ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

02 листопада 2023 р.	Справа № 440/11249/22	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Перцової Т.С.,
Суддів: Русанової В.Б. ,  Жигилія С.П. ,
за участю секретаря судового засідання Юрченко Д.С.,
представників сторін: представника позивача (1) - Ворони Л.О.,
представника позивача (2) - Приймака В.Є.,
представника відповідачів - Хорішка А.В.,
          розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційними скаргами Департаменту агропромислового розвитку Полтавської обласної державної (військової) адмінстрації, Управління Північно-Східного офісу Держаудитслужби в Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 20.04.2023, головуючий суддя І інстанції: М.В. Довгопол, м. Полтава, повний текст складено 01.05.23 року по справі № 440/11249/22
          за позовом            Департаменту агропромислового розвитку Полтавської обласної державної (військової) адмінстрації  
          до            Управління Північно-Східного офісу Держаудитслужби в Полтавській області ,            Північно-східного офісу Держаудитслужби                    
          про визнання протиправними та скасування пунктів вимоги,

ВСТАНОВИВ

30.12.2021 Департамент агропромислового розвитку Полтавської обласної державної (військової) адміністрації (далі по тексту - позивач, Департамент), звернулось до Полтавського окружного адміністративного суду з позовом до Управління Північно-Східного офісу Держаудитслужби в Полтавській області (далі по тексту - перший відповідач, Управління), в якому просить суд визнати протиправним та скасувати пункти 2, 5 та 6 вимог Управління Північно-східного офісу Держаудитслужби в Полтавській області від 30.11.2022 №201620-15/3558-2022.
В обґрунтування позову вказує на недоведеність Управлінням наявності в діях Департаменту АПР порушень, встановлених під час ревізії окремих питань фінансової діяльності за період з 24.02.2022 по 31.08.2022, які слугували підставою для прийняття пунктів 2, 5 та 6 вимоги, що свідчить про протиправність останньої в оскаржуваній частині.
Так, на переконання позивача, пункт 2 вимог про зобов`язання Департамент АПР відповідно до норм статей 216, 229 Господарського кодексу України, статей 22, 610 та 625 Цивільного кодексу України забезпечити відшкодування шкоди (збитків) на загальну суму 7 102 499,04 грн шляхом вирішення питання відшкодування ТОВ «Продоптом» нанесених обласному бюджету Полтавської області матеріальної шкоди (збитків) на вказану суму, є необґрунтованим, оскільки висновок Управління Держаудитслужби про «небезпечність» харчових продуктів зроблений за відсутності відповідних матеріалів лабораторних досліджень (випробувань) та суперечить документально засвідченим матеріалам випробувань НДВЦХП ДП «Полтавастандартметрологія». Вважає, що Управлінням не доведено, що решта харчових продуктів кожної з партій продуктів (консервів м`ясних «Свинина тушкована» виробництва ТОВ «Продоптом», номера партій 23.02.2022, 25.02.2022, 25.03.2022), які не підлягали проведеним лабораторним дослідженням (випробуванням) НДВЦХП ДП «Полтавастандартметрологія», також є неякісними. До акту ревізії не долучено матеріалів випробувань (висновків, протоколів випробувань), які підтверджують невідповідність товару вимогам ДСТУ), а матеріали випробувань, на які наявні посилання в акті ревізії, проведені установою, яка не є лабораторією, уповноваженою для здійснення державного контролю. Крім того, позивачем звернено увагу на те, що трактуючи харчові продукти, як небезпечні, Управління Держаудитслужби посилається виключно на Закон України «Про вилучення з обігу, переробку, утилізацію, знищення або подальше використання неякісної та небезпечної продукції» від 14.01.2000 № 1393-ХIV, не беручи до уваги положення Закону України «Про основні принципи та вимоги до безпечності та якості харчових продуктів», який має юридичну перевагу.
Щодо пункту 5 вимоги щодо забезпечення відшкодування шкоди (збитків) на загальну суму 1 924 998,60 грн, заподіяних внаслідок закупівлі зерна пшениці за цінами, вищими за ринкові за даними моніторингу ринкових цін на зернові культури Аграрної біржі відповідно до норм статей 216-219 Господарського кодексу України, статей 22, 610-625 Цивільного кодексу України, зазначив, що Управління Держаудитслужби не має законних підстав стверджувати, що дані проведеного Аграрною біржею моніторингу середніх ринкових цін повинні обов`язково використовуватись замовником при формуванні очікуваної вартості предмета закупівлі, зокрема, зерна пшениці. На думку позивача, такі дані можуть використовуватись лише як одні із багатьох джерел для проведення моніторингу. Звернув увагу суду, що в акті ревізії ціна на базисі поставки EXW (за даними моніторингу Аграрної біржі), яка не відповідає вимогам як для договірної ціни, порівнюється з ціною за умовами трьохстороннього Договору на постачання продовольчих товарів, згідно з яким здійснювалася закупівля зерна пшениці. 
Крім того, наполягав, що ціни Аграрної біржи не відображали ситуацію на регіональному ринку та не використовувалися при державних закупівлях продовольчої пшениці, оскільки Законом України від 24.06.2004 № 1877-IV «Про державну підтримку сільського господарства України», постановою Кабінету Міністрів України від 26.12.2005 №1285 «Про створення Аграрної біржі» не передбачено здійснення Аграрною біржою моніторингу цін на сільськогосподарську продукцію регіональних ринків України та підготовки відповідних інформаційних та довідкових матеріалів. Моніторинг ринкових цін Аграрної біржи не містить інформації про те, що умови, за яких були взяті ціна для його проведення, зокрема, щодо необхідних обсягів закупівлі, є співставними для даної конкретної закупівлі. Посилання в акті ревізії на норми Закону України «Про публічні закупівлі» в частині недотримання принципів публічних закупівель та Бюджетного кодексу України в частині результативності та досягнення максимального результату, які порушені, не є конкретизованими, а є досить широкими у своєму розумінні, умовними за суттю та носять суб`єктивний характер.
Також позивач заперечив правомірність пункту 6 спірної вимоги, яким зобов`язано в межах компетенції забезпечити застосування до постачальників, які несвоєчасно поставили товар Замовнику, заходів відповідальності, передбачених пунктом 6.1. Договору сплати пені у розмірі подвійної облікової ставки Національного банку України від вартості непоставленого товару за кожний день затримки, в подальшому у разі внесення змін до Договорів забезпечити узгодження відповідних змін між сторонами у письмовій формі, згідно пунктом 1 частини 1 статті 208, частини 1 статті 654 Цивільного кодексу України, оскільки вважає, що обставини, на які вказує відповідач в обґрунтування такої вимоги (порушення термінів поставок) не мали місця за перевіряємий період. Фактично коригування термінів поставок, їх додаткове узгодження та відтермінування на пізніші дати здійснювалося сторонами у різні способи: засобами телефонного зв`язку, через електронну пошту, месенджери, а тому терміни поставок були додатково узгоджені сторонами, в тому числі, постачальниками. Єдиним винятком є договірні відносини з ТОВ «МІТЕН» щодо поставки м`яса свинини тушкованого в жестяній банці 425 гр, однак у цьому випадку Полтавською ОВА підготовлено позовну заяву до Господарського суду Дніпропетровської області про розірвання договору із вказаним контрагентом та стягнення штрафних санкцій за несвоєчасне виконання зобов`язань.
Ухвалою Полтавського окружного адміністративного суду від 17.01.2023 по справі № 440/11249/22 залучено до участі у справі в якості другого відповідача Північно - Східний офіс Держадитслужби.
Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 20.04.2023 по справі № 440/11249/22 адміністративний позов Департаменту агропромислового розвитку Полтавської обласної державної адміністрації (вул. В. Міщенка, 2, м. Полтава, 36011, код ЄДРПОУ 00732619) до Управління Північно-Східного офісу Держаудитслужби в Полтавській області (вул. Шевченка, 1, м. Полтава, 36011), Північно-східного офісу Держаудитслужби (Майдан Свободи, 5, Держпром, 4 під`їзд, 10 поверх, м. Харків, 61022, код ЄДРПОУ 40478572) про визнання протиправними та скасування пунктів вимоги задоволено частково.
Визнано протиправним та скасовано пункт 5 вимоги Управління Північно-Східного офісу Держаудитслужби в Полтавській області від 30.11.2022 № 201620-15/3558-2022.
У задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Північно-східного офісу Держаудитслужби на користь Департаменту агропромислового розвитку Полтавської обласної державної адміністрації витрати зі сплати судового збору у розмірі 827,00 грн (вісімсот двадцять сім гривень).
Позивач, не погодившись з рішенням суду в частині відмови у задоволенні позову, подав апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального права (ст.ст, 22, 224, 225 ЦК України), яке полягає у не врахуванні нормативно обґрунтованої позиції Департаменту, що є підставою для скасування рішення суду в цій частині з прийняттям постанови про задоволення позову.
Апеляційна скарга мотивована твердженнями про протиправність пунктів 2 та 6 оскаржуваної вимоги, чому не було надано належної оцінки судом першої інстанції. 
Так, судом не було взято до уваги, що вимоги та показники щодо безпечності харчових продуктів викладені у національних стандартах ДСТУ окремо і органолептичні показники до них не належать. Враховуючи, що описані в межах даної ревізії дослідження були проведені лише за органолептичними показниками, які регламентовані у пункті 5.1.2 (Таблиця 1) даного стандарту ДСТУ 4450:2005, та не являються вимогами щодо безпечності, які викладені у 5.1.3 - 5.1.7 та розділах 6, 7, вважає проведені НДВЦХП ДП «Полтавастандартметрологія» дослідження, які сприймаються органами чуття, такими, що не можуть свідчити про небезпечність придбаних консервів м`ясних.
З посиланням на пункт 1.2. розділу 1 ДСТУ 4450:2005 «Консерви м`ясні. М`ясо тушковане. Технічні умови», який на переконання Департаменту АПР поширюється на придбані консерви м`ясні, стверджує, що «Вимоги щодо безпечності консервів», викладені у 5.1.3 - 5.1.7 та розділах 6, 7 цього стандарту, це вимоги за фізико-хімічними показниками (15.1.3), на вміст токсичних елементів в консервах (5.1.4), за мікробіологічними показниками (5.1.5), вміст афлатоксину В1, нітрозамінів, гормональних препаратів і пестицидів в консервах (5.1.6), вміст радіонуклідів в консервах (5.1.7), вимоги щодо безпеки під час виробництва, щодо технологічного устаткування, повітря робочої зони, пожежної безпеки та ін. (розділ 6), вимоги щодо охорони довкілля (розділ 7).
Беручи до уваги, що лабораторні дослідження (випробування) за показниками безпечності - фізико-хімічними показниками, на вміст токсичних елементів в консервах, за мікробіологічними показниками, вміст афлатоксину В1, нітрозамінів, гормональних препаратів і пестицидів в консервах, вміст радіонуклідів в консервах тощо, у спірних правовідносинах не проводилися, а відтак непідтвердженим є висновок відповідача, з яким помилково погодився суд першої інстанції про небезпечність придбаної позивачем продукції.
Зауважив, що консерви м`ясні «Свинина тушкована», придбані у ТОВ «Продоптом» в загальному обсязі 39,2 тони були роздані населенню в продуктових наборах та жодних звернень/зауважень/скарг від споживачів по питанню якості, з моменту їх придбання та станом на теперішній час до Департаменту не надходило.
Висновки суду першої інстанції щодо нанесення шкоди (збитків) на загальну суму 7 102 499,04 грн обласному бюджету Полтавської області не відповідають дійсності, оскільки ніяких втрат, пошкодження майна та недоодержання доходів Департаментом при виконанні укладеного договору поставки не було. ТОВ «Продоптом» було поставлено товар у повному обсязі з відповідними сертифікатами якості, який в подальшому було направлено Департаментом на потреби населення.
Залишилося поза увагою суду першої інстанції і те, що в подальшому постачальником ТОВ Продоптом» скориговано виставлений рахунок на оплату від 01.04.2022 № 1 в частині зменшення обсягу товару, та виставлено рахунок № 2 від 08.06.2022, відповідно до якого обсяги поставки зменшено до 74 760 кг. Остаточна оплата за виставленим рахунком в сумі 4 804 162,27 грн проведена АТ «Укрзалізниця» 27.07.2022, що встановлено в ході ревізії із відомостей програмного комплексу АТ «Укрзалізниця».
З огляду на те, що у розумінні ст.ст. 22, 224, 225 ЦК України збитків обласному бюджету Полтавської області у зв`язку з придбанням вказаної продукції завдано не було, вимога контролюючого органу щодо зобов`язання Департамент АПР забезпечити відшкодування шкоди (збитків) на загальну суму 7 102 499,04 шляхом вирішення питання відшкодування ТОВ «Продоптом» матеріальної шкоди збитків на вказану суму, є неправомірною та необґрунтованою.
Щодо відмови в задоволенні позову про визнання протиправним та скасування пункту 6 вимоги Управління від 30.11.2022 № 201620-15/3558-2022 з огляду на невиконання позивачем умов 27 укладених договорів в частині дотримання термінів поставки зазначив, що такий висновок суду є неправильним та необґрунтованим, зробленим без урахування пункту 5.1 договорів, за змістом якого поставка товару може бути здійснена однією партією в межах 2 календарних днів, а може бути розподілена у часі (протягом певного періоду) та диференційована по партіям, і в такому випадку це не вважається затримкою поставки або поставками не в повному обсязі.
Також зазначив, що відповідно до пункту 11.2. Договорів поставки та статті 634 Цивільного кодексу України останні є договорами приєднання і можуть бути укладеними лише шляхом приєднання Замовника та Постачальника до всіх умов Договорів в цілому, а тому Замовник (обласна військова адміністрація), приєднавшись до Договорів, не мав права змінювати терміни поставки по кожному Договору окремо. Крім того, система УЗ містила всі документи щодо поставки товарів (заявки, накладні, акти приймання-передачі), а оплата АТ «Укрзалізниця» поставлених товарів проводилась з урахуванням продовжених термінів постачання, що можна вважати погодженням з її сторони відтермінування поставок без внесення письмових змін до Договору (як встановлено пунктом 11.4. Договору в частині необхідного погодження змін з Платником - АТ «Укрзалізниця»). З посиланням на свободу договору, ст.ст. 627, 628 ЦК України наполягав, що застосування штрафних санкцій до Постачальника є виключним правом, а не обов`язком у розумінні договірних правовідносин, Замовника. В свою чергу вимога відповідача щодо застосування штрафних санкцій до постачальників позбавляє Департамент можливості використати своє законне право на власний розсуд та порушує основний принцип договірних правовідносин, такий як свобода договору. Тим більше, що всі 27 Договорів поставки виконані сторонами у повному обсязі, товар поставлено з урахуванням корегування заявок, які узгоджувались між сторонами та сплачено відповідні кошти по ним.
Враховуючи, що законодавством передбачено можливість вчиняти усні правочини, у тому числі у відносинах щодо постачання продовольчих товарів та пакувальних товарів для їх фасування  за договорами , які були укладені через програмний комплекс АТ «Укрзалізниця», наявна можливість додатково узгоджувати терміни поставки у будь-якій формі, у тому числі і усно, що і мало місце у спірних правовідносинах.
Крім цього, наголошував на здійсненні Департаментом АПР заходів щодо стягнення пені з постачальників, які порушили строки поставки товарів, що були узгоджені сторонами додатково на підставі зазначених пунктів. Таким постачальникам направлялися претензійні листи та здійснювалася позовна робота, а саме рішенням Господарського суду міста Києва від 13.04.2023 у справі № 910/879/23 задоволено позовні вимоги Полтавської обласної військової адміністрації про стягнення 757 214,43 грн штрафних санкцій.
Звернув увагу суду апеляційної інстанції на те, що рішенням Господарського суду Житомирської області від 25.05.2023 у справі № 904/355/23 за позовом Полтавської обласної військової адміністрації до Товариства з обмеженою відповідальністю «МІТЕН» про стягнення 126 344,54 грн штрафних санкцій відмовлено у задоволенні позовної заяви у зв`язку з тим, що у даній справі задоволення позовних вимог (повне чи часткове) не призведе до жодних наслідків для позивача, оскільки позовні вимоги спрямовані на захист прав третьої особи.
Саме тому, судом першої інстанції по цій справі не враховано те, що законом не встановлено такої норми, яка б надавала право позивачу звертатись до суду в інтересах третьої особи, яка є юридичною особою з усіма відповідними правами, оскільки такі штрафні санкції відповідно до умов угоди мають сплачуватися постачальниками на рахунок АТ «Укрзалізниця».
Відповідач, не погодившись із вказаним рішенням суду першої інстанції в частині задоволення позову, подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неповне з`ясування судом першої інстанції обставин, що мають значення для справи, порушення норм матеріального та процесуального права, а також невідповідність висновків, викладених у рішенні суду, обставинам справи, просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 20.04.2023 по справі № 440/11249/22 та  прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог у повному обсязі.
Апеляційна скарга мотивована твердженнями про неврахування судом першої інстанції висновків Верховного Суду, викладених у низці постанов (зокрема, у постанові Великої Палати Верховного Суду від 11.11.2018 у справі № 820/3534/16, у постановах Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 10.11.2022 р. у справі № 826/12663/18, від 16.11.2021 р. у справі № 160/9553/18, від 17.06.2021 р. у справі № 0440/6907/18, від 22.07.2021 р. у справі №520/1039/19, від 15.07.2021 р. у справі № 160/8418/19, від 27.05.2021 р. у справі № 160/8621/19 та інших), в яких висловлюється правова позиція щодо вимог про усунення виявлених порушень, які вказують на збитки, згідно з якою у органу державного фінансового контролю наявне право заявляти вимогу про усунення порушень, виявлених під час проведення перевірки підконтрольних установ, яка обов`язкова лише в частині усунення допущених порушень законодавства, а що стосується збитків, щодо наявності яких зроблено висновок Держаудитслужбою, то вони не можуть бути стягнуті шляхом пред`явлення вимоги. Такі збитки або відшкодовуються у добровільному порядку, або шляхом звернення контролюючого органу до суду з відповідним позовом. Відтак, наявність збитків та правильність їх обчислення перевіряються судом, який розглядає позов про відшкодування збитків, а не позов про визнання вимоги протиправною.
Вважає, що зі змісту пункту 5 вимоги від 30.11.2022 р. № 201620-15/3558-2022 про усунення порушень, виявлених у ході ревізії Департаменту АПР слідує, що у ній зафіксовано порушення у діяльності позивача, яке полягає у закупівлі зерна пшениці за цінами, вищими за ринкові за даними моніторингу ринкових цін на зернові культури Аграрної біржі внаслідок чого заподіяну шкоду (збитки) на загальну суму 1 924 998,60 грн, яка підлягає відшкодуванню відповідно до норм статей 216-229 Господарського кодексу України, статей 22, 610-625 Цивільного кодексу України.
З урахуванням положення статті 22 Цивільного кодексу України та правової природи терміну «збитки» вказане спричиняє збитки у діяльності позивача, які підлягають відшкодуванню за рахунок винних осіб, тому в даному випадку мають застосовуватися висновки Верховного Суду, викладені у зазначених вище судових рішеннях, чого судом першої інстанції зроблено не було.
Щодо встановленого зобов`язання у вимозі про усунення виявлених порушень від 30.11.2022 № 201620-15/3558-2022  зазначив, що з метою реалізації наданих ст.ст. 2 та 5 та п. 3 ч. 1 ст. 8 Закону України «Про основні засади здійснення державного фінансового контролю в Україні» повноважень та відповідно до підпункту 9 пункту 4 Положення про Державну аудиторську службу України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 03.02.2016 № 43 (далі - Положення № 43) Держаудитслужба під час здійснення державного фінансового контролю вживає в установленому порядку заходів до усунення виявлених порушень законодавства та притягнення до відповідальності винних осіб, а саме: вимагає від керівників та інших осіб підприємств, установ та організацій, що контролюються, усунення виявлених порушень законодавства; здійснює контроль за виконанням таких вимог.
Таким чином, орган державного фінансового контролю відповідно до Закону України «Про основні засади здійснення державного фінансового контролю в Україні», Положення № 43 наділений повноваженнями щодо вжиття в установленому порядку заходів до усунення виявлених під час здійснення державного фінансового контролю порушень законодавства шляхом зобов`язання підконтрольної установи до їх усунення.
Вважає, що позиція суду першої інстанції щодо врахування/неврахування даних Аграрної біржі по Полтавській області при з`ясуванні дотримання Замовником принципу максимальної економії публічних закупівель є суперечливою та містить неузгодження аргументів, що свідчить про неналежне обґрунтування рішення суду.
Так, з однієї сторони, Полтавським окружним адміністративним судом у рішенні від 20.04.2023 зазначено, що замовник мав обов`язок дотримуватися принципів здійснення публічних закупівель відповідно до Закону України “Про публічні закупівлі”, одним з яких є принцип максимальної економії, ефективності та пропорційності, з іншої суд, всупереч вказаному висновку не враховано моніторинг ринкових цін на зернові культури Аграрною біржею, що відображає ситуацію на ринку. А відтак, не взято до уваги, що дані Аграрної біржі є належним джерелом інформації для визначення ринкових цін на зерно і ситуації на ринку.
З огляду на те, що Департамент агропромислового розвитку Полтавської обласної державної адміністрації є розпорядником бюджетних коштів та замовником у розумінні Закону України «Про публічні закупівлі», здійснення позивачем закупівлі зерна без дотримання приписів п. 6 ч. 1 ст. 7 Бюджетного кодексу України, п. 2 ч. 1 ст. 5 Закону України «Про публічні закупівлі», не здійснення передбаченого ч. 1 ст. 26 Бюджетного кодексу України контролю за дотриманням бюджетного законодавства та не забезпечення досягнення економії бюджетних коштів, їх цільового використання, ефективності і результативності призвело до прийняття необґрунтованого управлінського рішення в частині неврахування позивачем моніторингу ринкових цін Аграрної біржі.
Наполягає, що внаслідок безпідставного застосування судом першої інстанції Примірної методики визначення очікуваної вартості предмета закупівлі, затвердженої наказом Міністерства розвитку економіки, торгів та сільського господарства України від 18.02.2020 № 275, зроблено хибний висновок про відсутність законодавчих підстав необхідності обов`язкового врахування позивачем моніторингу ринкових цін Аграрної біржі.
Твердження суду про не встановлення органом державного фінансового контролю факту порушення суб`єктами господарських відносин під час укладення та виконання договору закупівлі зерна господарських зобов`язань або установлених вимог щодо здійснення господарської діяльності, та, як наслідок не доведення наявності збитків, вважає безпідставним та таким, що не узгоджується з нормами ч. 1 ст. 2, ч. 1 ст. 4 Закону України «Про основні засади здійснення державного фінансового контролю в Україні», п. 2 Порядку проведення інспектування Державною аудиторською службою, її міжрегіональними територіальними органами, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 20 квітня 2006 р. № 550, що свідчить про незаконність та необґрунтованість рішення суду першої інстанції в цій частині.
Перевірка та виявлення фактів порушення законодавства здійснювалася та мала здійснюватися Управлінням відносно Департаменту агропромислового розвитку Полтавської обласної державної адміністрації, як підконтрольної установи, а не інших сторін договору (суб`єктів господарських відносин). Збитки Управлінням виявлено в рамках наданої компетенції та повноважень у відповідності до вимог чинного законодавства України.
За таких обставин, правомірним є встановлення відповідачем порушення норм ч. 1 ст. 5 Закону України «Про публічні закупівлі», абз. 2 п.п.1 п. 1, п.п. 2 п. 1 постанови Кабінету Міністрів України від 2 березня 2022 року № 185 «Деякі питання здійснення публічних закупівель товарів, робіт і послуг для задоволення нагальних потреб функціонування держави в умовах воєнного стану», п.п. 3 п. 1 постанови Кабінету Міністрів України від 28.02.2022 № 169 «Деякі питання здійснення оборонних та публічних закупівель товарів, робіт і послуг в умовах воєнного стану» під час укладення і виконання трьохсторонніх договорів між Замовником в особі Департаменту АПР, АТ «Укрзалізниця» та ТОВ «ДиканькаМлин» в частині недотримання принципів максимальної економії, ефективності та пропорційності, а також п. 6 ч. 1 ст. 7 Бюджетного кодексу України в частині недотримання принципів ефективності і результативності та досягнення максимального результату при використанні коштів внаслідок закупівлі 3 500 т зерна пшениці (3 класу) по ціні вище за середньоринкові згідно з даними Аграрної біржі по Полтавській області на загальну суму 1 924 998,60 грн, що призвело до матеріальної шкоди (збитків) обласному бюджету Полтавської області на відповідну суму.
У надісланому до суду апеляційної інстанції відзиві на апеляційну скаргу Управління позивач не погодився з доводами та аргументами апелянта та вважав їх незаконними та необґрунтованими. З посиланням на практику Верховного Суду у справі № 200/7584/19-а за позовом Державної установи "Донецька обласна фітосанітарна лабораторія" до Східного офісу Державної аудиторської служби України (далі - Держаудитслужба) про скасування вимоги, наполягає, що апелянт дійшов до неправильних висновків в частині розуміння рішення суду першої інстанції щодо предмету позову, оскільки вирішення судом питання про «визнання протиправними та скасування вимог» та «вирішення судом питання про наявність збитків» не є тотожними поняттями, як це описує Управління, а суд під час розгляду справ про визнання протиправними та скасування вимог органу державного фінансового контролю вправі досліджувати дотримання норм матеріального та процесуального права при винесенні відповідних вимог.
Зважаючи на правову природу письмової вимоги контролюючого органу, вона породжує правові наслідки (зокрема, обов`язки) для свого адресата, а тому наділена рисами правового акта індивідуальної дії (з урахуванням її змістового складника, незалежно від форми документа, в якому вона міститься). Як такий акт може бути предметом судового контролю в порядку адміністративного судочинства в разі звернення з відповідним позовом. Водночас законність письмової вимоги контролюючого органу безумовно передбачає її обґрунтованість, тобто наявність підстав для її скерування адресату.
Неспівмірність визначеного органом державного фінансового контролю у вимозі способу усунення порушення із самим порушенням та неконкретизованість вимоги позбавлять можливості виконати її в належний спосіб.
Таким чином, вказана позиція Верховного Суду підтверджує можливість Департаменту агропромислового розвитку Полтавської обласної державної (військової) адміністрації звертатися до суду з позовом про визнання протиправними та скасування вимог органу державного фінансового контролю.
Враховуючи, що із матеріалів позову Департаменту агропромислового розвитку Полтавської обласної державної (військової) адміністрації чітко вбачається, що ним оспорюється саме неспівмірність визначеного органом державного фінансового контролю у вимозі способу усунення порушення із самим порушенням та неконкретизованість вимог, які позбавлять можливості виконати їх у належний спосіб, для того, щоб дати правову оцінку вимозі, необхідно дослідити матеріальні та процесуальні аспекти законодавства, але поняття «дослідити» і «вирішити питання» не є тотожними. На думку позивача, суд першої інстанції в частині задоволення позову правильно «дослідив» питання щодо законності вимог органу державного фінансового контролю та дав їм належну оцінку, що цілком відповідає вимогам чинного законодавства.
В наданих до суду апеляційної інстанції відзивах на апеляційну скаргу Департаменту відповідачі зазначили про необґрунтованість її вимог, оскільки при винесенні рішення судом першої інстанції в частині відмови у задоволенні позову враховано всі обставини та прийнято законне, обгрунтоване рішення у відповідності до ст. 242 Кодексу адміністративного судочинства України.
Зважаючи на те, що висновками Державного підприємства «Полтавський регіональний науково-технічний центр стандартизації, метрології та сертифікації» підтверджено, що консерви м`ясні «Свинина тушкована» виробництва ТОВ «Продоптом» (дата виготовлення/номер партії - 23.02.2022,          25.02.2022, 25.03.2022), які придбано позивачем за рахунок субвенції з державного бюджету місцевим бюджетам на забезпечення нагальних потреб функціонування держави в умовах воєнного стану, не відповідають вимогам ДСТУ 4450:2005, тобто належать до неякісної та небезпечної продукції у розумінні Закону України «Про вилучення з обігу, переробку, утилізацію, знищення або подальше використання неякісної та небезпечної продукції» від 14.01.2000 № 1393-XIV (далі – Закон № 1393-XIV), правомірним є пункт 2 вимоги щодо зобов`язання Департамент АПР, як розпорядника бюджетних коштів забезпечити вирішення питання відшкодування ТОВ «Продоптом» нанесеної обласному бюджету Полтавської області матеріальної шкоди (збитків) на загальну суму 7 102 499,04 грн відповідно до норм статей 216-229 Господарського кодексу України, статей 22, 610-625 Цивільного кодексу України. 
Твердження Департаменту АПР про те, що описані в межах даної ревізії дослідження були проведені лише за органолептичними показниками, які регламентовані у пункті 5.1.2 (таблиця 1) даного стандарту ДСТУ 4450:2005 та не являються вимогами щодо безпечності, які викладені у 5.1.3-5.1.7 та розділах 6,7, не спростовують правильність позиції органу державного фінансового контролю та висновку суду про невідповідність консервів м 'ясних «Свинина тушкована» виробництва ТОВ «Продоптом» (дата виготовлення/номер партії 23.02.2022, 25.02.2022, 25.03.2022) вимогам ДСТУ 4450:2005 «Консерви м`ясні. М`ясо тушковане. Технічні умови», їх неякісність та небезпечність у розумінні статті 1 Закону № 1393, що безпідставно не враховується Департаментом АПР.
Щодо правомірності пункту 6 вимоги про усунення виявлених порушень від 30.11.2022 № 201620-15/3558- 2022 зазначили, що Управління цілком обґрунтовано вимагає від Департаменту АПР в межах компетенції останнього забезпечити застосування до постачальників, які несвоєчасно поставили товар Замовнику, заходів відповідальності, передбачених пунктом 6.1 Договору - сплати пені у розмірі подвійної облікової ставки Національного банку України від вартості непоставленого товару за кожний день затримки; в подальшому у разі внесення змін до Договорів забезпечити узгодження відповідних змін між сторонами у письмовій формі згідно п. 1 ч. 1 ст. 208. ч. 1 ст. 654 Цивільного кодексу України.
Так, під час ревізії встановлено та підтверджено матеріалами справи, що позивачем укладено з 27 постачальниками (ТОВ «Диканькамлин», ПрАТ «Кобеляцький завод продовольчих товарів «Мрія», ПрАТ «Ічнянський молочно-консервний комбінат», ТОВ «Віденська кава», ТОВ «Бізнес Міт Продукт», ТОВ «Демар Плюс», ТОВ «Капітал Рітейл», ТОВ «Кернел-Трейд», ТОВ «Компанія «Фуд Пак», ТОВ фірма «Леомі-Оригінал», ТОВ «Миргородський комбінат хлібопродуктів», ТОВ «М`ясокомбінат «Миргородський», ТОВ «Лубним`ясо», ТОВ «Мітен», ТОВ «Продоптом», ТОВ «Рибтрейд», ТОВ «Санеко Трейд», ТОВ «Світ ласощів», ТОВ «Спринтер Центр», ТОВ «Територіальне міжгалузеве об`єднання», ТОВ «Укролія», ТОВ «Фес Укр», ТОВ «Фіто Україна», ТОВ «Цукорагропром», ТОВ «Кременчуцький хлібокомбінат», ТОВ «Виробничо-комерційна фірма «Суворов», ТОВ «МХП») договори на постачання продовольчих товарів (договори на постачання продовольчих товарів тривалого зберігання та /або пакувальних товарів для їх фасування) шляхом приєднання Замовника та Постачальника до умов Договору в цілому, про що свідчать наявні у справі заявки та виставлені Постачальниками рахунки.
Таким чином, через порушення вимог частини першої статті 193 Господарського кодексу України, статті 526 та 622 Цивільного кодексу України та умов п. 6.1 Договору на постачання продовольчих товарів ревізією встановлені факти не нарахування та не сплати пені постачальниками за незабезпечення у визначені терміни поставки товарів продовольчих товарів та товарів для їх фасування.
Враховуючи вищевикладене, під час ревізії розраховано суму пені в загальній сумі 2 853 279,32 грн, яка мала бути сплачена 27-ми Постачальниками на рахунок Платника, за порушення виконання умов п. 5.4 Договору в частині недотримання термінів постачання продовольчих товарів та пакувальних товарів для їх фасування.
Ревізією встановлено, що під час виконання вказаних договорів порушені терміни поставки продовольчих товарів та пакувальних товарів для їх фасування за укладеними договорами - протягом 2 календарних днів з моменту отримання Постачальником попередньої оплати.
Розрахунок пені з урахуванням подвійної облікової ставки НБУ проведено за процентною ставкою НБУ за період з 21.01.2022 по 03.03.2022 - 10,0 %, за період з 04.03.2022 по 02.06.2022 - 10,0 %, з 03.06.2022 - 25,0 % за формулою: [Пеня] = [Сума боргу] 2 [Ставка пені (%)] /100,0 % / 365 днів [Кількість].
Виходячи з викладеного, внаслідок не нарахування та не сплати пені за не виконання умов укладених договорів, державним бюджетом недоотримані кошти в сумі 2 853 279,32 гривень.
Таким чином, в акті ревізії правильно розраховано суму пені в загальному розмірі 2 853 279,32 грн, яка могла б бути сплачена 27-ми Постачальниками на рахунок Платника за порушення виконання умов п. 5.4 Договору в частині недотримання термінів постачання продовольчих товарів та пакувальних товарів для їх фасування у разі використання Замовником свого права щодо нарахування такої пені згідно положень п. 6.1 Договору та ч. 1 ст. 550 Цивільного кодексу України, ч. 2 ст. 230 Господарського кодексу України.
Твердження Департаменту про те, судом першої інстанції не враховано визначену договорами можливість щодо узгодження сторонами термінів поставки» не відповідає дійсності, оскільки, як встановлено судом, на підтвердження факту узгодження коригування термінів поставок позивачем під час ревізії надано листування лише з окремим постачальниками, зокрема, ТОВ «Миргородський КХП», ТОВ «Експо-Юкрейн», ТОВ «Вінсайд Лайт», ТОВ «Інверт». Доказів узгодження перенесення термінів виконання зобов`язань з іншими постачальниками позивачем не надано. 
Судом вірно взято до уваги, що пункт 5.4. договорів на постачання продовольчих товарів тривалого зберігання та /або пакувальних товарів для їх фасування передбачав строк поставки товару Замовнику - протягом 2 (двох) календарних днів з моменту отримання Постачальником попередньої оплати, якщо інше не узгоджено сторонами додатково.
Договори приєднання із 27 постачальниками були укладені письмово, а відтак зміни до таких договорів підлягали оформленню у письмовій формі.
Позивачем не надано доказів внесення змін до договорів в частині коригування термінів поставки або хоча б письмового узгодження із усіма сторонами договорів. Листування позивача з окремими постачальниками не є належним доказом узгодження змін до договору, оскільки не передбачає узгодження із третьою стороною - АТ «Укрзалізниця». Також безпідставним є посилання позивача на те, що про узгодження АТ «Укрзалізниця» коригування строків поставки свідчить наступна оплата по факту поставки договору, оскільки узгодження мало передувати відповідним поставкам.
З вищевикладеного слідує, що при направленні вимоги про усунення виявлених порушень законодавства орган державного фінансового контролю діяв на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, а також з використанням повноважень з метою, з якою ці повноваження йому надано. 
В надісланих до суду апеляційної інстанції додаткових поясненнях від 12.10.2023 Управління звернуло увагу, що під час проведення ревізії окремих питань фінансово-господарської діяльності Департаменту АПР за період з 24.02.2022 по 31.08.2022 року позивачу надано запит від 19.09.2022 № 14, на який не отримано інформації про здійснення моніторингу цін товару на ринку (зерна пшениці 3 класу) при укладенні договору з ТОВ «ДиканькаМлин».
Також в поясненнях відображено кількість днів затримки поставки товару на виконання за 27 укладеними договорами на постачання продовольчих товарів тривалого зберігання та/або пакувальних товарів та договорів на постачання продовольчих товарів.
В надісланих до суду апеляційної інстанції додаткових поясненнях від 13.10.2023 та 30.10.2023 Департаментом АПР наведено інформацію щодо визначення середньозважених закупівельних цін зерна пшениці, продаж якого здійснено Полтавській обласній військовій адміністрації у відповідності до постанови Кабінету Міністрів України від 2 березня 2022 року № 185 «Деякі питання здійснення публічних закупівель товарів, робіт і послуг для задоволення нагальних потреб функціонування держави в умовах воєнного стану» на підставі Договору на постачання продовольчих товарів з ТОВ «ДиканькаМлин». 
Наполягав, що посилання на результати даних проведеного Аграрною біржею моніторингу середніх ринкових цін не є достатнім для формування висновку щодо встановлених порушень та завданих збитків бюджету, а отже не дає підстав для висування вимог про їх відшкодування.
Щодо закупівлі консерви м`ясної в ТОВ «ПРОДОПТОМ» пояснив, що у документах ДП «Полтавастандартметрологія», яким проводилися лабораторні дослідження, зроблено висновок, що досліджувані консерви є не відповідними вимогам ДСТУ за органолептичними показниками та неякісними відповідно до статті 1 Закону України "Про вилучення з обігу, переробку, утилізацію, знищення або подальше використання неякісної та небезпечної продукції". А отже, твердження Управління Держаудитслужби про «небезпечність» продукції суперечить висновкам компетентного органу.
Щодо застосування санкцій (нарахування пені) до 27-ми Постачальників зауважив, що судом першої інстанції у своїх висновках не прийнято до уваги позицію Департаменту про те, що при закупівлі продовольчих товарів відбувалась не зміна умов договору у розумінні частини 1 статті 654 ЦК України, а додаткове узгодження термінів поставок, яке відповідає і не суперечить пунктам 5.1 та 5.4. Договору. Дані пункти було включено до умов Договору і вони містять відповідне змістовне навантаження, яке не порушено.
Стверджував про відсутність законних підстав для висновку про те, що додаткові домовленості щодо термінів не відбувалися, адже товар поставлено у визначені Сторонами строки та його оплату проведено. Докази з боку Управління Держаудитслужби про те, що терміни не узгоджувалися додатково - відсутні. При цьому, при закупівлі продовольчих товарів відбувалась не зміна умов договору в розумінні частини 1 статті 654 ЦКУ та пункту 11.4 Договору, а додаткове узгодження термінів поставок згідно з пунктами 5.1 та 5.4. Договору. 
Окремо зазначив, що за договорами сплата Постачальником пені має відбуватися на рахунок Платника - АТ «Укрзалізниця» (п. 6.1. Договору), а тому судове рішення про виконання вимог Управління Держаудитслужби, безпосередньо стосується АТ «Укрзалізниця», яка до судової справи залучена не була та якою не було спростовано твердження щодо попереднього узгодження термінів поставки.
Крім того, судом першої інстанції та Управлінням Держаудитслужби не було враховано вагомі причини для додаткового узгодження термінів поставок, а саме: зовнішні/внутрішні фактори й чинники, надзвичайно складну загальнодержавну ситуацію, ситуацію на місцях, нестабільне становище та дефіцит на ринку товарів, проблеми з логістикою товарів, а також необхідність швидкого реагування та виконання поставлених завдань.
Також пояснив, що на запит Управління від 19.09.2022 № 14 про надання інформації щодо визначення (відбору) в період з 24.02.2022 по 31.08.2022 безпосередніх постачальників (в т.ч. проведення Замовником цінового моніторингу) продукції, що постачалась Замовнику на виконання договорів на постачання продовольчих товарів тривалого зберігання та/або пакувальних товарів та договорів на постачання продовольчих товарів. Департаментом АПР надано узагальнені пояснення, оскільки такі вважались достатнім на даному етапі проведення ревізії, при тому, що надання систематизованої, ґрунтовної та узагальненої інформації щодо відбору кожного з усіх 30-ти постачальників товарів виявилось би досить об`ємним за обсягом інформації та тривалим за часом.
В судовому засіданні представники позивача підтримали вимоги апеляційної скарги Департаменту АПР з підстав та мотивів, викладених в скарзі та у додадкових поясненнях. Проти задоволення вимог апеляційної скарги Управління заперечували, просили суд їх відхилити.
Представник відповідачів в судовому засіданні підтримав вимоги апеляційної скарги Управління з огляду на наведене у скарзі обґрунтування, в задоволенні скарги Департаменту АПР просив відмовити.
Колегія суддів, вислухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, перевіривши рішення суду першої інстанції в межах апеляційних скарг, доводи апеляційних скарг, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційні скарги задоволенню не підлягають, з огляду на таке.
Судом першої інстанції встановлено, що Департамент агропромислового розвитку Полтавської обласної державної адміністрації зареєстрований як юридична особа (ідентифікаційний код 00732619) /а.с. 28, т.7/ та відповідно до пунктів 1, 4 Положення, затвердженого розпорядженням голови Полтавської обласної державної адміністрації від 04.03.2021 № 155 /а.с. 218 223, т.7/, є структурним підрозділом Полтавської обласної державної адміністрації й у межах області забезпечує виконання покладених на нього завдань. Основним завданням Департаменту є забезпечення реалізації державної аграрної політики, спрямованої на розвиток агропромислового комплексу області та гарантування продовольчої безпеки області. Згідно з пунктом 14 Положення Департамент АПР є неприбутковою бюджетною установою та утримується за рахунок коштів Державного бюджету України.
Наказом Північно-східного офісу Держаудитслужби від 07.07.2022 № 148 /а.с. 6, т.5/ затверджено План проведення заходів державного фінансового контролю Північно-східного офісу Держаудитслужби на ІІІ квартал 2022 року, згідно з додатком до якого до переліку підконтрольних установ (об`єктів контролю), на яких планується проведення ревізій, включено Департамент агропромислового розвитку Полтавської обласної державної адміністрації за період з 24.02.2022 по 30.06.2022 /а.с. 12 13, т.5/.
З урахуванням змін до Плану, погоджених листом Державної аудиторської служби України від 24.08.2022 /а.с. 14, т.5/, період, за який перевірятиметься Департамент АПР, змінено на «з 24.02.2022 по 31.08.2022», а строк завершення ревізії на «1 декада жовтня 2022 року».
Листом від 06.07.2022 № 201620-15/1723-2022 Управління Північно-Східного офісу Держаудитслужби в Полтавській області повідомило Департамент агропромислового розвитку про проведення ревізії окремих питань фінансово-господарської діяльності /а.с. 27 28, т.5/.
У період з 18.07.2022 по 07.10.2022 службовими особами Управління Північно-Східного офісу Держаудитслужби в Полтавській області на підставі направлень /а.с. 30 36, т.5/ проведено ревізію окремих питань фінансово-господарської діяльності Департаменту агропромислового розвитку Полтавської обласної державної адміністрації за період з 24.02.2022 по 31.08.2022, за наслідками якої складено акт від 14.10.2022 № 201620-22/7 /а.с. 187 222, т.5/ (далі Акт ревізії).
В Акті ревізії зафіксовано, зокрема, такі порушення:
- постачальником ТОВ «Продоптом» здійснена поставка товару відповідно до виставленого рахунку, за яким АТ «Укрзалізниця» за рахунок коштів субвенції з державного бюджету місцевим бюджетам на забезпечення нагальних потреб функціонування держави в умовах воєнного стану здійснено оплату в сумі 7 102 499,04 грн без отримання Замовником товару, якість якого визначена пунктом 3.1. Договору, що є порушенням пункту 3.1. Договору в частині невідповідності Товару, що поставляється, нормативним документам, діючим в Україні стандартам, частин першої та другої статті 193 Господарського кодексу України щодо невиконання зобов`язань за укладеним договором, частини першої статті 268 Господарського кодексу України щодо невідповідності поставленого товару стандартам, які встановлюють вимоги до їх якості, внаслідок чого обласному бюджету Полтавської області нанесена матеріальна шкода (збитки) на загальну суму 7 102 499,04 грн (картка порушення 2.1.20625 /а.с. 63а - 71, т.5/);
- враховуючи норми абз. 2 п.п. 1 п. 1, п.п. 2 п. 1 Постанови № 185, п.п. 3 п. 1 Постанови Кабінету Міністрів України «Деякі питання здійснення оборонних та публічних закупівель товарів, робіт і послуг в умовах воєнного стану» від 28.02.2022 № 169 в ході укладення договорів між Замовником в особі Департаменту АПР, АТ «Укрзалізниця» та ТОВ «ДиканькаМлин» порушено вимоги ч. 1 ст. 5 Закону України «Про публічні закупівлі» в частині недотримання принципів максимальної економії, ефективності та пропорційності, а також п. 6 ч. 1 ст. 7 Бюджетного кодексу України в частині недотримання принципів ефективності та результативності та досягнення максимального результату при використанні коштів внаслідок закупівлі 3500 т зерна пшениці (3 класу) по ціні вище за середньоринкові згідно даних Аграрної біржі по Полтавській області на загальну суму 1 924 998,60 грн, що призвело до матеріальної шкоди (збитків) обласному бюджету Полтавської області на відповідну суму (картка порушення 2.6.20626 /а.с. 161 163, т.5/);
- постачальниками порушені терміни поставки продовольчих товарів та пакувальних товарів для їх фасування за укладеними договорами (протягом 2 календарних днів з моменту отримання Постачальником попередньої оплати). Через порушення Постачальниками вимог частини 1 статті 193 Господарського кодексу України, статті 526 та 622 Цивільного кодексу України та умов п. 6.1. Договору на постачання продовольчих товарів ревізією встановлено факти ненарахування та не сплати пені за незабезпечення у визначені терміни поставки товарів Постачальниками продовольчих товарів та товарів для їх фасування, тому під час ревізії розраховано суму пені в загальній сумі 2 853 279,32 грн, яка мала бути сплачена 27-ма постачальниками на рахунок Платника, за порушення умов п. 5.4. Договору в частині недотримання термінів постачання продовольчих товарів та пакувальних товарів для їх фасування. Внаслідок не нарахування та не сплати пені за не виконання умов укладених договорів державним бюджетом недоотримані кошти в сумі 2 853 279,32 грн (картка порушення 2.3.10409 /а.с. 115 117, т.5/.
Департаментом агропромислового розвитку Полтавської обласної державної адміністрації листом від 25.10.2022 № 01-24/216 направлено заперечення (зауваження) до акта ревізії /а.с. 223 232, т.5 а.с. 1 20, т.6/, за наслідками розгляду яких Управлінням Північно-східного офісу Держаудитслужби в Полтавській області складено висновки на заперечення /а.с. 25 64, т.6/, згідно з якими заперечення не прийнято.
30.11.2022 Управлінням Північно-східного офісу Держаудитслужби в Полтавській області складено вимогу про усунення виявлених порушень № 201620-15/3558-2022 /а.с. 65 68, т.6/, згідно з пунктами 2, 5, 6 якої зобов`язано Департамент агропромислового розвитку Полтавської обласної державної адміністрації:
- забезпечити відшкодування шкоди (збитків) на загальну суму 7 102 499,04 грн шляхом вирішення питання відшкодування ТОВ «Продоптом» нанесених обласному бюджету Полтавської області матеріальної шкоди (збитків) на вказану суму відповідно до норм статей 216, 229 Господарського кодексу України, статей 22, 610, 625 Цивільного кодексу України (п. 2);
- забезпечити відшкодування шкоди (збитків) на загальну суму 1 924 998,60 грн, заподіяних внаслідок закупівлі зерна пшениці за цінами, вищими за ринкові за даними моніторингу ринкових цін на зернові культури Аграрної біржі відповідно до норм статей 216, 229 Господарського кодексу України, статей 22, 610, 625 Цивільного кодексу України (п. 5);
- в межах компетенції забезпечити застосування до постачальників, які несвоєчасно поставили товар Замовнику, заходів відповідальності, передбачених пунктом 6.1. Договору - сплати пені у розмірі подвійної облікової ставки Національного банку України від вартості непоставленого товару за кожний день затримки; в подальшому у разі внесенні змін до Договорів забезпечити узгодження відповідних змін між сторонами у письмовій формі згідно п. 1 ч. 1 ст. 208, ч. 1 ст. 654 Цивільного кодексу України (п. 6).
Не погодившись із пунктами 2, 5, 6 вимоги Управління Північно-східного офісу Держаудитслужби в Полтавській області про усунення виявлених порушень № 201620-15/3558-2022 від 30.11.2022, позивач звернувся до суду з цим позовом.
Приймаючи рішення та надаючи правову оцінку спірній вимозі відповідача суд першої інстанції виходив з того, що правова природа письмової вимоги контролюючого органу породжує правові наслідки, зокрема обов`язки для свого адресата, а відтак наділена рисами правового акту індивідуальної дії з урахуванням її змістовної складової, незалежно від форми документа, в якому вона міститься, і такий акт може бути предметом судового контролю в порядку адміністративного судочинства у разі звернення із відповідним позовом.
Суд відхилив доводи представника відповідача про те, що наявність збитків та правильність їх обчислення перевіряються судом, який розглядає позов про відшкодування збитків, а не позов про визнання вимоги протиправною, оскільки наведене в сукупності не виключає права підконтрольної установи на перевірку оскаржуваної вимоги в судовому порядку.
Задовольняючи позовні вимоги в частині визнання протиправним та скасування пункту 5 вимоги Управління Північно-Східного офісу Держаудитслужби в Полтавській області від 30.11.2022 № 201620-15/3558-2022 суд зазначив, що висновок ревізії про те, що в ході укладення і виконання трьохсторонніх договорів між Замовником в особі Департаменту АПР, АТ «Укрзалізниця» та ТОВ «ДиканькаМлин» порушено вимоги ч. 1 ст. 5 Закону України «Про публічні закупівлі», п. 6 ч. 1 ст. 7 Бюджетного кодексу України при використанні коштів внаслідок закупівлі 3 500 т зерна пшениці (3 класу) по ціні вище за середньоринкові згідно даних Аграрної біржі по Полтавській області на загальну суму 1 924 998,60 грн, що призвело до матеріальної шкоди (збитків) обласному бюджету Полтавської області на відповідну суму, є необґрунтованим та безпідставним.
Відмовляючи у задоволенні позову в частині визнання протиправним та скасування пункту 2 вимоги Управління Північно-східного офісу Держаудитслужби в Полтавській області про усунення виявлених порушень № 201620-15/3558-2022 від 30.11.2022, яким зобов`язано Департамент АПР забезпечити відшкодування шкоди (збитків) на загальну суму 7 102 499,04 грн шляхом вирішення питання відшкодування ТОВ «Продоптом» нанесених обласному бюджету Полтавської області матеріальної шкоди (збитків) на вказану суму відповідно до норм статей 216 229 Господарського кодексу України, статей 22, 610 625 Цивільного кодексу України, суд дійшов висновку, що останній прийнято на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені чинним законодавством, з урахуванням обставин, що мали значення для прийняття такого рішення.
Беручи до уваги, що під час ревізії через порушення Постачальниками вимог частини 1 статті 193 Господарського кодексу України, статті 526 та 622 Цивільного кодексу України та умов п. 6.1. Договору на постачання продовольчих товарів відповідачем обґрунтовано встановлено факти ненарахування та не сплати пені за незабезпечення у визначені терміни поставки товарів Постачальниками продовольчих товарів та товарів для їх фасування, розраховано суму пені в загальній сумі 2 853 279,32 грн, яка мала бути сплачена 27-ма постачальниками на рахунок Платника, за порушення умов п. 5.4. Договору в частині недотримання термінів постачання продовольчих товарів та пакувальних товарів для їх фасування, та враховуючи відсутність заперечень позивача щодо правильності такого розрахунку, суд вважав правомірним пункт 6 вимоги про усунення виявлених порушень № 201620-15/3558-2022 від 30.11.2022, яким зобов`язано Департамент агропромислового розвитку Полтавської обласної державної адміністрації в межах компетенції забезпечити застосування до постачальників, які несвоєчасно поставили товар Замовнику, заходів відповідальності, передбачених пунктом 6.1. Договору сплати пені у розмірі подвійної облікової ставки Національного банку України від вартості непоставленого товару за кожний день затримки; в подальшому у разі внесенні змін до Договорів забезпечити узгодження відповідних змін між сторонами у письмовій формі згідно п. 1 ч. 1 ст. 208, ч. 1 ст. 654 Цивільного кодексу України, а тому не вбачав підстав для задоволення позову в цій частині.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам апеляційних скарг, а також виходячи з меж апеляційного перегляду справи, визначених статтею 308 КАС України, колегія суддів зазначає наступне.
Частиною другою статті 19 Конституції України обумовлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Правові та організаційні засади здійснення державного фінансового контролю в Україні визначено Законом України від 26.01.1993 № 2939-XII "Про основні засади здійснення державного фінансового контролю в Україні" (далі по тексту - Закон № 2939-XII).
На виконання статті 1 Закону № 2939-XII, в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин (далі - Закон № 2939-XII), здійснення державного фінансового контролю забезпечує центральний орган виконавчої влади, уповноважений Кабінетом Міністрів України на реалізацію державної політики у сфері державного фінансового контролю (далі - орган державного фінансового контролю).
Згідно з вимогами частини першої статті 2 Закону № 2939-XII головними завданнями органу державного фінансового контролю є: здійснення державного фінансового контролю за використанням і збереженням державних фінансових ресурсів, необоротних та інших активів, правильністю визначення потреби в бюджетних коштах та взяттям зобов`язань, ефективним використанням коштів і майна, станом і достовірністю бухгалтерського обліку і фінансової звітності у міністерствах та інших органах виконавчої влади, державних фондах, фондах загальнообов`язкового державного соціального страхування, бюджетних установах і суб`єктах господарювання державного сектору економіки, а також на підприємствах, в установах та організаціях, які отримують (отримували у періоді, який перевіряється) кошти з бюджетів усіх рівнів, державних фондів та фондів загальнообов`язкового державного соціального страхування або використовують (використовували у періоді, який перевіряється) державне чи комунальне майно (далі - підконтрольні установи), за дотриманням бюджетного законодавства, дотриманням законодавства про державні закупівлі, діяльністю суб`єктів господарської діяльності незалежно від форми власності, які не віднесені законодавством до підконтрольних установ, за судовим рішенням, ухваленим у кримінальному провадженні.
Відповідно до пункту 1 Положення № 43 Державна аудиторська служба України (Держаудитслужба) є центральним органом виконавчої влади, діяльність якого спрямовується і координується Кабінетом Міністрів України через Міністра фінансів та який реалізує державну політику у сфері державного фінансового контролю.
Крім того, підпунктом 3 пункту 4 Положення № 43 закріплено, що Держаудитслужба реалізує державний фінансовий контроль через здійснення: державного фінансового аудиту; перевірки державних закупівель; інспектування (ревізії); моніторингу закупівель.
Виходячи зі змісту пункту 7 Положення № 43 Держаудитслужба здійснює свої повноваження безпосередньо і через утворені в установленому порядку міжрегіональні територіальні органи.
Пунктом 2 Порядку № 550 в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин, визначено, що інспектування полягає у документальній і фактичній перевірці певного комплексу або окремих питань фінансово-господарської діяльності об`єкта контролю і проводиться у формі ревізії, яка повинна забезпечувати виявлення фактів порушення законодавства, встановлення винних у їх допущенні посадових і матеріально відповідальних осіб.
Пунктами 4, 5 Порядку № 550 передбачено, що планові та позапланові виїзні ревізії проводяться контролюючими органами відповідно до  Закону та цього Порядку.
Планові виїзні ревізії проводяться відповідно до планів контрольно-ревізійної роботи, затверджених в установленому порядку, позапланові виїзні ревізії - за наявності підстав, визначених Законом.
За приписами частини першої статті 4 Закону № 2939-XII інспектування здійснюється органом державного фінансового контролю у формі ревізії та полягає у документальній і фактичній перевірці певного комплексу або окремих питань фінансово-господарської діяльності підконтрольної установи, яка повинна забезпечувати виявлення наявних фактів порушення законодавства, встановлення винних у їх допущенні посадових і матеріально відповідальних осіб. Результати ревізії викладаються в акті.
В силу пункту 6 Положення № 43 Держфінінспекція України для виконання покладених на неї завдань має право в установленому порядку, зокрема, пред`являти керівникам та іншим особам підприємств, установ та організацій, що контролюються, обов`язкові до виконання вимоги щодо усунення виявлених порушень законодавства; у разі виявлення збитків, завданих державі чи підприємству, установі, організації, що контролюється, визначати їх розмір в установленому законодавством порядку.
Вказані положення кореспондуються з пунктами 7 та 10 статті 10 Закону № 2939-XII, за приписами яких органу державного фінансового контролю надається право: пред`являти керівникам та іншим особам підприємств, установ та організацій, що контролюються, обов`язкові до виконання вимоги щодо усунення виявлених порушень законодавства, вилучати в судовому порядку до бюджету виявлені ревізіями приховані і занижені валютні та інші платежі, ставити перед відповідними органами питання про припинення бюджетного фінансування і кредитування, якщо отримані підприємствами, установами та організаціями кошти і позички використовуються з порушенням чинного законодавства; звертатися до суду в інтересах держави, якщо підконтрольною установою не забезпечено виконання вимог щодо усунення виявлених під час здійснення державного фінансового контролю порушень законодавства з питань збереження і використання активів.
У частині другій статті 15 Закону № 2939-XII закріплено, що законні вимоги службових осіб органу державного фінансового контролю є обов`язковими для виконання службовими особами об`єктів, що контролюються.
Згідно з пунктом 50 Порядку № 550 за результатами проведеної ревізії у межах наданих прав органи державного фінансового контролю вживають заходів для забезпечення: притягнення до адміністративної, дисциплінарної та матеріальної відповідальності винних у допущенні порушень працівників об`єктів контролю; порушення перед відповідними державними органами питання про визнання недійсними договорів, укладених із порушенням законодавства; звернення до суду в інтересах держави щодо усунення виявлених ревізією порушень законодавства з питань збереження і використання активів, а також стягнення у дохід держави коштів, одержаних за незаконними договорами, без встановлених законом підстав або з порушенням вимог законодавства; застосування заходів впливу за порушення бюджетного законодавства.
Відповідно до пункту 1 частини першої статті 8 Закону № 2939-XII орган державного фінансового контролю здійснює державний фінансовий контроль та контроль за: виконанням функцій з управління об`єктами державної власності; цільовим та ефективним використанням коштів державного і місцевих бюджетів; цільовим використанням і своєчасним поверненням кредитів (позик), одержаних під державні (місцеві) гарантії; достовірністю визначення потреби в бюджетних коштах при складанні планових бюджетних показників; відповідністю взятих бюджетних зобов`язань розпорядниками бюджетних коштів відповідним бюджетним асигнуванням, паспорту бюджетної програми (у разі застосування програмно-цільового методу у бюджетному процесі); веденням бухгалтерського обліку, а також складанням фінансової і бюджетної звітності, паспортів бюджетних програм та звітів про їх виконання (у разі застосування програмно-цільового методу у бюджетному процесі), кошторисів та інших документів, що застосовуються в процесі виконання бюджету; станом внутрішнього контролю та внутрішнього аудиту у розпорядників бюджетних коштів; усуненням виявлених недоліків і порушень.
Аналіз наведених правових норм дає підстави для висновку, що вимога органу державного фінансового контролю, спрямована на коригування роботи підконтрольної організації та приведення її у відповідність із вимогами законодавства, є обов`язковою до виконання. Стосовно відшкодування виявлених збитків, завданих державі чи об`єкту контролю, то про їх наявність може бути зазначено у вимозі, але вони не можуть бути примусово стягнуті шляхом вимоги, оскільки такі збитки відшкодовуються у добровільному порядку або шляхом звернення до суду з відповідним позовом.
Отже, правова природа письмової вимоги контролюючого органу породжує правові наслідки, зокрема обов`язки для свого адресата, а відтак наділена рисами правового акту індивідуальної дії з урахуванням її змістовної складової, незалежно від форми документа, в якому вона міститься, і такий акт може бути предметом судового контролю в порядку адміністративного судочинства у разі звернення із відповідним позовом.
З огляду на вищевикладене, колегія суддів зазначає, що спірна вимога контролюючого органу є індивідуально-правовим актом і в силу закону є обов`язковою до виконання підконтрольною установою, якому вона адресована.
За приписами статті 124 Конституції України юрисдикція судів поширюється на будь-який юридичний спір. У пункті 1 резолютивної частини Рішення від 14 грудня 2011 року № 19-рп/2011 Конституційний Суд України висловив позицію, що «конституційне право на оскарження в суді будь-яких рішень, дій чи бездіяльності всіх органів державної влади, органів місцевого самоврядування, посадових і службових осіб гарантовано кожному. Реалізація цього права забезпечується у відповідному виді судочинства і в порядку, визначеному процесуальним законом».
Велика Палата Верховного Суду у постанові від 21 листопада 2018 року у справі № 820/3534/16 дійшла висновку, що спір про правомірність вимог контролюючих органів, скерованих на адресу підконтрольних суб`єктів, є публічно-правовим та підпадає під визначення справи адміністративної юрисдикції. У цій постанові Велика Палата Верховного Суду вказала, що такий висновок був сформульований Верховним Судом України у постанові від 23 лютого 2016 року по справі № 818/1857/14, і Велика Палата Верховного Суду не знайшла підстав для відступу від цієї позиції.
Аналогічна правова позиція також підтримана і Верховним Судом, зокрема у постанові від 08 травня 2018 року у справі № 826/3350/17, у якій за наслідками проведеного аналізу сутності завдань і функцій органів фінансового контролю, в тому числі у їх співвідношенні із завданнями адміністративного судочинства (рішення суб`єкта владних повноважень як предмет судового контролю), сформульовано позицію, що рішення (дії, бездіяльність) органу фінансового контролю, прийняті в результаті реалізації їх окремо взятих завдань або функцій (пред`явлення обов`язкової до виконання вимоги як одна з них), є окремими предметами судового контролю.
У постанові від 08 травня 2018 року у справі № 826/3350/17 Верховний Суд зазначив, що під час вирішення справ, предметом яких є правомірність вимог контролюючих органів, скерованих на адресу підконтрольних суб`єктів, судам належить, виходячи із правової природи письмової вимоги контролюючого органу, враховувати чи прийнята вона на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені законодавством. З метою встановлення того, чи контролюючим органом при прийнятті спірної вимоги владні управлінські функції реалізовані у передбачений законом спосіб, суду належить надати правову оцінку змісту вимоги як індивідуально-правового акту.
Обґрунтованість, в силу статті 2 КАС України, є однією з обов`язкових ознак рішення (дії, бездіяльності) суб`єкта владних повноважень, що підлягає встановленню адміністративним судом.
Отже, з метою дотримання завдань і основних засад адміністративного судочинства необхідно об`єктивно перевірити обґрунтованість доводів позивача щодо дотримання органом фінансового контролю законності при прийнятті спірної вимоги, а також обґрунтованість доводів контролюючого органу щодо того, чи породжує спірна вимога права і обов`язки позивача.
Верховний Суд у постановах від 20 лютого 2018 року та від 08 травня 2018 року у справах № 822/2087/17 та № 826/3350/17 відповідно зазначив, що висновок суду про те, що збитки контролюючим органом можуть бути стягнуті лише в ході відповідного судового процесу (а не шляхом пред`явлення обов`язкової до виконання вимоги), не спростовує того, що «законна вимога» контролюючого органу, як індивідуально-правовий акт, повинна відповідати вимогам закону в частині її змісту і форми. Саме аналіз змісту вимоги контролюючого органу свідчить про те, чи такі вимоги дотримано та чи породжує така вимога права і обов`язки для підконтрольної установи.
З проведеного вище аналізу сутності завдань і функцій органів фінансового контролю, в тому числі у їх співвідношенні із завданнями адміністративного судочинства (рішення суб`єкта владних повноважень як предмет судового контролю), висновується, що рішення (дії, бездіяльність) органу фінансового контролю, прийняті в результаті реалізації їх окремо взятих завдань або функцій (пред`явлення обов`язкової до виконання вимоги як одна з них), є окремими предметами судового контролю.
Та обставина, що законодавство прямо передбачає порядок реалізації окремо взятого завдання чи функції контролюючого органу, зокрема стягнення збитків у судовому порядку на підставі пункту 10 частини першої статті 10 Закону № 2939-XII, з чим кореспондується пункт 50 Порядку № 550, жодним чином не відміняє чи спростовує того, що всі рішення, дії чи бездіяльність органів державного фінансового контролю, прийняті або здійснені при реалізації ними їх владних управлінських функцій, можуть бути окремим предметом судового розгляду при поданні відповідного адміністративного позову.
За своєю правовою природою реалізація контролюючим органом компетенції в частині пред`явлення обов`язкових до виконання вимог і в частині здійснення процедури стягнення заподіяних збитків передбачає наявність різних, окремих, незалежних процедур.
Таку ж саму правову позицію Верховний Суд застосував, зокрема у постановах від 12 травня 2022 року у справі № 620/4169/20, від 22 жовтня 2020 року у справі № 820/3089/17, від 31 травня 2021 року у справі № 826/18686/16, від 31 серпня 2021 року у справі № 160/5323/20, від 02 листопада 2021 року у справі № 420/6808/19, від 09 березня 2023 року у справі № 500/2489/21, від 06 липня 2023 року у справі № 1740/2398/18.
Посилання апелянта на неврахування судом першої інстанції висновків Великої Палати Верховного Суду у постанові від 11.11.2018 у справі № 820/3534/16, у постановах Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 10.11.2022 у справі № 826/12663/18, від 16.11.2021 у справі № 160/9553/18, від 17.06.2021 у справі № 0440/6907/18, від 22.07.2021 у справі № 520/1039/19, від 15.07.2021 у справі № 160/8418/19, від 27.05.2021 у справі № 160/8621/19 та інших, як підставу для відмови у задоволенні позову, є неприйнятними, оскільки  вказані постанови суду касаційної інстанції не містять висновку про відсутність у підконтрольної установи права на оскарження у судовому порядку вимоги органу державного фінансового контролю про усунення порушень, за допомогою якої неможливо примусово стягнути виявлені в ході перевірки збитки.
Проаналізувавши зміст спірних пунктів вимоги, колегія суддів констатує, що в цій частині вимога, як встановлено вище, є індивідуально-правовим актом, а відтак породжує права і обов`язки для підконтрольної установи, якій вона адресована. При цьому, вимога не містить прямої вимоги про стягнення збитків хоч і вказує на необхідність забезпечити відшкодування (збитків) шляхом вирішення питання відшкодування нанесених обласному бюджету Полтавської області матеріальної шкоди (збитків) та зобов`язання позивача в межах компетенції забезпечити застосування до постачальників, які несвоєчасно поставили товар Замовнику, заходів відповідальності, передбачених пунктом 6.1. Договору - сплати пені. 
Отже, наявність збитків та правильність їх обчислення не є предметом перевірки у цій справі.
Водночас спірна вимога сформульована на виконання владних управлінських функцій відповідача. Так, пунктом 15 частини першої статті 10 Закону № 2939-XII передбачено, що органи державного фінансового контролю наділені повноваженнями порушувати перед керівниками відповідних органів державної влади, органів місцевого самоврядування, підприємств, установ та організацій питання про притягнення до відповідальності осіб, винних у допущених порушеннях. Також згідно з пунктом 50 Порядку № 550 за результатами проведеної ревізії у межах наданих прав контролюючі органи вживають заходів для забезпечення, зокрема, притягнення до адміністративної, дисциплінарної та матеріальної відповідальності винних у допущенні порушень працівників об`єктів контролю.
Вищенаведене у сукупності не виключає права підконтрольної установи на перевірку оскаржуваної вимоги в судовому порядку.
Подібні за змістом висновки висловлені Верховним Судом у постанові від 22 грудня 2022 року у справі № 826/13003/17.
Варто зазначити, що з метою дотримання завдань адміністративного судочинства та його основних засад суди наділені процесуальними повноваженнями встановлювати і оцінювати фактичні обставини справи, перевіряти обґрунтованість вимоги та відповідність її критерію законності.
Як з`ясовано судом першої інстанції та підтверджено у суді апеляційної інстанції, ревізією  встановлені порушення законодавства, які під час її проведення не усунуті, а саме: постачальником ТОВ «Продоптом» здійснена поставка товару відповідно до виставленого рахунку на оплату, за яким АТ «Укрзалізниця» за рахунок коштів субвенції з державного бюджету місцевим бюджетам на забезпечення нагальних потреб функціонування держави в умовах воєнного стану (далі - субвенція) здійснено оплату в сумі 7 102 499,04 грн за отриманий позивачем товар, якість якого не підтверджена на відповідність ДСТУ 4450:2005 «Консерви м`ясні. М`ясо тушковане. Технічні умови» за результатами випробувань, проведеними органом з оцінки відповідності, що є порушенням пункту 3.1 трьохстороннього договору на постачання продовольчих товарів тривалого зберігання та/або пакувальних товарів для їх фасування (далі - Договір) в частині не відповідності товару, що поставляється, нормативним документам, діючим в Україні стандартам, частин першої та другої статті 193 Господарського кодексу України щодо невиконання зобов`язань за укладеним договором, частини першої статті 268 Господарського кодексу України щодо не відповідності поставленого товару стандартам, які встановлюють вимоги до їх якості, внаслідок чого обласному бюджету Полтавської області нанесена матеріальна шкода (збитки) на вказану суму.
Позивач заперечував та наполягав, що у спірних правовідносинах відповідачем не доведено, що придбані консерви є неякісними та небезпечними, оскільки лабораторних досліджень щодо дотримання вимог щодо безпечності, які викладено у 5.1.3 - 5.1.7 та розділах 6, 7, Державним підприємством «Полтавський регіональний науково-технічний центр стандартизації, метрології та сертифікації», не проведено. Крім того, збитків у розумінні ст.ст. 22, 224, 225 ЦК України обласному бюджету Полтавської області завдано не було.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено у суді апеляційної інстанції, що між Полтавською ОВА в особі Департаменту АПР (Замовник), АТ «Українська залізниця» (Платник) та ТОВ «Продоптом» (Постачальник) укладено трьохсторонній договір на постачання продовольчих товарів тривалого зберігання та /або пакувальних товарів для їх фасування консерв м`ясних (свинина тушкована) за бюджетною програмою 31011710 (КЕКВ 2620).
Пунктом 11.2. Договору /а.с. 99 109, т. 1/ визначено, що відповідно до умов статті 634 Цивільного кодексу України цей Договір є договором приєднання і може бути укладений лише шляхом приєднання Замовника та Постачальника до всіх умов Договору в цілому. Доказом повного та беззаперечного прийняття Замовником усіх умов цього Договору (акцептом) є факт направлення Замовником на адресу Постачальника заявки, визначеної пунктом 1.1. цього Договору. Доказом повного та беззаперечного прийняття Постачальником всіх умов Договору (акцептом) є факт направлення Постачальником на адресу Замовника письмового повідомлення про прийняття заявки Замовника (рахунку на попередню оплату), визначеної пунктом 1.1. цього Договору.
Відповідно до заявки на закупівлю продовольчих товарів від 01.04.2022 за підписом уповноваженої особи Департаменту АПР визначено потребу Замовника - Полтавської ОВА, в закупівлі консерв м`ясних-свинини (0,5 кг) в кількості 40320,00 кг за кодом ДК 021:2015 (Єдиний закупівельний словник) 15130000-8 «М`ясопродукти» з вказаною адресою доставки м. Полтава, вул. Заводська, 3 /а.с. 69, т.6/.
Направлений Постачальником рахунок на оплату 01.04.2022 № 1 /а.с. 71, т.6/ , який відповідає Додатку 1 Договору, скріплений печаткою, підписаний з боку Постачальника в особі директора ТОВ «Продоптом» Хоменка В.М., погоджений з боку Замовника в особі Департаменту АПР, та свідчить, що Постачальником ТОВ «Продоптом» прийнято умови договору та виставлено до оплати вартість товару - консерв м`ясних (свинина тушкована) в кількості 80 640 шт. за ціною 95,0 грн (з ПДВ) на загальну суму 7 661 122,56 грн, з яких 2 298 336,77 грн - сума попередньої оплати в розмірі 30,0 %.
Із відомостей програмного комплексу AT «Укрзалізниця» ревізорами встановлено, що відповідно до вказаного рахунку попередня оплата в сумі 2 298 336,77 грн (в розмірі 30,0 % вартості Товару) проведена AT «Укрзалізниця» 04.04.2022.
Відповідно до наданих до ревізії видаткових накладних від 13.04.2022 № ОП-0000383, від 18.04.2022 № ОП-0000422, від 22.04.2022 № ОП-0000464, від 25.04.2022 № ОП-0000475 /а.с. 72 73, т.6/, Постачальником ТОВ «Продоптом» поставлено Замовнику продовольчий товар - консерви м`ясні (свинина тушкована ж/б банка 0,525 кг) в кількості 80 640 шт. за ціною 95,0 грн (з ПДВ) на загальну суму 7 661 122,56 грн, який за даними бухгалтерського обліку Департаменту АПР оприбутковано в квітні 2022 року в повному обсязі по субрахунку 1511 «Продукти харчування» за КПКВК МБ 2417611 «Забезпечення нагальних потреб функціонування держави в умовах воєнного стану», та в період квітня-травня 2022 року списано з обліку в загальній кількості 74 730 шт. на загальну суму 7 099 648,92 грн, що підтверджується оборотною відомістю за квітень 2022 року /а.с. 74 75, т.6/.
В подальшому, Замовником в особі Департаменту АПР на підставі накладної на повернення від 08.06.2022 № ОП-0000001 /а.с. 76, т.6/ та акта приймання- передачі товару від 08.06.2022 /а.с. 78, т.6/ повернуто товар - свинина тушкована ж/б 525 г в кількості 5 880 шт. на загальну суму 558 623,52 грн до Постачальника ТОВ «Продоптом».
У свою чергу актом приймання-передачі товару від 08.06.2022 /а.с. 79, т.6/ засвідчено, що ТОВ «Продоптом» передав, а Департамент АПР прийняв консерви м`ясні (свинина тушкована ж/б 525 г) в кількості 74760 банок на суму 7 102 499,04 грн, обидві сторони щодо кількості та якості товару претензій не мають.
Також постачальником ТОВ «Продоптом» скориговано виставлений рахунок на оплату від 01.04.2022 № 1 в частині зменшення обсягу товару, та виставлено рахунок № 2 від 08.06.2022, відповідно до якого обсяги поставки зменшено до 74 760 кг /а.с. 77, т. 6/.
Остаточна оплата за виставленим рахунком в сумі 4 804 162,27 грн проведена АТ «Укрзалізниця» 27.07.2022, що встановлено в ході ревізії із відомостей програмного комплексу АТ «Укрзалізниця».
Актом ревізії зафіксовано, що закупівля консерв м`ясних здійснювалася Департаментом АПР за кошти субвенції для формування та видачі продовольчих наборів, які в подальшому на виконання Постанови КМУ № 328 на підставі актів-приймання передачі передавались до Сумської обласної військової адміністрації, а також на виконання наказів начальника обласної військової адміністрації «Про організацію роботи із забезпечення продуктовими наборами внутрішньо переміщених осіб у м. Полтава» від 04.04.2022 № 17 та «Про організацію роботи щодо забезпечення продуктовими наборами внутрішньо переміщених осіб у Полтавській області» від 25.04.2022 № 20 передавались 4 районним військовим адміністраціям Полтавської області, територіальним центрам соціального обслуговування та управлінням соціального захисту населення у м. Полтаві для подальшої безоплатної видачі населенню; залишок вказаного товару, який підтверджено інвентаризацією 30 шт. загальною вартістю 2850,12 грн.
Вищезазначені операції відображені в обліку Департаменту АПР в меморіальних ордерах № 2 «Накопичувальна відомість руху грошових коштів загального фонду на рахунках, відкритих в органах Державної казначейської служби України (банках)», які складені провідним спеціалістом фінансового відділу Волик С.В. та перевірені головним бухгалтером Ткаченко Н.В.
Необхідно врахувати, що згідно з пунктом 3.1 Договору на постачання продовольчих товарів тривалого зберігання та /або пакувальних товарів для їх фасування постачальник гарантує якість Товару в цілому. Якість Товару, що поставляється, повинна відповідати нормативним документам, діючим в Україні стандартам і підтверджуватися супроводжуючими Товари документами, передбаченими законодавством України.
На підтвердження якості поставленого товару Постачальником ТОВ «Продоптом» надано такі документи: декларація виробника/посвідчення про якість № 10 від 13.04.2022 щодо партії товару з датою виготовлення - 25.02.2022; кількість продукції в партії - 26880 шт.; декларація виробника/посвідчення про якість № 11 від 18.04.2022 щодо партії товару з датою виготовлення - 25.02.2022, кількість продукції в партії - 26880 шт.; декларація виробника/посвідчення про якість № 14 від 22.04.2022 щодо партії товару з датою виготовлення 25.03.2022, кількість продукції в партії - 21000 шт.; декларація виробника/посвідчення про якість № 16 від 25.04.2022 - щодо партії товару з датою виготовлення 25.03.2022, кількість продукції в партії - 5880 шт. /а.с. 83 86, т.6/, якими засвідчено відповідність продукції власного виробництва ДСТУ 4450:2005.
Як правильно зазначено судом першої інстанції при вирішенні спірних правовідносин слід застосовувати Національний стандарт України ДСТУ 4450:2005 «Консерви м`ясні. М`ясо тушковане. Технічні умови», який затверджений з наданням чинності з 01.07.2006 наказом Держспоживстандарту України від 16 вересня 2005 року № 265 та поширюється на консерви м`ясні - м`ясо тушковане, які виготовляють з яловичини, баранини, конини або свинини, розфасовані в банки, герметично закупорені та простерилізовані, що призначені для реалізації через торговельну мережу та для вживання в їжу.
Із отриманих на запит від Управління Служби безпеки України в Полтавській області матеріалів випробувань продукції, що проведені органом з оцінки відповідності - Науково-дослідним випробувальним центром харчової продукції Державного підприємства «Полтавський регіональний науково-технічний центр стандартизації, метрології та сертифікації», а саме консерв м`ясних (свинина тушкована ж/б банка 0,525 кг) (виробництва ТОВ «Продоптом» (дати виготовлення 25.02.2022. 25.03.2022), ревізією встановлено та підтверджено матеріалами справи наступне:
1) за Висновком від 26.05.2022 № 11-08/876, підтвердженого протоколами випробувань, зокрема, № 0767 від 25.05.2022 (виробник - ТОВ «Продоптом», дата виготовлення продукції - 23.02.2022, 25.02.2022) /а.с. 110 112, т.6/ - за результатами проведених випробувань встановлено, що Консерви м`ясні «Свинина тушкована» не відповідають вимогам ДСТУ 4450:2005 «Консерви м`ясні. М`ясо тушковане. Технічні умови» за органолептичними показниками, та є неякісними відповідно до статті 1 Закону України «Про вилучення з обігу, переробку, утилізацію, знищення або подальше використання неякісної та небезпечної продукції», зокрема: запах та смак - фактично не властиві тушкованому м`ясу із стороннім кислуватим запахом при допустимому нормативному рівні вказаного органолептичного показника - «Властиві тушкованому м`ясу з ароматом прянощів, без стороннього запаху та присмаку»; зовнішній вигляд - фактично м`ясо тушковане шматочками, в основному, масою не менше ніж 30 г, без хрящів, але із сполучною тканиною та шматками шкури при допустимому нормативному рівні вказаного органолептичного показника - «М`ясо тушковане шматочками, в основному, масою не менше ніж 30 г, без хрящів, судинних пучків і грубої сполучної тканини», консистенція - фактично м`ясо переварене, яке розпадається під час обережного виймання з банки при допустимому нормативному рівні вказаного показника «М`ясо соковите, не переварене, не розпадається під час обережного виймання з банки. Можливе часткове розпадання шматочків»;
2) за Висновком від 09.05.2022 № 11-08/758, підтвердженого протоколами випробувань № 0641, 0643, 0645, 0647, 0649, 0651, 0653, 0655, 0657 від 05.05.2022 /а.с. 113 123, т.6/ (виробник - ТОВ «Продоптом», дата виготовлення - 25.02.2022, 25.03.2022 - за результатами проведених випробувань встановлено, що Консерви м`ясні «Свинина тушкована», виготовлені ТОВ «Продоптом», не відповідають вимогам ДСТУ 4450:2005 «Консерви м`ясні. М`ясо тушковане. Технічні умови» за органолептичними показниками, та є неякісними відповідно до статті 1 Закону України «Про вилучення з обігу, переробку, утилізацію, знищення або подальше використання неякісної та небезпечної продукції» від 14.01.2000 № 1393-XIV (далі - Закон № 1393-XIV), а саме: запах та смак (дата виробництва 25.02.2022 - фактично не властиві тушкованому м`ясу із стороннім запахом та присмаком, дата виробництва 25.03.2022 - фактично властиві тушкованому м`ясу з ароматом прянощів, без стороннього запаху та присмаку при допустимому нормативному рівні вказаного органолептичного показника - «Властиві тушкованому м`ясу з ароматом прянощів, без стороннього запаху та присмаку»); зовнішній вигляд (дата виробництва 25.02.2022 - фактично м`ясо тушковане шматочками, в основному, масою не менше ніж 30 г, без хрящів, але із сполучною тканиною, дата виробництва 25.03.2022 - фактично м`ясо тушковане шматочками, в основному, масою не менше ніж 30 г, в якому присутня сполучна тканина при допустимому нормативному рівні вказаного органолептичного показника - «М`ясо тушковане шматочками, в основному, масою не менше ніж 30 г, без хрящів, судинних пучків і грубої сполучної тканини»), консистенція (дата виробництва 25.02.2022 - фактично м`ясо переварене, яке розпадається під час обережного виймання з банки, дата виробництва 25.03.2022 - фактично м`ясо переварене, яке розпадається під час обережного виймання з банки при допустимому нормативному рівні вказаного органолептичного показника - «М`ясо соковите, не переварене, не розпадається під час обережного виймання з банки. Можливе часткове розпадання 
Враховуючи вищенаведені висновки Державного підприємства «Полтавський регіональний науково-технічний центр стандартизації, метрології та сертифікації», консерви м`ясні «Свинина тушкована» виробництва ТОВ «Продоптом» (дата виготовлення/номер партії - 23.02.2022, 25.02.2022, 25.03.2022) відповідач стверджує про не відповідність вимогам ДСТУ 4450:2005 «Консерв м`ясних. М`яса тушкованого. Технічні умови».
Порушення допущене ТОВ «Продоптом» (директор Хоменко В.М.), яким за договором на постачання продовольчих товарів тривалого зберігання та/або пакувальних товарів для їх фасування, здійснена поставка товару з порушенням пункту 3.1 зазначеного договору в частині постачання продукції, якість якої не відповідає державним стандартам.
Правові та організаційні засади вилучення з обігу, переробки, утилізації, знищення або подальшого використання неякісної та небезпечної продукції з метою недопущення негативного впливу такої продукції на життя, здоров`я людини, майно і довкілля визначені Законом України «Про вилучення з обігу, переробку, утилізацію, знищення або подальше використання неякісної та небезпечної продукції» від 14 січня 2000 року № 1393-XIV (далі - Закон № 1393-XIV).
Відповідно до абзаців 2, 3 статті 1 Закону № 1393-XIV до неякісної та небезпечної продукції відноситься: продукція, яка не відповідає вимогам чинних в Україні нормативно-правових актів стосовно відповідних видів продукції щодо її споживчих властивостей; продукція, яка не відповідає обов`язковим вимогам чинних в Україні нормативно-правових актів щодо її безпеки для життя і здоров`я людини, майна і довкілля.
Статтею 5 Закону № 1393-XIV визначено, що неякісна та небезпечна продукція підлягає обов`язковому вилученню з обігу. Вилучення неякісної та небезпечної продукції з обігу здійснюється власником цієї продукції за його рішенням або за рішенням спеціально уповноважених органів виконавчої влади відповідно до їх повноважень.
Колегія суддів зауважує, що нормами Закону № 1393-ХIV не визначено окремо поняття неякісної або небезпечної продукції, натомість надано визначення одного поняття «неякісна та небезпечна продукція», для констатації якої достатньо невідповідності останньої вимогам чинних в Україні нормативно-правових актів стосовно відповідних видів продукції щодо її споживчих властивостей.
Виходячи зі змісту пункту 44 частини 1 статті 1 Закону України «Про основні принципи та вимоги до безпечності та якості харчових продуктів» від 23 грудня 1997 року № 771/97-ВР (далі - Закон № 771/97-ВР) небезпечний харчовий продукт - харчовий продукт, що є шкідливим для здоров`я та/або непридатним для споживання. 
У свою чергу згідно з пунктом 48 частини 1 статті 1 Закону № 771/97-ВР непридатний харчовий продукт - харчовий продукт, який містить сторонні речовини та/або предмети, пошкоджений в інший спосіб та/або зіпсований у результаті механічних, та/або хімічних, та/або мікробних факторів. Непридатний продукт, у разі споживання за призначенням за звичайних умов такого споживання, не має шкідливого впливу на здоров`я людини.
При цьому частиною 6 статті 37 Закону № 771/97-ВР передбачено, що у разі якщо будь-які небезпечні харчові продукти є частиною партії або вантажу харчових продуктів одного найменування, вважається, що всі харчові продукти цього найменування в даній партії або вантажі також є небезпечними і їх подальший обіг забороняється, якщо тільки після проведення подальшої детальної оцінки не буде доведено, що решта партії або вантажу є безпечною.
Відповідно до частини 2 статті 37 Закону № 771/97-ВР забороняється також обіг об`єктів санітарних заходів, якщо ці об`єкти: 1) небезпечні; 2) непридатні до споживання; 3) неправильно марковані; 4) незареєстровані відповідно до вимог цього Закону; 5) ввезені (переслані) на територію України контрабандно.
Харчові продукти, зазначені у пунктах 2 і 3 цієї частини, підлягають вилученню з обігу та/або відкликанню відповідно до вимог цього Закону.
Отже, положення Закону № 1393-ХIV узгоджуються із нормами Закону № 771/97-ВР, що спростовує доводи позивача про необхідність застосування лише Закону № 771/97-ВР.
За таких обставин, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про можливість одночасного застосування у спірних правовідносинах положень Законів № 1393-ХIV та № 771/97-ВР.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено у суді апеляційної інстанції, що за висновками Державного підприємства «Полтавський регіональний науково-технічний центр стандартизації, метрології та сертифікації» щодо відповідності встановленим вимогам зафіксовано, що продукція не відповідає вимогам ДСТУ 4450:2005, а відтак у розумінні статті 1 Закону № 1393-ХIV належить до неякісної та небезпечної.
Колегія суддів враховує, що випробування консервів м`ясних «Свинина тушкована» на відповідність вимогам нормативно-правових актів України та нормативних документів на продукцію, проведені органом з оцінки відповідності - Науково-дослідним випробувальним центром харчової продукції Державного підприємства «Полтавський регіональний науково-технічний центр стандартизації, метрології та сертифікації», акредитованим відповідно до вимог ДСТУ EN ISO/IEC 17025:2019 у сфері, зокрема, випробування зразків харчової продукції та сировини, що підтверджується атестатом про акредитацію № 20289 від 01.12.2021, виданим Національним агентством з акредитації (дійсний до 29.11.2022), отже є компетентним суб`єктом щодо визначення безпечності харчових продуктів у розумінні вимог, викладених у національних стандартах ДСТУ /а.с. 231 т.7/. А відтак, твердження позивача про те, що матеріали випробувань, на які посилається відповідач в акті ревізії, проведені установою, яка не є лабораторією, уповноваженою для здійснення державного контролю, є спростованими. 
Колегія суддів зауважує, що використання матеріалів випробувань продукції ДП «Полтавастандартметрологія» відповідає вимогам пункту 11 статті 10 Закону № 2939-XII, згідно з яким органу державного фінансового контролю надається право одержувати від державних органів та органів місцевого самоврядування, підприємств, установ, організацій усіх форм власності, інших юридичних осіб та їх посадових осіб, фізичних осіб - підприємців інформацію, документи і матеріали, необхідні для виконання покладених на нього завдань. У зв`язку з чим посилання позивача на обов`язковість проведення випробувань, лабораторією, уповноваженою для здійснення державного контролю є неприйнятними.
Оскільки за змістом положень Закону № 1393-XIV продукція визнається неякісною та небезпечною у разі її невідповідності вимогам чинних в Україні нормативно-правових актів (до яких відноситься ДСТУ 4450:2005) без будь-якої пов`язаності до яких-небудь показників, достатнім у цьому випадку є висновок компетентного суб`єкта (Державного підприємства «Полтавський регіональний науково-технічний центр стандартизації, метрології та сертифікації») про невідповідність вимогам ДСТУ 4450:2005 «Консерви м`ясні. М`ясо тушковане. Технічні умови» консерв м`ясних «Свинина тушкована» виробництва ТОВ «Продоптом» (дата виготовлення/номер партії (23.02.2022, 25.02.2022, 25.03.2022).
З огляду на вищевикладене, посилання Департаменту АПР на проведення вказаного дослідження лише за органолептичними показниками, які регламентовані у пункті 5.1.2 (таблиця 1) даного стандарту ДСТУ 4450:2005 та не є вимогами щодо безпечності, які викладені у 5.1.3-5.1.7 та розділах 6,7, не спростовують правильність позиції органу державного фінансового контролю та висновку суду першої інстанції в цій частині.
Варто зазначити, що під час ревізії дослідженню підлягало питання якості предмета закупівлі (предмета договору), що віднесено до повноважень Держаудитслужби, а не здійснення державного контролю у сфері якості харчових продуктів на ринку, що здійснюється Дежпродспоживслужбою.
При цьому, використання матеріалів випробувань продукції ДП «Полтавастандартметрологія» в межах ревізії відповідає вимогам чинного законодавства, зокрема, п. 11 ст. 10 Закону № 2939-XII, п. 6 Порядку № 550.
Зважаючи на те, що висновками Державного підприємства «Полтавський регіональний науково-технічний центр стандартизації, метрології та сертифікації» підтверджено, що консерви м`ясні «Свинина тушкована» виробництва ТОВ «Продоптом» (дата виготовлення/номер партії - 23.02.2022, 25.02.2022, 25.03.2022) не відповідають вимогам ДСТУ 4450:2005 за запахом та смаком (наявність стороннього запаху та присмаку), зовнішнім виглядом (наявність сполучної тканини, що є не допустимим), консистенцією (м`ясо розпадається), тобто є непридатними до споживання, вважається, що всі харчові продукти цього найменування в даній партії також є небезпечними, а тому орган державного фінансового контролю обґрунтовано дійшов висновку про невідповідність партій товару, поставлених ТОВ «Продоптом» із датою виробництва 23.02.2022, 25.02.2022, 25.03.2022, вимогам чинних в Україні нормативно-правових актів та належність їх до неякісної та небезпечної продукції у розумінні Закону № 1393-XIV.
За таких обставин, колегія суддів відхиляє доводи позивача про те, що відповідачем не доведено, що решта харчових продуктів кожної з партій продуктів (консервів м`ясних «Свинина тушкована» виробництва ТОВ «Продоптом», номера партій 23.02.2022, 25.02.2022, 25.03.2022, які не підлягали проведеним лабораторним дослідженням (випробуванням) НДВЦХП ДП «Полтавастандартметрологія», також є неякісними, оскільки вказані обставини презюмуються в силу вимог частини 6 статті 37 Закону № 771/97-ВР. 
Твердження Департаменту АПР про не врахування судом першої інстанції коригування в подальшому постачальником ТОВ «Продоптом» виставленого рахункку на оплату від 01.04.2022 № 1 в частині зменшення обсягу товару, та виставлення рахунку № 2 від 08.06.2022, відповідно до якого обсяги поставки зменшено до 74 760 кг, остаточна оплата за яким в сумі 4 804 162, 27 грн проведена АТ «Укрзалізниця» 27.07.2022, не відповідає дійсності, оскільки сума збитків 7 102 499,04 грн розрахована з урахуванням обставин коригування постачальником ТОВ «Продоптом» виставленого рахунку на оплату від 01.04.2022 № 1 в частині зменшення обсягу товару, та рахунку № 2 від 08.06.2022, відповідно до якого обсяги поставки зменшено до 74 760 кг. Таким чином відповідно до виставлених рахунків постачальником ТОВ «Продоптом» поставлено товару на загальну суму 7 102 499,04 грн в обсязі 74 760 кг, що підтверджується актом ревізії та враховано судом першої інстанції.
Щодо не долучення до акту ревізії матеріалів випробувань (висновків, протоколів випробувань), які підтверджують невідповідність товару вимогам ДСТУ, колегія суддів враховує, що згідно з поясненнями представника відповідача матеріали випробувань ДП «Полтавастандартметрологія» отримано від УСБУ в Полтавській області і ці документи є матеріалами кримінального провадження, тому є інформацією з обмеженим доступом, яка у зв`язку з цим не включена до переліку додатків акту ревізії.
Крім того, ані Законом № 2939-XII, ані Порядком № 550 не встановлено вимог щодо обов`язкового долучення в якості додатків до акту ревізії усіх документів, на які наявні посилання в акті. 
За приписами частини 1 статті 193 Господарського кодексу України суб`єкти господарювання та інші учасники господарських відносин повинні виконувати господарські зобов`язання належним чином відповідно до закону, інших правових актів, договору, а за відсутності конкретних вимог щодо виконання зобов`язання - відповідно до вимог, що у певних умовах звичайно ставляться.
Відповідно до частин 1, 5 статті 268 Господарського кодексу України якість товарів, що поставляються, повинна відповідати стандартам, технічним умовам (у разі наявності), іншій технічній документації, яка встановлює вимоги до їх якості, або зразкам (еталонам), якщо сторони не визначать у договорі більш високі вимоги до якості товарів.
У разі поставки товарів більш низької якості, ніж вимагається стандартом, технічними умовами (у разі наявності) чи зразком (еталоном), покупець має право відмовитися від прийняття і оплати товарів, а якщо товари уже оплачені покупцем, - вимагати повернення сплаченої суми.
Доказів вжиття заходів, спрямованих на реалізацію правових наслідків поставки ТОВ «Продоптом» товару, якість якого не відповідала стандартам, як на час проведення ревізії, так і під час розгляду справи позивачем не надано.
Беручи до уваги вищенаведене, висновок ревізії про заподіяння обласному бюджету Полтавської області матеріальної шкоди (збитків) на загальну суму 7 102 499,04 гривень внаслідок поставки ТОВ «Продоптом» товару відповідно до виставленого рахунку, за яким AT «Укрзалізниця» за рахунок коштів субвенції з державного бюджету місцевим бюджетам на забезпечення нагальних потреб функціонування держави в умовах воєнного стану здійснено оплату в сумі 7 102 499,04 грн без отримання Замовником товару, якість якого визначена пунктом 3.1 Договору, з порушенням нормативних документів, діючих в Україні стандартів, частин першої та другої статті 193 Господарського кодексу України, частини першої статті 268 Господарського кодексу України, є обґрунтованим.
За таких обставин колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що пункт 2 вимоги Управління Північно-східного офісу Держаудитслужби в Полтавській області про усунення виявлених порушень № 201620-15/3558-2022 від 30.11.2022, яким зобов`язано Департамент АПР забезпечити відшкодування шкоди (збитків) на загальну суму 7 102 499,04 грн шляхом вирішення питання відшкодування ТОВ «Продоптом» нанесених обласному бюджету Полтавської області матеріальної шкоди (збитків) на вказану суму відповідно до норм статей 216, 229 Господарського кодексу України, статтей 22, 610, 625 Цивільного кодексу України, прийнято на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені чинним законодавством, з урахуванням обставин, що мали значення для прийняття такого рішення, а тому не підлягає визнанню протиправним та скасуванню, що зумовлює відмову в задоволенні цієї частини позовних вимог. 
Надаючи правову оцінку пункту 5 вимоги про усунення виявлених порушень № 201620-15/3558-2022 від 30.11.2022, яким зобов`язано Департамент АПР забезпечити відшкодування шкоди (збитків) на загальну суму 1 924 998,60 грн, заподіяних внаслідок закупівлі зерна пшениці за цінами, вищими за ринкові за даними моніторингу ринкових цін на зернові культури Аграрної біржі відповідно до норм статей 216 229 Господарського кодексу України, статей 22, 610 625 Цивільного кодексу України, колегія суддів виходить з такого.
Так, за наслідками ревізії встановлено та підтверджено матеріалами справи, що Полтавською ОВА в особі Департаменту АПР (Замовник), AT «Українська залізниця» (Платник) та ТОВ «Диканькамлин» (Постачальник) укладено трьохсторонній договір на постачання продовольчих товарів - зерна пшениці за бюджетною програмою 3101710 (КЕКВ 2620).
Згідно заявки на закупівлю продовольчих товарів від 31.03.2022 за підписом уповноваженої особи Департаменту АПР визначено потребу Замовника - Полтавської ОВА, в закупівлі зерна пшениці в кількості 3500 т за кодом ДК 021:2015 (Єдиний закупівельний словник) 03210000-6 «Зернові культури та картопля» /а.с. 264, т.6/.
Відповідно до направленого Постачальником рахунку на оплату від 31.03.2022 № 2, який відповідає Додатку 1 Договору, скріпленому печаткою, підписаного з боку Постачальника ТОВ «ДиканькаМлин», погодженого з боку Замовника в особі Департаменту АПР Постачальником ТОВ «ДиканькаМлин» прийнято умови Договору та виставлено до оплати вартість товару - зерна пшениці в кількості 3 500 т за ціною 8 500,00 грн (з ПДВ) на загальну суму 29 749 998,60 гривень /а.с. 245, т.4/.
Згідно із видатковою накладною від 04.04.2022 № 769 Постачальником ТОВ «ДиканькаМлин» поставлено Замовнику продовольчі товари - зерно пшениці в кількості 3 500 т за ціною 8 500,00 грн (з ПДВ) на загальну суму 29 749 998,60 гривень /а.с. 246, т.4/.
Департаментом АПР відповідно до договору від 04.04.2022 № 047-1/2022 /а.с. 248, 250, т.4/, зерно пшениці в кількості 3 500 т на загальну суму 29 749 998,60 грн передано до ТОВ «ДиканькаМлин» на платне відповідальне зберігання терміном до 31.12.2022.
Під час ревізії встановлено, що по договору на постачання продовольчих товарів ТОВ «ДиканькаМлин» поставлено зерна пшениці на загальну суму 29 749 998,60 грн з ПДВ, які оплачені у повному обсязі /а.с. 155, 5/.
За наслідками зустрічної звірки в ТОВ «ДиканькаМлин» встановлено, що Комісією Товариства під час інвентаризації підтверджено наявність зерна пшениці в ємності для зберігання зерна № 11 в кількості 3500 т як зерна, що належить Департаменту АПР, та перебуває в ТОВ «Диканькамлин» на відповідальному зберіганні за договором від 04.04.2022 № 047-1/2022.
В ході ревізії взято до уваги, що за даними проведеного Аграрною біржею моніторингу середніх ринкових цін пшениці другого класу на базисі поставки (EXW) середня ціна на зерно пшениці (з урахуванням дати та регіону поставки, якісних характеристик зерна) складала для зерна 3 класу 7 950 грн /а.с. 179 190, т.6/.
Посилаючись на те, що закупівлю 3500 т зерна пшениці (3 класу) здійснено по ціні вище за середньоринкові згідно даних Аграрної біржі по Полтавській області на загальну суму 1 924 998,60 грн, орган державного фінансового контролю дійшов висновку, що обласному бюджету Полтавської області завдано матеріальної шкоди (збитків) на відповідну суму. При цьому зазначив, що в ході укладення і виконання трьохсторонніх договорів між Замовником в особі Департаменту АПР, АТ «Укрзалізниця» та ТОВ «ДиканькаМлин» порушено вимоги ч. 1 ст. 5 Закону України «Про публічні закупівлі» в частині недотримання принципів максимальної економії, ефективності та пропорційності, а також п. 6 ч. 1 ст. 7 Бюджетного кодексу України в частині недотримання принципів ефективності і результативності та досягнення максимального результату при використанні коштів.
Згідно з пунктом 2 частини 1 статті 5 Закону України «Про публічні закупівлі» від 25 грудня 2015 року № 922-VIII (далі – Закон № 922-VIII в редакції, чинній на час спірних правовідносин) закупівлі здійснюються за такими принципами, зокрема, максимальна економія, ефективність та пропорційність.
Згідно з приписами пункту 6 частини 1 статті 7 Бюджетного кодексу України, бюджетна система України ґрунтується, зокрема, на принципі ефективності та результативності - при складанні та виконанні бюджетів усі учасники бюджетного процесу мають прагнути досягнення цілей, запланованих на основі національної системи цінностей і завдань інноваційного розвитку економіки, шляхом забезпечення якісного надання публічних послуг при залученні мінімального обсягу бюджетних коштів та досягнення максимального результату при використанні визначеного бюджетом обсягу коштів.
Постановою Кабінету Міністрів України «Деякі питання здійснення оборонних та публічних закупівель товарів, робіт і послуг в умовах воєнного стану» від 28.02.2022 № 169 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, втратила чинність 15.11.2022) було установлено, що в умовах воєнного стану: оборонні та публічні закупівлі товарів, робіт і послуг здійснюються без застосування процедур закупівель та спрощених закупівель, визначених Законами України «Про публічні закупівлі» та «Про оборонні закупівлі»; переліки та обсяги закупівель товарів, робіт і послуг визначаються рішеннями замовників/державних замовників, що здійснюють такі закупівлі; під час здійснення передбачених цією постановою закупівель: замовники повинні відповідно до Закону України «Про публічні закупівлі» дотримуватися принципів здійснення публічних закупівель (пп. 1. 3 п.1).
Отже, на час укладення договору з ТОВ «ДиканькаМлин» щодо поставки пшениці процедура закупівлі, визначена Законом № 922-VIII, не застосовувалася, водночас на замовника покладався обов`язок дотримуватися принципів здійснення публічних закупівель відповідно до Закону № 922-VIII, одним з яких є принцип максимальної економії, ефективності та пропорційності.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що поняття максимальної економії є оціночним, тому з`ясування дотримання такого принципу вимагає дослідження багатьох факторів, які стосуються умов укладення та виконання відповідного договору та ситуації на ринку.
Відповідно до пункту 11 частини першої статті 9 Закону № 922-VIII (у редакції Закону України "Про внесення змін до Закону України "Про публічні закупівлі" та деяких інших законодавчих актів України щодо вдосконалення публічних закупівель" від 19.09.2019 № 114-IX) наказом Міністерства розвитку економіки, торгівлі та сільського господарства України від 18.02.2020 № 275 затверджено Примірну методику визначення очікуваної вартості предмета закупівлі, яка застосовується для визначення замовником очікуваної вартості предмета закупівлі товарів, робіт та послуг, закупівля яких здійснюється відповідно до положень Закону України "Про публічні закупівлі" (зі змінами) (далі - Закон) та має рекомендаційний характер (далі Примірна методика), яка діяла на час виникнення спірних правовідносин.
Вказаною Примірною методикою передбачено етапи визначення очікуваної вартості, до яких віднесено, зокрема, аналіз ринку. На цьому етапі рекомендовано використовувати як загальнодоступну інформацію щодо цін та асортименту товарів, робіт і послуг, яка міститься у відкритих джерелах (у тому числі на сайтах виробників та/або постачальників відповідної продукції, спеціалізованих торгівельних майданчиках, в електронних каталогах, рекламі, прайс-листах, в електронній системі закупівель "Prozorro" та на аналогічних торгівельних електронних майданчиках, дані спеціалізованих інформаційно-аналітичних видань, офіційних статистичних видань, в тому числі іноземних, тощо), так і інформацію, отриману шляхом проведення ринкових консультацій. Використання такого інструменту, як ринкові консультації, дозволяє визначити структуру ринку, ступінь конкуренції та можливі варіанти предмету закупівлі з урахуванням інновацій та нових технічних рішень.
Під час проведення ринкових консультацій замовники можуть направляти учасникам ринку повідомлення (анкети, запити, запрошення до обговорення тощо) з описом необхідних та бажаних вимог до предмета закупівлі, в яких, крім іншого, слід зазначати, що надсилання таких повідомлень (анкет, запитів, запрошень) не тягне за собою виникнення зобов`язань з боку замовника щодо надання переваг учасникам ринку, що брали участь в ринкових консультаціях. Зацікавлені учасники ринку надсилають свої пропозиції із зазначенням можливих варіантів, замовники опрацьовують та аналізують отримані пропозиції. За потреби замовники можуть організовувати зустрічі з зацікавленими постачальниками/підрядниками для консультацій та обговорення. Отримана замовниками під час ринкових консультацій інформація дозволить визначити оптимальні вимоги до предмета закупівлі з урахуванням актуальних пропозицій ринку та визначити обґрунтовану очікувану вартість.
Отже, незважаючи на те, що Примірна методика має рекомендаційний характер, вона дозволяє визначити можливі дії замовника, доцільні під час визначення очікуваної вартості закупівлі.
Яу слушно зазначив суд першої інстанції, Примірна методика не обмежує одним певним джерелом інформації Замовника, передбачаючи можливість використовувати як загальнодоступну інформацію щодо цін та асортименту товарів, робіт і послуг, яка міститься у відкритих джерелах, так і інформацію, отриману шляхом проведення ринкових консультацій.
Колегія суддів зауважує, що фактично відповідач, наполягаючи на здійсненні закупівлі 3500 т зерна пшениці (3 класу) по ціні вище за середньоринкові, посилається лише на неврахуванні позивачем даних Аграрної біржі по Полтавській області. 
Так, постановою Кабінету Міністрів України від 26.12.2005 № 1285 затверджено статут Аграрної біржи (далі- Статут). 
Відповідно до пункту 1 Статуту Біржа створюється і провадить свою діяльність відповідно до Закону України  "Про  державну  підтримку сільського  господарства  України"  (1877-15), Закону України "Про товарну біржу" (1956-12) і статей  278-282 Господарського кодексу України.
Згідно з пунктом 13 Статуту Біржа створюється з метою підвищення рівня продовольчої безпеки країни, надання біржових послуг суб`єктам господарювання з укладення біржових договорів (контрактів) щодо сільськогосподарської  продукції,  продажу  товарних  деривативів, базовим  активом яких є сільськогосподарська продукція,  іпотечних сертифікатів та іпотечних закладних, а також з проведення та/або організації розрахунково-клірингової діяльності. 
Положеннями пункту 15 Статуту передбачено, що Біржа має право: 
1) установлювати  обов`язкові  для  всіх  учасників  біржової торгівлі Правила біржової торгівлі та третейського суду (біржового арбітражу); 
2) установлювати розмір вступних та періодичних  внесків  для членів Біржі; 
3) установлювати  і  справляти  відповідно  до  цього Статуту плату за реєстрацію договорів (контрактів), а також застосовувати штрафні санкції за порушення Статуту та Правил біржової торгівлі; 
4) створювати  регіональні  відділення Біржі та затверджувати положення про них; 
5) розробляти  з  урахуванням  законодавства  власні  біржові стандарти   і   типові  біржові  договори  (контракти),  проводити сертифікацію брокерів (дилерів), а також складів біржового товару; 
6) передавати право на укладення  від  імені  Біржі  біржових договорів (контрактів) іншим товарним біржам,  створеним згідно із Законом України "Про товарну біржу"  (1956-12),  за  умови  їх попередньої сертифікації у порядку,  встановленому Законом (далі - сертифікація); 
7) зупиняти біржову торгівлю у разі відхилення ціни  біржових договорів (контрактів) протягом дня більш як на визначену Аграрним фондом величину; 
8) вносити органам державної влади пропозиції  з  питань,  що стосуються біржової діяльності; 
9) виконувати інші функції, передбачені законодавством.
Аналіз наведених норм не свідчить про наявність права у Аграрної біржи встановлювати рівень середньоринкових цін щодо сільськогосподарської  продукції, який повинен бути обов`язково врахований суб`єктами господарювання, які не є учасниками біржових договорів (контрактів).
Відповідач стверджуючи, що лише дані Аграрної біржи є єдиним належним джерелом інформації для визначення ринкових цін на зерно (ситуації на ринку), що є предметом договору про закупівлю, не наводить жодної норми права, яка б дозволяла дійти такого висновку, та залишає поза увагою, що підпункт 2 пункту 14 Статуту Біржи, відповідно до якого одним із предметів діяльності Біржи є формування ринкової ціни на сільськогосподарську продукцію (пов`язані з нею послуги) та інші біржові товари, поширюється на учасників біржових торгів (аукціонів) або отримувачів біржових послуг під час здійснення діяльності Біржею, до яких позивач у спірних відносинах не віднесений. 
За таких обставин твердження органу державного фінансового контролю про необхідність обов`язкового врахування позивачем моніторингу ринкових цін Аграрної біржи не ґрунтується на вимогах чинного законодавства.
Колегія суддів зауважує, що дані Аграної біржи могли бути використані позивачем лише в добровільному порядку, поряд з іншими даними ринкових цін, які пропонувалися в березні 2022 року у період придбання позивачем пшениці 3 класу за умовами поставки EXW. А відтак, висновок Управління про порушення позивачем принципів максимальної економії, ефективності та пропорційності, а також п. 6 ч. 1 ст. 7 Бюджетного кодексу України в частині недотримання принципів ефективності і результативності та досягнення максимального результату при використанні коштів, з огляду на придбання пшениці 3-го класу за цінами, вищими за ринкові за даними моніторингу ринкових цін на зернові культури Аграрної біржі є таким, що не ґрунтується на законі. 
Як правильно враховано судом першої інстанції, наданими до суду витягами з електронної зернової біржі Grain Trade /а.с. 239 240, т.7/ підтверджено, що середньозважена закупівельна ціна пшениці 3 класу за умовами поставки EXW станом на 09.03.2023 складала 8393 грн, станом на 24.03.2023 - 8377 грн, тоді як за даними Аграрної біржи станом на 16.03.2022, 17.03.2023, 18.03.2023 по Полтавській області середня ринкова ціна пшениці 3 класу за умовами поставки EXW становила 7950 грн /а.с. 187, т. 6/. Наведене свідчить про існування різних джерел інформації щодо ринкових цін на зерно, а також про коливання ціни в залежності від різних факторів.
Як вбачається з матеріалів справи, заявку про закупівлю продовольчих товарів у ТОВ «ДиканькаМлин» та рахунок на оплату складено 31.03.2022, однак середні ринкові ціни у листі Аграрної біржі, який взято до уваги Управлінням Держаудитслужби, визначені станом на 16.03.2022, 17.03.2023, 18.03.2023, тобто датами, що передували складанню заявки та рахунку, у зв`язку з чим порівняння закупівельної цін із такими середніми ринковими цінами не можна визнати безаперечно прийнятними.
Стверджуючи про придбання пшениці 3 класу у ТОВ «Диканькамлин» за цінами вищими за средньоринкові, відповідач вибірково послався лише на один ресурс, не зазначивши при цьому ані регіону країни, ані якісних характеристик продукції, ані умов постаки (у тому числі гарантійного строку, який може бути різний у різних постачальників, упаковки, відомостей, чи входить доставка таких матеріалів замовнику у ціну).   
Слід зауважити, що виконання завдань адміністративного судочинства залежить від встановлення адміністративним судом у справі об`єктивної істини та правильного застосування норм матеріального та процесуального права.
Відповідно до статті 72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.
Ці дані встановлюються такими засобами: 1) письмовими, речовими і електронними доказами; 2) висновками експертів; 3) показаннями свідків.
Згідно зі статтею 73 КАС України належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування. Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення. Сторони мають право обґрунтовувати належність конкретного доказу для підтвердження їхніх вимог або заперечень. Суд не бере до розгляду докази, які не стосуються предмета доказування.
Достовірними є докази, на підставі яких можна встановити дійсні обставини справи (стаття 75 КАС України).
Приписи статті 76 КАС України встановлюють, що достатніми є докази, які у своїй сукупності дають змогу дійти висновку про наявність або відсутність обставин справи, які входять до предмета доказування. Питання про достатність доказів для встановлення обставин, що мають значення для справи, суд вирішує відповідно до свого внутрішнього переконання.
Враховуючи, що належних та допустимих доказів на підтвердження обставин закупівлю позивачем зерна пшениці за цінами, вищими за середньоринкові відповідачем не надано.
Відповідно до статті 224 Господарського кодексу України учасник господарських відносин, який порушив господарське зобов`язання або установлені вимоги щодо здійснення господарської діяльності, повинен відшкодувати завдані цим збитки суб`єкту, права або законні інтереси якого порушено.
Під збитками розуміються витрати, зроблені управненою стороною, втрата або пошкодження її майна, а також не одержані нею доходи, які управнена сторона одержала б у разі належного виконання зобов`язання або додержання правил здійснення господарської діяльності другою стороною.
Беручи до уваги, що органом державного фінансового контролю не встановлено факту порушення суб`єктами господарських відносин під час укладення та виконання договору закупівлі зерна господарських зобов`язань або установлених вимог щодо здійснення господарської діяльності, висновок про наявність збитків у розумінні статті 224 Господарського кодексу України є безпідставним. 
Як правильно зауважив суд першої інстанції неможливо визначити розмір збитків шляхом порівняння між ціною, щодо якої домовилися сторони договору, і середньою ринковою ціною, яка є лише середньоарифметичною цифрою, тобто, обчислюється шляхом додавання групи чисел, а потім ділення на кількість цих чисел. Середня ринкова ціна не дозволяє у будь-якому випадку встановити надмірні витрати, зроблені управненою стороною або втрату її майна, або не одержані нею доходи.
Підсумовуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що висновок ревізії про те, що в ході укладення і виконання трьохсторонніх договорів між Замовником в особі Департаменту АПР, АТ «Укрзалізниця» та ТОВ «ДиканькаМлин» порушено вимоги ч. 1 ст. 5 Закону України «Про публічні закупівлі», п. 6 ч. 1 ст. 7 Бюджетного кодексу України при використанні коштів внаслідок закупівлі 3 500 т зерна пшениці (3 класу) по ціні вище за середньоринкові згідно даних Аграрної біржі по Полтавській області на загальну суму 1 924 998,60 грн, що призвело до матеріальної шкоди (збитків) обласному бюджету Полтавської області на відповідну суму, є необґрунтованим та безпідставним.
За наведених обставин пункт 5 вимоги про усунення виявлених порушень № 201620-15/3558-2022 від 30.11.2022, яким зобов`язано Департамент АПР забезпечити відшкодування шкоди (збитків) на загальну суму 1 924 998,60 грн, заподіяних внаслідок закупівлі зерна пшениці за цінами, вищими за ринкові за даними моніторингу ринкових цін на зернові культури Аграрної біржі відповідно до норм статей 216 229 Господарського кодексу України, статей 22, 610 625 Цивільного кодексу України, підлягає визнанню протиправним та скасуванню, а позовні вимоги у цій частині задоволенню.
Щодо правомірності пункту 6 вимоги про усунення виявлених порушень № 201620-15/3558-2022 від 30.11.2022, яким зобов`язано Департамент агропромислового розвитку Полтавської обласної державної адміністрації в межах компетенції забезпечити застосування до постачальників, які несвоєчасно поставили товар Замовнику, заходів відповідальності, передбачених пунктом 6.1. Договору сплати пені у розмірі подвійної облікової ставки Національного банку України від вартості непоставленого товару за кожний день затримки; в подальшому у разі внесенні змін до Договорів забезпечити узгодження відповідних змін між сторонами у письмовій формі згідно п. 1 ч. 1 ст. 208, ч. 1 ст. 654 Цивільного кодексу України, колегія суддів зазначає наступне.
Так, під час ревізії встановлено та підтверджено матеріалами справи, що Департаментом АПР укладено з 27 постачальниками (ТОВ «ДиканькаМлин», ПрАТ «Кобеляцький завод продовольчих товарів «Мрія», ПрАТ «Ічнянський молочно-консервний комбінат», ТОВ «Віденська кава», ТОВ «Бізнес Міт Продукт», ТОВ «Демар Плюс», ТОВ «Капітал Рітейл», ТОВ «Кернел-Трейд», ТОВ «Компанія «Фуд Пак», ТОВ фірма «Леомі-Оригінал», ТОВ «Миргородський комбінат хлібопродуктів», ТОВ «М`ясокомбінат «Миргородський», ТОВ «Лубним`ясо», ТОВ «Мітен», ТОВ «Продоптом», ТОВ «Рибтрейд», ТОВ «Санеко Трейд», ТОВ «Світ ласощів», ТОВ «Спринтер Центр», ТОВ «Територіальне міжгалузеве об`єднання», ТОВ «Укролія», ТОВ «Фес Укр», ТОВ «Фіто Україна», ТОВ «Цукорагропром», ТОВ «Кременчуцький хлібокомбінат», ТОВ «Виробничо-комерційна фірма «Суворов», ТОВ «МХП» ) договори на постачання продовольчих товарів (договори на постачання продовольчих товарів тривалого зберігання та /або пакувальних товарів для їх фасування) шляхом приєднання Замовника та Постачальника до умов Договору в цілому, про що свідчать наявні у справі заявки та виставлені Постачальниками рахунки /а.с. 22, т. 2, т. 3, а.с. 1 214, т.4/.
Відповідно до пункту п. 5.4. договорів приєднання Товар повинен бути поставлений Замовнику протягом 2 (двох) календарних днів з моменту отримання Постачальником попередньої оплати, якщо інше не узгоджено сторонами додатково /а.с. 21, 35, 41 т.2/.
Ревізією встановлено, що під час виконання вказаних договорів порушені терміни поставки продовольчих товарів та пакувальних товарів для їх фасування за укладеними договорами - протягом 2 календарних днів з моменту отримання Постачальником попередньої оплати.
На вимогу суду апеляційної інстанції відповідачем надано відповідний перелік-розрахунок щодо порушення строків поставки товару за 27 укладеними договорами, який позивачем не оспорюється, зокрема:
1. з ТОВ «ДИКАНЬКАМЛИН» (ЄДРПОУ 38029555): на 15 днів (згідно рахунку на оплату від 30.03.2022 № 1), сума пені - 5 168,22 грн, на 28 днів (згідно рахунку на оплату від 04.04.2022 № 3), сума пені - 1 1175,34 грн;
2. з ПАТ "КОБЕЛЯЦЬКИЙ ЗАВОД ПРОДОВОЛЬЧИХ ТОВАРІВ "МРІЯ" (ЄДРПОУ 00382668): на 28 днів (згідно рахунку на оплату від 04.04.2022 № 5), сума пені -3 423,86 грн;
3. з ПАТ "ІЧНЯНСЬКИЙ МОЛОЧНО-КОНСЕРВНИЙ КОМБІНАТ" (ЄДРПОУ 00381152): на 36 днів (в т.ч. згідно рахунку на оплату від 29.03.2022 № 29/03-ПА - на 28 днів; згідно рахунку на оплату від 30.03.2022 № 30/03-ПА - на 8 днів), сума пені - 320 458,51 грн;
4. з ТОВ "ВІДЕНСЬКА КАВА" (ЄДРПОУ 14344944): на 6 днів (згідно рахунку на оплату від 31.03.2022 № СФ-00143), сума пені - 9 006,05 грн; 
5. з ТОВ "БІЗНЕС MIT ПРОДУКТ" (ЄДРПОУ 433 75609): на 8 днів (згідно рахунку на оплату від 12.04.2022 № 53), сума пені - 14 676,16 грн;
6. з ТОВ "ДЕМАР ПЛЮС" (ЄДРПОУ 37479073): на 10 днів (згідно рахунку на оплату від 31.03.2022 № 99), сума пені - 5 281,64 грн;
7. з ТОВ "КАПІТАЛ РІТЕЙЛ" (ЄДРПОУ 43405329): на 43 дні (згідно рахунку на оплату від 31.03.2022 № 105), сума пені - 72 370,67 грн; 
8. з ТОВ "КЕРНЕЛ-ТРЕЙД" (ЄДРПОУ 31454383): на 24 дні (згідно рахунку на оплату від 30.03.2022 № 2-С), сума пені - 184 347,80 грн;
9. з ТОВ "КОМПАНІЯ "ФУДПАК" (ЄДРПОУ 37688453): на 60 днів (у т.ч. згідно рахунку на оплату від 30.03.2022 № 389 - на 6 днів; згідно рахунку на оплату від 31.03.2022 № 393 - на 54 дні), сума пені - 520 412,61 грн.;
10. з ТОВ ФІРМА "ЛЕОМІ-ОРИГІНАЛ" (ЄДРПОУ 25170849): на 54 дні (згідно рахунку на оплату від 30.03.2022 № 86), сума пені - 96 591,60 грн;
11. з ТОВ "МИРГОРОДСЬКИЙ КОМБІНАТ ХЛІБОПРОДУКТІВ" (ЄДРПОУ 42939890): на 128 днів (в т.ч. згідно рахунку на оплату від 15.04.2022 № 12 - на 35 днів; згідно рахунку на оплату від 18.04.2022 № 15 - на 34 дні; згідно рахунку на оплату від 18.04.2022 № 16 - на 37 днів; згідно рахунку на оплату від 18.04.2022 № 17 - на 14 днів; згідно рахунку на оплату від 18.04.2022 № 17/1 - на 8 днів), сума пені - 320 458,51 грн;
12. з ТОВ "М`ЯСОКОМБІНАТ "МИРГОРОДСЬКИЙ" (ЄДРПОУ 39452776): на 10 днів (в т.ч. згідно рахунку на оплату від 29.03.2022 № 4ВС - на 3 дні; згідно рахунку на оплату від 30.03.2022 № 5ВС - на 6 днів; згідно рахунку на оплату від 06.04.2022 № 8ВС - на 1 день), сума пені - 12 106,42 грн;
13. з ТОВ "ЛУБНИМ`ЯСО" (ЄДРПОУ 37969771): на 7 днів (згідно рахунку на оплату від 05.07.2022 № ЛМ 1-2004), сума пені - 72 878,23 грн;
14. з TOB ".МІТЕН" (ЄДРПОУ 43553400): на 7 днів (згідно рахунку на оплату від 18.04.2022 № 18/04-1), сума пені - 63 005,75 грн;
15. з ТОВ "ПРОДОПТОМ" (ЄДРПОУ 44159762): на 16 днів (згідно рахунку на оплату від 01.04.2022 № 1), сума пені - 44 077,69 грн;
16. з ТОВ "РИБТРЕЙД" (ЄДРПОУ 40623747): на 14 днів (згідно рахунку на оплату від 04.04.2022 № 308), сума пені - 33 135,10 грн;
17. з ТОВ "СА НЕ КО ТРЕЙД" (ЄДРПОУ 42813886): на 21 день (згідно рахунку на оплату від 01.04.2022 № 313225/1), сума пені - 38 366,82 грн;
18. з ТОВ "СВІТЛАСОЩІВ" (ЄДРПОУ 3771732): на 67 днів (згідно рахунку на оплату від 31.03.2022 № 9), сума пені - 266 483,52 грн;
19. з ТОВ "СПРИНТЕР ЦЕНТР" (ЄДРПОУ 40667077): на 9 днів (згідно рахунку на оплату від 30.03.2022 № 30/30), сума пені - 55 765,29 грн;
20. з ТОВ "ТЕРИТОРІАЛЬНЕ МІЖГАЛУЗЕВЕ ОБ`ЄДНАННЯ" (ЄДРПОУ 25832960): на 54 дні (згідно рахунку на оплату від 01.04.2022 № 31-03), сума пені - 139 313,42 грн;
21. з ТОВ "УКРОЛІЯ” (ЄДРПОУ 31577685): на 5 днів (згідно рахунку на оплату від 29.03.2022 № У0000000962), сума пені - 10 461,11 грн;
22. з ТОВ "ФЕС УКР" (ЄДРПОУ 36774242): на 1 день (згідно рахунку на оплату від 30.03.2022 № 568), сума пені - 735,94 грн;
23. з ТОВ "ФІТО УКРАЇНА" (ЄДРПОУ 38191028): на 5 днів (згідно рахунку на оплату від 31.03.2022 № 1), сума пені - 3 836,05 грн;
24. з ТОВ ”ЦУКОРАГРОПРОМ" (ЄДРПОУ 38234087): на 14 днів (в т.ч. згідно рахунку на оплату від 30.03.2022 № 1889 - на 11 днів; згідно рахунку на оплату від 30.03.2022 № 1776 - на 3 дні), сума пені - 46 179,25 грн;
25. з ТОВ "КРЕМЕНЧУЦЬКИЙХЛІБОКОМБІНАТ" (ЄДРПОУ 3 9 755505): на 12 днів (згідно рахунку на оплату від 31.03.2022 № СФ-0000273), сума пені - 1 214,16 грн;
26. з ТОВ "ВИРОБНИЧО-КОМЕРЦІЙНА ФІРМА "СУВОРОВ" (ЄДРПОУ 35779247): на 48 днів (згідно рахунку на оплату від 04.04.2022 № 346), сума пені - 32 843,84 грн;
27. з ТОВ "МХП" (ЄДРПОУ 25412361): на 7 днів (згідно рахунку на оплату від 18.04.2022 № 33), сума пені - 119 016,51 грн.
Враховуючи вищевикладене, під час ревізії розраховано суму пені в загальній сумі 2 853 279,32 грн, яка мала бути сплачена 27-ми Постачальниками на рахунок Платника, за порушення виконання умов п. 5.4 Договору в частині недотримання термінів постачання продовольчих товарів та пакувальних товарів для їх фасування.
Факт поставки товару поза межами вказаного строку позивачем не заперечується. Разом з тим, позивач вказує, що договорами не обумовлено, яким саме чином має проводитися таке додаткове узгодження та не визначено, що це обов`язково має бути зроблено у письмовій формі, натомість коригування термінів поставок, їх додаткове узгодження та відтермінування на пізніші дати здійснювалося сторонами у різні способи засобами телефонного зв`язку, через електронну пошту, месенджери, у зв`язку з чим, на думку позивача, терміни поставок були додатково узгоджені сторонами, у тому числі, постачальниками, а тому висновок в акті ревізії щодо порушення термінів поставок є необґрунтованим.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено у суді апеляційної інстанції, що на підтвердження факту узгодження коригування термінів поставок позивачем під час ревізії надано листування лише з окремим постачальниками, зокрема, ТОВ «Миргородський КХП», ТОВ «Експо-Юкрейн», ТОВ «Вінсайд Лайт», ТОВ «Інверт». Доказів узгодження перенесення термінів виконання зобов`язань з іншими постачальниками позивачем не надано.
Відповідно до положень частин 1, 2 статті 634 Цивільного кодексу України (далі – ЦК України) договором приєднання є договір, умови якого встановлені однією із сторін у формулярах або інших стандартних формах, який може бути укладений лише шляхом приєднання другої сторони до запропонованого договору в цілому. Друга сторона не може запропонувати свої умови договору.
Договір приєднання може бути змінений або розірваний на вимогу сторони, яка приєдналася, якщо вона позбавляється прав, які звичайно мала, а також якщо договір виключає чи обмежує відповідальність другої сторони за порушення зобов`язання або містить інші умови, явно обтяжливі для сторони, яка приєдналася. Сторона, яка приєдналася, має довести, що вона, виходячи зі своїх інтересів, не прийняла б цих умов за наявності у неї можливості брати участь у визначенні умов договору.
В силу приписів частини 1 статті 651 ЦК України зміна або розірвання договору допускається лише за згодою сторін, якщо інше не встановлено договором або законом.
Згідно з частиною 1 статті 653 ЦК України у разі зміни договору зобов`язання сторін змінюються відповідно до змінених умов щодо предмета, місця, строків виконання тощо.
Статтею 654 ЦК України визначено, що зміна або розірвання договору вчиняється в такій самій формі, що й договір, що змінюється або розривається, якщо інше не встановлено договором або законом чи не випливає із звичаїв ділового обороту.
Положеннями пункту 5.4. Договорів на постачання продовольчих товарів (договорів на постачання продовольчих товарів тривалого зберігання та /або пакувальних товарів для їх фасування) передбачав строк поставки Товару Замовнику - протягом 2 (двох) календарних днів з моменту отримання Постачальником попередньої оплати, якщо інше не узгоджено сторонами додатково.
Договори приєднання із 27 постачальниками були укладені письмово, а відтак зміни до таких договорів підлягали оформленню у письмовій формі.
Позивачем не надано доказів внесення змін до Договорів в частині коригування термінів поставки або хоча б письмового узгодження із усіма сторонами договорів ані до суду першої аін до суду апеляційної інстанцій. 
Колегія суддів погоджується з висновком суду про те, що листування позивача з окремими постачальниками не є належним доказом узгодження змін до договору, оскільки не передбачає узгодження із третьою стороною АТ «Укрзалізниця». 
Згідно ч. 1 ст. 629 Цивільного кодексу України договір є обов`язковим для виконання сторонами.
Як вбачається зі змісту пунктах 5.4, 6.1 Договорів сторонами визначено одні з обов`язкових умов, яких зобов`язані дотримуватися сторони Договору, які полягають у поставці продовольчих та пакувальних товарів для їх фасування за протягом 2 (двох) календарних днів з моменту отримання постачальником попередньої оплати і сплаті постачальником пені у випадку несвоєчасної поставки замовнику такого товару у розмірі подвійної облікової ставки Національного банку України від вартості непоставленого Товару за кожний день затримки.
Слід зазначити, що умовами укладеного Договору визначені права сторін такого Договору щодо внесення змін до нього.
Так, згідно п. 11.3 Договорів Постачальник не має права змінювати умови Договору, а лише може до них приєднатися.
Відповідно до п. 11.4 Договорів Замовник має право вносити зміни у цей Договір за погодженням з Платником. Зміни (доповнення, уточнення) набувають чинності для Сторін з дня, наступного за днем їх оприлюднення (публікації) на вказаному веб- сайті: http://uz.gov.ua.
Платник має право вносити зміни до цього Договору за погодженням із Замовником. Зміни (доповнення, уточнення) набувають чинності для Сторін з дня, наступного за днем їх оприлюднення (публікації) на вказаному веб-сайті: http://uz.gov.ua.
Тобто, умовами Договорів передбачено оприлюднення (публікацію) змін до Договору на відповідному веб-ресурсі, що свідчить про необхідність попереднього надання таким змінам письмової форми.
Вищенаведене спростовує аргументацію Департаменту АПР щодо можливості сторін Договору в усній формі досягати узгодження з приводу внесення змін до нього, в тому числі й щодо зміни термінів поставок товару.
Варто відмітити, що будь-які зміни до Договорів в частині зміни термінів поставок товару на веб-сайті: http://uz.gov.ua не оприлюднювалися. З огляду на те, що за умовами узгодження мало передувати відповідним поставкам, колегія суддів відхиляє посилання позивача на те, що про узгодження АТ «Укрзалізниця» коригування строків поставки свідчить наступна оплата по факту поставки договору.
З урахуванням вимог пункту 6.1 Договорів приєднання альтернатива дій Замовника щодо застосування чи не застосування штрафних санкцій у разі затримки Постачальником поставки Товару не передбачена. 
Відповідно до пункту 11.4. Договорів Замовник має право вносити зміни у цей Договір за погодженням з Платником. Погодження Платника не вимагається у випадках, коли такі зміни здійснюються у зв`язку зі зміною законодавства України. Зміни (доповнення, уточнення) набувають чинності для Сторін з дня, наступного за днем їх оприлюднення (публікації) на вказаному веб-сайті.
У свою чергу згідно з частиною 1 статті 526 ЦК України зобов`язання має виконуватися належним чином відповідно до умов договору та вимог цього Кодексу, інших актів цивільного законодавства, а за відсутності таких умов та вимог - відповідно до звичаїв ділового обороту або інших вимог, що звичайно ставляться.
Боржник, який сплатив неустойку і відшкодував збитки, завдані порушенням зобов`язання, не звільняється від обов`язку виконати зобов`язання в натурі, якщо інше не встановлено договором або законом (частина 1 статті 622 ЦК України).
Беручи до уваги наведене, під час ревізії через порушення Постачальниками вимог частини 1 статті 193 Господарського кодексу України, статті 526 та 622 Цивільного кодексу України та умов п. 6.1. Договорів на постачання продовольчих товарів обґрунтовано встановлено факти ненарахування та не сплати пені за незабезпечення у визначені терміни поставки товарів Постачальниками продовольчих товарів та товарів для їх фасування, розраховано суму пені в загальній сумі 2 853 279,32 грн, яка мала бути сплачена 27-ма постачальниками на рахунок Платника, за порушення умов п. 5.4. Договору в частині недотримання термінів постачання продовольчих товарів та пакувальних товарів для їх фасування.
Позивачем заперечень щодо правильності розрахунку не наведено.
Отже, висновок ревізії про те, що внаслідок не нарахування та не сплати пені за не виконання умов укладених договорів державним бюджетом недоотримані кошти в сумі 2 853 279,32 грн є законним та обгрунтованим, як і пункт 6 вимоги про усунення виявлених порушень № 201620-15/3558-2022 від 30.11.2022, що є підставою для відмови у задоволенні позовних вимог в цій частині.
Відповідно до пункту 1 частини 1 статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення без змін.
За визначенням, наведеним у статті 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
На підставі викладеного колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд прийшов до вичерпних юридичних висновків щодо встановлення фактичних обставин справи та правильно застосував до спірних правовідносин норми матеріального права.
Доводи апеляційних скарг висновків суду першої інстанції не спростовують.
Керуючись ч. 4 ст. 241, ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 326-329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ

Апеляційні скарги Управління Північно-Східного офісу Держаудитслужби в Полтавській області, Департаменту агропромислового розвитку Полтавської обласної державної (військової) адміністрації - залишити без задоволення.
Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 20.04.2023 по справі № 440/11249/22 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя 		Т.С. Перцова	
Судді	   	В.Б. Русанова    С.П. Жигилій   	
Повний текст постанови складено та підписано  08.11.2023 року