ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

28 листопада 2023 року	Львів	Справа № 380/10208/22 пров. № А/857/10296/23	

Колегія суддів Восьмого апеляційного адміністративного суду в складі:

головуючого судді:                                        Улицького В.З.
суддів:                                                            Довгої О.І., Кузьмича С.М.,

розглянувши у порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу  Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 17.01.2023 року (рішення ухвалене у м. Львові судом у складі головуючого судді Брильовського Р.М.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «КНГ АГРО» до відокремленого підрозділу Державної податкової служби України Головного управління ДПС у Львівській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними рішень та зобов`язання до вчинення дій,-

                                                  ВСТАНОВИЛА:

У липні 2022 року позивач звернувся до суду з адміністративним позовом до відокремленого підрозділу Державної податкової служби України Головного управління ДПС у Львівській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення Головного управління ДПС у Львівській області №3803919/41326240 від 15 лютого 2022 року про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 14.01.2022 року в Єдиному реєстрі податкових накладних та зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну №1 від 14.01.2022 року в Єдиному реєстрі податкових накладних станом на дату подання її на реєстрацію, визнання протиправним та скасування рішення Головного управління ДПС у Львівській області №3803922/41326240 від 15 лютого 2022 року про відмову в реєстрації податкової накладної №2 від 17.01.2022 року в Єдиному реєстрі податкових накладних та зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну №2 від 17.01.2022 року в Єдиному реєстрі податкових накладних станом на дату подання її на реєстрацію, визнання протиправним та скасування рішення Головного управління ДПС у Львівській області №3803918/41326240 від 15 лютого 2022 року про відмову в реєстрації податкової накладної №3 від 17.01.2022 року в Єдиному реєстрі податкових накладних та зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну №3 від 17.01.2022 року в Єдиному реєстрі податкових накладних станом на дату подання її на реєстрацію, визнання протиправним та скасування рішення Головного управління ДПС у Львівській області №3803925/41326240 від 15 лютого 2022 року про відмову в реєстрації податкової накладної №4 від 17.01.2022 року в Єдиному реєстрі податкових накладних та зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну №4 від 17.01.2022 року в Єдиному реєстрі податкових накладних станом на дату подання її на реєстрацію, визнання протиправним та скасування рішення Головного управління ДПС у Львівській області №3803923/41326240 від 15 лютого 2022 року про відмову в реєстрації податкової накладної №5 від 17.01.2022 року в Єдиному реєстрі податкових накладних та зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну №5 від 17.01.2022 року в Єдиному реєстрі податкових накладних станом на дату подання її на реєстрацію, визнання протиправним та скасування рішення Головного управління ДПС у Львівській області №3803921/41326240 від 15 лютого 2022 року про відмову в реєстрації податкової накладної №6 від 17.01.2022 року в Єдиному реєстрі податкових накладних та зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну №6 від 17.01.2022 року в Єдиному реєстрі податкових накладних станом на дату подання її на реєстрацію, визнання протиправним та скасування рішення Головного управління ДПС у Львівській області №3803920/41326240 від 15 лютого 2022 року про відмову в реєстрації податкової накладної №8 від 24.01.2022 року в Єдиному реєстрі податкових накладних та зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну №8 від 24.01.2022 року в Єдиному реєстрі податкових накладних станом на дату подання її на реєстрацію, визнання протиправним та скасування рішення Головного управління ДПС у Львівській області №3803929/41326240 від 15 лютого 2022 року про відмову в реєстрації податкової накладної №9 від 24.01.2022 року в Єдиному реєстрі податкових накладних та зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну №9 від 24.01.2022 року в Єдиному реєстрі податкових накладних станом на дату подання її на реєстрацію, визнання протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Львівській області №3803926/41326240 від 15 лютого 2022 року про відмову в реєстрації податкової накладної №10 від 24.01.2022 року в Єдиному реєстрі податкових накладних та зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну №10 від 24.01.2022 року в Єдиному реєстрі податкових накладних на дату подання її на реєстрацію, визнання протиправним та скасування рішення Головного управління ДПС у Львівській області №3803928/41326240 від 15 лютого 2022 року про відмову в реєстрації податкової накладної №11 від 24.01.2022 року в Єдиному реєстрі податкових накладних та зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну №11 від 24.01.2022 року в Єдиному реєстрі податкових накладних на дату подання її на реєстрацію.
Позивач позовні вимоги мотивував тим, що на протязі 2020-2021 років Товариство неодноразово подавало до ГУ ДПС у Львівській області для врахування Таблицю №5. В Таблиці №5 Товариство відповідно до пп.12-17, 23 Порядку №1 165 вказувало: види економічної діяльності відповідно до КВЕД-01.47; коди товарів згідно з УКТЗЕД, що постачаються та/або придбаваються (отримуються) платником податку, ввозяться на митну територію України - 01051 19900. Проте, або рішенням Комісії регіонального рівня - ГУ ДПС у Львівській області, або рішенням Комісії центрального рівня - ДПС України у врахуванні Таблиці №5 було відмовлено з різних підстав. Податковий орган відмовляв у врахуванні Таблиць №5 з підстав, не пов`язаних з відсутністю в ній кодів УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 0105.  В Таблицях №5 Товариство вказувало коди товарів згідно з УКТЗЕД, що постачаються та/або придбаваються (отримуються) ним, ввозяться на митну територію України - 0105119900. Стверджує, що зупинення реєстрації податкових накладних №1 від 14.01.2022, №2 від 17.01.2022, №3 від 17.01.2022, №4 від 17.01.2022, №5 від 17.01.2022, №6 від 17.01.2022, №8 від 24.01.2022, №9 від 24.01.2022, №10 від 24.01.2022, №11 від 24.01.2022 з тих підстав, що обсяг постачання товарів/послуг з кодом УКТЗЕД/ДКПП 0105 дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, є необґрунтованими та протиправними. Протиправною та необґрунтованою є також відмова у реєстрації податкових накладних №1 від 14.01.2022, №2 від 17.01.2022, №3 від 17.01.2022, №4 від 17.01.2022, №5 від 17.01.2022, №6 від 17.01.2022, №8 від 24.01.2022, №9 від 24.01.2022, №10 від 24.01.2022, №11 від 24.01.2022 з підстав ненадання Товариством копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних. Зазначає, що всі необхідні документи були надані ГУ ДПС у Львівській області та ДПС України разом з повідомленнями про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних від 07.02.2022 року. При цьому, ані ГУ ДПС у Львівській області, ані ДПС України у своїх рішеннях не вказали перелік/назву документів, які Позивач повинен був надати, але не надав. Позивач стверджує, що відмова в реєстрації податкових накладних №1 від 14.01.2022, №2 від 17.01.2022, №3 від 17.01.2022, №4 від 17.01.2022, №5 від 17.01.2022, №6 від 17.01.2022, №8 від 24.01.2022, №9 від 24.01.2022, №10 від 24.01.2022, №11 від 24.01.2022 з підстав ненадання ТЗОВ "КНГ АГРО" копій первинних документів є неправомірною. Наголошує, що податковий орган починаючи з 2020 року систематично протиправно відмовляє Товариству в реєстрації податкових накладних, складених у зв`язку із реалізацією курчат, що підтверджується судовими рішеннями від 02 лютого 2021 року у справі №380/10449/20, від 18 лютого 2021 року у справі №380/10443/20, від 13 травня 2021 року у справі №380/10447/20, від 15 лютого 2021 року у справі №380/10453, від 02 лютого 2021 року у справі №380/10451/20, від 10 березня 2021 року у справі №380/10720/20, від 03 лютого 2021 року у справі №380/11569/20, які набрали законної сили. Просив позов задоволити.
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 17.01.2023 року адміністративний позов задоволено.
Рішення суду першої інстанції оскаржило Головне управління ДПС у Львівській області. Вважає, що оскаржуване рішення прийняте з помилковим застосуванням норм матеріального та процесуального права та підлягає скасуванню з підстав викладених у апеляційній скарзі. Просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нову постанову, якою у задоволені адміністративного позову відмовити.
Заслухавши доповідача, перевіривши матеріали справи, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційну скаргу апелянта слід залишити без задоволення з наступних підстав.
Згідно ч.1 ст.2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
Відповідно до ст.242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом. При виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду. Якщо одна із сторін визнала пред`явлену до неї позовну вимогу під час судового розгляду повністю або частково, рішення щодо цієї сторони ухвалюється судом згідно з таким визнанням, якщо це не суперечить вимогам статті 189 цього Кодексу.
Згідно ст.316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Судом першої інстанції встановлено, що Товариство з обмеженою відповідальністю «КНГ АГРО», зареєстроване в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 10 травня 2017 року за адресою 82128, Львівська область, Дрогобицький район, с. Винники, вул. Кармелюка, 53-А, та знаходиться на обліку в Головному управлінні ДПС у Львівській області. Основним видом діяльності є розведення свійської птиці. 
ТЗОВ «КНГ АГРО» є платником податку на додану вартість з 01 липня 2017 року, індивідуальний податковий номер 413262413178. Електронний документообіг з контролюючими органами ТЗОВ «КНГ АГРО» здійснює з використанням програмного забезпечення «Арт-Звіт Pro» через електронну адресу kng-agro@ukr.net.
02 серпня 2021 року ТЗОВ «КНГ АГРО» уклало з ТОВ «ТД АГРОЛЬ» договір поставки №7/02/08/21 згідно з яким ТЗОВ «КНГ АГРО» зобов`язується відпускати ТОВ «ТД АГРОЛЬ» свійську птицю-курчата бройлера у живій вазі, а ТОВ «ТД АГРОЛЬ» зобов`язано прийняти товар і оплатити його на умовах, визначених даним Договором.
В січні 2022 року ТЗОВ «КНГ АГРО» поставило ТОВ «ТД АГРОЛЬ» курей бройлерів (живих) згідно з видатковою накладною №РН-0000001 від 14 січня 2022 року в кількості 4752 шт загальною вагою 11600 кг на суму 452400,00 грн; видатковою накладною №РН-0000002 від 17 січня 2022 року в кількості 3857 шт загальною вагою 10870 кг на суму 445713,48 грн; видатковою накладною №РН-0000003 від 17 січня 2022 року в кількості 3857 шт загальною вагою 10330 кг на суму 423571,32 грн; видатковою накладною №РН-0000004 від 17 січня 2022 року в кількості 3857 шт загальною вагою 10570 кг на суму 433412,28 грн; видатковою накладною №РН-0000005 від 17 січня 2022 року в кількості 3857 шт загальною вагою 10510 кг на суму 430952,04 грн; видатковою накладною №РН-0000006 від 17 січня 2022 року в кількості 3929 шт загальною вагою 10240 кг на суму 419880,96 грн; видатковою накладною №РН-0000008 від 24 січня 2022 року в кількості 3681 шт загальною вагою 11930 кг на суму 489177,72 грн; видатковою накладною №РН-0000009 від 24 січня 2022 року в кількості 3908 шт загальною вагою 12700 кг на суму 520750,80 грн; видатковою накладною №РН-0000010 від 24 січня 2022 року в кількості 3851 шт загальною вагою 12510 кг на суму 512960,04 грн; видатковою накладною №РН-0000011 від 24 січня 2022 року в кількості 2711 шт загальною вагою 8810 кг на суму 361245,24 грн.
Перевезення курей від ТЗОВ «КНГ АГРО» здійснювало ТОВ «ТД АГРОЛЬ», що підтверджується товарно-транспортними накладними №14/01/2022/01 від 14.01.2022, №17/01/2022/01 від 17.01.2022, №24/01/2022/01 від 24.01.2022.
Оплату за отриманий товар ТОВ «ТД АГРОЛЬ» здійснило в січні - лютому 2022 року, що підтверджується банківською випискою від 06 лютого 2022 року.
Курчата бройлера в кількості 42000 штук були придбані ТЗОВ «КНГ АГРО» у Простого товариства Птахофабрики ZWD T.A. Sztuder s.c. (Республіка Польща) згідно з контрактом №080119-2019 від 08.01.2019 і імпортовані в Україну в грудні 2021 року на підставі митної декларації №212902. 
На дату відвантаження товару ТОВ «ТД АГРОЛЬ» за правилом першої події ТЗОВ «КНГ АГРО» склало податкову накладну №1 від 14.01.2022 на суму 452400 грн, зокрема ПДВ-75400 грн, та надіслало її на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних 28.01.2022; податкову накладну №2 від 17.01.2022 на суму 445713,48 грн, зокрема ПДВ-74285,58 грн, та надіслало її на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних 28.01.2022; податкову накладну №3 від 17.01.2022 на суму 423571,32 грн, зокрема ПДВ-70595,22 грн, та надіслало її на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних 28.01.2022; податкову накладну №4 від 17.01.2022 на суму 433412,28 грн, зокрема ПДВ-72235,38 грн, та надіслало її на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних 28.01.2022; податкову накладну №5 від 17.01.2022 на суму 430952,04 грн, зокрема ПДВ-71825,34 грн, та надіслало її на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних 28.01.2022; податкову накладну №6 від 17.01.2022  на суму 419880,96 грн, зокрема ПДВ-69980,16 грн, та надіслало її на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних 28.01.2022; податкову накладну №8 від 24.01.2022 на суму 489177,72 грн, зокрема ПДВ-81529,62 грн, та надіслало її на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних 28.01.2022; податкову накладну №9 від 24.01.2022 на суму 520750,80 грн, зокрема ПДВ-86791,80 грн, та надіслало її на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних 28.01.2022; податкову накладну №10 від 24.01.2022 на суму 512960,04 грн, зокрема ПДВ-85493,34 грн, та надіслало її на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних 28.01.2022; податкову накладну №11 від 24.01.2022 на суму 361245,24 грн, зокрема ПДВ-60207,54 грн, та надіслало її на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних 28.01.2022. 
Реєстрація податкових накладних Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління Державної податкової служби у Львівській області була зупинена і в квитанціях №1 до податкових накладних було зазначено, що відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 0105 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
07 лютого 2022 року ТЗОВ «КНГ АГРО» надіслало в електронному вигляді з використанням програмного забезпечення «Арт-Звіт Pro» через електронну адресу kng-agro@ukr.net на адресу Головного управління ДПС у Львівській області повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних, реєстрацію яких було зупинено, пояснення від 06.02.2022, договір поставки №7/02/08/21 від 02.08.2021, податкові накладні №1 від 14.01.2022, №2 від 17.01.2022, №3 від 17.01.2022, №4 від 17.01.2022, №5 від 17.01.2022, №6 від 17.01.2022, №8 від 24.01.2022, №9 від 24.01.2022, №10 від 24.01.2022, №11 від 24.01.2022, видаткові накладні №РН-0000001 від 14.01.2022, №РН-0000002 від 17.01.2022, №РН-0000003 від 17.01.2022, №РН-0000004 від 17.01.2022, №РН-0000005 від 17.01.2022, №РН-0000006 від 17.01.2022, №РН-0000008 від 24.01.2022, №РН-0000009 від 24.01.2022, №РН-0000010 від 24.01.2022, №РН-0000011 від 24.01.2022, товарно-транспортні накладні №14/01/2022/01 від 14.01.2022, №17/01/2022/01 від 17.01.2022, №24/01/2022/01 від 24.01.2022, довіреності №1 від 13.01.2022, №2 від 16.01.2022, №3 від 23.01.2022, рахунки-фактури №СФ-0000001 від 14.01.2022, №СФ-0000002 від 17.01.2022, №СФ-0000003 від 17.01.2022, №СФ-0000004 від 17.01.2022, №СФ-0000005 від 17.01.2022, №СФ-0000006 від 17.01.2022, №СФ-0000008 від 24.01.2022, №СФ-0000009 від 24.01.2022, №СФ-0000010 від 24.01.2022, №СФ-0000011 від 24.01.2022, банківську виписку від 06.02.2022, ветеринарні свідоцтва №030625 від 13.01.2022, №030626 від 17.01.2022, №030630 від 22.01.2022, виписку з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань ТОВ «ТД АГРОЛЬ», митну декларацію №212902, СMR від 06.12.2021, свідоцтво походження товару №0048077, ветеринарне свідоцтво ІБ №125999 від 06.12.2021, контракт купівлі-продажу №080119-2019 від 08.01.2019 з доповненням №1 від 05.08.2020, рахунок-фактуру 212/U/2021, заяву про купівлю іноземної валюти від 10.12.2021 №12, банківську виписку за 10.12.2021, платіжне доручення в іноземній валюті від 10.12.2021, оборотно-сальдову відомість по рахунку 361, картку по рахунку 361, картку по рахунку 311.
Комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Львівській області рішеннями №3803919/41326240 від 15.02.2022, №3803922/41326240 від 15.02.2022, №3803918/41326240 від 15.02.2022, №3803925/41326240 від 15.02.2022, №3803923/41326240 від 15.02.2022, №3803921/41326240 від 15.02.2022, №3803920/41326240 від 15.02.2022, №3803929/41326240 від 15.02.2022, №3803926/41326240 від 15.02.2022, №3803928/41326240 від 15.02.2022, які були надіслані ТЗОВ «КНГ АГРО» в програмне забезпечення «Арт-Звіт Pro» через електронну адресу kng-agro@ukr.net, відмовила в реєстрації податкових накладних №1 від 14.01.2022, №2 від 17.01.2022, №3 від 17.01.2022, №4 від 17.01.2022, №5 від 17.01.2022, №6 від 17.01.2022, №8 від 24.01.2022, №9 від 24.01.2022, №10 від 24.01.2022, №11 від 24.01.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних у зв`язку з ненаданням копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.
17 лютого 2022 року ТЗОВ «КНГ АГРО» оскаржило рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Львівській області про відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних в адміністративному порядку до Державної податкової служби України шляхом надсилання в електронному вигляді з використанням програмного забезпечення «Арт-Звіт Pro» через електронну адресу kng-agro@ukr.net пояснень та документів, які раніше надсилались Головному управлінню ДПС у Львівській області.
Рішеннями Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Державної податкової служби України №10386/41326240/2 від 23.02.2022, №10385/41326240/2 від 23.02.2022, №10389/41326240/2 від 23.02.2022, №10384/41326240/2 від 23.02.2022, №10388/41326240/2 від 23.02.2022 №10387/41326240/2 від 23.02.2022, №10383/41326240/2 від 23.02.2022, №10390/41326240/2 від 23.02.2022, №10413/41326240/2 від 23.02.2022, №10391/41326240/2 від 23.02.2022 скарги залишено без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін з підстав ненадання платником податків копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.
Рішення за результатами розгляду скарг на дату подання позовних заяв Державна податкова служба України на електронну адресу ТЗОВ «КНГ АГРО» kng-agro@ukr.net не надіслала, а розмістила їх в Електронному кабінеті 23 лютого 2022 року о 19 годині 13 хвилин, що підтверджується скриншотами з Електронного кабінету.
Не погоджуючись із рішеннями Головного управління ДПС у Львівській області №3803919/41326240 від 15.02.2022, №3803922/41326240 від 15.02.2022, №3803918/41326240 від 15.02.2022, №3803925/41326240 від 15.02.2022, №3803923/41326240 від 15.02.2022, №3803921/41326240 від 15.02.2022, №3803920/41326240 від 15.02.2022, №3803929/41326240 від 15.02.2022, №3803926/41326240 від 15.02.2022, №3803928/41326240 від 15.02.2022 позивач звернувся з позовом до адміністративного суду.
Підпунктами а, б, в пункту 185.1 статті 185 ПК України передбачено, що об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; ввезення товарів на митну територію України.
Згідно пункту 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису.
Відповідно до пункту 201.1. статті 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
У податковій накладній зазначаються в окремих рядках такі обов`язкові реквізити:
а) порядковий номер податкової накладної;
б) дата складання податкової накладної;
в) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - продавця товарів/послуг;
г) податковий номер платника податку (продавця та покупця). У разі постачання/придбання філією (структурним підрозділом) товарів/послуг, яка фактично є від імені головного підприємства - платника податку стороною договору, у податковій накладній, крім податкового номера платника податку додатково зазначається числовий номер такої філії (структурного підрозділу);
д) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - покупця (отримувача) товарів/послуг;
е) опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг;
є) ціна постачання без урахування податку;
ж) ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні;
з) загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку;
і) код товару згідно з УКТ ЗЕД, для послуг - код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг; платники податків, крім випадків постачання підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України, мають право зазначати код товару згідно з УКТ ЗЕД або код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг неповністю, але не менше ніж чотири перших цифри відповідного коду;
й) індивідуальний податковий номер.
Згідно з пунктом 201.10. статті 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Помилки в реквізитах, визначених пунктом 201.1 цієї статті (крім коду товару згідно з УКТ ЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов`язань, не можуть бути причиною неприйняття податкових накладних у електронному вигляді.
Пунктом 201.16 статті 201 Податкового кодексу України встановлено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до пункту 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246 (далі - Порядок №1246) податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Згідно з пунктом 12 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: чинності кваліфікованого електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України "Про електронні довірчі послуги", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до пункту 13 Порядку №1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі-квитанція).
Згідно з пунктом 14 Порядку №1246 квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДПС.
Відповідно до пункту 15 Порядку №1246 у квитанції зазначаються дата та час її формування, реквізити податкової накладної та/або розрахунку коригування та результат перевірки. Якщо у податковій накладній та/або розрахунку коригування за результатами проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), виявлено порушення, платнику податку надсилається квитанція про неприйняття податкової накладної та/або розрахунку коригування із зазначенням причини такого неприйняття.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів визначено Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165 (далі - Порядок №1165).
Згідно пунктів 4, 5 Порядку 1165 у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.
Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Пунктами 7, 10, 11 Порядку №1165 врегульовано, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Апеляційним судом встановлено, що реєстрацію податкових накладних №1 від 14.01.2022, №2 від 17.01.2022, №3 від 17.01.2022, №4 від 17.01.2022, №5 від 17.01.2022, №6 від 17.01.2022, №8 від 24.01.2022, №9 від 24.01.2022, №10 від 24.01.2022, №11 від 24.01.2022 зупинено з тих підстав, що відображені в них операції відповідають критеріям ризиковості здійснення операції наведених в пункті 1 додатку 3 до Порядку №1165.
Згідно пункту 1 додатку 3 до Порядку №1165 критеріями ризиковості здійснення операцій є відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 року у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Зупинення реєстрації ПН/РК за пунктом 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій відбувається у разі одночасного дотримання трьох умов: відсутність товару, зазначеного в податковій накладній, поданій для реєстрації в Реєстрі в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товару, що на постійній основі постачається; обсяг постачання дорівнює або перевищує товарні залишки; переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган має витребувати від платника пояснення та копії документів, необхідних для спростування наявних у органу ДПС сумнівів щодо інформації, наведеної в податковій накладній, та для реєстрації такої податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Механізм прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який затверджено наказом Міністерства фінансів України №520 від 12 грудня 2019 року (далі по тесту Порядок 520).
Згідно пунктів 2-4 Порядку №520 прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Пунктом 5 Порядку №520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, і який може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Пунктами 6, 7 Порядку №520 передбачено, що письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування.
Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні/розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).
Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг", "Про електронні довірчі послуги" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до пункту 11 Порядку №520 Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Пунктом 13 Порядку №520 визначено, що рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.
Згідно квитанції №1 за наслідком проведеного моніторингу реєстрацію податкових накладних було зупинено з тих підстав, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 0105 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, та запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Митною декларацією №212902 в грудні 2021 року ТЗОВ «КНГ АГРО» імпортувало з Республіки Польщі 42000 курчат, а реалізувало ТОВ «ТД АГРОЛЬ» в січні 2022 року на підставі видаткових накладних 38260 курчат.
В митній декларації №212902 та в податкових накладних №1 від 14.01.2022, №2 від 17.01.2022, №3 від 17.01.2022, №4 від 17.01.2022, №5 від 17.01.2022, №6 від 17.01.2022, №8 від 24.01.2022, №9 від 24.01.2022, №10 від 24.01.2022, №11 від 24.01.2022 ТЗОВ «КНГ АГРО» вказало код товару «кури живі» відповідно до УКТЗЕД 01051199.
Позивачем систематично подавались контролюючому органу таблиці даних платника податку (надалі-Таблиця 5) в яких вказувались коди товарів згідно з УКТЗЕД, що постачаються та/або придбаваються (отримуються) позивачем, ввозяться на митну територію України - 0105119900.
У Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Львівській області були відсутні підстави для зупинення реєстрації податкових накладних з підставі відсутності в таблиці даних платника податку на додану вартість кодів УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 0105, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та обсяг постачання товарів/послуг з кодом УКТЗЕД/ДКПП 0105 дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання.
Позивачем разом з повідомленнями були надіслані контролюючому органу в електронному вигляді пояснення та копії документів, що підтверджують господарські операції, зазначені в податкових накладних №1 від 14.01.2022, №2 від 17.01.2022, №3 від 17.01.2022, №4 від 17.01.2022, №5 від 17.01.2022, №6 від 17.01.2022, №8 від 24.01.2022, №9 від 24.01.2022, №10 від 24.01.2022, №11 від 24.01.2022 і реєстрацію яких було зупинено. Вказані документи долучені позивачем також до матеріалів справи.
Контролюючий орган, після отримання від позивача письмових пояснень з доданими документами, на адресу позивача жодних запитів щодо недостатності документів, або їх невідповідності чинному законодавству України для прийняття рішення в рамках розглядуваних пояснень не надсилав.
У квитанціях №1 не зазначений конкретний перелік документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.
Оскаржувані рішення повинні містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкових накладних із зазначенням, зокрема, які саме документи не надані платником податків, які були б достатніми для прийняття комісією рішення про реєстрацію податкової накладної, зокрема, щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування тощо.
Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чіткого переліку документів. При цьому, у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган повинен вимагати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з реальністю господарських операцій, вказавши які саме аспекти належить висвітлити платнику податків у своїх поясненнях, чого зроблено не було.
Аналогічна правова позиція відображена Верховним Судом у постановах від 03.11.2021 у справі № 360/2460/20, від 20.01.2022 у справі №140/4162/21, від 27.01.2022 у справі №380/2365/21), який за наслідками аналізу положень Порядку №520 зазначив, що можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.
Відтак, посилання відповідача на вказані в оскаржуваних рішеннях підстави, в обґрунтування прийняття рішень про відмову у реєстрації податкових накладних, за умови не наведення контролюючим органом доказів того, що подані документи є недостатніми чи такими, що у своїй сукупності викликають сумнів у достовірності зазначеної у них інформації, свідчить про протиправність таких рішень.
Рішення відповідача про відмову в реєстрації податкової накладної є актом індивідуальної дії.
Загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його оформлення (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на пункт Критеріїв, без наведення відповідної підстави і розрахованих показників за критерієм, якому відповідає платник податку, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд. Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Аналогічна правова позиція відображена Верховним Судом у постановах від 18.06.2019 року у справі №0740/804/18, від 23.10.2018 у справі №822/1817/17.
Судовою колегією апеляційного суду встановлено, що позивач надав контролюючому органу копії документів на власний розсуд, оскільки відповідачем в квитанціях №1 та в оскаржуваних рішеннях не зазначено, які саме конкретно документи та в підтвердження якої обставини необхідно подати.
Таким чином контролюючий орган як при зупиненні реєстрації податкових накладних, так і при винесенні оскаржуваних рішень обмежився лише загальними фразами та не вказав конкретно, які саме документи не подані і що вони мали б підтвердити або спростувати.
Оскаржувані рішення не відповідають критеріям чіткості та зрозумілості акта індивідуальної дії, що породжує його неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку позивача виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень.
Рішення суб`єкта владних повноважень повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення. Мають значення, як правило, ті обставини, які передбачені нормою права, що застосовується. Суб`єкт владних повноважень повинен врахувати усі ці обставини, тобто надати їм правову оцінку: прийняти до уваги або відхилити. У разі відхилення певних обставин висновки повинні бути мотивованими, особливо, коли має місце несприятливе для особи рішення.
Невиконання контролюючим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Аналогічна правова позиція відображена в постанові Верховного Суду від 04.12.2018 у справі №821/1173/17.
Лише зазначення про відсутність документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.
Таким чином, апеляційний суд погоджується з висновком суду першої інстанції, що оскаржувані рішення Головного управління ДПС у Львівській області №3803919/41326240 від 15.02.2022, №3803922/41326240 від 15.02.2022, №3803918/41326240 від 15.02.2022, №3803925/41326240 від 15.02.2022, №3803923/41326240 від 15.02.2022, №3803921/41326240 від 15.02.2022, №3803920/41326240 від 15.02.2022, №3803929/41326240 від 15.02.2022, №3803926/41326240 від 15.02.2022, №3803928/41326240 від 15.02.2022 про відмову у реєстрації податкових накладних №1 від 14.01.2022, №2 від 17.01.2022, №3 від 17.01.2022, №4 від 17.01.2022, №5 від 17.01.2022, №6 від 17.01.2022, №8 від 24.01.2022, №9 від 24.01.2022, №10 від 24.01.2022, №11 від 24.01.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних прийняті з порушенням порядку, не у спосіб визначений законом, а тому, підлягають скасуванню.
Порядок оскарження рішень контролюючих органів в адміністративному та судовому порядку визначено статтею 56 ПК України.
Згідно пунктів 56.2-56.3 статті 56 ПК України у разі якщо платник податків вважає, що контролюючий орган неправильно визначив суму грошового зобов`язання або прийняв будь-яке інше рішення, що суперечить законодавству або виходить за межі повноважень контролюючого органу, встановлених цим Кодексом або іншими законами України, такий платник має право звернутися із скаргою про перегляд цього рішення до контролюючого органу вищого рівня.
Скарга подається до контролюючого органу вищого рівня у письмовій або електронній формі засобами електронного зв`язку (за потреби - з належним чином засвідченими копіями документів, розрахунками та доказами, які платник податків вважає за потрібне надати з урахуванням вимог пункту 44.6 статті 44 цього Кодексу) протягом 10 робочих днів, що настають за днем отримання платником податків податкового повідомлення-рішення або іншого рішення контролюючого органу, що оскаржується.
Подання скарги в електронній формі засобами електронного зв`язку здійснюється платниками податків, які подають звітність в електронній формі та/або пройшли електронну ідентифікацію онлайн в електронному кабінеті, з дотриманням вимог Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги".
Пунктом 56.23 статті 56 ПК України визначено, що оскарження рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється у порядку, визначеному цією статтею з урахуванням таких особливостей: скарга на рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних подається до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику; скарга на рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних розглядається в порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, комісією центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, за участі уповноваженої особи центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику; скарга на рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних розглядається протягом 10 календарних днів з дня отримання такої скарги центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику. Термін розгляду скарги не може бути продовженим; якщо вмотивоване рішення за скаргою платника податків на рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних не надсилається платнику податків протягом 10-денного строку, така скарга вважається повністю задоволеною на користь платника податків з дня, наступного за останнім днем зазначеного строку.
Постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165 затверджений Порядок розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №1165) відповідно до статті 5 якої скарга подається платником податку в електронній формі засобами електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг", "Про електронні довірчі послуги" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами.
Рішення за результатами розгляду скарги щодо рішення про відмову у реєстрації податкової накладної в ЄРПН надсилається платнику податку у строк, визначений пунктом 56.23 статті 56 ПК України в електронній формі засобами електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг", "Про електронні довірчі послуги" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами.
Згідно п.42.6 ст.42 ПК України електронний документообіг між платником податків та контролюючим органом здійснюється відповідно до цього Кодексу, законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги" без укладення відповідного договору.
Платник податків стає суб`єктом електронного документообігу після надсилання до контролюючого органу першого будь-якого електронного документа у встановленому форматі з дотриманням вимог законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги".
Відповідно до статті 11 Закону України "Про електронні документи та електронний документообіг" електронний документ вважається одержаним адресатом з часу надходження авторові повідомлення в електронній формі від адресата про одержання цього електронного документа автора, якщо інше не передбачено законодавством або попередньою домовленістю між суб`єктами електронного документообігу.
Якщо попередньою домовленістю між суб`єктами електронного документообігу не визначено порядок підтвердження факту одержання електронного документа, таке підтвердження може бути здійснено в будь-якому порядку автоматизованим чи іншим способом в електронній формі або у формі документа на папері. Зазначене підтвердження повинно містити дані про факт і час одержання електронного документа та про відправника цього підтвердження.
У разі ненадходження до автора підтвердження про факт одержання цього електронного документа вважається, що електронний документ не одержано адресатом.
Електронний документообіг з контролюючими органами ТЗОВ «КНГ АГРО» здійснює з використанням програмного забезпечення «Арт-Звіт Pro» через електронну адресу kng-agro@ukr.net.
Товариство з обмеженою відповідальністю «КНГ АГРО» 17 лютого 2022 року з використанням програмного забезпечення «Арт-Звіт Pro» через електронну адресу kng-agro@ukr.net оскаржило рішення Головного управління ДПС у Львівській області в адміністративному порядку до Державної податкової служби України, оскільки обмін електронною документацією з контролюючим органом ТЗОВ «КНГ АГРО» здійснює з використанням саме цього програмного забезпечення.
Позивач виявив намір і надав згоду здійснювати листування саме за вказаною електронною адресою. Тому позивач закономірно очікував надходження рішення за результатами його скарги на вказану ним електронну адресу.
Апеляційний суд звертає увагу, що ані протягом визначених законом 10 календарних днів з дня отримання скарг, ані на дату подання позовних заяв Державна податкова служба України рішення про результати розгляду скарг на електронну адресу kng-agro@ukr.net не надіслало.
Рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Державної податкової служби України №10386/41326240/2 від 23.02.2022, №10385/41326240/2 від 23.02.2022, №10389/41326240/2 від 23.02.2022, №10384/41326240/2 від 23.02.2022, №10388/41326240/2 від 23.02.2022, №10387/41326240/2 від 23.02.2022, №10383/41326240/2 від 23.02.2022, №10390/41326240/2 від 23.02.2022, №10413/41326240/2 від 23.02.2022, №10391/41326240/2 від 23.02.2022, якими скарги ТЗОВ «КНГ АГРО» залишено без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін, були розміщені центральним податковим органом в Електронному кабінеті 23 лютого 2022 року о 19 годині 13 хвилин, що підтверджується скриншотами з Електронного кабінету.
Відтак, електронний документообіг у порівнянні із поштовими відправленнями містить низку особливостей та, як наслідок, додаткових вимог. Оскільки скарги щодо рішень про відмову в реєстрації податкових накладних, так само як і податкові накладні та повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, направлялися з електронної адреси kng-agro@ukr.net, то на неї мали направлятися і прийняті Державною податковою службою України рішення за результатами розгляду скарг, оскільки позивач закономірно очікував надходження рішення за результатами його скарги на вказану ним електронну адресу.
Враховуючи встановлені судом обставини про відсутність порушення позивачем вимог законодавства щодо складення податкових накладних та доведені позивачем обставини, що відповідь на свої скарги від 17.02.2022 на рішення Головного управління ДПС у Львівській області №3803919/41326240 від 15.02.2022, №3803922/41326240 від 15.02.2022, №3803918/41326240 від 15.02.2022, №3803925/41326240 від 15.02.2022, №3803923/41326240 від 15.02.2022, №3803921/41326240 від 15.02.2022, №3803920/41326240 від 15.02.2022, №3803929/41326240 від 15.02.2022, №3803926/41326240 від 15.02.2022, №3803928/41326240 від 15.02.2022 протягом 10 календарних днів з дня отримання таких скарг він не отримав на електронну адресу kng-agro@ukr.net, то згідно з приписами п.56.23 ст.56 ПК України, скарги вважаються повністю задоволеними на користь позивача з 28.02.2022 року, а податкові накладні №1 від 14.01.2022, №2 від 17.01.2022, №3 від 17.01.2022, №4 від 17.01.2022, №5 від 17.01.2022, №6 від 17.01.2022, №8 від 24.01.2022, №9 від 24.01.2022, №10 від 24.01.2022, №11 від 24.01.2022 повинні бути зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних датою їх фактичного подання на реєстрацію.
Станом на дату звернення позивача з цим позовом до суду податкові накладні в Реєстрі не зареєстровані.
Рішення відповідача про відмову в реєстрації податкових накладних є актами індивідуальної дії.
Загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його оформлення (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на пункт Критеріїв, без наведення відповідної підстави і розрахованих показників за критерієм, якому відповідає платник податку, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд. Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Аналогічна правова позиція відображена Верховним Судом у постановах від 18.06.2019 року у справі № 0740/804/18, від 23.10.2018 у справі № 822/1817/17.

Згідно п.п.201.1, 201.10 ст.201 ПК України надсилання податкової накладної на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних віднесено до обов`язків платника податків.

Наведені норми розраховані на відсутність спірних правовідносин, позаяк у випадку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування механізм її подальшої реєстрації в Реєстрі є іншим.

Відповідно до п.п.19, 20 Порядку №1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

У разі надходження до Державної податкової служби України рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

Реєстрація в Реєстрі податкових накладних/розрахунку коригування, реєстрацію яких попередньо було зупинено, є повноваженням Державної податкової служби України.

Надані позивачем документи складені з дотриманням вимог законодавства були достатніми для реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Обставин, які б унеможливлювали реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, судом не встановлено.

Згідно ч.3 ст.245 КАС України у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що спосіб відновлення порушеного права має бути ефективним і таким, який виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення. За таких обставин, суд вважає, що в даному випадку ефективним способом захисту порушених прав, свобод чи інтересів позивача буде зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати податкові накладні №1 від 14.01.2022, №2 від 17.01.2022, №3 від 17.01.2022, №4 від 17.01.2022, №5 від 17.01.2022, №6 від 17.01.2022, №8 від 24.01.2022, №9 від 24.01.2022, №10 від 24.01.2022, №11 від 24.01.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних датою подання її на реєстрацію.

Аналогічні правові позиції відображена Верховним Судом у постановах від 02.04.2019 (справа №822/1878/18) та від 18.07.2019 (справа №1740/2004/18).

Відповідно до ч.ч. 1, 2 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Узагальнюючи наведене, суд апеляційної інстанції переконаний, що судом першої інстанції надано належну оцінку наявним у справі доказам, а їх достатня кількість та взаємний зв`язок у сукупності дали змогу суду першої інстанції зробити вірний висновок про наявність підстав для задоволення адміністративного позову.

Враховуючи викладене, колегія суддів не вбачає підстав для скасування рішення суду першої інстанції.

З наведеного вбачається, що доводи апеляційної скарги являються безпідставними та необґрунтованими та не спростовують висновків суду першої інстанції, правова оцінка доказів дана вірно, а відтак у задоволенні апеляційної скарги слід відмовити.

Керуючись ст. ст. 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України,  колегія   суддів,-

                                                  ПОСТАНОВИЛА:          

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області залишити без задоволення, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 17.01.2023 року у справі №380/10208/22 - без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.  

Головуючий суддя	 	В. З. Улицький 	
судді	 	О. І. Довга 	
 	 	С. М. Кузьмич