П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Справа №  240/6065/23 
Головуючий суддя 1-ої інстанції -  Нагірняк Микола Федорович 
Суддя-доповідач -  Ватаманюк Р.В.   
01 листопада 2023 року 
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Ватаманюка Р.В. 
суддів:  Капустинського М.М.  Сапальової Т.В. , 

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області на рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 25 квітня 2023 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Джистоун" до Головного управління ДПС у Житомирській області, Державної податкової  служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії, 
В С Т А Н О В И В :
І. КОРОТКИЙ ЗМІСТ ПОЗОВНИХ ВИМОГ
Позивач звернувся із позовом до Житомирського окружного адміністративного суду  в якому просив: 
- визнати протиправними та скасувати рішення комісії Головного управління Державної податкової служби у Житомирській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління Державної податкової служби у Житомирській області:
- №8321133/41208937 від 23.02.2023 про відмову у реєстрації податкової накладної № 1 від 06.09.2022;
- №7940476/41208937 від 26.12.2022 про відмову у реєстрації податкової накладної № 2 від 06.09.2022;
- №8223260/41208937 від 07.02.2023 про відмову у реєстрації податкової накладної № 3 від 16.09.2022;
- №8321135/41208937 від 23.02.2023 про відмову у реєстрації розрахунку коригування № 1 від 30.09.22 до податкової накладної № 2 від 29.09.2022;
- №8223259/41208937 від 07.02.2023 про відмову у реєстрації податкової накладної №2 від 19.10.2022;
- №8223263/41208937 від 07.02.2023 про відмову в реєстрації податкової накладної № 1 від 11.11.2022;
- №8223262/41208937 від 07.02.2023 про відмову в реєстрації податкової накладної №2 від 23.11.2022;
- №8223261/41208937 від 07.02.2023 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 09.12.2022;
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних подані ТОВ "Джистоун" податкові накладні № 1 від 06.09.2022, № 2 від 06.09.2022, № 3 від 16.09.2022, № 2 від 19.10.2022, №1 від 06.10.2022, № 1 від 11.11.2022, № 2 від 23.11.2022, №1 від 09.12.2022, розрахунку коригування № 1 від 30.09.22 до податкової накладної № 2 від 29.09.2022 датою їх фактичного надходження;
- визнати протиправними та скасувати рішення комісії Головного управління Державної податкової служби у Житомирській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 12.09.2022 №36394, від 28.09.2022 №38836 та від 23.01.2023 №3523 та зобов`язати Головне управління Державної податкової служби у Житомирській області виключити ТОВ "Джистоун" з переліку ризикових платників податків.
ІІ. ЗМІСТ СУДОВОГО РІШЕННЯ СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ
Рішенням Житомирського окружного адміністративного суду  від 25.04.2023 позов задоволено частково. 
Визнано протиправними та скасовано рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Житомирській області про відмову ТОВ "Джистоун" в реєстрації податкових накладних та про відповідність ТОВ "Джистоун" критеріям ризиковості платника податку на додану вартість.
Зобов`язано Головне управління ДПС у Житомирській області виключити ТОВ "Джистоун" з переліку платників, що відповідають критеріям ризиковості платника податку на додану вартість.
Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні ТОВ "Джистоун" №1 від 06.09.2022, №2 від 06.09.2022, №3 від 16.09.2022, №2 від 19.10.2022, №1 від 11.11.2022, №2 від 23.11.2022 та №1 від 09.12.2022 днем їх фактичного подання до податкового органу.
В задоволенні інших позовних вимог,  а саме в частині щодо визнання протиправним рішення відповідача-1 №8321135/41208937 від 23.02.2023 про відмову у реєстрації розрахунку коригування № 1 від 30.09.2022 до податкової накладної № 2 від 29.09.2022 та щодо зобов`язання відповідача-2 зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №1 від 06.10.2022 днем її фактичного подання  відмовлено.
Судові витрати ТОВ "Джистоун" у вигляді судового збору в сумі 21 472,00 грн. підлягають відшкодуванню шляхом стягнення за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Житомирській області.
Приймаючи оскаржуване рішення суд першої інстанції виходив з того, що зважаючи на наявність у позивача, передбачених чинним законодавством України, документів, які свідчать про реальність проведення господарських операцій  позивачем за результатами яких було складено податкові накладні та на те, що такі документи були надані позивачем контролюючому органу, останній не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкових накладних.
Також суд дійшов висновку, що безпідставне неврахування податковим органом наданих позивачем первинних документів бухгалтерського обліку, які підтверджують реальність господарської операції позивача призвело до прийняття рішення про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості.
ІІІ. ДОВОДИ АПЕЛЯЦІЙНОЇ СКАРГИ
Не погоджуючись із рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить суд скасувати вказане рішення та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позову повністю. 
В обґрунтування апеляційної скарги апелянт вказав, що судом першої інстанції безпідставно не враховано те, що платником податків не було надано на підтвердження реальності господарських операцій повний пакет документів щодо реальності господарських відносин з ТОВ "Спецмехбуд-21" та з ТОВ "Земля і Воля".
Зазначено, що зобов`язання зареєструвати податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних є дискреційним повноваженням контролюючого органу.
ІV. ВІДЗИВ НА АПЕЛЯЦІЙНУ СКАРГУ
Позивач правом подання письмового відзиву на апеляційну скаргу не скористався, що в силу вимог ч. 4  ст. 304 КАС України  не перешкоджає перегляду рішення суду першої інстанції.
V. РУХ СПРАВИ У СУДІ АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЇ
Ухвалою суду від 05.07.2023 відкрито апеляційне провадження у справі та призначено справу до апеляційного розгляду в порядку письмового провадження.
Враховуючи, що рішення суду першої інстанції прийняте у порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін, а в матеріалах справи достатньо доказів для прийняття законного і обґрунтованого рішення, колегія суддів визнала за можливе розглянути справу в порядку письмового провадження на підставі п.3 ч.1  ст.311 КАС України.
VІ. ФАКТИЧНІ ОБСТАВИНИ СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНІ СУДОМ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ
12.09.2022 відповідачем-1 в особі Комісії було ухвалено оскаржуване рішення №36394 про відповідність ТОВ "Джистоун" критеріям ризиковості платника податку на додану вартість, так як за результатом аналізу здійснення господарських операцій відображених в Єдиному реєстрі податкових накладних, виявлено факт проведення платником ризикових операцій, а саме: встановлено придбання бензину в кількості 4536л. за відсутності відомостей щодо наявності транспортних засобів для здійснення фінансово-господарської діяльності підприємства або придбання транспортних послуг.
Вказане рішення платником було оскаржено, до податкового органу були надані письмові пояснення, згідно яких вказаний бензин придбаний шляхом перерахування коштів на паливні картки мережі "ОККО" та подальшої заправки автомобілів, що безпосередньо перебувають у власності позивача. На підтвердження своїх доводів платником долучено копії свідоцтв про реєстрацію права власності на конкретні транспортні засоби та повідомлення за формою №20-ОПП про такі об`єкти (транспортні засоби) оподаткування.
За результатами розгляду звернення платника 28.09.2022 Відповідачем-1 в особі Комісії було ухвалено оскаржуване рішення №38836 про відповідність ТОВ "Джистоун" критеріям ризиковості платника податку на додану вартість, так як підприємством в неповному обсязі надані пояснення та документи, що характеризують діяльність підприємства.
16.01.2023 позивачем повторно до податкового органу надані письмові пояснення, згідно яких вказаний бензин придбаний шляхом перерахування коштів на паливні картки мережі "ОККО" та подальшої заправки автомобілів, що безпосередньо перебувають у власності позивача. На підтвердження своїх доводів платником долучено копії свідоцтв про реєстрацію права власності на конкретні транспортні засоби та повідомлення за формою №20-ОПП про такі об`єкти (транспортні засоби) оподаткування.
За результатами розгляду звернення платника 23.01.2023 відповідачем-1 в особі Комісії було ухвалено оскаржуване рішення №3523 про відповідність ТОВ "Джистоун" критеріям ризиковості платника податку на додану вартість, так як підприємством не надані документи, які можуть свідчити про невідповідність критеріям ризиковості платника податку.
Судом першої інстанції встановлено, що оскаржуване рішення відповідача-1 №36394 від 12.09.2022 про відповідність ТОВ "Джистоун" критеріям ризиковості платника податку на додану вартість автоматично втрачає свою дію з дня ухвалення Відповідачем рішення №38836 від 28.09.2022, яке в свою чергу втрачає чинність з дня ухвалення рішення №3523 від 23.01.2023 про відповідність ТОВ "Джистоун" критеріям ризиковості платника податку на додану вартість.
На час вирішення спору позивач вважається платником, що відповідає критеріям ризиковості платника податку на додану вартість виключно згідно рішення №3523 від 23.01.2023.
Також судом першої інстанції встановлено, що 06.09.2022 позивачем в підтвердження надання Товариству з обмеженою відповідальністю "Спецмехбуд-21" послуг з улаштування гранітних покривів на сходах та сходових площадках на об`єкті "Комплексна забудова території по вул. Електриків, 21-23,23-Б в м. Києві" була видана податкова накладна №1 на 33460,00 грн., в тому числі 5576,67 грн. ПДВ.
Вказана податкова накладна 22.09.2022 була подана для проведення держаної реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
За результатами розгляду вказаної податкової накладної відповідачем-1 в особі Комісії 23.02.2023 ухвалено рішення № 8321133/41208937 про відмову ТОВ "Джистоун" в реєстрації податкової накладної №1 від 06.09.2022 по причині ненадання платником первинних документів щодо придбання будівельних матеріалів та внесення платника до категорії ризикових платників податку на додану вартість.
При цьому з матеріалів справи вбачається, що згідно договору від 01.08.2022 позивач зобов`язувався надати ТОВ "Спецмехбуд-21" послуги з улаштування гранітних покривів на сходах та сходових площадках на об`єкті "Комплексна забудова території по вул. Електриків, 21-23,23-Б в м. Києві" загальною вартістю 263090,00 грн., в тому числі 73848,33 грн. ПДВ.
На виконання п.9 цього договору згідно платіжної інструкції №970 від 19.08.2022, позивач отримав 229630,00 грн., в тому числі 38271,67 грн. ПДВ, в якості передоплати.
Згідно акту надання послуг від 06.09.2022 №5 позивачем ТОВ "Спецмехбуд-21" надано послуги з улаштування гранітних покривів на сходах та сходових площадках на об`єкті "Комплексна забудова території по вул. Електриків, 21-23,23-Б в м. Києві" загальною вартістю 263090,00 грн., в тому числі 43848,33 грн. ПДВ.
На підтвердження вказаних господарських відносин позивачем 06.09.2022 складена податкова накладна №1 на суму виконаних робіт в розмірі 33460,00 грн. (з урахуванням передоплати), в тому числі 5576,66 грн. ПДВ.
Також судом встановлено, що згідно платіжної інструкції №14857 від 06.09.2022 ТОВ "Земля і воля" перерахувало позивачу 288196,04 грн., в тому числі 48032,67 грн. ПДВ за гранітні вироби згідно вказаного договору.
На підтвердження вказаних господарських відносин позивачем 06.09.2022 складена податкова накладна №2 на суму отриманих коштів в розмірі 288196,04 грн., в тому числі 48032,67 грн. ПДВ, яка була подана для проведення реєстрації.
За результатами розгляду вказаної податкової накладної відповідачем-1 в особі Комісії 26.12.2022 ухвалено рішення № 7940476/41208937 про відмову ТОВ "Джистоун" в реєстрації податкової накладної №2 від 06.09.2022 по причині ненадання платником первинних та розрахункових документів щодо транспортування товарів та внесення платника до категорії ризикових платників податку на додану вартість.
Аналогічно, згідно платіжної інструкції №15053 від 16.09.2022 ТОВ "Земля і воля" перерахувало позивачу 1032780,00 грн., в тому числі 172130,00 грн. ПДВ за гранітні вироби згідно вказаного договору.
На підтвердження вказаних господарських відносин позивачем 16.09.2022 складена податкова накладна №3 на суму отриманих коштів в розмірі 1032780,00 грн., в тому числі 172130,00 грн. ПДВ, яка була подана для проведення реєстрації.
За результатами розгляду вказаної податкової накладної відповідачем-1 в особі Комісії 07.02.2023 ухвалено рішення № 8223260/41208937 про відмову ТОВ "Джистоун" в реєстрації податкової накладної №3 від 16.09.2022 по причині ненадання платником первинних та розрахункових документів щодо транспортування товарів та внесення платника до категорії ризикових платників податку на додану вартість.
Згідно платіжної інструкції №18680 від 19.10.2022 ТОВ "Земля і воля" перерахувало позивачу 153135,08 грн., в тому числі 25552,51 грн. ПДВ за гранітні вироби згідно вказаного договору.
На підтвердження вказаних господарських відносин позивачем 19.10.2022 складена податкова накладна №2 на суму отриманих коштів в розмірі 153135,08 грн., в тому числі 25552,51 грн. ПДВ, яка була подана для проведення реєстрації.
За результатами розгляду вказаної податкової накладної відповідачем-1 в особі Комісії 07.02.2023 ухвалено рішення № 8223259/41208937 про відмову ТОВ "Джистоун" в реєстрації податкової накладної №2 від 19.10.2022 по причині ненадання платником первинних та розрахункових документів щодо транспортування товарів та внесення платника до категорії ризикових платників податку на додану вартість.
Згідно платіжної інструкції №18962 від 11.11.2022 ТОВ "Земля і воля" перерахувало позивачу 1000000,00 грн., в тому числі 16666,67 грн. ПДВ за гранітні вироби згідно вказаного договору.
На підтвердження вказаних господарських відносин позивачем 11.11.2022 складена податкова накладна №1 на суму отриманих коштів в розмірі 1000000,00 грн., в тому числі 16666,67 грн. ПДВ, яка була подана для проведення реєстрації.
За результатами розгляду вказаної податкової накладної відповідачем-1 в особі Комісії 07.02.2023 ухвалено рішення № 8223263/41208937 про відмову ТОВ "Джистоун" в реєстрації податкової накладної №1 від 11.11.2022 по причині ненадання платником первинних та розрахункових документів щодо транспортування товарів та внесення платника до категорії ризикових платників податку на додану вартість.
Згідно платіжної інструкції №19049 від 23.11.2022 ТОВ "Земля і воля" перерахувало позивачу 1000000,00 грн., в тому числі 16666,67 грн. ПДВ за гранітні вироби згідно вказаного договору.
На підтвердження вказаних господарських відносин позивачем 23.11.2022 складена податкова накладна №2 на суму отриманих коштів в розмірі 1000000,00 грн., в тому числі 16666,67 грн. ПДВ, яка була подана для проведення реєстрації.
За результатами розгляду вказаної податкової накладної відповідачем-1 в особі Комісії 07.02.2023 ухвалено рішення № 8223262/41208937 про відмову ТОВ "Джистоун" в реєстрації податкової накладної №2 від 23.11.2022 по причині ненадання платником первинних та розрахункових документів щодо транспортування товарів та внесення платника до категорії ризикових платників податку на додану вартість.
Згідно платіжної інструкції №19221 від 09.12.2022 ТОВ "Земля і воля" перерахувало позивачу 900000,00 грн., в тому числі 16666,67 грн. ПДВ за гранітні вироби згідно вказаного договору.
На підтвердження вказаних господарських відносин позивачем 09.12.2022 складена податкова накладна №1 на суму отриманих коштів в розмірі 900000,00 грн., в тому числі 16666,67 грн. ПДВ, яка була подана для проведення реєстрації.
За результатами розгляду вказаної податкової накладної відповідачем-1 в особі Комісії 07.02.2023 ухвалено рішення № 8223261/41208937 про відмову ТОВ "Джистоун" в реєстрації податкової накладної №1 від 09.12.2022 по причині ненадання платником первинних та розрахункових документів щодо транспортування товарів та внесення платника до категорії ризикових платників податку на додану вартість.
Відповідно до договорів від 09.02.2022, від 21.07.2022, від 16.09.2022 та від 18.10.2022 позивач зобов`язувався поставити ТОВ "Земля і воля" вироби із граніту згідно специфікації до них та рахунків-фактур.
На підтвердження вказаних господарських операцій щодо постачання відповідних виробів із граніту позивачем надані видаткові і податкові накладні, товаро-транспортні накладні, платіжні інструкції.
Також позивачем зазначено, що відповідні гранітні вироби позивачем придбавалися у фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 згідно договору від 04.01.2022 року, копія якого долучена до позову та дослідження судом.
На підтвердження реальності господарських операція з придбання позивачем гранітних виробів до позову долучені копії видаткових і товарно-транспортних накладних та платіжних інструкцій.
Не погоджуючись із рішеннями про відмову у реєстрації податкових накладних  та про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості позивач оскаржив їх до суду.
VІІ. ПОЗИЦІЯ СЬОМОГО АПЕЛЯЦІЙНОГО АДМІНІСТРАТИВНОГО СУДУ
Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
На підставі вказаної норми апеляційний суд не надає правової оцінки рішенню суду першої інстанції в частині відмови у задоволенні позову.
Апеляційний суд погоджується з висновками суду першої інстанції в частині задоволення позову за такими доводами.
Відповідно до ч.2 ст.19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Спірні правовідносини між сторонами по даній справі щодо порядку і підстав відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку на додану вартість врегульовано правовими нормами Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 (надалі - Порядок № 1165).
Згідно п.6 Порядку № 1165 питання відповідності чи невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається відповідною комісією регіонального рівня.
У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
В п.8 Додатку 1 до Порядку № 1165 законодавець прямо зазначив, що підставою для включення Позивача до переліку ризикових платників податків є лише та податкова інформація, що:
- по-перше, визначає ризиковість здійснення господарської операції;
- по-друге, така господарська операція повинна зазначатися в поданій для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Перелік критеріїв ризиковості здійснення господарських операцій є вичерпним та наведений в Додатку 3 до Порядку № 1165.
Згідно матеріалів справи оскаржуване рішення відповідача-1 №36394 від 12.09.2022 про відповідність ТОВ "Джистоун" критеріям ризиковості платника податку на додану вартість автоматично втрачає свою дію з дня ухвалення відповідачем рішення №38836 від 28.09.2022, яке в свою чергу втрачає чинність з дня ухвалення рішення №3523 від 23.01.2023 про відповідність ТОВ "Джистоун" критеріям ризиковості платника податку на додану вартість.
При цьому підставою прийняття вказаних рішень було те, що підприємством в неповному обсязі надані пояснення та документи, що характеризують діяльність підприємства та не надані документи, які можуть свідчити про невідповідність критеріям ризиковості платника податку.
Однак, позивачем надавалися до податкового органу письмові пояснення стосовно того, що бензин придбаний позивачем шляхом перерахування коштів на паливні картки мережі "ОККО" та подальшої заправки автомобілів, що безпосередньо перебувають у власності позивача. На підтвердження своїх доводів платником долучено копії свідоцтв про реєстрацію права власності на конкретні транспортні засоби та повідомлення за формою №20-ОПП про такі об`єкти (транспортні засоби) оподаткування.
Разом з тим, в розумінні вимог п.8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість (додаток 1 до Порядку №1165) підставою для віднесення платника до ризикових платників є наявна у контролюючих органах податкова інформація, яка стала відома лише у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.
Всупереч вказаним вимогам податковим органом в оскаржуваному рішенні не зазначена в якій із поданих позивачем для реєстрації податковій накладній чи розрахунку коригування була наявна податкова інформація, що слугувала підставою для віднесення платника до ризикових платників.
Отже, безпідставне неврахування податковим органом зазначених первинних документів бухгалтерського обліку, які підтверджують реальність господарської операції позивача щодо придбання бензину шляхом перерахування коштів на паливні картки мережі "ОККО" та подальшої заправки автомобілів, що безпосередньо перебувають у власності позивача, та вимог Порядку №1165 вплинули на обґрунтованість та вмотивованість оскаржуваного рішення №3523 від 23.01.2023, що призвело до його протиправності.
Таким чином колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що порушене право позивача в цій частині позовних вимог підлягає судовому захисту шляхом визнання протиправним та скасування виключно рішення №3523 від 23.01.2023 про відповідність ТОВ "Джистоун" критеріям ризиковості платника податку на додану вартість та зобов`язання Головне управління ДПС у Житомирській області виключити ТОВ "Джистоун" з переліку платників, що відповідають критеріям ризиковості платника податку на додану вартість.
Механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до Єдиного реєстру податкових накладних (далі - Реєстр) визначений правовими нормами Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 (далі Порядок № 1246).
Пунктом 12 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних", затвердженого постановою КМУ №1246 від 29.12.2010 (далі - Порядок №1246), визначено, що після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України Про електронний цифровий підпис, Про електронні документи та електронний документообіг та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до пункту 13 Порядку №1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДФС (п. 14 Порядку №1246).
Аналогічні за змістом норми містить постанова КМУ від 11.12.2019. № 1165, якою затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Так, відповідно до пункту 10 Постанови №1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Пунктом 11 Постанови №1165 передбачено, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Відповідно до пунктів 2-4, 6-9 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом МФУ 12.12.2019№ 520 (далі- Порядок №520) визначено, що прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування.
Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України Про електронні документи та електронний документообіг, Про електронні довірчі послуги та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
ДПС розміщує та постійно оновлює на своєму офіційному вебпорталі відомості щодо засобів електронного зв`язку, за допомогою яких можуть подаватися письмові пояснення та копії документів.
Письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку.
Рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку (п. 13 Порядку №520).
Разом з цим, колегія суддів враховує правовий висновок Верховного Суду викладений у постанові від 03.06.2021 у справі №2040/7089/18, який вказав, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних платнику податку протягом операційного дня контролюючий орган в автоматичному режимі надсилає (в електронному вигляді у текстовому форматі) квитанцію про зупинення реєстрації такої податкової накладної/розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У випадку неконкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.
Отже, недотримання принципу правової визначеності під час зупинення реєстрації податкової накладної призвело до необізнаності платника податків щодо надання необхідного обсягу документів.
Як вбачається з матеріалів справи, в даному випадку відмовивши у реєстрації податкових накладних, контролюючий орган у квитанції не зазначив, яких пояснень та документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних.
Разом з тим, на підтвердження надання ТОВ "Спецмехбуд-21" послуг з улаштування гранітних покривів на сходах та сходових площадках на об`єкті "Комплексна забудова території по вул. Електриків, 21-23,23-Б в м. Києві", за якими видана податкова накладна позивачем надано договір від 01.08.2022,  платіжну інструкцію №970 від 19.08.2022, акт надання послуг від 06.09.2022 №5. 
Як вірно встановлено судом першої інстанції, позивачем надано  платіжну інструкцію №14857 від 06.09.2022 якою ТОВ "Земля і воля" перерахувало позивачу 288196,04 грн., в тому числі 48032,67 грн. ПДВ за гранітні вироби згідно вказаного договору. 
Згідно платіжної інструкції №15053 від 16.09.2022 ТОВ "Земля і воля" перерахувало позивачу 1032780,00 грн., в тому числі 172130,00 грн. ПДВ за гранітні вироби згідно вказаного договору.
Згідно платіжної інструкції №18680 від 19.10.2022 ТОВ "Земля і воля" перерахувало позивачу 153135,08 грн., в тому числі 25552,51 грн. ПДВ за гранітні вироби згідно вказаного договору.
Згідно платіжної інструкції №18962 від 11.11.2022 ТОВ "Земля і воля" перерахувало позивачу 1000000,00 грн., в тому числі 16666,67 грн. ПДВ за гранітні вироби згідно вказаного договору.
Згідно платіжної інструкції №19049 від 23.11.2022 ТОВ "Земля і воля" перерахувало позивачу 1000000,00 грн., в тому числі 16666,67 грн. ПДВ за гранітні вироби згідно вказаного договору.
Згідно платіжної інструкції №19221 від 09.12.2022 ТОВ "Земля і воля" перерахувало Позивачу 900000,00 грн., в тому числі 16666,67 грн. ПДВ за гранітні вироби згідно вказаного договору.
При цьому судом першої інстанції вірно встановлено, що відповідно до договорів від 09.02.2022, від 21.07.2022, від 16.09.2022 та від 18.10.2022 позивач зобов`язувався поставити ТОВ "Земля і воля" вироби із граніту згідно специфікації до них та рахунків-фактур.
Реальність вказаних господарських операцій щодо постачання відповідних виробів із граніту підтверджуються видатковими і податковими накладними, товаро-транспортними накладними, платіжними інструкціями.
Крім того позивачем зазначалося, що відповідні гранітні вироби ним придбавалися у фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 згідно договору від 04.01.2022.
На підтвердження реальності господарських операція з придбання позивачем гранітних виробів до позову долучені копії видаткових і товаро-транспортних накладних, платіжних інструкцій.
Отже з наведеного слідує, що на вимогу податкового органу позивачем для проведення реєстрації перелічених податкових накладних був наданий весь перелік первинних документів податкового та бухгалтерського обліку до відповідача-1 одночасно із відповідними листами-поясненнями, що не заперечується податковим органом.
Таким чином безпідставне неврахування податковим органом зазначених первинних документів бухгалтерського обліку, які підтверджують реальність господарських операції позивача щодо отримання коштів від контрагентів вплинули на обґрунтованість та вмотивованість оскаржуваних рішень, що призвело до їх (рішень) протиправності.
За таких обставин колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про наявність правових підстав для задоволення позову шляхом визнання протиправними та скасування рішень про відмову в реєстрації податкових накладних.
Стосовно позовної вимоги в якій позивач просить зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних відомості, щодо реєстрації спірних податкових накладних слід вказати наступне.
Згідно пунктів 19, 20 Порядку № 1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструються у день: 1) прийняття комісією рішення про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; 2) набрання законної сили рішенням суду про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення суду). У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
Таким чином, нормами ПК України та Порядку № 1246 чітко визначено настання такої події, як набрання законної сили рішенням суду про реєстрацію відповідних податкових накладних та зазначення дат їх реєстрації.
При цьому, застосування у даній справі способу захисту порушеного права позивача шляхом зобов`язання ДПС України зареєструвати подані позивачем податкові накладні в ЄРПН не є втручанням в дискреційні повноваження та відповідає завданням адміністративного судочинства, регламентованим статтею 2 КАС України.
Аналогічний підхід щодо обрання способу захисту порушеного права застосовано Верховним Судом у складі Касаційного адміністративного суду у постановах від 31.01.2018 у справі № 825/849/17 та від 06.03.2018 у справі № 826/4475/16.
Відтак колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про наявність правових підстав зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати у Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні №1 від 06.09.2022, №2 від 06.09.2022, №3 від 16.09.2022, №2 від 19.10.2022, №1 від 11.11.2022, №2 від 23.11.2022 та №1 від 09.12.2022 днем їх фактичного подання до податкового органу.
При цьому на підставі ч. 1 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції не надає правової оцінки рішенню суду першої інстанції в частині відмови у задоволенні позову.
VІІІ. ВИСНОВОК ЗА РЕЗУЛЬТАТАМИ РОЗГЛЯДУ АПЕЛЯЦІЙНОЇ СКАРГИ
Оскільки доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції ухвалив оскаржуване рішення відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, а тому підстави для його скасування або зміни відсутні.
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315, 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права. 
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області залишити без задоволення, а рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 25 квітня 2023 року - без змін.
Постанова суду набирає законної сили відповідно до ст. 325 КАС України та оскарженню не підлягає, крім випадків передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України. 

Головуючий	 	 	Ватаманюк Р.В.	
 	 	 	 	
Судді	 	    	Капустинський М.М.    Сапальова Т.В.