати строк для зарахування валютної виручки, є дата фізичного перетину товаром митного кордону України.
Крім того позивач вважає протиправним нарахування контролюючим органом пені за дні, у яких відбулось зарахування валютної виручки на валютний рахунок резидента-постачальника.
Зважаючи на зазначене позивач вважав, що здійснений відповідачем розрахунок пені за порушення товариством граничних строків зарахування валютної виручки є невірним, а з огляду на неправильно визначену у податковому повідомленні-рішенні суми пені, таке податкове повідомлення-рішення є протиправним та підлягає скасуванню у повному обсязі.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції погодився з вказаними доводами позивача, та встановивши факт невірного розрахунку контролюючим органом пені за порушення граничних строків зарахування валютної виручки, дійшов висновку про наявність підстав для визнання протиправним та скасування оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 01.04.2021 року № 00024590722 у повному обсязі.
Колегія суддів не погоджується в повній мірі з вказаним висновком суду першої інстанції, з огляду на наступне:
В ході розгляду справи встановлено, що 10.06.2019 року ТОВ НВП "Херсонський машинобудівний завод" уклало з ООО "Лискисельмаш" (российская федерация) експортний договір №10/06/19-6071.
На виконання умов договору від 10.06.2019 року №10/06/19-6071 ТОВ НВП "Херсонський машинобудівний завод" було експортовано на користь ООО "Лискисельмаш" (российская федерация) кукурудзозбиральні машини (код товару 84335985), запасні частини (код товару 84248191, 84834023, 84836020, 84839081), допоміжні пристрої (код товару 73151190, 73181569, 73182200, 73269098) власного виробництва на загальну суму 12256069 рос.руб. (4 760 659,80 грн.) згідно з такими митними деклараціями (ЕК 10 АА):
- від 01.07.2019 року №UA508030/2019/004185 на суму 3 188 954,96 рос. руб. (за наслідком перевірки контролюючий орган дійшов висновку, що граничний строк зарахування виручки на валютний рахунок підприємства за експортною операцією згідно цієї митної декларації - 30.06.2020 року);
-від 12.08.2019 року № UА508030/2019/005314 на суму 1 788 266,00 рос. руб. (за наслідком перевірки контролюючий орган дійшов висновку, що граничний строк зарахування виручки на валютний рахунок підприємства за експортною операцією згідно цієї митної декларації - 11.08.2020 року);
- від 19.08.2019 року № UА508030/2019/005497 на суму 1 247 756,02 рос. руб. (за наслідком перевірки контролюючий орган дійшов висновку, що граничний строк зарахування виручки на валютний рахунок підприємства за експортною операцією згідно цієї митної декларації - 18.08.2020 року);
- від 30.08.2019 року № UА508030/2019/005835 на суму 3 206 396,00 рос. руб. (за наслідком перевірки контролюючий орган дійшов висновку, що граничний строк зарахування виручки на валютний рахунок підприємства за експортною операцією згідно цієї митної декларації - 29.08.2020 року);
- від 26.09.2019 року № UА508030/2019/006548 на суму 2 824 696,02 рос. руб. (за наслідком перевірки контролюючий орган дійшов висновку, що граничний строк зарахування виручки на валютний рахунок підприємства за експортною операцією згідно цієї митної декларації - 25.09.2020 року).
Також встановлено та не заперечується сторонами у справі, що оплата за відвантажену продукцію від нерезидента ООО "Лискисельмаш" (российская федерация) на користь ТОВ НВП "Херсонський машинобудівний завод" надійшла у загальній сумі 12 256 069 рос.руб. (5 699 626,21 грн.) згідно зі SWIFT-повідомленнями: від 11.08.2020 року №+49/110820029 на суму 2 352 000 рос. руб.; від 18.08.2020 року №+53/180820007 на суму 836 955 рос. руб.; від 18.08.2020 року №+54/180820008 на суму 1 508 266 рос. руб.; від 20.08.2020 року №+56/200820011 на суму 280 000 рос. руб.; від 20.08.2020 року №+57/200820010 на суму 896 000 рос. руб.; від 20.08.2020 року №+59/200820022 на суму 351 756 рос. руб.; від 20.08.2020 року №+60/200820024 на суму 2 006 396 рос. руб.; від 24.08.2020 року №+61/240820002 на суму 500 000 рос. руб.; від 24.08.2020 року №+62/240820014 на суму 700 000 рос. руб.; від 24.08.2020 року №+63/240820011 на суму 490 000 рос. руб.; від 26.08.2020 року №+64/260820021 на суму 2 334 696 рос. руб.
Валютна виручка надійшла на розподільчий рахунок та в подальшому була зарахована на поточний валютний рахунок ТОВ НВП "Херсонський машинобудівний завод" № НОМЕР_1 в АТ ОТП Банк, м. Київ, МФО 300528: від 13.08.2020 року №0802241162 на суму 2 352 000 рос. руб.; від 19.08.2020 року №0802310510 на суму 836 955 рос. руб.; від 19.08.2020 року №0802310514 на суму 1 508 266 рос. руб.; від 21.08.2020 року №0802330333 на суму 280 000 рос. руб.; від 21.08.2020 року №0802330335 на суму 896 000 рос. руб.; від 25.08.2020 року №0802330566 на суму 351 756 рос. руб.; від 25.08.2020 року №0802330604 на суму 2 006 396 рос. руб.; від 26.08.2020 року №0802380790 на суму 700 000 рос. руб.; від 26.08.2020 року №0802380792 на суму 490 000 рос. руб.; від 26.08.2020 року №0802380804 на суму 500 000 рос. руб.; від 28.08.2020 року№0802390799 на суму 2 334 696 рос. руб.
Як вже зазначалось вище, за наслідками проведення позапланової перевірки контролюючим органом встановлено шість випадків порушення граничного строку зарахування валютної виручки від нерезидента ООО "Лискисельмаш": 2352000 рос. руб. по строку 30.06.2020 року зарахована 13.08.2020 року; 836 954,96 рос. руб. по строку 30.06.2020 року зарахована 19.08.2020 року; 1 508 266 рос. руб. по строку 11.08.2020 року зарахована 19.08.2020 року; 280 000 рос. руб. по строку 11.08.2020 року зарахована 21.08.2020 року; 896 000 рос. руб. по строку 18.08.2020 року зарахована 21.08.2020 року; 351 756,02 рос. руб. по строку 18.08.2020 року зарахована 25.08.2020 року.
Визначаючи кількість днів прострочення зарахування валютної виручки, контролюючий орган початковим періодом для обрахунку граничного строку зарахування валютної виручки вважав день оформлення митної декларації на продукцію, що експортується, а кінцевим періодом – безпосередньо день зарахування грошових коштів на поточний рахунок резидента у банку.
Надаючи оцінку доводам сторін по справі та наявним в матеріалах справи доказам, колегія суддів зазначає наступне:
Правові засади здійснення валютних операцій, валютного регулювання та валютного нагляду, права та обов`язки суб`єктів валютних операцій і уповноважених установ та встановлює відповідальність за порушення ними валютного законодавства визначає Закон України «Про валюту і валютні операції», введений в дію 07.02.2019 року та в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин.
Статтею 13 Закону України «Про валюту і валютні операції» визначені особливості встановлення граничних строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів.
Так, частиною 1 статті Закону України «Про валюту і валютні операції» передбачено, що Національний банк України має право встановлювати граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів. Національний банк України має право встановлювати винятки та (або) особливості запровадження цього заходу захисту для окремих товарів та (або) галузей економіки за поданням Кабінету Міністрів України.
Згідно ч. 2 ст. 13 цього Закону, у разі встановлення Національним банком України граничного строку розрахунків за операціями резидентів з експорту товарів грошові кошти підлягають зарахуванню на рахунки резидентів у банках України у строки, зазначені в договорах, але не пізніше строку та в обсязі, встановлених Національним банком України. Строк виплати заборгованості обчислюється з дня митного оформлення продукції, що експортується, а в разі експорту робіт, послуг, прав інтелектуальної власності та (або) інших немайнових прав - з дня оформлення у письмовій формі (у паперовому або електронному вигляді) акта, рахунка (інвойсу) або іншого документа, що засвідчує їх надання.
У разі встановлення Національним банком України граничного строку розрахунків за операціями резидентів з імпорту товарів їх поставка має здійснюватися у строки, зазначені в договорах, але не пізніше встановленого Національним банком України граничного строку розрахунків з дня здійснення авансового платежу (попередньої оплати) (ч. 3 ст. 13 Закону).
Відповідно до ч. 4 ст. 13 Закону України «Про валюту і валютні операції», за окремими операціями з експорту та імпорту товарів граничні строки розрахунків, встановлені Національним банком України, можуть бути подовжені центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері економічного розвитку, шляхом видачі висновку.
Центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері економічного розвитку, приймає рішення про видачу чи відмову у видачі зазначеного висновку протягом десяти робочих днів з дня отримання відповідної заяви. Інформація про виданий висновок оприлюднюється на офіційному веб-сайті цього органу не пізніше наступного робочого дня після видачі висновку.
Центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері економічного розвитку, протягом п`яти робочих днів з дня видачі висновку, зазначеного в абзаці першому цієї частини, інформує Національний банк України та центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, про видачу такого висновку.
Порядок видачі висновку, у тому числі перелік документів, які подаються для видачі висновку, підстави для відмови у видачі висновку або залишення документів без розгляду, включаючи перелік товарів, за якими документи для видачі висновку підлягають залишенню без розгляду, встановлюється Кабінетом Міністрів України. Видача висновку здійснюється безоплатно.
За приписами частини 5 статті 13 Закону України «Про валюту і валютні операції», порушення резидентами строку розрахунків, встановленого згідно із цією статтею, тягне за собою нарахування пені за кожний день прострочення в розмірі 0,3 відсотка суми неодержаних грошових коштів за договором (вартості недопоставленого товару) у національній валюті (у разі здійснення розрахунків за зовнішньоекономічним договором (контрактом) у національній валюті) або в іноземній валюті, перерахованій у національну валюту за курсом Національного банку України, встановленим на день виникнення заборгованості. Загальний розмір нарахованої пені не може перевищувати суми неодержаних грошових коштів за договором (вартості недопоставленого товару).
У разі якщо виконання договору, передбаченого частинами другою або третьою цієї статті, зупиняється у зв`язку з виникненням форс-мажорних обставин, перебіг строку розрахунків, установленого згідно з частиною першою цієї статті, та нарахування пені відповідно до частини п`ятої цієї статті зупиняється на весь період дії форс-мажорних обставин та поновлюється з дня, наступного за днем закінчення дії таких обставин.
Підтвердженням виникнення та закінчення дії форс-мажорних обставин є відповідна довідка уповноваженої організації (органу) країни розташування сторони зовнішньоекономічного договору (контракту) або третьої країни відповідно до умов цього договору (контракту) (ч. 6 ст. 13 Закону).
Частиною 7 статті 13 Закону передбачено, що у разі прийняття до розгляду судом, міжнародним комерційним арбітражем позовної заяви резидента про стягнення з нерезидента заборгованості, що виникла внаслідок недотримання нерезидентом строку, передбаченого зовнішньоекономічним договором (контрактом), або прийняття до провадження уповноваженим органом відповідної країни документа про стягнення такої заборгованості з боржника-нерезидента на користь резидента в позасудовому (досудовому) примусовому порядку строк, встановлений відповідно до цієї статті, зупиняється з дня прийняття до розгляду такої заяви (прийняття до провадження відповідного документа) і пеня за порушення строку в цей період не нараховується.
У разі ухвалення судом, міжнародним комерційним арбітражем рішення про відмову в позові повністю чи частково в частині майнових вимог або про відмову у відкритті провадження у справі чи про залишення позову без розгляду, а також у разі визнання документа про стягнення заборгованості з боржника-нерезидента таким, що не підлягає виконанню, недійсним, незаконним тощо та (або) закриття (припинення) провадження без зарахування грошових коштів на рахунки резидентів у банках України за таким документом строк, встановлений відповідно до цієї статті, поновлюється і пеня за його порушення нараховується за кожний день прострочення, включаючи період, на який цей строк було зупинено.
У разі ухвалення судом, міжнародним комерційним арбітражем рішення про задоволення позову сплаті підлягає лише пеня, нарахована до дня прийняття позовної заяви до розгляду судом, міжнародним комерційним арбітражем.
Центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, за результатами перевірки стягує у встановленому законом порядку з резидентів пеню, передбачену частиною п`ятою цієї статті (ч. 8 ст. 13 Закону).
Граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів встановлені пунктом 21 розділу II Положення про заходи захисту та визначення порядку здійснення окремих операцій в іноземній валюті, що затверджене постановою Правління Національного банку України (далі - Національний банк) від 02.01.2019 року N 5 (далі - Положення N 5), та становлять 365 календарних днів.
Пунктом 23 Положення від 02.01.2019 року N 5 встановлено, що розрахунки за операціями резидентів з експорту та імпорту товарів здійснюються не пізніше строку, визначеного пунктом 21 розділу II цього Положення, з урахуванням вимог пункту 22 розділу II цього Положення, у повному обсязі, з урахуванням вимог пункту 22 розділу II цього Положення стосовно операцій з експорту, імпорту товарів у незначній сумі (уключаючи незавершені розрахунки за операцією). Грошові кошти від нерезидента за операціями резидента з експорту товарів підлягають зарахуванню на рахунок резидента в Україні в банку.
Судом першої інстанції вірно встановлено, що Закон України «Про валюту і валютні операції» пов`язує початок обчислення такого строку з днем митного оформлення продукції, що експортується.
Як встановив суд першої інстанції, сторони висловлюють різні підходи до визначення початку відліку строку для зарахування валютної виручки. Так, відповідач вважає таким днем дату виписки вивізної митної декларації, тоді як, на думку позивача, дата оформлення митної декларації є тільки початковим етапом митного оформлення, коли товар ще знаходиться на території України, а моментом вчинення експортної операції для застосування ч. 5 ст. 13 Закону України "Про валюту і валютні операції" є момент перетину товаром митного кордону України, який визначається згідно з міжнародною товарно-транспортною накладною (CMR).
Відповідно до статті 1 Закону України "Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті" (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), експорт (експорт товарів) - продаж товарів українськими суб`єктами зовнішньоекономічної діяльності іноземним суб`єктам господарської діяльності (у тому числі з оплатою в негрошовій формі) з вивезенням або без вивезення цих товарів через митний кордон України, включаючи реекспорт товарів. 
В свою чергу за нормами цієї статті момент здійснення експорту (імпорту) – це момент перетину товаром митного кордону України або переходу права власності на зазначений товар, що експортується чи імпортується, від продавця до покупця.
Тобто момент перетину товаром митного кордону України не ставиться у залежність від необхідності проходження всіх процедур митного оформлення даного товару, завершення яких дає право для подальшого їх використання власником на вільний розсуд, а визначальним є початковий момент перебування товару під митним контролем - момент фізичного перетину товаром митного кордону держави.
Таким чином, моментом вчинення експортної операції, зокрема моментом поставки товару за такою операцією є момент фактичного перетину експортованим товаром митного кордону України.
Колегія суддів погоджується з твердженням суду першої інстанції стосовно того, що поняття "перетин товаром митного кордону України" та "пропуск через митний кордон України" за положеннями Митного кодексу України не є тотожними. 
В свою чергу відповідно до п. 20 ч. 1 ст. 4 Митного кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) митна декларація - заява встановленої форми, в якій особою зазначено митну процедуру, що підлягає застосуванню до товарів, та передбачені законодавством відомості про товари, умови і способи їх переміщення через митний кордон України та щодо нарахування митних платежів, необхідних для застосування цієї процедури, а згідно п. 23 та 29 ч. 1 ст. 4 цього Кодексу, митні формальності - сукупність дій, що підлягають виконанню відповідними особами і органами доходів і зборів з метою дотримання вимог законодавства України з питань державної митної справи;  митне оформлення - виконання митних формальностей, необхідних для випуску товарів, транспортних засобів комерційного призначення.
З огляду на викладене колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції стосовно того, що початком відліку встановленого законом строку валютного контролю є момент фактичного (фізичного) перетину експортованим товаром митного кордону України, а отже, саме з цієї дати має брати, а не момент оформлення митних декларацій, як помилково вважає відповідач.
В ході проведення перевірки контролюючим органом було встановлено порушення граничного строку зарахування валютної виручки за експорт товару згідно наступних митних декларацій, наявних в матеріалах справи: від 01.07.2019 року №UA508030/2019/004185; від 12.08.2019 року № UА508030/2019/005314; від 19.08.2019 року № UА508030/2019/005497.
Дослідженням вказаних вище митних декларацій встановлено, що за митною декларацією від 01.07.2019 року №UA508030/2019/004185 товар перетнув митний кордон України 04.07.2019 року, за митною декларацією від 12.08.2019 року № UА508030/2019/005314 товар перетнув митний кордон України 14.08.2019 року, за митною декларацією від 19.08.2019 року № UА508030/2019/005497 товар перетнув митний кордон України 21.08.2019 року, що підтверджено відмітками Харківської митниці ДФС на вказаних митних деклараціях.
В свою чергу колегія суддів вважає необґрунтованими посилання позивача на те, що за митною декларацією від 01.07.2019 року №UA508030/2019/004185 товар перетнув митний кордон України 09.07.2019 року, за митною декларацією від 12.08.2019 року № UА508030/2019/005314 товар перетнув митний кордон України 16.08.2019 року, за митною декларацією від 19.08.2019 року № UА508030/2019/005497 товар перетнув митний кордон України 22.08.2019 року, з огляду на те, що вказані дати свідчать не про перетин товарами державного кордону України, а про дозвіл на випуск товарів вже митними органами російської федерації після завершення митних процедур та формальностей митними органами на митній території рф, які згідно митних декларацій, проводились на території рф декілька днів.
В свою чергу спірним у даній справі є також питання щодо нарахування контролюючим органом пені за порушення граничного строку зарахування валютної виручки за день, коли така валютна виручка вже була зарахована на валютний рахунок товариства, тобто включення дня зарахування валютної виручки на поточний рахунок резидента у період розрахунку пені.
Як встановлено в ході перевірки та не заперечується сторонами у справі, контролюючим органом встановлено шість випадків порушення строків зарахування валютної виручки на рахунок позивача. Так, встановлено наступні випадки надходження валютної виручки на розподільчий рахунок позивача та подальше її зарахування на поточний валютний рахунок ТОВ НВП "Херсонський машинобудівний завод" із порушенням:
2 352 000 рос. руб. – банківська виписка від 13.08.2020 року №0802241162; 
836 955 рос. руб. - банківська виписка від 19.08.2020 року №0802310510; 
1 508 266 рос. руб. - банківська виписка від 19.08.2020 року №0802310514; 
280 000 рос. руб. - банківська виписка від 21.08.2020 року №0802330333; 
896 000 рос. руб. - банківська виписка від 21.08.2020 року №0802330335; 
351 756 рос. руб.- банківська виписка від 25.08.2020 року №0802330566.
Верховний Суд у постанові від 18 жовтня 2019 року у справі № 810/3506/16 вказував на те, що датою зарахування валютної виручки вважається зарахування її на відповідний валютний рахунок. Подальший рух коштів з валютного на поточний рахунок юридичної особи, у тому числі і з використанням розподільчого рахунку, свідчить про використання коштів вже на території України в перерахунку на національну валюту і не може вважатись первинним надходженням коштів внаслідок виконання зовнішньоекономічних контрактів.
Суд першої інстанції вірно вказав на те, що порушення вимог статті 1 Закону України «Про валюту і валютні операції» є триваючим порушенням, так як здійснюється безперервне невиконання вимог вказаного закону, яке припиняється зарахуванням валютної виручки на валютний рахунок резидента-постачальника продукції.
Тобто днем припинення такого порушення є день зарахування валютної виручки на валютний рахунок резидента-постачальника.
З огляду на зазначене колегія суддів погоджується з думкою суду першої інстанції стосовно того, що такий день не може вважатися днем, за який здійснено прострочення зарахування вказаної виручки, та, відповідно, за такий день не може нараховуватися пеня, передбачена Законом України «Про валюту і валютні операції».
Неправильне визначення контролюючим органом початку та кінця періоду, за який нараховується пеня, вплинуло на вірне визначення кількості днів, за які повинна нараховуватись пеня, а також на вірне застосування при розрахунку пені курсу НБУ російського рубля.
Судом встановлено, що відповідно до специфікації №1 від 11.06.2019 до договору купівлі-продажу від 10.06.2019 №10/06/19-6071 позивачем здійснено поставку товару на користь ООО "Лискисельмаш" (российская федерация) на загальну суму 3 188 955,00 російських рублів. 
На вказаний товар оформлено митну декларацію UА508030/2019/004185 від 01.07.2019 року. Судом апеляційної інстанції встановлено, що за вказаною митною декларацією товар перетнув митний кордон України 04.07.2019 року, а тому саме ця дата є датою поставки (відвантаження) товару за договором купівлі-продажу від 10.06.2019 №10/06/19-6071. Сплата за відвантажений товар по Специфікації №1 від 11.06.2019 року від ООО "Лискисельмаш" надійшла на адресу ТОВ "Херсонський машинобудівний завод" 13.08.2020 року  у сумі 2 352 000 рос. руб. та 19.08.2020 року у сумі 836  954,96 рос. руб. 
З огляду на зазначене, оскільки товар поставлений 04.07.2019 року, то перебіг 365 денного терміну розрахунків за відвантажений товар, починається з 05.07.2019 року та спливає 03.07.2020 року включно. Період з 04.07.2020 року по 12.08.2020 року (40 днів) є простроченим періодом зарахування валютної виручки та за кожен день такого прострочення підлягає нарахуванню пеня у розмір 0,3 % із застосуванням курсу рос. рубля, встановленого НБУ станом на 04.07.2020 року – 0,38592.
Таким чином у зв`язку із надходженням 13.08.2020 року та 19.08.2020 року валютної виручки в сумі 2  352  000 рос.руб. та в сумі 836  954,96 рос.руб. за поставлений 04.07.2019 року за митною декларацією UА508030/2019/004185 товар, розмір пені повинен складати:
108  922,06 грн.: (2  352  000 рос.руб. х 40 днів (з 04.07.2020 року по 12.08.2020 року) х 0,3% = 282  240 рос. руб. х 0,38592 = 108  922,06 грн.);
44  573,67 грн: (836  954,96 рос.руб. х 46 днів (з 04.07.2020 року по 18.08.2020 року) х 0,3% = 115499,78 рос. руб.  х 0,38592 = 44  573,67 грн.)
Згідно специфікацій № 2 від 01.08.2019 року позивачем здійснено поставку товару на користь ООО "Лискисельмаш" на загальну суму 1788266 російських рублів, оформлено митну декларацію UА508030/2019/005314 від 12.08.2019 року.
Судом апеляційної інстанції встановлено, що за вказаною митною декларацією товар перетнув митний кордон України 14.08.2019 року, а тому саме ця дата є датою поставки (відвантаження) товару за договором купівлі-продажу від 10.06.2019 №10/06/19-6071. 
Сплата за відвантажений товар по Специфікації №2 від 01.08.2019 року від ООО "Лискисельмаш" надійшла на адресу ТОВ "Херсонський машинобудівний завод" 19.08.2020 року у сумі 1 508 266,00 рос. руб. та  21.08.2020 року у сумі 280 000 рос. руб. 
З огляду на зазначене, оскільки товар поставлений 14.08.2019 року, то перебіг 365 денного терміну розрахунків за відвантажений товар, починається з 15.08.2019 року та спливає 13.08.2020 року включно. Період з 14.08.2020 року по 18.08.2020 року (5 днів) є простроченим періодом зарахування валютної виручки та за кожен день такого прострочення підлягає нарахуванню пеня у розмір 0,3 % із застосуванням курсу рос. рубля, встановленого НБУ станом на 14.08.2020 року – 0,372.
Таким чином у зв`язку із надходженням 19.08.2020 року та 21.08.2020 року валютної виручки у сумі 1 508 266,00 рос. руб. та у сумі 280 000 рос. руб. за поставлений 14.08.2019 року за митною декларацією UА508030/2019/005314  товар, із порушенням граничного строку, розмір пені повинен складати:
8  416,12 грн.: (1  508 266 рос.руб. х 5 днів (з 14.08.2020 року по 18.08.2020 року) х 0,3% = 22623,99 рос. руб. х 0,372 = 8416,12 грн.);
2187,36 грн.: (280 000 рос.руб. х 7 днів (з 14.08.2020 року по 20.08.2020 року) х 0,3% = 5880 рос. руб. х 0,372 = 2187,36 грн.).
Відповідно до Специфікації №3 від 16.08.2019 року позивачем здійснено поставку товару на користь ООО "Лискисельмаш" на загальну суму 1 247 756,02 російських рублів, оформлено митну декларацію UА508030/2019/005497 від 19.08.2019 року.
Судом апеляційної інстанції встановлено, що за вказаною митною декларацією товар перетнув митний кордон України 21.08.2019 року, а тому саме ця дата є датою поставки (відвантаження) товару за договором купівлі-продажу від 10.06.2019 року №10/06/19-6071. 
Сплата за відвантажений товар по Специфікації №3 від 16.08.2019 року від ООО "Лискисельмаш" надійшла на адресу ТОВ "Херсонський машинобудівний завод" 21.08.2020 року у сумі 896 000 рос. руб. та 25.08.2020 року у сумі 351 756 рос. руб. 
З огляду на зазначене, оскільки товар поставлений 21.08.2019 року, то перебіг 365 денного терміну розрахунків за відвантажений товар, починається з 22.08.2019 року та спливає 20.08.2020 року включно. 
Судом встановлено, що валютна виручка у сумі 896  000 рос.руб. надійшла на адресу позивача 21.08.2020 року, а тому з огляду на висновок суду про те, що день зарахування валютної виручки на валютний рахунок резидента-постачальника не може вважатися днем, за який здійснено прострочення зарахування вказаної виручки, то за зарахування на валютний рахунок позивача коштів у сумі 896  000 рос.руб. пеня не нараховується.
В свою чергу, у зв`язку із надходженням 25.08.2020 року валютної виручки у сумі 351 756 рос. руб. за поставлений 21.08.2019 року за митною декларацією UА508030/2019/005497 товар, із порушенням граничного строку, розмір пені повинен складати:
1570,32 грн.: (351756 рос.руб. х 4 дні (з 21.08.2020 року по 24.08.2020 року) х 0,3% = 4221,07 рос. руб. х 0,37202 (курс рос. рубля, встановлений НБУ станом на 21.08.2020 року) = 1570,32 грн.).
Зважаючи на зазначене загальна сума пені за порушення граничних строків зарахування валютної виручки повинна складати 165  669,53 грн., тоді як контролюючим органом неправомірно було нараховано товариству пеню у більшому розмірі, а саме, у сумі 185  991,18 грн.
З огляду на викладене колегія суддів доходить висновку, що неправомірно нарахована сума пені складає 20  321,65 грн., а тому саме на вказану суму підлягає скасуванню оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 01.04.2021 року № 00024590722.
У поданому позові позивач вказував на те, що оскільки контролюючим органом неправильно розраховано суму пені, то податкове повідомлення-рішення 01.04.2021 року № 00024590722 підлягає скасуванню у повному обсязі через відсутність у суду повноважень втручатися у дискреційні повноваження контролюючого органу по нарахуванню пені.
Вказані доводи були підтримані судом першої інстанції, що і стало підставою для скасування оскаржуваного податкового повідомлення-рішення у повному обсязі.
Колегія суддів вважає помилковими такі судження позивача та суду першої інстанції щодо втручання у дискреційні повноваження контролюючого органу.
Так, реалізація суб`єктами публічної адміністрації своїх повноважень, які є законодавчо визначеними, що випливає з положень частини 2 статті 19 Конституції України, здійснюється в межах відповідної законної дискреції.
Під дискреційними повноваженнями слід розуміти надання органу або посадовій особі повноважень діяти на власний розсуд у рамках закону.
Зокрема, дискреційні повноваження полягають у тому, що суб`єкт владних повноважень може обирати у конкретній ситуації альтернативне рішення, яке є законним.
Відповідно до рекомендації Комітету міністрів Ради Європи №R(80)2 стосовно виконання адміністративними органами влади дискреційних повноважень, прийнятої 11.03.1980, під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може виконувати з певною свободою. Тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він уважає найкращим за конкретних обставин.
Згідно з частиною 2 статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України суд розглядає адміністративні справи не інакше як за позовною заявою, поданою відповідно до цього Кодексу, в межах позовних вимог. 
Відповідно до пункту 2 частини 2 статті 245 цього Кодексу у разі задоволення позову суд може прийняти рішення про визнання протиправним та скасування індивідуального акта чи окремих його положень.
В даному випадку суми пені, яких стосуються позовні вимоги, визначені позивачу за конкретними підставами та за конкретні періоди, які відображені в акті перевірки, що дає суду можливість здійснити перевірку правильності нарахування контролюючим органом такої пені.
Тому колегія суддів вважає, що за обставин встановлення судом невірного визначення контролюючим органом періоду, за який позивачеві нарахована пеня, що призвело до невірного її розрахунку, суд може визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення саме в частині невірно нарахованої пені, і це не свідчить про втручання у дискреційні повноваження відповідача.
Крім того, слід звернути увагу на те, що згідно п.п. 60.1.5 п. 60.1 ст. 60 Податкового кодексу України передбачено, що податкове повідомлення-рішення або податкова вимога вважаються відкликаними, якщо, зокрема, рішенням суду, що набрало законної сили, зменшується сума грошового зобов`язання, визначена у податковому повідомленні-рішенні контролюючого органу, або сума податкового боргу, визначена в податковій вимозі.
Відповідно до п. 60.4 ст. 60 ПК України, у випадках, визначених підпунктами 60.1.3 і 60.1.5 пункту 60.1 цієї статті, податкове повідомлення-рішення або податкова вимога вважаються відкликаними з дня надходження до платника податків податкового повідомлення-рішення або податкової вимоги, які містять зменшену суму грошового зобов`язання або податкового боргу.
Таким чином, у разі зменшення визначеної у податковому повідомленні-рішенні суми грошового зобов`язання платника податків, контролюючий орган наділений повноваженнями відкликати раніше винесене податкове повідомлення-рішення та прийняти нове із врахуванням судового рішення про зменшення такого грошового зобов`язання.
Суд першої інстанції, вирішуючи справу, не врахував вказані обставини, що призвело до неправильного вирішення справи по суті.
Враховуючи все вищевикладене колегія суддів приходить до висновку, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення № 00024590722 від 01.04.2021 року підлягає визнанню протиправним та скасуванню в частині, а саме, на суму 20  321,65 грн.
Відповідно до ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Відповідно до ст. 317 КАС України підставою для скасування судового рішення повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є, зокрема, невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи, неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Колегія суддів зазначає, що в даному випадку рішення суду першої інстанції не відповідає вимогам ст. 242 КАС України, оскільки судом першої інстанції порушено норми матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи.
З огляду на вищевикладене, колегія суддів приходить до висновку, що рішення суду підлягає скасуванню на підставі ст. 317 КАС України, з ухваленням нового рішення про  часткове задоволення позовних вимог.
Згідно ч. 1 та ч. 3 ст. 139 КАС України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа. 
При частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору.
Судом встановлено, що Товариством з обмеженою відповідальністю Науково-виробниче підприємство "Херсонський машинобудівний завод" при зверненні до суду першої інстанції було сплачено судовий збір у розмірі 2789,87 грн. згідно платіжного доручення № 8974 від 28.07.2021 року.
Враховуючи те, що за наслідками розгляду даної адміністративної справи суд апеляційної інстанції дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення позовних вимог товариства, стягненню на користь позивача підлягає сума судового збору пропорційна задоволеним позовним вимогам, а саме, 304,83 грн.
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд, -

П О С Т А Н О В И В :
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі задовольнити частково.
Рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 03 грудня 2021 року скасувати.
Прийняти нове судове рішення, яким позов Товариства з обмеженою відповідальністю Науково-виробниче підприємство "Херсонський машинобудівний завод" задовольнити частково.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби в Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі №00024590722 від 01.04.2021 року в частині застосування до Товариства з обмеженою відповідальністю Науково-виробниче підприємство "Херсонський машинобудівний завод" пені за порушення термінів розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності в розмірі 20 321,65 грн.
В іншій частині позовних вимог відмовити.
Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю Науково-виробниче підприємство "Херсонський машинобудівний завод" (код ЄДРПОУ 35788406) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі (код ЄДРПОУ 43995495) судовий збір у сумі 304 (триста чотири) грн. 83 коп.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту судового рішення або з дня вручення учаснику справи повного судового рішення.

Повний текст постанови складено 20.11.2023 року.

Суддя-доповідач:                                                                        А.В. Бойко

Суддя:                                                                                          А.Г. Федусик

Суддя:                                                                                         О.А. Шевчук